Aula 10 - Planejamento Orçamentário

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Planejamento 
Orçamentário 
 
 
Meta da aula 
Apresentar os elementos do planejamento 
orçamentário, bem como o papel do controller 
nesse processo. 
 
 
 
 
 
 
Esperamos que, após o estudo do conteúdo desta aula, você seja capaz de: 
• Identificar os tipos de orçamento; 
• Entender o papel do controller na elaboração do orçamento 
empresarial; 
• Elaborar um plano orçamentário. 
 
 
 
 
 
 
 
 
Pré-requisitos 
Para que você acompanhe com proveito esta 
aula, é necessário estar familiarizado com a 
terminologia contábil, que já foi apresentada 
nas aulas anteriores. 
INTRODUÇÃO 
 
Nas organizações as decisões são tomadas todos os dias e é por 
meio delas que, ao longo do tempo, seus resultados são construídos. 
A área responsável por consolidar as informações para subsidiar o 
processo de tomada de decisão é a Controladoria (Santos, 2005). 
Portanto, sua estrutura e organização, como área corporativa nas 
organizações, não pode ser negligenciada. 
A controladoria é de vital importância, pois atende às 
necessidades de informação das partes interessadas e fornece 
ferramentas para alcançar a eficácia organizacional, contribuindo 
para a sobrevivência das organizações, afirmam Lima et al. (2011). 
Segundo Iudícibus, Marion e Pereira (2003), a Controladoria 
pode ser entendida como a unidade corporativa responsável por 
coordenar as lideranças para o alcance de seus resultados, gerando 
informações relevantes para a tomada de decisão da organização. 
Assim, uma das principais atribuições do controller é fornecer 
informações que auxiliem na tomada de decisões. Para que estes 
estejam alinhados com os objetivos gerais da organização com o 
menor dispêndio de recursos possível e possam fazer frente às 
mudanças que ocorrem no ambiente de negócios. 
A estrutura da Controladoria pode variar dependendo da 
empresa, bem como sua relevância e escopo de responsabilidades. 
Segundo Lunkes e Schnorrenberger (2009), tanto as características 
da organização quanto do próprio controller influenciam o 
posicionamento dessa área e seu respectivo grau de autoridade nas 
empresas. Embora Coelho, Lunkes e Machado (2012) concluam que 
não existe um padrão único a ser seguido no que se refere à estrutura 
 
organizacional desta área. É relevante entender se a organização e 
o escopo das responsabilidades influenciam positivamente outros 
aspectos nas organizações. 
A contribuição da Controladoria, tanto no campo operacional 
quanto no campo estratégico, atinge os aspectos positivos de uma 
organização, destacando-se: Planejamento Estratégico; Controle 
interno; Gerenciamento de riscos; Conformidade; Processo 
Orçamentário; Avaliação de desempenho; e Missão, Visão e Valores. 
Segundo Borinelli (2006), o processo orçamentário contribui para 
uma melhor gestão dos recursos das organizações e é um escopo 
constante no dia a dia da Controladoria, fazendo parte da função 
gerencial estratégica. Também, nesta função estão as atividades 
relacionadas ao Planejamento Estratégico, que norteiam as ações 
táticas e os projetos corporativos, sendo a bússola das empresas, por 
isso sua importância (Carraro & Santanna, 2018). 
Do disposto, depreende-se que a controladoria é o órgão que 
assessora as diversas gestões e de forma sistêmica, apresenta a 
mensuração das alternativas econômicas, por meio da modelagem de 
informações que facilite o entendimento dos gestores quanto à 
situação real do empreendimento. 
Das estratégias de cada área, emana o planejamento 
operacional, como um desdobramento do planejamento estratégico, 
no qual ocorre a transformação dos aspectos qualitativos das 
estratégias em quantitativos. 
Trabalhando com o departamento de finanças, o controller 
utiliza análises financeiras e previsões para projetar e supervisionar 
a execução do orçamento da empresa. Seguindo os procedimentos de 
contabilidade gerencial, ele garante que o orçamento seja 
administrado corretamente, segue as diretrizes legais e fornece 
feedback sobre os custos. É sabido que no Planejamento 
Operacional é onde as coisas acontecem de fato. Essa etapa dedica-
se à execução do que anteriormente foi planejado estrategicamente, 
conforme fatores internos e externos da empresa. Aqui é o momento 
de criar o Planejamento Orçamentário para cumprimentos das 
decisões estratégicas. 
A Controladoria, nesta etapa, é responsável 
pelo Planejamento Orçamentário da empresa. Neste momento há o 
detalhamento da operação, onde se inclui expectativa de receitas, 
despesas e o faturamento esperado. Considerando sempre o que cada 
área precisa para alcançar o objetivo estabelecido a longo prazo. 
 
1. PLANEJAMENTO ORÇAMENTÁRIO 
 
Recapitulando o apresentado na aula 08 da disciplina de 
Controladoria: 
O plano orçamentário é o processo responsável pelo 
planejamento e controle financeiro e de resultados das 
organizações para o próximo exercício. Tem como principal 
fundamento a coordenação dos esforços da empresa para 
atingir os objetivos de operação e rentabilidade nesse período. 
Existem diversos tipos de orçamento para serem utilizados, 
conforme a realidade da empresa e o seu campo de atuação. Dentre 
eles citam-se: orçamento estático, orçamento flexível, orçamento 
de tendências e orçamento base zero. 
 
1.1 Orçamento estático 
 
 
O orçamento estático é baseado a partir de um determinado 
volume de produção e vendas que a empresa deseja atingir. Se 
ocorrerem mudanças no ambiente do sistema empresa, os 
orçamentos para um determinado período perdem sua validade, já 
que estarão “engessados” de acordo com o volume de produção e 
vendas que outrora fora definido. 
Se ocorrer qualquer incidente no mercado do mundo 
globalizado, como uma catástrofe natural, ou problemas na 
economia mundial ou em determinados países, isso poderá afetar de 
forma negativa os orçamentos estáticos. Mas, se ocorrerem fatores 
positivos na economia global ou de determinado país, isso também 
poderá afetar de forma negativa os orçamentos estáticos. Pois os 
mesmos não poderão ser alterados. 
O orçamento estático é mais apropriado para planos com 
metas a serem atingidas em curto prazo, como períodos bimestrais 
ou trimestrais. 
 
1.2 Orçamento flexível 
 
Como o período do exercício social nas empresas,em geral, é 
de 12 meses, muitas vezes a empresa precisa realizar ajustes no seu 
plano orçamentário para equilibrar seus objetivos e metas de 
resultados. Por isso, o orçamento não pode estar “engessado”. 
Vamos tomar como exemplo empresas do ramo eletrodoméstico, em 
que o governo, por um decreto, reduz a alíquota do IPI no mês de 
junho de um determinado ano. Desta forma, a redução da alíquota 
do IPI reduz o preço de venda do produto, o que leva ao possível 
aumento da procura no mercado. 
Desse modo, todas as previsões de vendas e de volume de 
produção precisam ser revistas para esse exercício social, pois será 
necessária maior aquisição de insumos, resultando no aumento de 
seus custos, além de outros custos e despesas que poderão ser 
necessários. 
O orçamento flexível pode ser ajustado de acordo com as 
necessidades da empresa e com as mudanças de mercado. Para tanto 
é necessário um profundo conhecimento dos padrões de 
comportamento dos custos. Por conseguinte, essas mudanças 
afetarão tanto o planejamento do resultado da empresa como o 
planejamento dos seus recursos financeiros. 
 
1.3 Orçamento de tendências 
 
O orçamento de tendências é uma prática orçamentária que 
utiliza dados passados para projetar o futuro, pois situações 
ocorridas no passado, decorrentes da estrutura organizacional já 
existente, servem de base para projetar situações futuras, uma vez 
que se corre o risco de que tais situações possam acontecer 
novamente. Nesse aspecto é importante fazer uma média dos 
acontecimentos em um período de alguns exercícios sociais. 
Nãoobstante, na execução do orçamento de tendências 
sempre existirão eventos passados de conhecimento da empresa, que 
não se repetirão e que, portanto, não serão reproduzidos no 
orçamento. Da mesma forma, existirão eventos futuros que não terão 
um passado onde se possa basear novas estimativas, que deverão ser 
orçadas de outra maneira. 
 
 
1.4 Orçamento base zero 
 
O orçamento base zero (OBZ) é uma proposta conceitual que, 
apesar de ser muito pouco difundida entre os gestores das empresas, 
tem apresentado uma contribuição relevante para o processo 
orçamentário. A própria expressão base zero tem relação com a ideia 
de reavaliação de todos os programas e despesas propostos. 
Esse orçamento surgiu como uma contrapartida ao orçamento 
de tendências, pois, enquanto este se apoia em dados passados, o 
orçamento base zero parte de um novo estudo da empresa no 
mercado. Consiste em buscar novos elementos e nunca deve partir 
da observação dos dados passados. Serve como instrumento de 
questionamento das atividades existentes e de reflexão para a 
criação de outras mais eficazes, por isso é considerado também como 
uma metodologia gerencial para o planejamento e controle 
orçamentário. 
O OBZ muda a concepção de que o orçamento é igual ao já 
realizado, com alguns acréscimos e supressões. Assim, a proposta do 
orçamento base zero está em rediscutir toda a empresa toda vez que 
se elabora o orçamento. Está em questionar cada gasto, buscando 
verificar a real necessidade. Resumindo, a questão fundamental 
permanente para o orçamento base zero é a seguinte: não é porque 
aconteceu que deverá acontecer. 
A partir da existência da atividade, será realizado um estudo, 
partindo-se do zero, de quanto deveria ser o gasto para manutenção 
daquela atividade. 
A desvantagem do OBZ é o seu processo trabalhoso. Exige-se 
um longo tempo de preparação em comparação com outros 
orçamentos tradicionais e pode envolver um processo burocrático 
bastante extenso, pois todas as atividades operacionais da empresa 
precisam ser repensadas e planejadas. É como se a empresa estivesse 
iniciando suas atividades a cada novo exercício social, o que não é 
viável para as empresas que possuem atividade contínua. 
 
1.5 Orçamento ajustado 
 
O conceito de orçamento ajustado é derivado do orçamento 
flexível. Trata-se de um segundo orçamento, que passa a vigorar 
quando se modifica o volume ou nível de atividade inicialmente 
planejado para um outro nível, decorrente de um ajuste de plano. 
Em outras palavras, o orçamento ajustado é o ajuste efetuado nos 
volumes planejados dentro do conceito de orçamento estático ou 
inicial. É óbvio que poderão ser feitos quantos orçamentos ajustados 
forem necessários. 
Em suma, toda vez que houver necessidade de ajustar os 
volumes planejados para outro nível de volume, refaz-se o 
orçamento com as novas quantidades, e esse novo orçamento é 
chamado de orçamento ajustado, contrapondo-se ao primeiro, que 
seria denominado de orçamento original. 
 
2 CONDUÇÃO DO PLANO ORÇAMENTÁRIO 
 
O sistema orçamentário compreende o conjunto de pessoas, 
tecnologia administrativa, sistemas de informação, recursos 
materiais e administração do sistema para a execução dos planos 
 
orçamentários. Sua administração cabe ao controller, que recebe 
essa incumbência da cúpula da empresa, seja dos proprietários ou da 
diretoria administrativa e financeira. Ele também deve liderar a 
organização do processo orçamentário, tanto na estrutura 
informacional como nos cronogramas de execução. 
 
2.1 Passos da preparação do plano orçamentário 
 
Em linhas gerais, pode-se generalizar os passos da execução 
do plano orçamentário conforme segue. 
1. Estabelecer a missão e os objetivos corporativos. 
2. Estruturar as assunções ambientais; a partir destas determinar o fator 
limitante, normalmente vendas (é possível que em determinados 
empreendimentos o fator limitante seja a produção, como no caso de 
jazidas minerais etc.). 
3. Elaborar o orçamento a partir da função restritiva do fator limitante. 
4. Elaborar os outros orçamentos, coordenando-os com o fator limitante e 
os objetivos corporativos. 
5. Sintetizar todos os orçamentos para produzir o orçamento mestre. 
6. Rever o orçamento mestre à luz dos objetivos corporativos. 
7. Aceitar o orçamento mestre ou, se este não estiver de acordo com os 
objetivos corporativos, voltar ao passo 2 e repetir o processo até o 
orçamento ficar aceitável. 
8. Monitorar os resultados reais contra os resultados orçados e reportar 
variações. 
9. Como resultado das variações: (i) tomar ações corretivas para eliminar 
as variações ou (ii) revisar os orçamentos mestres ou subsidiários para 
acomodar as variações. 
 
2.2 Estrutura do plano orçamentário 
 
O plano orçamentário contempla três grandes segmentos: 
1. orçamento operacional; 
2. orçamento de investimentos e financiamentos; 
3. projeção das demonstrações contábeis (também chamado de 
orçamento de caixa). 
 
O orçamento operacional compreende as seguintes peças 
orçamentárias: 
• Orçamento de vendas; 
• Orçamento de produção e capacidade; 
• Orçamento de compras de materiais e estoques; 
• Orçamento de gastos departamentais. 
 
O orçamento de investimentos engloba as aquisições de: 
• Investimentos 
• Imobilizados 
• Intangíveis. 
 
A projeção das demonstrações contábeis é o segmento do plano 
orçamentário que consolida todos os orçamentos. 
 
Na tabela a seguir é apresentado um resumo da estrutura do plano 
orçamentário. 
 
 
Nomenclatura Conceito Procedimentos 
Orçamento de 
vendas 
O ponto-chave do orçamento operacional é o orçamento de vendas. 
Na realidade, este é o ponto de partida de todo o processo de 
elaboração das peças orçamentárias. Essa colocação se deve ao 
fato de que, para a maioria das empresas, todo o processo de 
planejamento operacional decorre da percepção da demanda de 
seus produtos para o período a ser orçado. Com isso, o volume de 
vendas torna-se o fator limitante de todo o processo orçamentário. 
 
Método estatístico: comporta modelos estatísticos de 
correlação e análise setorial (setores da economia) com 
recursos de informática, ou mesmo métodos estatísticos 
diretos de análise de tendências. Esse tipo de análise é possível 
quando dados passados permitem imaginar um comportamento 
futuro de vendas, por isso o método estatístico pode ser 
utilizado no orçamento de tendências. 
Modelo alternativo: Outro modelo de orçamento de vendas, 
mais simplificado, mas também com boa eficácia, prevê a 
elaboração dos cálculos das vendas por produtos e mercados 
considerando os dados anuais, preços e taxas de câmbio médios 
do ano. Após esses cálculos, faz-se a sazonalização mensal, 
considerando alguma tendência verificada no passado que 
tenha consistência, ou mesmo a sazonalidade mensal 
esperada. 
Orçamento de 
produção e 
capacidade 
Esse orçamento é totalmente decorrente do orçamento de vendas. 
Saliente-se também que o orçamento de produção é quantitativo. 
O orçamento de produção em termos de quantidade de produtos a 
serem fabricados é fundamental para a programação operacional 
da empresa, e dele decorre o orçamento de consumo e compra de 
materiais diretos e indiretos, bem como é base de trabalho para os 
orçamentos de capacidade e logística. 
São dois os dados necessários para o orçamento de produção: 
• orçamento de vendas em quantidade por produto; 
• política de estocagem de produtos acabados. 
A diferença entre a quantidade vendida e a quantidade a ser 
produzida decorre da variação da quantidade do estoque de 
produtos acabados. Normalmente, a política de estocagem de 
produtos acabados é traduzida em dias de vendas, por tipo de 
produto. A empresa tem informações e experiência que 
permitem fixar o estoque mínimo a ser mantido para atender 
às vendas. 
São as quantidades de venda e produção que basicamente 
determinam o nível deatividade de uma empresa. O 
subsistema físico-operacional dela e de suas respectivas áreas 
de responsabilidade é estruturado para determinados níveis de 
atividades, ou faixa de atividades, com limites de capacidade 
de produção e vendas 
Orçamento de 
materiais e 
estoques 
A próxima etapa do processo orçamentário, após a definição das 
informações-chave, que são as quantidades a serem vendidas e 
produzidas, é o orçamento dos gastos determinados pelos volumes 
pretendidos e dos gastos necessários para operacionalizar os 
programas de produção e vendas. Esse orçamento compreende os 
materiais necessários para o programa de produção e venda 
constante das estruturas dos produtos e as despesas que os 
departamentos vão ter para produzir e vender as quantidades 
planejadas. 
O orçamento de consumo de materiais é o primeiro a ser 
elaborado e indica o custo dos materiais que serão consumidos 
pelo programa de produção. Este orçamento é que fará parte 
da demonstração de resultados do período, dentro do item 
“custo da produção acabada”. 
O orçamento de estoque de materiais é decorrente da política 
de estocagem, que pode ser uma opção da empresa ou ser 
determinada por fatores exógenos, alheios à vontade da 
organização. A política de estocagem normalmente é 
mensurada em dias de consumo. 
O orçamento de compras determina o orçamento do saldo final 
a pagar aos fornecedores, pois sabe-se o prazo de pagamento 
de cada compra. O mais comum é construir um indicador 
médio, que é o prazo médio de pagamento de fornecedores, 
também em quantidade de dias. 
Não há necessidade de elaborar o orçamento de pagamentos a 
fornecedores, pois este é consequência do orçamento de 
compras mais a variação do saldo de contas a pagar aos 
próprios fornecedores. 
Orçamento de 
gastos 
departamentais 
Alguns aspectos devem ser observados na elaboração desta etapa 
do orçamento, como, por exemplo: 
• Orçamento seguindo a hierarquia estabelecida e a 
departamentalização 
• Orçamento para cada área de responsabilidade e custos 
controláveis 
• Rateio no orçamento de despesas departamentais 
• Características comportamentais dos gastos 
• Custos fixos 
• Custos variáveis 
Como dito, o fundamento para o orçamento de despesas gerais 
é a associação das despesas controláveis por departamento ou 
centro de custo. Assim, para cada departamento (centro de 
custo) deverá haver uma peça orçamentária que compreenda 
as despesas sob sua responsabilidade e administração. Em 
linhas gerais, são quatro os grupos de despesas: 
• mão de obra direta e mão de obra indireta; 
• consumo de materiais indiretos; 
• despesas gerais departamentais; 
• depreciações e amortizações departamentais. 
Orçamento de 
investimentos 
Este segmento do plano orçamentário tem por finalidade fazer o 
orçamento dos demais componentes do balanço patrimonial e da 
demonstração de resultados que não foram contemplados no 
orçamento operacional. Na abordagem da teoria de finanças, 
refere-se ao orçamento dos elementos não operacionais da 
demonstração de resultados. O enfoque básico é elaborar o 
orçamento dos gastos previstos com investimentos que serão 
ativados como ativo não circulante (ativos fixos), bem como dos 
financiamentos necessários para fazer face à necessidade de 
fundos para sua aquisição. Uma característica desse orçamento é 
que sua elaboração e análise tendem a ficar restritas às áreas de 
finanças e controladoria, além da cúpula diretiva da companhia. 
É condição intrínseca do orçamento de investimentos a 
aplicação das técnicas de análise de alternativas de 
investimentos e rentabilidade de projetos. Como passado nas 
aulas anteriores nessa etapa utiliza-se os conceitos de VPL, TIR 
e payback. Esses tópicos foram pormenorizadamente 
apresentados na aula 08 da disciplina de Controladoria. 
Projeção das 
demonstrações 
contábeis 
É a conclusão do processo orçamentário, em que todas as peças 
orçamentárias são reunidas no formato de demonstrativos 
contábeis básicos (demonstração de resultados e balanço 
patrimonial). Cada peça orçamentária, quando é o caso, traz as 
informações necessárias para a elaboração da projeção dos 
demonstrativos contábeis. 
 
Este tópico será melhor abordado na próxima aula (Aula 11) da 
disciplina de Controladoria. 
 
Com base no apresentado anteriormente é possível verificar 
que o profissional de controladoria tem a responsabilidade 
de elaborar o orçamento, incluindo no pacote: a coleta, análise, e 
consolidação dos dados. Além disso, a importância do controller está 
em monitorar as variações no orçamento e investigar a origem e o 
motivo dessas variações. Ao ter essa informação em mãos, o 
profissional de controladoria tem dados concretos para trabalhar e 
melhor direcionar os gestores e diretores. 
 
AUTO-AVALIAÇÃO 
Você conseguiu responder a todas as atividades? É muito 
importante que você domine os conhecimentos iniciais de 
controladoria. Se ainda tiver dúvidas, converse com seus colegas e 
com o seu tutor. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
https://www.treasy.com.br/blog/o-que-e-planejamento-orcamentario
https://www.treasy.com.br/blog/acompanhamento-orcamentario-planejado-x-realizado-x-historico
REFERÊNCIAS 
Borinelli, M. (2006). Estrutura conceitual básica de controladoria: 
sistematização à luz da teoria e da práxis (Tese de Doutorado em 
Ciências Contábeis/2006), São Paulo, SP, Curso de pós-graduação 
em Ciências Contábeis, Departamento de Contabilidade e Atuárias, 
Faculdade de Economia, Administração e Contabilidade da 
Universidade de São Paulo. Disponível em: 
http://www.teses.usp.br /teses/disponiveis/12/12136/tde-
19032007-151637/publico/Tesemarcioborinelli.pdf. 
 
Carraro, W. B. W. H., & Santanna, D. H. W. (2018). The structure of 
controllership area in organizations. Revista de Negócios, 22(2), 23-
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Coelho, E., Lunkes, R., & Machado, A. (2012). A Controladoria na 
hierarquia organizacional: um estudo nas maiores empresas do 
estado de Santa Catarina. Enfoque, 31(2), 33-46, maio/ago. 
 
Iudícibus, S., Marion, J., & Pereira, E. (2003). Dicionário de termos 
de contabilidade. 2. ed. São Paulo: Atlas. 
 
Lima, F. et al. (2011). A Controladoria em instituições financeiras: 
estudo de caso no Banco do Nordeste do Brasil S. A. Revista 
Contabilidade Vista & Revista, 22(1), 43-72, jan./mar. Disponível 
em: http://web.face.ufmg.br/face/revista/index.php/ 
contabilidadevistaerevista/article/viewFile/595/pdf62. 
 
Lunkes, R., & Schnorrenberger, (2009). D. Controladoria: na 
coordenação dos sistemas de gestão. São Paulo: Atlas. 
Santos, A. (2005). Controladoria no Banco do Brasil S.A.: uma 
contribuição ao estudo da Controladoria em instituições financeiras 
(Dissertação para Mestrado em Economia: Controladoria/2005), 
Porto Alegre, RS, Faculdade de Ciências Econômicas, Universidade 
Federal do Rio Grande do Sul – UFRGS.