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Empresarial Societária& ANTONIO CARLOS L. DE OLIVEIRA JANAÍNA GABRIELLE M. C. DA CUNHA AMARANTE C ontab ilid ad e em p resarial e societária Janaína G ab rielle M . C . d a C unha A m arante A ntonio C arlos L. d e O liveira ISBN 978-65-5821-223-2 9 786558 212232 Código Logístico I000834 Contabilidade empresarial e societária Antonio Carlos L. de Oliveira Janaína Gabrielle M. C. da Cunha Amarante IESDE BRASIL 2023 Todos os direitos reservados. IESDE BRASIL S/A. Al. Dr. Carlos de Carvalho, 1.482. CEP: 80730-200 Batel – Curitiba – PR 0800 708 88 88 – www.iesde.com.br © 2023 – IESDE BRASIL S/A. É proibida a reprodução, mesmo parcial, por qualquer processo, sem autorização por escrito dos autores e do detentor dos direitos autorais. Projeto de capa: IESDE BRASIL S/A. Imagem da capa: one photo/shutterstock - d3verro/shutterstock 23-82390 CDD: 658.1511 CDU: 657.41/.45 CIP-BRASIL. CATALOGAÇÃO NA PUBLICAÇÃO SINDICATO NACIONAL DOS EDITORES DE LIVROS, RJ O45c Oliveira, Antonio Carlos L. de Contabilidade empresarial e societária / Antonio Carlos L. de Oliveira, Janaína Gabrielle M. C. da Cunha Amarante. - 1. ed. - Curitiba [PR] : IESDE, 2023. Inclui bibliografia ISBN 978-65-5821-223-2 1. Contabilidade gerencial. 2. Sociedades comerciais - Contabilidade. I. Amarante, Janaína Gabrielle M. C. da Cunha. II. Título. Gabriela Faray Ferreira Lopes - Bibliotecária - CRB-7/6643 06/02/2023 09/02/2023 Antonio Carlos L. de Oliveira Mestre em Contabilidade e Finanças pela Universidade Federal do Paraná (UFPR). Graduado em Ciências Contábeis pela UFPR. Professor no ensino superior, na graduação e na pós-graduação, ministrando as disciplinas de Contabilidade, Direito Tributário, Metodologia da Pesquisa Científica e Empreendedorismo. Diretor de planejamento na esfera municipal. Perito judicial e assistente técnico nas demandas do Judiciário paranaense. Janaína Gabrielle M. C. da Cunha Amarante Doutora e mestre em Administração pela Pontifícia Universidade Católica do Paraná (PUCPR). Especialista em Administração e Sustentabilidade pela Universidade Estadual do Paraná (Unespar). Bacharel em Administração e Ciências Contábeis pela Unespar. Docente de cursos de graduação e pós-graduação presencial e EAD, especificamente nas disciplinas de Gestão Estratégica Organizacional, Governança Corporativa, Compliance, Logística Empresarial, Finanças, Contabilidade e Controladoria. Avaliadora de periódicos e congressos de expressão nacional. Autora de artigos publicados em periódicos nacionais e internacionais. Atuou como consultora em implementação de programas de qualidade, normatização e mapeamento de processos. Dispõe de experiência no mercado corporativo há mais de 16 anos e atualmente desempenha atividades na Coordenação de ESG e Compliance em empresa do segmento logístico portuário. Agora é possível acessar os vídeos do livro por meio de QR codes (códigos de barras) presentes no início de cada seção de capítulo. Acesse os vídeos automaticamente, direcionando a câmera fotográ�ca de seu smartphone ou tablet para o QR code. Em alguns dispositivos é necessário ter instalado um leitor de QR code, que pode ser adquirido gratuitamente em lojas de aplicativos. Vídeos em QR code! SUMÁRIO 1 Fundamentos da contabilidade empresarial e societária 9 1.1 Aspectos gerais da contabilidade societária 10 1.2 Legislação aplicada à contabilidade societária 13 1.3 Principais grupos de contas patrimoniais e de resultado 18 1.4 Dinâmica das contas patrimoniais e de resultado 32 1.5 Regime de caixa e de competência 37 2 Tópicos contemporâneos da contabilidade societária 42 2.1 Critérios de avaliação de estoque 42 2.2 Ajuste de contas patrimoniais a valor presente 49 2.3 Perdas estimadas com crédito de liquidação duvidosa (PECLD) 54 3 Informações contábeis e seus impactos nas organizações 62 3.1 Informações fornecidas pela contabilidade 63 3.2 Demonstrações contábeis obrigatórias 67 3.3 Noções gerais dos relatórios contábeis 69 4 Contabilidade societária e instrumentos estratégicos 88 4.1 Governança corporativa e contabilidade societária 89 4.2 Compliance e contabilidade societária 94 4.3 Instrumentos financeiros 97 4.4 Critérios de avaliação de ativos 100 4.5 Investimentos em participações societárias 103 5 Reorganização societária e combinação de negócios 108 5.1 Transformação societária 109 5.2 Aquisição 111 5.3 Incorporação 115 5.4 Fusão 116 5.5 Cisão 121 Resolução das atividades 126 Agora é possível acessar os vídeos do livro por meio de QR codes (códigos de barras) presentes no início de cada seção de capítulo. Acesse os vídeos automaticamente, direcionando a câmera fotográ�ca de seu smartphone ou tablet para o QR code. Em alguns dispositivos é necessário ter instalado um leitor de QR code, que pode ser adquirido gratuitamente em lojas de aplicativos. Vídeos em QR code! É perceptível a significativa evolução das organizações nas últimas décadas: o progresso dos modelos de negócios, as mudanças rápidas e significativas, os avanços tecnológicos, a expansão geográfica e a competitividade são evidências claras da necessidade de novas reestruturações organizacionais e societárias a níveis globais. Nesse contexto, a contabilidade como ciência responsável pelos estudos, registros e controles das dinâmicas patrimoniais emerge indispensavelmente como um “elemento chave” na condução dos negócios e nas operações societárias. Contabilidade empresarial e societária é uma obra de cunho didático-acadêmico que contribui para o desenvolvimento do conhecimento acerca da integração entre a constituição e operações de sociedades e a gestão do patrimônio, alinhado aos procedimentos contábeis vigentes, como instrumentos impulsionadores de gestão e transparência. O primeiro capítulo de nossa obra, Fundamentos da contabilidade empresarial e societária, traça os principais pontos sobre a importância da contabilidade societária na gestão de uma empresa e apresenta o universo da legislação contábil. Discorre, também, sobre os principais grupos de contas patrimoniais e de resultado, os regimes de contabilização e os aspectos que impactam sua utilização. No segundo capítulo, Tópicos contemporâneos da contabilidade societária, iniciamos uma análise mais aprofundada de alguns itens do ativo que demandam mais atenção por parte dos profissionais. Apresentamos os conceitos de estoque, sua mensuração e registro. Outro tópico desse capítulo se refere ao entendimento do cálculo e contabilização dos itens de ativos e passivos sujeitos a ajustes a valor presente, a fim de demonstrar, de forma prática, os critérios adotados na legislação. Finalizamos esse capítulo discorrendo sobre as Perdas Estimadas com Crédito de Liquidação Duvidosa (PECLD), reforçando os conceitos sobre APRESENTAÇÃOVídeo 8 Contabilidade empresarial e societária a forma de cálculo e contabilização, finalizando com a explanação do impacto tributário dessa contabilização. No capítulo terceiro, Informações contábeis e seus impactos nas organizações, discorremos sobre os principais usuários da informação e os pré-requisitos que o profissional contábil deve se atentar para garantir a qualidade da informação aos diversos destinatários. Finalizamos o capítulo aprofundando os conceitos sobre os principais relatórios contábeis e a inter-relação entre eles. O quarto capítulo, Contabilidade societária e instrumentos estratégicos, abarca discussões essenciais acerca da governança corporativa e do compliance nas transações societárias, bem como a aplicação dos instrumentos financeiros na contabilização societária, os critérios de avaliação de ativos e as modalidades de investimentos em participações societárias. Finalmente, o quinto capítulo, Reorganização societária e combinação de negócios, exploraL6404compilada.htm. Acesso em: 31 jan. 2023. BRASIL. Lei n. 9.790, de 23 de março de 1999. Diário oficial da União, Poder Executivo, Brasília, DF, 24 mar. 1999. Disponível em: https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/ L9790.htm. Acesso em: 31 jan. 2023. BRASIL. Lei n. 10.406 , de 10 de janeiro de 2002. Diário oficial da União, Podel Legislativo, Brasília, DF, 11 jan. 2002. Disponível em: https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/2002/ L10406compilada.htm. Acesso em: 31 jan. 2023. BRASIL. Lei n. 11.101, de 9 de fevereiro de 2005. 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IUDÍCIBUS, S.; MARION, E. J. C. Curso de Contabilidade para não contadores. 9. ed. São Paulo: Atlas, 2018. IUDÍCIBUS, S.; MARTINS, E.; GELBCKE, E. R. Manual de contabilidade das sociedades por ações: aplicável também às demais sociedades. 4. ed. São Paulo: Atlas, 2022. KOUNROUZAN, M. C. O perfil do profissional contábil. Oswaldo Cruz, 2023. Disponível em: http://www.oswaldocruz.br/download/artigos/social17.pdf. Acesso em: 27 fev. 2023. POLIZEL, G. Z. Contabilidade Introdutória. Londrina: Editora e Distribuidora Educacional S.A., 2018. REIS, A. de J.; SILVA, S. L. da. A história da contabilidade no Brasil. Seminário Estudantil de Produção Acadêmica, v. 11, n. 1, 2007. SANTOS, J. L.; SCHMIDT, P. Contabilidade Societária: Atualizada pela Lei n. 12.973/14 e pelas normas do CPC até o documento de revisão de pronunciamentos técnicos n. 03/2013. 5. ed. São Paulo: Atlas, 2015. https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L6404compilada.htm https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L6404compilada.htm https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L9790.htm https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L9790.htm https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/2002/L10406compilada.htm https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/2002/L10406compilada.htm https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2004-2006/2005/Lei/L11101.htm https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2004-2006/2005/Lei/L11101.htm https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2007/lei/l11638.htm https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2007/lei/l11638.htm https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2009/Lei/L11941.htm https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2009/Lei/L11941.htm https://cfc.org.br/tecnica/normas-brasileiras-de-contabilidade/normas-completas/ https://cfc.org.br/tecnica/normas-brasileiras-de-contabilidade/normas-completas/ http://www.cpc.org.br/CPC http://www.oswaldocruz.br/download/artigos/social17.pdf 42 Contabilidade empresarial e societária 2 Tópicos contemporâneos da contabilidade societária Antonio Carlos L. de Oliveira Neste capítulo, trabalharemos com alguns itens do Ativo de uma enti- dade (pessoa jurídica) que podem ser considerados relevantes na contabi- lidade. Iniciaremos com os conceitos de Estoque, abordando sua relevância para a atividade empresarial e seus critérios de mensuração e controle. Na segunda seção desse capítulo, aproveitaremos para lapidar nossos conhecimentos de contabilidade com as normativas de cálculo e contabili- zação dos Ativos e Passivos ajustados a valor presente. Nossa preocupação nesse aspecto será a de sermos o mais prático possíveis e proporcionar uma visão do impacto desse tipo de ajuste no resultado da empresa. Finalizaremos o capítulo com os conceitos de Perdas Estimadas com Créditos de Liquidação Duvidosa (PECLD) na sua forma de cálculo, contabiliza- ção e impacto no resultado e na tributação de uma entidade (pessoa jurídica). Bom estudo! Com o estudo deste capítulo, você será capaz de: • entender os principais critérios de avaliação dos estoques e a sua importância na mensuração dos custos; • compreender como aplicar, calcular e contabilizar os lançamentos sujeitos a Ajuste a Valor Presente; • entender como calcular e contabilizar a Provisão para Crédito de Liquidação Duvidosa (PECLD). Objetivos de aprendizagem Tópicos contemporâneos da contabilidade societária 43 2.1 Critérios de avaliação de estoque Vídeo Considerando que a contabilidade de custos possui um tratamento diferenciado para a contabilização dos estoques, esta seção abordará os custos em empresas comerciais. 2.1.1 Conceito e tipos de estoque Primeiramente, para a efetiva estruturação de um estoque, devemos ter uma fonte confiável de informações para consultar quando precisarmos dirimir quaisquer dúvidas em nossa vida profissional. Para contribuir para esse sentido, o Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) emitiu a CPC 16, que trata exclusivamente dos estoques. Esse documento direcionou o Con- selho Federal de Contabilidade (CFC) para normatização da NBC TG 16, que trata de reconhecimento, mensuração e avaliação dos Estoques. O conceito de estoque é fornecido pela NBC TG 16 (R1) em seu item 6, que dispõe: Estoques são ativos: (a) mantidos para venda no curso normal dos negócios; (b) em processo de produção para venda; ou (c) na forma de materiais ou suprimentos a serem consumidos ou transformados no processo de produção ou na prestação de serviços. (CFC, 2017) A mesma NBC TG 16 (R1), em seu item 8, complementa essa defini- ção quando dispõe que Os estoques compreendem bens adquiridos e destinados à venda, incluindo, por exemplo, mercadorias compradas por va- rejista para revenda ou terrenos e outros imóveis para revenda. Os estoques também compreendem produtos acabados e pro- dutos em processo de produção pela entidade e incluem maté- rias-primas e materiais, aguardando utilização no processo de produção, tais como: componentes, embalagens e material de consumo. (CFC, 2017) Com base nessas definições, podemos classificar os estoques em três grandes grupos conforme o quadro a seguir. 44 Contabilidade empresarial e societária Quadro 1 Tipos de estoque Estoques Mercadorias para Revenda Produção • Matéria-prima • Produtos acabados • Produtos em elaboração Suprimentos A serem utilizados na produção ou na prestação de serviços. Classificação de acordo com a CPC 16 Fonte: Elaborado pelo autor. Os estoques de que trataremos nesta obra se referem aos estoques de mercadoria para venda, os quais são objetos de grandes estudos e interesses da área contábil no sentido de que quanto mais vantajosa for a aquisição dos produtos para revenda, maior será a lucratividade da empresa na sua venda. Diversos estudos da área de administração ainda se referem a fato- res como quantidade a ser adquirida, rotatividade do estoque e custo dos estoques, esses fatores são considerados – pelos gestores de uma sociedade – como de grande importância na manutenção da lucrativi- dade da empresa. Portanto, a contabilidade é a ferramenta essencial para ajudar os gestores nas decisões de investimento. A primeira preocupação se refere ao custo de aquisição de uma merca- doria. A NBC TG 16 dispõe que no custo de aquisição devem estar inclusos todos os “custos incorridos para trazer os estoques à sua condição e loca- lização atuais” (CFC, 2017). Complementa ainda que devem compreender: Quadro 2 Custo de estoque + PREÇO DE COMPRA+ impostos de importação e outros tributos – impostos recuperáveis + custos de transporte + custos de seguro + custos de manuseio + outros custos diretamente atribuíveis à aquisição – descontos comerciais recebidos – abatimentos recebidos = CUSTO DE AQUISIÇÃO Custo de aquisição dos Estoques Fonte: Elaborado pelo autor com base em CFC, 2017. Considerando que a contabilidade possui uma estreita inter-relação com outras áreas do conhecimento, como a administração, sugerimos para complementar seu conhecimento a leitura do livro Introdução à Teo- ria Geral da Administração – Uma visão Abrangente da Moderna Organização das Organizações. CHIAVENATO, I. 10. ed. São Paulo: Atlas, 2020. Livro Tópicos contemporâneos da contabilidade societária 45 Para simplificarmos, devemos considerar como custo todos os gas- tos que a empresa teve até que esse produto esteja disponível para venda, e a não contabilização desses custos pode influenciar na forma- ção do preço de venda e gerar prejuízos à empresa. Por exemplo, se uma empresa adquiriu um produto do exterior por R$ 1.000 e teve um custo de frete de R$ 700, podemos dizer que o custo de aquisição foi de R$ 1.700. Para a venda, o gestor deve considerar esse custo para formação do preço de venda. Caso não o fizer, o preço de vendas seria calculado somente sobre o valor da mercadoria e po- deria gerar prejuízos à empresa. Contabilmente, esse valor deve ser contabilizado da seguinte forma: Estoque Caixa (ou Fornecedores) 1.000 Mercadoria 1.000 700 Frete 700 Débito Crédito Outro fator importante a ser considerado na conta de Estoques se refere aos tributos não recuperáveis, ou impostos não cumulativos. Nes- sa forma de tributação o responsável pelo pagamento do imposto deve recolher ao Estado somente a parcela de valor agregado em sua opera- ção. Nesse caso, devemos retirar do custo de aquisição da mercadoria o imposto embutido e contabilizar em conta específica “Impostos a Re- cuperar”. Quando da venda da mercadoria, a empresa apura o valor do imposto devido e compensa com o valor do imposto a recuperar. Assim, recolhe somente sobre o valor agregado. Exemplificamos a seguir: A empresa Sobá Gúi Com. de Importados adquiriu uma mercadoria por R$ 100 e a revendeu por R$ 200. Sabemos, hipoteticamente, que incide imposto não cumulativo de 10%. Na entrada da mercadoria, devemos segregar o valor do imposto: Caixa (Ativo) Estoque (Ativo) Impostos a Recuperar (Ativo) 100 90 10 Exemplo (Continua) 46 Contabilidade empresarial e societária Na venda da mercadoria, por R$ 200, o registro contábil será: Caixa (Ativo) Receita com Vendas Estoque (Ativo) 200 200 90 90 Despesas com Imposto Imposto a pagar (Passivo) Custo Mercadoria (Despesa) 20 20 90 (10% do valor Venda) No mês seguinte, o imposto deverá ser pago. Observamos que na Conta de Imposto a pagar a obrigação é de R$ 20. Entretanto, a empresa dispõe de R$ 10 em impostos a recuperar. Nesse momento, devemos fazer a compensação e recolher a diferença devida, conforme seguir: Caixa (Ativo) Imposto a pagar (Passivo) Impostos a Recuperar (Ativo) 20 Saldo Saldo 20 10 Saldo 10 10 10 10 Observamos que o valor de desembolso da empresa para pagamento do imposto foi de R$ 10, o que equivale a 10% do valor agregado, que foi de R$ 100 (considerando que a empresa comprou a mercadoria por R$ 100 e vendeu por R$ 200). Muitas vezes ainda podem ocorrer situações que diminuam os valo- res dos itens contabilizados no estoque de uma empresa, tais como es- tarem danificados, obsoletos ou ainda se tiverem seus preços de venda diminuídos. Nesses casos a NBC TG 16 dispõe que deve ser realizado o ajuste no valor desses itens para os adequar ao valor realizável líquido, ou seja, se o valor contabilizado na conta de Estoque for superior ao valor de venda, devemos realizar o ajuste contábil na conta do Estoque. No caso de bens obsoletos ou danificados, contabilizamos como perda nas contas de despesas. Essa prática, de acordo com a NBC TSP 12, “é consistente com o ponto de vista de que os ativos não devem ser escriturados por quantias superiores àquelas que se espera que sejam realizadas com a sua venda ou uso” (CFC, 2018b). 2.1.2 Controle, contabilização e importância Nas empresas comerciais e industriais e ainda em algumas áreas da prestação de serviços (restaurantes, por exemplo), os estoques Tópicos contemporâneos da contabilidade societária 47 representam basicamente a essência da atividade, e isso os transfor- mam em um dos Ativos de maior valor na empresa e exige uma aten- ção especial do gestor. Um controle do estoque é essencial para maximizarmos o rendimento desse importante Ativo e evitarmos prejuízos com a deterioração de mer- cadorias, a aquisição em excesso, as falhas na precificação dos produtos e ainda divergências entre o estoque físico e os relatórios gerenciais. Toda empresa comercial deve ter um controle dos itens do seu es- toque, e a mensuração do valor dos estoques é efetuada por meio de inventário, que tem sua definição dada por Chiavenato (2020, p. 98) como “um levantamento físico ou contagem dos materiais existentes para efei- to de confrontação periódica com os estoques anotados nos fichários de estoques ou no banco de dados sobre materiais”, ou seja, é o confronto entre os dados registrados e o estoque físico de uma empresa. O inventário de uma empresa pode ser feito de duas formas: perió- dico e permanente. O inventário periódico é, normalmente, realizado pelas empresas no final do exercício fiscal para, assim, poder ajustar a conta de Estoque físico ao Estoque registrado nas suas demonstrações contábeis. As empresas efetuam o levantamento do inventário regis- trando todas as mercadorias no estoque e o ajustando contabilmente. Para isso, devemos considerar que o Estoque no final do exercício precisa ser levantado pela fórmula: Custo da Mercadoria Vendida = Estoque inicial + Compras – Estoque final O Custo da Mercadoria Vendida, a ser transferido para o resultado do período, deve ser obtido aplicando a fórmula resultante da soma do Estoque acrescido das compras do período e deduzido o valor do Estoque final (obtido por meio do inventário). O resultado representará o custo da mercadoria vendida, e deve ser efetuado o lançamento con- tábil, conforme a seguir: Estoque de Mercadorias (Ativo) Custo da Mercadoria Vendida (Resultado) xxx xxx 48 Contabilidade empresarial e societária A segunda maneira de controlar os estoques de uma sociedade é por meio do inventário permanente. Nessa forma são disponibilizados diversos softwares que auxiliarão o gestor na otimização dos recursos desse Ativo. A bibliografia prevê três principais formas de controlar os Estoques. São elas: • primeiro que entra, primeiro que sai (PEPS); • último que entra, primeiro que sai (UEPS); • Média Ponderada Móvel (MPM). Para um maior entendimento desses três métodos possíveis de uti- lização, elaboramos o exemplo a seguir: A Sociedade Empresarial Omar Telão Comércio de Martelos adquiriu três martelos do mesmo fornecedor, em três compras diferentes (por preços diferentes), conforme a seguir: Caixa (Ativo) Estoque de Mercadorias (Ativo) 100 100 150 150 200 200 Suponhamos que um dos martelos adquiridos foi vendido por R$ 400 à vista. O Lançamento contábil da Venda deve ser feito conforme a seguir: Caixa (Ativo) Vendas (Receita) 400 400 Entretanto, considerando que a empresa possui inventário permanente, devemos proceder ao registro da baixa desse Ativo para a conta de Custo da Mercadoria Vendida, conforme a seguir: Custo da Mercadoria Vendida (Resultado) Estoque de Mercadorias (Ativo) 100 ???? 150 ???? 200 • Se a sociedade adota o sistema de controle de estoque pelo método PEPS, deve transferir para a conta de Custo da Mercadoria Vendida o primeiro martelo adquirido, que teve um custo de R$ 100. • Se a sociedade adota o sistema de controle de estoque pelo método UEPS, deve transferir para a conta de Custo da Mercadoria Vendida o valor doúltimo martelo adquirido, que teve um custo de R$ 200. Exemplo (Continua) (Continua) Tópicos contemporâneos da contabilidade societária 49 • Se a sociedade adota o sistema de controle de estoque pelo método MPM, deve obter a média dos valores das compras, que resulta no custo de R$ 150 (100+150+200/3 =150). • Se a empresa só tivesse tido essa operação, o Lucro da empresa por cada método seria: Método Receita Custo Resultado PEPS 400 100 300 UEPS 400 200 200 MPM 400 150 250 Por meio desse exemplo, fica evidente a importância da escolha do método de controle de estoque a ser adotado pela empresa. Ob- servamos que pelo método UEPS o resultado obtido (independente- mente da venda de qual dos itens do estoque realmente saiu) gera um lucro menor, entretanto esse método deve ser utilizado somente de modo gerencial, ou seja, a empresa deve adotar o PEPS ou a MPM para uso na contabilidade. Finalmente, a NBC TG 16 dispõe ainda que “O custo dos esto- ques de itens que não são normalmente intercambiáveis e de bens ou serviços produzidos e segregados para projetos específicos deve ser atribuído pelo uso da identificação específica dos seus custos individuais” (CFC, 2017), isto é, se uma empresa comercializa, por exemplo, helicópteros ou iates, ela poderá controlar seu estoque pelo valor de cada item específico, considerando sua capacidade de atribuir o custo individual de cada produto que comercializa. Quando falamos de Estoque, é importante que o profissional da contabilidade na atualidade conheça outras áreas que possam tornar seu trabalho de fornecer informações ao gestor da empresa mais eficiente. Por isso, sugerimos a leitura do texto Gestão de Estoque: Tudo o que você precisa saber!, que discorre sobre algumas particularidades do estoque que não compreendem a área contábil, entretanto podem gerar reflexos nos resultados da empresa. Disponível em: https://cakeerp. com/gestao-de-estoque/ Acesso em: 2 fev. 2023. Leitura 2.2 Ajuste de contas patrimoniais a valor presente Vídeo O Ajuste a Valor Presente foi uma das novidades trazidas pela Lei n. 11.638/2007, e o CPC emitiu o CPC 12, que trata desse tema. Conforme comentam Braga e Almeida (2008), um dos grandes problemas que a con- tabilidade vem enfrentando com essa lei consiste no tratamento dos juros embutidos nas operações de venda a prazo. Para essas, era utilizado o mesmo tratamento contábil das operações à vista, deixando de reconhe- cer despesas e receitas financeiras incluídas nas transações e apurando https://cakeerp.com/gestao-de-estoque/ https://cakeerp.com/gestao-de-estoque/ 50 Contabilidade empresarial e societária resultados distorcidos. Cabe ressaltarmos que o CPC 12 é representado pela NBC TG 12 – Ajuste a Valor Presente (Resolução n. 1.151/2009). A nova legislação adotada nos conceitos das normas internacionais, em especial o IASB (International Accounting Standards Board), transcre- ve que somente devem ser trazidos a valor presente aqueles elemen- tos do Ativo e Passivo não Circulante e aqueles que estiverem dentro do grupo do Ativo Circulante que possuam valores relevantes (CFC, 2009a). A referida NBC TG 12 foi publicada com o objetivo de especificar os procedimentos necessários para cálculo do Ajuste a Valor Presente. De acordo com a NBC TG 12, para determinarmos o valor presente de um Fluxo de Caixa, três informações são requeridas: • valor do fluxo futuro (considerando todos os termos e todas as condições contratadas); • data do referido fluxo financeiro; • taxa de desconto aplicável à transação. O primeiro passo é entendermos como calcular o valor presente de um valor. Nesse caso, utilizamos a fórmula VP = VF/ (1 + i)t, onde: • VP = Valor Presente; • VF = Valor Futuro; • I = taxa de juros vigente; • t = tempo. Para exemplificarmos, calcularemos um investimento feito a ser pago R$ 50.000 em quatro anos e com uma taxa de juros de 3% ao ano equivalente a valor presente a R$ 44.424,35 na data de hoje. VP = 50.000 = 50.000 = 50.000 = 44.424,35 (1+0,03)4 (1,03)4 1,12550881 Observando por outro óbice, se a empresa vendeu determinado imobilizado por R$ 44.424,35 e receberá o valor daqui a quatro anos com uma taxa de juros de 3% ao ano, podemos utilizar a mesma fór- mula para cálculo do valor futuro, conforme a seguir: 44.424,35 = FV FV = 44.424,35 X (1,03)4 50.000 (1+0,03)4 Uma dificuldade nos cálculos efetuados se refere à taxa de juros a ser utilizada. De acordo com a NBC TG 12 (CFC, 2009a), há operações cuja taxa de juros é explícita (por exemplo, descrita e conhecida no Tópicos contemporâneos da contabilidade societária 51 contrato da operação) ou implícita (por exemplo, desconhecida, mas embutida na precificação inicial da operação pela entidade no ato da compra ou da venda). Na utilização de uma taxa não conhecida faz-se necessário utilizarmos uma taxa de desconto que reflita juros compa- tíveis com a natureza, o prazo e os riscos relacionados à transação, considerando ainda as taxas de mercado praticadas na data inicial da transação entre as partes conhecedoras do negócio. Para um melhor entendimento, exemplificamos a seguir. A In Prime Com. de Impressoras em 1º/dez. contraiu um financiamento prefixado, em 36 meses, para a aquisição de equipamentos, com pagamento mensal no valor de R$ 2.000 e taxa de 1,5% ao mês. O primeiro passo é saber que o valor futuro é de R$ 72.000 (36 x R$ 2.000). Entretanto, para saber qual é o valor presente, devemos utilizar a fórmula VP = VF/ (1 + i)t sobre o valor de cada parcela do financiamento para trazê-la ao seu valor presente. A somatória do valor das parcelas ajustadas representará o valor presente da obrigação. Utilizamos o Microsoft Excel para elaborar o cálculo, conforme a seguir: Prestação Quantidade Meses Parcela Juros A fórmula de cada parcela deve ser: = Parcela/(1+taxa de juros)^ Quantidade de meses Obs.: O caractere ^ nesse caso serve para exponenciação. 1,50% 1 1 2.000 1.970,44 2 2 2.000 1.941,32 3 3 2.000 1.912,63 ... ... 2.000 ... 36 36 2.000 1.170,18 Soma do valor das parcelas 1 a 36 55.321,37 Para a contabilização dessa aquisição, devemos efetuar o lançamento conforme a seguir: Máquinas e equipamentos (Ativo) Máquinas a Pagar (Passivo) Juros sobre Máq. a Pagar (Passivo) 55.321,37 72.000,00 16.678,63 Valor da máquina livre de juros Valor devido ao fornecedor Conta redutora do Passivo Quando do pagamento de cada parcela, o lançamento contábil deve ser: Caixa ou Banco (Ativo) Máquinas a Pagar (Passivo) 72.000,00 2.000 2.000 Valor devido ao fornecedor Exemplo (Continua) 52 Contabilidade empresarial e societária Entretanto, no final do mês o total dos juros contabilizados na conta redutora do Passivo deve ser ajustado considerando que uma parte desses já foi paga com a prestação de R$ 2.000. Usualmente, dividimos o valor dos juros pela quantidade de parcelas (R$ 16.678,63 / 36 = R$ 463,29) e contabilizamos como despesa no período, conforme a seguir: Juros pagos (Despesas) Juros sobre Máq. a Pagar (Passivo) 16.678,63 463,30 463,30 Para contextualizar um pouco mais a contabilização de um bem com juros inclusos, exemplificamos a seguir. A empresa Omar Rento Comércio e Manutenção de Marretas adquiriu um veículo para entrega de seus produtos. O preço à vista do veículo é de R$ 50.000. Entretanto, o Sr. Omar Rento (dono da empresa), pensando em manter um maior Fluxo de Caixa na empresa, resolveu fazer a aquisição a prazo e financiou o veículo em 50 parcelas de R$ 1.500. Para a contabilização da aquisição do veículo, primeiramente, devemos considerar: • Valor à vista = R$ 50.000 • Valor total a pagar no financiamento = R$ 75.000 • Juros contratados na operação (R$ 75.000 – R$ 50.000) = R$ 25.000 Com essas informações, podemos efetuar o lançamento de aquisição desse imobilizado, registrando conforme a seguir: Veículos (Ativo) Veículos a Pagar (Passivo) Juros sobre Veículos (Passivo) 50.000 75.000 25.000 Valor do veículo livre dejuros Valor devido à concessionária Conta redutora do Passivo Obs.: Cabe ressaltarmos que essa operação, em suas contas do Passivo, deve ser segregada em Passivo Circulante e Passivo não Circulante. Para isso, devemos verificar a quantidade de parcelas e juros que vencerá até o final do exercício seguinte e contabilizar como Passivo Circu- lante, e as parcelas que vencerem após o final do exercício seguinte devem ser contabilizadas no Passivo não Circulante. Mas, didaticamente, classificamos em um só grupo. Exemplo (Continua) Tópicos contemporâneos da contabilidade societária 53 Quando do pagamento da parcela, devemos proceder a baixa do valor devido à concessioná- ria, conforme a seguir: Caixa ou Banco (Ativo) Máquinas a Pagar (Passivo) 75.000 1.500 1.500 Valor devido da parcela Nesse momento, ou até o final do mês de referência, registramos os juros efetivamente devi- dos como despesa e respeitando o princípio da competência, contabilizando como resultado somente o juro efetivamente pago (embutido na parcela), conforme a seguir: Juros pagos (Despesas) Juros sobre Veículos (Passivo) 25.000 500,00 500,00 Para um maior entendimento do tema, exemplificamos a seguir o cálculo e a contabilização de uma venda ajustada a Valor Presente. A empresa Omar Rento Comércio e Manutenção de Marretas vende, além de marretas, mar- telinhos de ouro e fez uma venda a prazo no valor de R$ 110.250, que tem vencimento em parcela única, vencível em dois anos. Para o cálculo do Ajuste a Valor Presente, observamos uma taxa de juros (compostos) de 5% ao ano. Para a contabilização da aquisição do veículo, primeiramente devemos verificar qual é o valor presente da operação utilizando a fórmula VP = VF/ (1 + i)t conforme a seguir: VP = VF = 110.250 = 110.250 = 100.000 (1 + i)t (1,05)2 1,1025 Assim sendo, sabemos que o valor presente da operação é de R$ 100.000 e a contabilização dessa venda deve ser efetuada conforme a seguir: Clientes (Ativo) Juros a apropriar (Redutora do Ativo) Vendas (Receita) 110.250 10.250 100.000 Valor a receber do cliente Juros cobrados, mas não recebidos Receita respeitando o princípio da competência Exemplo (Continua) 54 Contabilidade empresarial e societária Quando do recebimento, daqui a dois anos o lançamento contábil a ser realizado deverá ser: Clientes (Ativo) Banco (Ativo) Juros a apropriar (Redutora do Ativo) Juros Recebidos (Receita) 110.250 110.250 110.250 10.250 10.250 10.250 Saldo Saldo Cabe observarmos que o Ajuste a Valor Presente nas operações de uma empresa é de grande valia para a mensuração correta dos valo- res a receber de uma empresa e constitui-se um lançamento contábil que exige um bom conhecimento das normas contábeis aplicáveis às nossas empresas. O conhecimento da forma de cálculo e contabiliza- ção dessas operações é um diferencial competitivo entre os diversos profissionais no mercado, além de ser objeto de diversas questões em concursos públicos e ainda nos exames de suficiência. 2.3 Perdas estimadas com crédito de liquidação duvidosa (PECLD) Vídeo As PECLD são previstas nas NBC TG 25, 48 e 49, referem-se à con- tabilização do ajuste no valor de direitos a receber, identificados no plano de contas como contas a receber em duplicatas a receber ou em clientes, devido à natureza do fato administrativo das contas, estas estão sujeitas ao risco de perda pelo não recebimento, parcial ou inte- gral, dos direitos em virtude da inadimplência por parte de terceiros identificados como clientes. Conforme observado por Santos Santana et al. (2021), as Perdas Estimadas com Crédito de Liquidação Duvidosa, são identificadas pela sigla PECLD, cabe no entanto ressaltarmos que essa nomenclatura foi inserida por meio da atualização das normas brasileiras de contabilidade. Diversos pesquisadores da área contábil e mesmo alguns autores de livros empregam na PECLD outra nomen- clatura como Provisão para Crédito de Liquidação Duvidosa (PCLD) ou Provisão para Devedores Duvidosos (PDD). Destacamos que sobre a NBC TG 25, que trata sobre Provisões, Pas- sivos Contingentes e Ativos Contingentes, Santos Santana et al. (2018) esclarecem que a ‘provisão’ de que trata a referida norma se refere ao passivo de prazo ou valores incertos, também observamos que as normas Para aprofundar o conhe- cimento sobre o cálculo e a contabilização dos Ajustes a Valor Presente, sugeri- mos a leitura da CPC 06. Disponível em: http://www. cpc.org.br/CPC/Documentos- Emitidos/Pronunciamentos/ Pronunciamento?Id=37. Acesso em: 2 fev. 2023. Leitura http://www.cpc.org.br/CPC/Documentos-Emitidos/Pronunciamentos/Pronunciamento?Id=37 http://www.cpc.org.br/CPC/Documentos-Emitidos/Pronunciamentos/Pronunciamento?Id=37 http://www.cpc.org.br/CPC/Documentos-Emitidos/Pronunciamentos/Pronunciamento?Id=37 http://www.cpc.org.br/CPC/Documentos-Emitidos/Pronunciamentos/Pronunciamento?Id=37 Tópicos contemporâneos da contabilidade societária 55 brasileiras desde 2010 atendem a requisitos internacionais, desta forma, em alguns países a “provisão” é empregada para se referir a determinadas atos administrativos que têm reflexo nas contas, como depreciação, redu- ção ao valor recuperável de ativos e CPD (créditos de liquidação duvidosa). Para melhor exemplificarmos o reconhecimento de em que mo- mento deve ser reconhecida a PECLD, imaginamos a seguinte situação: A empresa Vender Acima de Tudo Ltda realizou uma venda de seus produ- tos ao cliente Tudo Certinho, a venda foi feita a prazo para vencimento em 30 dias de pagamento, o que gerou na contabilidade da empresa um direito reconhecido por meio da conta Clientes. Devemos observar que a empresa somente descobrirá se o cliente pagará ou não no dia do vencimento da sua compra a prazo e o não pagamento pode ocorrer por vários motivos. Pacheco et al. (2016) argumentam que os gestores tomam suas decisões com base em contas que nunca serão recebidas, que são reconhecidas na PECLD. Dessa forma, temos que ter mente que a PECLD representa contabilmente o ajuste do valor das contas que re- presentam direitos a exigir oriundos de transações comerciais, como vendas a prazo representadas pelas contas a receber, duplicatas a receber ou clientes à sua realidade. 2.3.1 Constituição da PECLD A conta que representa a PECLD é originada das contas: Contas a Receber, Duplicatas a Receber e Clientes; sua constituição ocorre pela inadimplência de direitos que, quando analisados, são considerados in- cobráveis. A conta da PECLD, uma vez constituída, é reconhecida como uma conta retificadora do ativo. Quadro 3 Lançamentos e suas contrapartidas Contas de resultado (antes) Contas Retificadoras do Ativo (antes) Despesa com devedores duvidosos Provisão para Crédito de Liquidação Duvidosa (PCLD) Contas de resultado (após) Contas Retificadoras do Ativo (antes) Despesa com devedores duvidosos Perdas Estimadas com Crédito de Liquidação Duvidosa (PECLD) Fonte: Elaborado pelo autor. 56 Contabilidade empresarial e societária 2.3.2 Critérios de contabilização da PECLD Conforme observado por Pacheco et al. (2016), antes de entrar em vigor no Brasil as normas internacionais de contabilidade, o registro das possíveis perdas originadas dos direitos a receber – como Contas a Receber, Duplicatas a Receber ou Clientes – era realizado na con- ta PDD ou PCLD, pois a interpretação era de que se tratava de uma provisão, sendo reconhecida como uma conta retificadora do ativo. Na atualidade, com base na interpretação das NBC TG 25, 48 e 49, devido à sua natureza e às suas características a nomenclatura mais apropriada para representar perdas de direitos originários de Contas a Receber, Duplicatas a Receber e Clientes é Perdas Estimadas com Cré- ditos de Liquidação Duvidosa. Conforme mencionamos anteriormente, as provisões são compreendidas como algo que é incerto, e só existe provisões do Passivo, o que está em conformidade com as Normas Brasileiras de Contabilidade. A empresa Vamos Pagar Tudo possui valores areceber de seus clientes originados de vendas a prazo no valor de R$ 40.000 em 31.12.20XX. A taxa de inadimplência analisada pelo departamento de contas a receber é de 4%. Supondo que a conta de PECLD ainda não foi constituída. 1. Ao final do período, deve ser constituída uma perda de: D – Despesa com PECLD (Resultado) C – PECLD (Retificadora do Ativo) ................. R$ 1.600 (4% de 40.000) Obs.: as empresas na atualidade buscam diversas maneiras de assegurar a garantia de que receberão de seus clientes, cabe ressaltarmos que quando ocorre o processo de recuperação judicial (situação em que a empresa devedora encontra-se com sua saúde financeira comprometida e não consegue honrar com seus compromissos, ou seja, pagamento de suas dívidas) a empresa que forneceu crédito na forma de bens ou serviços tem valores a receber em processo de recuperação judicial, determinado como perdas efetivas, a parte que não será recebida deve ser reconhecida e contabilizada como PECLD. Exemplo 1 Vamos considerar que os créditos sejam incobráveis, qual procedimento deveria ser adotado seguindo o Exemplo 1? Supomos que R$ 1.600 foram considerados incobráveis. Dessa forma, devemos realizar a baixa de uma duplicata no valor de R$ 1.600. D – PECLD (Retificadora do Ativo) C – Clientes (Baixa no Ativo) ...................... R$ 1.600 (a empresa recebeu R$ 38.400 dos R$ 40.000) Exemplo 2 Tópicos contemporâneos da contabilidade societária 57 Imaginamos a seguinte hipótese de que as perdas com inadimplência sejam superiores ao valor das perdas com estimadas, qual seria o reflexo na contabilidade? Nesse caso, devemos contabilizar o ex- cesso em conta do resultado. Vamos considerar que na conta PECLD o saldo de R$ 1.600 em XX passa ao valor de R$ 1.800, como fica a escrituração contábil? D – PECLD (Retificadora do Ativo) .........................R$ 1.600 D – Perdas com clientes (Resultado).....................R$ 200 C – Clientes (Ativo)...............................................R$ 1.800 (Nesse caso, R$ 1.800 dos R$ 38.200) Exemplo 3 Vamos supor sobre Reversão PECLD, dessa forma, parte do que foi constituído dos valores em perdas estimadas não será honrada e parte foi recebida pelos clientes. Dos R$ 1.800 reconhecidos e escriturados como PECLD em XX, R$ 1.200 foram considerados como incobráveis, e o restante, no valor de R$ 600, foi recebido pelo pagamento efetivado dos clientes. Dessa maneira, o valor de R$ 600 precisa ser revertido como Receita, devendo refletir na conta de resultado; o lançamento contábil que expressa essa movimentação é: D – PECLD (Retificadora do Ativo) C – Reversão de perdas (Resultado – Receita)................R$ 600 Os R$ 1.200 de crédito incobráveis devem ser baixados conforme os seguintes lançamentos: D – PECLD (Retificadora do Ativo) C – Clientes (Ativo).................................R$ 1.200 (A empresa recebeu R$ 38.800 dos R$ 40.000) Exemplo 4 Neste exemplo, apresentaremos duas teorias: Reversão (contempla as normas de contabilidade) e Complementação (não empregada pela contabilidade). Veremos como isso acontece na prática. A empresa Vamos Pagar Tudo apresentou em seu Balanço Patrimonial de 20X1 a conta de PECLD com saldo de R$ 1.800. Os valores a receber foram recebidos no ano de 20X2. Dessa forma, antes de fazer a nova estimativa, a empresa apresentava um saldo de R$ 1.800 na conta PECLD. Ao final de 20X1, a empresa apresentava como saldo na conta de clientes R$ 200.000, com experiência de perdas no rece- bimento de créditos ocorrida nos últimos quatro anos, em média de 4%. Com base nessas informações: • Qual é o valor que deve constar no balanço da conta PECLD? O saldo da PECLD no BP em 20X1 é de R$ 8.000 (4% de R$ 200.000). • Qual é o valor da despesa que deverá compor o resultado do exercício? a) Para atender às Normas Brasileiras de Contabilidade devemos primeiro contemplar a Teoria da Reversão, que contempla a boa prática contábil, contabilmente como deve ser escriturado a Reversão. Reversão do saldo de R$ 1.800: D – PECLD (Retificadora do Ativo) R$ 1.800 C – Reversão de PECLD R$ 1.800 Exemplo 5 (Continua) 58 Contabilidade empresarial e societária Nova constituição da PECLD: D – Despesa com PECLD (Resultado) R$ 4.000 C – PECLD (Retificadora do Ativo) R$ 4.000 b) Na Teoria da Complementação, que não atende às Normas de Contabilidade Brasileira, o saldo da conta de PECLD ano de 20X0 é contabilizado o complemento no resultado. Dessa forma, o valor da empresa de 20X1 com despesa com PECLD é de R$ 6.200 (8.000 – 1.800). D – Despesa com PECLD (Resultado) R$ 6.200 C – PECLD (Retificadora do Ativo) R$ 6.200 Obs.: nesse modelo não é reconhecida a Reversão diretamente, a empresa reconhece a despesa pelo complemento do que falta para chegar ao valor estimado. 2.3.3 Impacto da PECLD na tributação das empresas A Lei n. 8.981/1995 admitia que a PCLD fosse considerada uma perda dedutível no imposto de renda, era reconhecida como conta de resultado, despesa operacional, a qual no momento de apuração do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ) e da Contribuição Social so- bre o Lucro Líquido (CSLL) seria dedutível do montante provisionado. Com a publicação da Lei n. 9.430/1996, a PCLD deixou de ser de- dutível para fins fiscais, deixando de refletir na apuração do IRPJ e na CSLL. Pacheco et al. (2016) observam que isso levou algumas empresas a deixarem de reconhecer a constituição da PECLD. Cabe observarmos que registros contábeis têm como principal finalidade o controle de variação patrimonial, dessa forma, não con- templando apenas requisitos fiscais, os registros contábeis têm como premissa nortear a tomada de decisão tanto de usuários internos quanto de usuários externos. A escrituração contábil deve atender aos requisitos de conformidade que regem a boa técnica contábil, dessa maneira, deve atender aos aspectos qualitativos da informação contá- bil, previstos nas NBC. Conforme comentam Iudícibus, Martins e Gelbcke (2022), nas De- monstrações Contábeis, como o Balanço Patrimonial (BP), observa- mos que os direitos devem ser avaliados pelo custo de aquisição ou valor de emissão, devendo tais contas serem atualizadas conforme disposições legais, contratuais e normativas, ajustadas ao valor pro- vável de realização, quando esse for inferior, devendo ser analisa- Tópicos contemporâneos da contabilidade societária 59 do minuciosamente cada conta que configure um direito, buscando realizar sua correta mensuração. Assim, podemos concluir que para fins de tomada de decisão do ponto de vista societário a constituição dessa perda estimada ainda é necessária. É interessante observarmos que a PECLD não é dedutível da base de cálculo do IRPJ e CSLL, dessa forma, para fins de ajuste fiscal de empresas tributadas pelo Lucro Real, será adicionado na base de cál- culo, entretanto, quando as perdas forem identificadas e consideradas como efetivas, são tratadas como despesas operacionais e passam a configurar um desconto no IRPJ e na CSLL, sendo ajustadas para fins fiscais no Livro de Apuração do Lucro Real (LALUR). A exposição do que descrevemos anteriormente fica evidenciada conforme a Lei n. 9.430/1996 em seu artigo 9.º: As perdas no recebimento de créditos decorrentes das ativida- des da pessoa jurídica poderão ser deduzidas como despesas, para determinação do lucro real, a seguir podemos analisar que: § 1.º Poderão ser registrados como perda os créditos: I – em relação aos quais tenha havido a declaração de insolvência do devedor, em sentença emanada do Poder Judiciário; II – sem garantia, de valor: a) até R$ 5.000,00 (cinco mil reais), por operação, vencidos há mais de seis meses, independentemente de iniciados os procedi- mentos judiciais para o seu recebimento; b) acima de R$ 5.000,00 (cinco mil reais) até R$ 30.000,00 (trinta mil reais), por operação, vencidos há mais de um ano, indepen- dentemente de iniciados os procedimentos judiciais para o seu recebimento, porém, mantida a cobrança administrativa;c) superior a R$ 30.000,00 (trinta mil reais), vencidos há mais de um ano, desde que iniciados e mantidos os procedimentos judi- ciais para o seu recebimento; III – com garantia, vencidos há mais de dois anos, desde que ini- ciados e mantidos os procedimentos judiciais para o seu recebi- mento ou o arresto das garantias; IV – contra devedor declarado falido ou pessoa jurídica declarada concordatária, relativamente à parcela que exceder o valor que está tenha se comprometido a pagar. (BRASIL, 1996) Pela leitura acima podemos observar as principais diferenças na con- tabilização e no cálculo da Provisão para Liquidação de Créditos Duvido- sos e a sua importância na gestão dos resultados, inclusive os reflexos tributários que podem influenciar o desempenho financeiro da empresa. Observamos neste capítulo que a matemáti- ca financeira, em muitas ocasiões, é necessária para a resolução de pro- blemas. Nesse sentido, sugerimos o vídeo Mate- mática Financeira - Como calcular taxa de juros?, do Professor Ferretto. Disponível em: https://www.youtube. com/watch?v=5UGpU0lxBY0. Acesso em: 2 fev. 2023. Vídeo https://www.youtube.com/watch?v=5UGpU0lxBY0 https://www.youtube.com/watch?v=5UGpU0lxBY0 60 Contabilidade empresarial e societária CONSIDERAÇÕES FINAIS Neste capítulo procuramos abordar assuntos que são considerados fundamentais entre os profissionais do campo da contabilidade societá- ria. Procuramos expor de maneira clara e prática os temas trabalhados no capítulo buscando integrar a teoria que hoje norteia a vida do profissional contábil (Normas Brasileira de Contabilidade) e a prática do dia a dia, que buscamos evidenciar por meio dos exemplos abordados em cada tópico. Acreditamos que o estudo da contabilidade pode ser um dos melhores investimentos que um estudante pode fazer, pois em qualquer organiza- ção, do menor empreendimento a uma grande corporação multinacio- nal, o uso dos conceitos e da visão sistêmica fornecida pela contabilidade pode nos ajudar a gerir nosso negócio ou nos tornar um profissional com habilidades que são muito bem-vistas pelo mercado de trabalho. O entendimento de como tratar as informações relativas ao patrimô- nio de uma empresa pode ser um importante fator para a tomada de decisão e determinante para o nosso sucesso profissional. ATIVIDADES Atividade 1 A CPC 16 foi divulgada com o objetivo de estabelecer o tratamento contábil para os estoques. Ocorre que em muitas situações o bem pode estar danificado ou obsoleto. De acordo com essa CPC, qual é o tratamento que deve ser dado a esses itens do estoque? Atividade 2 A CPC 12 estabelece os requisitos básicos a serem observados com relação à apuração do Ajuste a Valor Presente quando da elaboração das demonstrações contábeis. Em seu item 2, quais são as principais vantagens na utilização do Ajuste a Valor Presente nas Contas de Ativo e Passivo? Atividade 3 Relativamente ao registro das Perdas Estimadas para Créditos de Liquidação Duvidosa, discorra sobre quais são as principais vanta- gens na sua contabilização para os gestores da sociedade. Tópicos contemporâneos da contabilidade societária 61 REFERÊNCIAS BRAGA, H. R.; ALMEIDA, M. C. Mudanças Contábeis na Lei Societária. São Paulo: Atlas, 2008. BRASIL. Lei n. 8.981, de 20 de janeiro de 1995. 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Resolução NBC TG 16(R2), de 24 de novembro de 2017. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 22 dez. 2017. Disponível em: https://www2.cfc. org.br/sisweb/sre/detalhes_sre.aspx?Codigo=2017/NBCTG16(R2)&arquivo=NBCTG16(R2). doc. Acesso em: 1 fev. 2023. CFC – Conselho Federal de Contabilidade. Resolução NBC TG 25(R1), de 21 de novembro de 2014. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 1 dez. 2014. Disponível em: https://www2.cfc. org.br/sisweb/sre/detalhes_sre.aspx?codigo=2014/NBCTG25(R1) . Acesso em: 1 fev. 2023. CFC – Conselho Federal de Contabilidade. Resolução NBC TG 48, de 25 de novembro de 2016. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 22 dez. 2016. Disponível em: https://www2.cfc. org.br/sisweb/sre/detalhes_sre.aspx?Codigo=2016/NBCTG48&arquivo=NBCTG48.doc. Acesso em: 1 fev. 2023. CFC – Conselho Federal de Contabilidade. Resolução NBC TG 49, de 18 de maio de 2018. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 25 maio 2018a. 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A informação contábil reveste e estrutura os relatórios financeiros, dessa forma, quando tratamos da qua- lidade da informação contábil, recorremos à NBC TG – Estrutura Conceitual, que trata da qualidade das informações úteis em relatórios financeiros. Na sequência exploramos as demonstrações contábeis obrigatórias, que fornecem informações tanto de natureza econômica quanto de natureza financeira, as quais direcionam a tomada de decisão, além de expressarem como a organização está sendo gerida. Finalizamos o capítulo tratando de alguns relatórios financeiros (con- tábeis), como o Balanço Patrimonial (BP), a Demonstração do Resultado do Exercício (DRE) e a Demonstração de Lucros ou Prejuízos Acumulados (DLPA). Contemplamos ainda as Notas Explicativas. Ressaltamos que os tó- picos têm interligação, pois a informação, o elemento principal, pode ter natureza tanto financeira quanto econômica, o que estrutura os relatórios financeiros e contábeis desenvolvidos pela contabilidade. Bom estudo! Com o estudo deste capítulo, você será capaz de: • reconhecer os principais relatórios contábeis e algumas regras que os contadores devem seguir (ou não); • elaborar as demonstrações contábeis e analisar a sua importância na tomada de decisão; • compreender os principais relatórios contábeis e sua aplicação na tomada de decisão. Objetivos de aprendizagem Informações contábeis e seus impactos nas organizações 63 3.1 Informações fornecidas pela contabilidade Vídeo A contabilidade tem como fundamento o controle das variações patri- moniais, o qual ocorre por meio do controle das informações geradas pe- las várias transações e operações realizadas no dia a dia das organizações e escrituradas pelas contabilidades. Dessa forma, vamos compreender a relevância das informações contábeis e seus reflexos nos relatórios finan- ceiros, que balizam todos os diversos usuários da informação contábil. Para iniciarmos nossa discussão sobre as informações fornecidas pela contabilidade, devemos observar que temos dois tipos de usuário de informação contábil: um interno e outro externo. Cada tipo de usuá- rio necessita de determinada informação contábil para sua tomada de decisão. Para melhor ilustrar os usuários e suas necessidades informa- cionais quanto à contabilidade, observe o quadro a seguir. Quadro 1 Usuário e informação que necessitam Usuários da informação contábil Usuário Acionista minoritário Fluxo Regular de Dividendos Fluxo de Dividendos Valor de mercado da ação Lucro por ação Valor adicionado – PIB Produtividade Tributação Avaliar retornos sobre recursos Resultado para participação de lucros Desempenho das despesas da área Despesas e Custos por departamento Externo Externo Externo Externo Interno Interno Interno Acionista majoritário Governo Instituições financeiras Funcionários Gestores Diretores Informação Tipo de usuário Fonte: Elaborado pelo autor. 64 Contabilidade empresarial e societária O Quadro 1 apresenta alguns dos usuários da informação contábil. Os internos são aqueles que estão dentro do processo das organiza- ções, fazem parte do seu quadro funcional, e os externos são aqueles que estão fora da organização, não fazem parte do seu quadro fun- cional. A classificação entre usuário interno e externo da informação contábil direciona também que tipo de informação da contabilidade ele necessita. Os internos buscam informações de caráter gerencial; os externos, informações de caráter financeiro (ALMEIDA, 2018). Para ampliar a compreensão da relevância da informação contábil para a tomada de decisão, imagine a seguinte situação: você é um grande in- vestidor que acabou de receber uma herança e quer investir seu capital no segmento de alimentos, então decide aplicar seus recursos em uma rede de supermercados que tem se destacado no balcão de ações. Como é um investidor, você não tem acesso para verificar contrato por contrato, fazer levantamento de notas fiscais de compra de mercadorias, conferir cupom por cupom fiscal para analisar a saúde financeira e econômica dessa rede de supermercados, não é? Dessa forma, o único instrumento que possibi- lita controlar as informações às quais não tem acesso são as informações geradas pela contabilidade, por meio das demonstrações contábeis que fazem parte do conjunto de relatórios financeiros divulgados pelas orga- nizações que possibilitam aos usuários externos tomarem suas decisões, como investir ou não em determinada organização (empresa). Ressaltamos que devido à legislação específica da Comissão de Va- lores Mobiliários (CVM), anualmente as organizações com ações regu- lamentadas por esse órgão são obrigadas a fazer a divulgação das suas demonstrações contábeis e relatórios financeiros e administrativos, que orientam diversos tipos de usuários. Nesse momento você deve estar se questionando sobre quais infor- mações os usuários utilizam para tomar suas decisões. Respondendo à sua indagação: depende dos objetivos e da necessidade do usuário. No entanto, as informações geradas pela contabilidade precisam atender aos requisitos previstos na NBC TG – Estrutura Conceitual, em que, entre outros requisitos, uma informação contábil para tomada de decisão pre- cisa ser útil. Mas o que é uma informação útil da contabilidade? Observando as definições e orientações da NBC TG – Estrutura Con- ceitual, uma informação contábil útil deve contemplar características fun- damentais e de melhorias, que são: relevância e representação fidedigna. Informações contábeis e seus impactos nas organizações 65 Uma informação contábil que tem relevância é aquela capaz de ser indispensável ou fará a diferença no processo de tomada decisão. Quan- do um tomador de decisão ou usuário realiza análise de determinada organização, algumas informações precisam estar presentes. Essas são as informações consideradas relevantes, e elas têm valor preditivo ou confirmatório (NBC TG – Estrutura Conceitual). As informações com atributo preditivo auxiliam o tomador de decisão a projetar o possível desempenho que uma organização pode vir a alcançar; já o atributo confirmatório da informação refere-se à capacidade de orientar o to- mador de decisão com base em decisões passadas. Por exemplo, um investidor analisa o lucro da empresa em determinado período para verificar seu crescimento ou possibilidade de investimentos. Para serem consideradas úteis, as informações financeiras não po- dem apenas ser relevantes, conforme observado por Almeida (2018), precisam também representar a essência dos eventos (atose fatos administrativos) que ocorrem nas organizações. O caráter da repre- sentação fidedigna é constituído de três atributos: a informação deve ser completa, neutra e isenta de erros. Destacamos que o desejável é que a informação com caráter de representação fidedigna contemple todos os seus atributos, no entanto a perfeição é algo complexo de ser atingido. Dessa forma, precisamos buscar maximizar os atributos da representação fidedigna. A representação completa deve ser entendida como aquela que contém todas as informações necessárias que subsidiarão a tomada de decisão. ha fiy ya s ya fa k ho iri ya h/ Sh ut te rs to ckA representação neutra é livre de juízo de valor, não sendo tendenciosa na adoção das informações financeiras, e a neutralidade fundamenta-se na observação da prudência. A representação livre de erros é caracterizada pela informação livre de omissões que apresentam os eventos (atos e fatos administrativos) que devem ser registrados pela contabilidade. Até o momento com certeza você percebeu que apenas discutimos as características qualitativas fundamentais da informação financeira/ contábil, então agora vamos abordar as características qualitativas de melhoria da informação financeira/contábil. As características de melhora da informação são: comparabilidade, capacidade de verificação, tempestividade e compreensibilidade. Essas características visam melhorar a utilidade das características funda- A informação tem caráter material quando sua obscuridade, omissão ou distorção tem reflexo razoável nas decisões dos usuários que utilizam essas informações como base para suas decisões ou escolhas. Devemos destacar que as informa- ções são insumos que estruturam os relatórios (demonstrações contá- beis) financeiros. Aqui chamamos sua atenção para o que destacamos; a materialidade da infor- mação deve ser analisada pontualmente, pois cada organização atua em con- textos específicos, o que dificulta em determinados casos sua identificação (ALMEIDA, 2020). Atenção 66 Contabilidade empresarial e societária mentais, ou seja, visam reforçar as características relevantes e a repre- sentação fidedigna. Vamos agora expor cada uma das características de melhoria da informação para ampliar nossa compreensão. Comparabilidade: possibilita que ocorra a comparação por meio da verificação tempestiva. Para que ocorra a comparabilidade é preciso que haja a consistência, que se refere ao emprego do mesmo método para análise de comparação, assim validando também as informações. Capacidade de verificação: garante que a informação represente fidedignamente os eventos financeiros, econômicos e patrimo- niais que pretende representar. Tempestividade: tem uma relação última com a utilidade. As informações devem ser disponibilizadas de modo que possibili- tem atender à necessidade de tomada de decisão. Ela tem um momento certo para ser empregada na tomada de decisão, após esse prazo já não refletirá o mesmo resultado. Compreensibilidade: as informações devem ser claras e conci- sas, devido à complexidade de eventos de natureza financeira, econômica ou mesmo patrimonial. Precisam de complementa- ções para que sua compreensão seja fácil, o que permitirá ao usuário da informação contábil tomar suas decisões. 20 0d gr /S hu tte rs to ck Devemos destacar que as características de melhoria visam refor- çar as características fundamentais, dessa forma seu emprego deve ser maximizado. Você também observou que as características de me- lhoria não são aplicadas isoladamente. Elas possuem entre si interliga- ções, o que possibilita reforçar a utilidade da informação para tomada de decisão. Outro ponto fundamental que temos que reforçar quando discutimos características qualitativas da informação é que elas não são empregadas na tomada de decisão de maneira isolada, elas fazem parte da estrutura das demonstrações contábeis, dos relatórios finan- ceiros, são o principal insumo gerado pela contabilidade, ela com abor- dagem financeira ou gerencial. Informações contábeis e seus impactos nas organizações 67 Para maior aprofundamento do conteúdo, sugerimos a leitura do artigo Características qualitativas da informação contábil: uma análise do grau de entendimento dos gestores financeiros de empresas do setor elétrico brasileiro. Acesso em: 3 fev. 2023. https://bu.furb.br/ojs/index.php/rn/article/view/1570 Artigo 3.2 Demonstrações contábeis obrigatórias Vídeo Iudícibus, Martins e Gelbcke (2022) observam que as demonstra- ções contábeis são a forma como a contabilidade se comunica com os seus usuários. Têm como objetivo subsidiar a tomada de decisão, apre- sentar o resultado financeiro, econômico e patrimonial de entidade. As demonstrações contábeis são relatórios que, segundo Iudícibus e Marion (2018), têm capacidade de evidenciar o fluxo contábil e fi- nanceiro de uma entidade em determinado período. Os autores com- plementam ao observar que as demonstrações contábeis fornecem informações da posição tanto financeira quanto econômica e patrimo- nial, permitindo que seja analisado o desempenho organizacional, bem como as variações patrimoniais da entidade (organização). Devido aos elementos que configuram as demonstrações contábeis, elas são con- sideradas de extrema relevância, pois suas informações possibilitam a análise de indicadores tanto econômicos quanto financeiros, que au- xiliam os tomadores de decisões a compreender como anda a saúde financeira das entidades em observação. Quanto à obrigatoriedade de elaboração e divulgação das de- monstrações contábeis e suas estruturas, atualmente temos a Lei n. 6.404/1976, NBC TG – Estrutura Conceitual, NBC TG – 26, ITG 9. Devemos ressaltar que as demonstrações contábeis mostram como resultado a performance da entidade (organização). Esse desempenho apresentado, em geral, é analisado dentro de um período de 12 meses, que pode acompanhar o ano-calendário corrente, o que em muitos ca- sos coincide com o ano civil. Observando as normas anteriormente citadas, as demonstrações contábeis obrigatórias dentro de uma regra geral são as destacadas no quadro a seguir. https://bu.furb.br/ojs/index.php/rn/article/view/1570 68 Contabilidade empresarial e societária Quadro 2 Tipos de demonstrações contábeis Obrigatoriedade das demonstrações contábeis Sigla BP DMPL DLPA NE DRE DFC DRA DVA Significado Balanço Patrimonial Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido (PL) Demonstração de Lucros e Prejuízos Acumulados Notas Explicativas Demonstração de Resultado Demonstração do Fluxo de Caixa Demonstração de Resultados Abrangentes Demonstração do Valor Adicionado Fonte: Elaborado pelo autor. Devido à estrutura jurídica de algumas entidades (organizações), bem como ao seu porte, o Conselho Federal de Contabilidade (CFC) emitiu interpretações técnicas (ITG) para orientar o desenvolvimento de demonstrações contábeis voltadas a micro e pequenas empresas – empresas de pequeno porte. Ainda, apontamos e sugerimos a leitura da ITG 2002, que trata de entidades sem fins lucrativos, ou seja, escritu- ração e divulgação de demonstrações para o terceiro setor. Obrigatoriedade das demonstrações contábeis Demonstração contábil ME e EPP ITG 1000 PMEs NBCTG 1000 Regra geral Capital aberto BP Obrigatória DMPL Facultativa Obrigatória DLPA Facultativa NE Obrigatória DRE Obrigatória DFC Facultativa Obrigatória DRA Facultativa Pode ser substituída pela DLPA Obrigatória DVA Facultativa DVA Quadro 3 Demonstrações contábeis por estrutura (porte) jurídica Fonte: Elaborado pelo autor. Informações contábeis e seus impactos nas organizações 69 O Quadro 3 permite verificar que, conforme a estrutura jurídica ou porte, a entidade tem obrigação de emitir determinada demonstração contábil. Cabe evidenciar que entre as demonstrações desenvolvidas pela contabilidade duas são consideradas demonstrações-mães, e as informações que abarcamsua estrutura servem de subsídio para a ela- boração das demais demonstrações. Nesse caso, estamos destacando o Balanço Patrimonial (BP) e a Demonstração de Resultado do Exercício (DRE). A seguir, exploraremos um pouco mais algumas demonstrações, permitindo ampliação do nosso conhecimento sobre o tema. 3.3 Noções gerais dos relatórios contábeis Vídeo Nesta seção abordaremos os principais relatórios contábeis e sua inter-relação com a contabilidade empresarial. 3.3.1 Balanço Patrimonial Conforme observado por Almeida (2018), o BP é um demonstrati- vo que tem a capacidade de fornecer informações tanto financeiras quanto de composição patrimonial da entidade (organização) que ele está representando. Seguindo a Lei n. 6.404/1976, a Lei n. 11.638/2007, a Lei n. 11.941/2009, a NBC TG – Estrutura Conceitual e a NBC TG – 26, esse demonstrativo deve ser feito, ao menos, anualmente, mas sua frequência de elaboração pode variar de entidade para entidade, isso dependerá das demandas das entidades e da situação dos órgãos que regulam determinada ativi- dade no setor econômico. Além de informações financeiras e composição patrimonial, o BP apresenta as características tanto qualitativas quanto quantitativas das informações. A qualidade refere-se ao nome da conta, e à quan- tidade ao valor que essa conta representa. O BP deve refletir todas as movimentações da entidade que envolvam as contas de natureza pa- trimonial. Elementos dentro de uma classificação não técnica são deno- minados bens, direitos e obrigações. Você deve estar se questionando: qual a estrutura do Balanço Patrimonial e onde ficam os bens, direitos e obrigações? Vejamos a figura a seguir. 70 Contabilidade empresarial e societária Figura 1 Estrutura do Balanço Patrimonial Balanço Patrimonial Ativo = Passivo Patrimônio Líquido + Bens e direitos Obrigações com terceiros Obrigações com a empresa (sócios, diretores e acionistas) Fonte: Elaborada pelo autor. Ao analisar a Figura 1, observe que as contas que representam bens e direitos são classificadas no grupo do Ativo; as contas que representam as obrigações assumidas com terceiros ficam classificadas no grupo do Passivo; e ainda temos o grupo do Patrimônio Líquido, que representa a diferença entre Ativo e Passivo. Cabe ressaltar que o grupo Patrimônio Líquido é responsável pelo registro da origem da vida jurídica social, pois nesse grupo é registrada a conta Capital Social, ou Capital Subscrito, que se refere ao capital inicial disponibilizado pelos sócios ou quotistas para dar início à operação da entidade/organização, e o Balanço Patrimonial é constituído de três principais grupos: Ativo, Passivo e Patrimônio Líquido. Quando tratamos de informação contábil, devemos ter em mente que temos dois tipos de usuário da informação contábil: um interno e outro externo. As informações são o insumo fundamental das demonstrações contábeis, dessa forma as características qualitativas são imprescindíveis. As caracterís- ticas qualitativas são discutidas na NBC TG – Estrutural Conceitual. Para uma melhor compreensão, acesse o artigo Estrutura conceitual para elaboração e divulgação de relatório contábil-financeiro: comentários tributários ao pronun- ciamento conceitual básico (2019). Acesso em: 3 fev. 2023. https://repositorio.usp.br/item/002997308 Artigo https://repositorio.usp.br/item/002997308 Informações contábeis e seus impactos nas organizações 71 Em 2010, com a harmonização das normas contábeis, foi preciso reestruturar o Balanço Patrimonial para atender às normas internacio- nais. Essa reestruturação culminou na nova estrutura do balanço, con- forme o modelo a seguir. Figura 2 Estrutura do Balanço Patrimonial Estrutura Balanço Patrimonial Ativo Circulante + Ativo Não Circulante = Passivo Circulante + Passivo não Circulante Patrimônio Líquido + Li qu id ez Ex ib ili da de Liquidez Capacidade de converter em dinheiro Exibilidade Obrigação de pagamento ou vencimento Fonte: Elaborada pelo autor. A estrutura apresentada na Figura 2 classifica as contas do Ativo em Ativo Circulante e Ativo Não Circulante. A seguir, as observações sobre o Ativo Circulante e Não Circulante conforme a NBC TG-26: O Ativo deve ser classificado como Circulante quando satisfizer qual- quer dos seguintes critérios: a) espera-se que seja realizado, ou pretende-se que seja vendido ou consu- mido no decurso normal do ciclo operacional da entidade; b) está mantido essencialmente com o propósito de ser negociado; c) espera-se que seja realizado até 12 meses após a data do balanço; ou d) é caixa ou equivalente de caixa (conforme definido na NBC TG 03), a menos que sua troca ou uso para liquidação de passivo se encontre ve- dada durante pelo menos 12 meses após a data do balanço. Todos os demais ativos devem ser classificados como não circulante. Esta Norma utiliza o termo Não Circulante para incluir ativos tangíveis, intangíveis e ativos financeiros de natureza associada a longo prazo. Não se proíbe o uso de descrições alternativas, desde que seu sentido seja claro. O Ativo Não Circulante deve ser subdividido em realizável a longo prazo, investimentos, imobilizado e intangível. 72 Contabilidade empresarial e societária A seguir vamos expor as observações sobre o Passivo Circulante e não Circulante conforme a NBC TG-26: O Passivo deve ser classificado como Circulante quando satisfizer qual- quer dos seguintes critérios: a) espera-se que seja liquidado durante o ciclo operacional normal da entidade; b) está mantido essencialmente para a finalidade de ser negociado; c) deve ser liquidado no período de até 12 meses após a data do balanço; ou d) a entidade não tem direito incondicional de diferir a liquidação do passivo durante pelo menos 12 meses após a data do balanço. Os termos de um Passivo que podem, à opção da contraparte, resultar na sua liquidação por meio da emissão de instrumentos patrimoniais não devem afetar a sua classificação. Todos os outros passivos devem ser classificados como não Circulantes. Para abordamos o Patrimônio Líquido, recorremos à NBC TG – Es- trutura Conceitual, pois, na nossa visão, apresenta uma conceituação que facilita a compreensão das contas que configuram o grupo de Pa- trimônio Líquido. Conforme definição legal, o “Patrimônio líquido é a participação residual nos ativos da entidade após a dedução de todos os seus passivos” (CFC, 2023), ou ainda: PL = A – P Onde: • PL= Patrimônio Líquido • A = Ativo Total • P = Passivo Total A Lei n. 6404/1976, em seu artigo 178, inciso III, aborda a classificação das contas que fazem parte do Patrimônio Líquido, conforme a figura seguir. Informações contábeis e seus impactos nas organizações 73 Figura 3 Discriminação das contas do Patrimônio Líquido Contas do Patrimônio Líquido Patrimônio Líquido Capital Social Ações em tesouraria Ajuste de Avaliação Patrimonial Reservas de Capital Prejuízos Acumulados Reservas de Lucros Grupos Fonte: Elaborada pelo autor. Devemos observar que a conta de Lucros Acumulados não se con- figura como uma conta pertencente ao Patrimônio Líquido, no entanto deve receber tratamento de conta transitória, pois se faz necessária no momento da apuração de resultado representada na Demonstração do Resultado do Exercício. Caso a entidade/organização no momento de apuração de resultado apresente lucro, a esse deve ser dada des- tinação conforme previsto em assembleia. Entretanto, essa restrição contempla apenas as sociedades cuja estrutura jurídica é de capital aberto, ou seja, para as sociedades anônimas de capital fechado a con- ta Lucros Acumulados continua válida. Conforme apresentado na NBC TG 26, item 54 a 80 A, respeitando suas observações, o Balanço Patrimonial deve apresentar em sua es- trutura as seguintes contas: e) caixa e equivalentes de caixa; f) clientes e outros recebíveis; g) estoques; h) ativos financeiros [...]; i) total de ativos classificados como disponíveis para venda (NBCTG 38) e ativos à disposição para venda de acordo com a NBC TG 31 – Ativo Não Circulante Mantido para Venda e Operação Descontinuada; j) ativos biológicos dentro do alcance da NBC TG 29; (Alterada pela NBC TG 26 (R5)) k) investimentos avaliados pelo método da equivalência patrimonial; 74 Contabilidade empresarial e societária l) propriedades para investimento; m) imobilizado; n) intangível; o) contas a pagar comerciais e outras; p) provisões; q) obrigações financeiras (exceto as referidas nas alíneas “k” e “l”); r) obrigações e ativos relativos à tributação corrente, conforme de- finido na NBC TG 32 – Tributos sobre o Lucro; s) impostos diferidos ativos e passivos, como definido na NBC TG 32; t) obrigações associadas a ativos à disposição para venda de acor- do com a NBC TG 31; u) participação de não controladores apresentada de forma desta- cada dentro do patrimônio líquido; e capital integralizado e re- servas e outras contas atribuíveis aos proprietários da entidade. A seguir, apresentamos um modelo de estrutura de BP. Tabela 1 Estrutura do BP Balanço Patrimonial 31/12/20xx ATIVO ATIVO CIRCULANTE Caixa/Bancos Clientes ICMS a Recuperar Estoque de Mercadorias para Revenda ATIVO NÃO CIRCULANTE Realizável a Longo Prazo Investimentos Imobilizado (-) Depreciação Acumulada Intangível Total do Ativo PASSIVO PASSIVO CIRCULANTE Fornecedores Impostos a Recolher Financiamentos de Curto Prazo Contas a Pagar (Continua) Informações contábeis e seus impactos nas organizações 75 Balanço Patrimonial 31/12/20xx PASSIVO PASSIVO NÃO CIRCULANTE Financiamentos de Longo Prazo PATRIMÔNIO LÍQUIDO Capital Social Integralizado Reserva de Lucros Total do Passivo + Patrimônio Líquido Fonte: Elaborada pelo autor. Como comentamos, o BP apresenta informação de caráter financei- ro e patrimonial. Para ampliar nossa compreensão sobre informações de caráter econômico, no próximo tópico abordamos a Demonstração do Resultado do Exercício (DRE). 3.3.2 Demonstração do Resultado do Exercício A DRE é um relatório contábil que apresenta em sua estrutura as contas de natureza de resultado, evidenciando a performance da en- tidade (organização) por meio do Lucro ou Prejuízo do exercício. A DRE é um demonstrativo apresentado de modo dedutível (vertical), ou seja, suas contas são agrupadas em receitas e despesas que ora soma- mos, ora subtraímos, a confrontação entre receita e despesa resulta do resultado da entidade (organização). Como o Balanço Patrimonial, a Demonstração deve ser feita, ao menos, anualmente, no entanto sua frequência de elaboração pode variar de entidade para entidade e de- penderá tanto das demandas das entidades quanto da situação dos órgãos que regulam determinada atividade no setor econômico. A Demonstração de Resultados, de acordo com o artigo 177 da Lei n. 6404/1976, deve seguir o regime de competência, que, de acordo com a CPC 00, reflete os efeitos de transações da entidade nos perío- dos em que esses efeitos ocorrem, mesmo que os pagamentos e rece- bimentos à vista resultantes ocorram em período diferente. A Demonstração do Resultado do Exercício é normatizada pela Lei n. 6.404/1976, Lei n. 11.638/2007, Lei n. 11.941/2009, NBC TG – Es- trutura Conceitual e NBC TG 26. A seguir, apresentamos o que a Lei 76 Contabilidade empresarial e societária n. 6404/1976 dispõe sobre o que a DRE deve discriminar e apresentar o que foi alterado pelas leis posteriores à Lei n. 6.404/1976. Art. 187. A demonstração do resultado do exercício discriminará: 18. a receita bruta das vendas e serviços, as deduções das ven- das, os abatimentos e os impostos; 19. a receita líquida das vendas e serviços, o custo das mercado- rias e serviços vendidos e o lucro bruto; 20. as despesas com as vendas, as despesas financeiras, deduzi- das das receitas, as despesas gerais e administrativas, e outras despesas operacionais; 21. o lucro ou prejuízo operacional, as outras receitas e as outras despesas; (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) 22. o resultado do exercício antes do Imposto sobre a Renda e a provisão para o imposto; 23. as participações de debêntures, empregados, administra- dores e partes beneficiárias, mesmo na forma de instrumentos financeiros, e de instituições ou fundos de assistência ou previ- dência de empregados, que não se caracterizem como despesa; (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) 24. o lucro ou prejuízo líquido do exercício e o seu montante por ação do capital social. § 1º Na determinação do resultado do exercício serão computados: a) as receitas e os rendimentos ganhos no período, independen- temente da sua realização em moeda; e b) os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos, correspondentes a essas receitas e rendimentos. § 3º somente depois de realizado poderá ser computado como lucro para efeito de distribuição de dividendos ou participações. (BRASIL, 1976) O artigo 187 apresentado na Lei n. 6.404/1976 teve alguns incisos e parágrafos revogados com o objetivo de alinhar pontos específicos em determinados artigos, ajustando-os aos requisitos das Normas de Con- tabilidade em vigor no Brasil. Com o objetivo de ampliar a compreen- são da estrutura da DRE, a seguir apresentamos um modelo. Informações contábeis e seus impactos nas organizações 77 Quadro 4 Demonstração do Resultado do Exercício Estrutura Demonstração do Resultado do Período Administrativas Comerciais Outras (+) Receita Bruta de Vendas (+) Receita Bruta de Serviços (–) Impostos sobre vendas (–) Abatimentos e devolução de vendas (–) Custo da Mercadoria ou serviço Prestado (–) Despesas com Imposto de Renda (+/–) Resultado Financeiro (=) Resultado Operacional antes de juros (LAJIR) (=) Resultado bruto (–) Despesas Operacionais (=) Resultado Líquido (=) Receita Líquida de Vendas e Serviços (=) Resultado Antes do Imposto de Renda (LAIR) Fonte: Elaborado pelo autor com base em Iudícibus; Marion, 2018. Daremos uma atenção especial a esse demonstrativo, uma vez que tanto o Balanço Patrimonial quanto a Demonstração do Resultado são os princípios demonstrativos, e é a partir das contas trabalhadas nesses demonstrativos que os demais relatórios contábeis se estrutu- ram. Com base em Iudícibus e Marion (2018) e Almeida (2018), as con- tas da DRE se classificam em: • Receita Operacional Bruta: refere-se ao valor das vendas rea- lizadas pela entidade/organização. Conforme os autores, neste grupo a estrutura de plano de contas integra as Receitas Opera- cionais provenientes da venda de bens e serviços e recebem o nome de Receita Bruta de Vendas ou Serviços. • Deduções legais e Abatimentos: refere-se a valores que devem ser deduzidos ou abatidos das Receitas Operacionais (Receita Bruta de Vendas). Normalmente as deduções legais tratam de tributos incidentes sobre vendas, como ICMS, ISS, PIS e COFINS; os abatimentos tratam de Vendas Anuladas, Descontos Incon- dicionais e Concedidos. Sua análise é importante no sentido de 78 Contabilidade empresarial e societária verificar a carga tributária da empresa e efetuar possíveis plane- jamentos tributários. Ainda cabe verificar uma variação significa- tiva nas devoluções e suas causas. • Custos Operacionais: refere-se aos custos que foram consumi- dos durante o processo produtivo que, nas empresas comerciais e industriais, são transferidos das contas de estoque e comporão o Custo da Mercadoria Vendida ou do Serviço Prestado. • Despesas Operacionais: neste grupo são classificadas as despe- sas operacionais incorridas durante o período de competência, são caracterizadas como aquelas necessárias à gestão do patri- mônio da entidade (organização) com objetivo de gerar Receita, ou seja, são as despesas consumidas no dia a dia das operacio- nais da entidade (organização). Neste grupo são classificadas despesas com vendas, Despesas Administrativas, Outras Despe- sas Operacionais. Devemos então perceber que o sacrifício que a organização faz para gerar Receita é reconhecido comoa conceituação das principais operações societárias, o funcionamento destas, seus benefícios, processos e complexidades envolvidas, propondo o alinhamento entre a teoria, as normativas e legislação contábil e casos de aplicabilidade prática. Com uma proposta didática e uma leitura agradável, de fácil compreensão, os conteúdos desta obra foram estruturados de maneira lógica e sequencial, contemplando as conceituações basilares da contabilidade societária, percorrendo, de forma gradativa, os aspectos contábeis societários e regulamentações pertinentes, evoluindo para discussões acerca das operações entre sociedades e entregando conteúdos atualizados e práticos acerca das estratégias empresariais, investimentos corporativos e expansão de negócios, sob a perspectiva de gestão e controle contábil das sociedades. Boa leitura! Fundamentos da contabilidade empresarial e societária 9 1 Fundamentos da contabilidade empresarial e societária Antonio Carlos L. de Oliveira Neste capítulo faremos uma retrospectiva dos conceitos da contabi- lidade básica e complementaremos com as principais características da contabilidade societária, objetivando desenvolvermos uma visão mais empresarial da contabilidade e um maior domínio das técnicas e das práticas utilizadas no dia a dia do contador. Inicialmente, explicaremos a importância e as aplicações da contabili- dade societária para a gestão e a tomada de decisões e como conseguir localizar a legislação aplicável à contabilidade de modo prático, a fim de orientarmos o dia a dia dos estudos e da atividade profissional. Na segunda parte desse capítulo, revisaremos os principais grupos de contas patrimoniais e de resultado para mostrarmos a inter-relação entre elas e sua aplicabilidade na tomada de decisões, inclusive, com a aplicação prática das sistemáticas de contabilização e os problemas decorrentes de sua utilização. Desejamos uma boa leitura! Com o estudo deste capítulo, você será capaz de: • entender a importância e as aplicações da contabilidade societária para a gestão e a tomada de decisões; • entender a legislação aplicada à contabilidade societária; • compreender os principais grupos de contas; • entender a inter-relação entre os grupos de contas; • compreender os regimes contábeis e o seu impacto. Objetivos de aprendizagem 10 Contabilidade empresarial e societária 1.1 Aspectos gerais da contabilidade societária Vídeo Autores como Kounrouzan (2023) afirmam que é no contexto da globalização, com o crescente avanço da Tecnologia da Informação (TI), que a contabilidade e o profissional contábil adquirem posição de destaque, pois o contador ordena os fatos e é capaz de fornecer as informações fundamentais para a continuidade dos negócios. Segundo Iudícibus e Marion (2018), embora a contabilidade utilize como ferramental métodos quantitativos, não pode ser considerada uma ciência exata. Trata-se de uma ciência social, pois é a ação humana que gera e modifica o fenômeno patrimonial. O patrimônio, conjunto de elementos necessários para a existência de uma empresa, é o obje- to de estudo da ciência contábil. Empresas são constituídas de pessoas que com suas ações geram modificações no patrimônio. Assim, o resul- tado de uma empresa pode ser diferente dependendo do entendimen- to e da visão do profissional responsável pela contabilidade em relação a outro profissional. A contabilidade pode ser aplicada e utilizada em diversas áreas de especialização, conforme a figura a seguir: Figura 1 Áreas de especialização da contabilidade Áreas da contabilidade Perícia Fiscal Rural Societária Gerencial Auditoria Imobiliária Custos Bancária Internacional Fonte: Elaborada pelo autor. Para cada área de estudo da contabilidade devemos ter conhecimentos específicos que nos ajudarão a desenvolver as atividades de contabilidade no segmento desejado. Nesse contexto, a contabilidade societária trata da contabilidade aplicada às empresas em geral e pode ser considerada Fundamentos da contabilidade empresarial e societária 11 como uma contabilidade generalista, pois com base no entendimento de como funcionam as normas de contabilidade em uma empresa, quando forem aplicadas nos demais segmentos, o profissional contábil verifica na nova área quais são as especificidades e as legislações aplicáveis. Um contador que tem seu próprio escritório e recebe uma empresa com ramo de atividade que nunca atendeu deve estudar as caracte- rísticas daquela atividade a fim de conseguir registrá-la contabilmente da forma mais fidedigna. Ou seja, se temos uma organização contábil e recebemos um cliente novo, um posto de gasolina, por exemplo, de- vemos estudar sobre as principais características do setor, tais como regulação, tributação, obrigações trabalhistas específicas etc. Portanto, o estudo não se encerra somente neste livro, mas se trata de uma capacitação diária, na qual o conhecimento vai sendo consoli- dado e nos proporcionará um diferencial competitivo em relação aos demais profissionais da área. 1.1.1 Conceitos e importância Uma das principais mudanças na contabilidade ocorrida nas últimas décadas e que tem sido foco da atenção dos profissionais e dos estu- diosos da área refere-se a um dos objetivos da contabilidade, o qual é proporcionar aos diversos usuários interessados informações necessá- rias e úteis para as finalidades específicas. Diversos autores afirmam que para que o contabilista forneça uma informa- ção apropriada, faz-se necessário responder a três pergun- tas fundamentais: • Qual é o destinatário da informação? • Qual é a finalidade da informação? • Qual é a quantidade de informações que deve ser divulgada? Podemos afirmar que os principais recebedores da informação contábil são os investidores, os ban- cos, os fornecedores, os empregados e o governo. Esses usuários externos acompanham à distância o desempenho da empresa e, por quaisquer motivos, possuem interesse nas suas informações de desempenho, portanto o profissional contábil deve fornecer a informação mais apropriada a dirimir as dúvidas desses Re d Ve ct or /S hu tte rs to ck 12 Contabilidade empresarial e societária usuários em relação aos aspectos contábeis divulgados, consideran- do que as decisões deles serão tomadas com base nas informações apresentadas. O entendimento da finalidade da informação fornecida ao usuário (externo ou interno) e do tipo de informação divulgada (Fluxo de Caixa, geração de resultado, posição financeira etc.) é um dos principais as- pectos que diferencia o trabalho do profissional. A quantidade e a qualidade da informação fornecida dependem do entendimento e do nível de conhecimento do usuário que a recebe. Entretanto, os leitores das informações contábeis devem ter um prévio conhecimento do negócio e dos conceitos contábeis utilizados nos re- latórios recebidos. A evidenciação, num sentido mais restrito, pode ser definida como divulgação ou veiculação de informação. Assim, esperamos que a con- tabilidade demonstre os vários aspectos da riqueza de uma empresa (financeiro, econômico, de liquidez) obtidos após o tratamento dos fa- tos contábeis, registrando, mensurando e compilando de maneira que estejam o mais fielmente apresentados nas demonstrações contábeis. Ao profissional da contabilidade, na atualidade, cabe o desafio de compreender e compilar as informações de modo que o receptor da informação possa satisfazer sua necessidade e seus anseios das infor- mações da empresa. 1.1.2 Aplicações As demonstrações contábeis fornecidas pela contabilidade são uti- lizadas nas mais diversas áreas. Mas devemos entender que a pres- tação de serviços da contabilidade pode ser para usuários externos e internos. Para o gestor, as informações fornecidas pela contabilidade podem servir como referência, para que tome medidas que façam com que os ativos da empresa sejam utilizados de maneira a maxi- mizar seu rendimento e, assim, gerar mais resultados para os sócios.Despesa e deve ser registrada no grupo de despesas operacionais. Devemos ressaltar que a Lei n. 6.404/1976 define que, na DRE, as despesas financeiras sejam confrontadas (subtraídas) das receitas fi- nanceiras. Conforme observa Iudícibus e Marion (2018), são exemplos de receitas financeiras: Juros Ativos, Descontos Obtidos e Rendimentos de Aplicações Financeiras. • Outras Receitas Operacionais: neste grupo são classificadas as receitas que não se classificam como receitas Operacionais de Venda ou Receitas Financeiras. Almeida (2018) aponta que neste grupo são classificados os ganhos com aluguéis de imóveis, veí- culos com perdas recuperadas etc. • Outras Receitas: neste grupo são classificados os resultados positivos oriundos de transações envolvendo elementos pa- trimoniais do Ativo Não Circulante, que são classificados nos subgrupos: Investimentos, Imobilizado e Intangível. • Outras Despesas: neste grupo são classificados os resultados negativos oriundos de transações envolvendo elementos pa- trimoniais do Ativo Não Circulante, que são classificados nos subgrupos: Investimentos, Imobilizado e Intangível. • Impostos de Renda e Contribuição Social sobre o Lucro Líqui- do: refere-se a um tributo que incide sobre o lucro; configura-se Informações contábeis e seus impactos nas organizações 79 como uma obrigação da entidade (organização) para com o fisco (Governo Federal), apurado com base no resultado do exercício. • Participações: nesta conta são classificadas às participações que devem incidir sobre o Resultado do Exercício. Mas, afinal, qual informação essa demonstração possibilita ao to- mador de decisão? Na verdade, são diversas, desde a capacidade de gerar Receita até quanto foi pago de CSLL ou IR sobre o Lucro. Entre- tanto, a DRE demonstra a capacidade econômica da organização de gerar Receita e consumir recursos nas formas de despesas. Uma vez sanado esse questionamento, vamos ao próximo item abordar a De- monstração de Lucros ou Prejuízos Acumulados (DLPA). 3.3.3 Demonstração de Lucros ou Prejuízos Acumulados A DLPA, conforme descrito por Iudícibus e Marion (2018), tem como objetivo demonstrar as variações patrimoniais que ocorrem nas contas de Lucros e Prejuízos Acumulados, no Patrimônio Líquido. Com certeza você deve estar se questionando que, com a harmonização das normas contábeis por meio da Lei n. 11.638/2007 e Lei n. 11.941/2009, a conta lucros acumulados não existe mais para entidades (organizações) de capital aberto, entretanto as demais pessoas jurídicas podem realizar a escrituração nessa conta. Dessa forma, conforme previsão legal, as entidades podem optar por desenvolver a DLPA ou a DMPL. A DLPA busca evidenciar especificamente as variações patrimoniais nas seguintes contas (ALMEIDA, 2018): • O saldo no início do período. • Os ajustes de exercícios anteriores. • As reversões de reservas. • A parcela correspondente à realização de reavaliação líquida do efeito dos impostos correspondentes (a Lei n. 11.638 proibiu, a partir de 2008, a reavaliação de ativos). • Resultado líquido do período. • As compensações de prejuízos. • As destinações do Lucro Líquido do período. • Os lucros distribuídos. 80 Contabilidade empresarial e societária • As parcelas de lucros incorporadas ao capital. • O saldo no final do período. Chamamos sua atenção para observar que a Lei n. 11.638/2007 não exclui a conta lucros acumulados, apenas observa que entidades (organizações) de capital aberto devem trabalhar com essa conta de maneira transitória. Dessa forma, não configuram como uma conta pa- trimonial do BP as demais pessoas jurídicas; conforme a legislação, po- dem empregar no Balanço Patrimonial, como era feito anteriormente à Lei n. 11.638/2007. Cabe ressaltar que as entidades (organizações) de capital aberto precisam fazer destinação dos lucros auferidos no perío- do, dessa forma as possíveis destinações são: • Para o aumento do Capital Social com integralização. • Como dividendos a distribuir aos acionistas. • Como pagamento de juros sobre o capital próprio aos sócios. • Destinados à constituição das Reservas de Lucro. A Lei n. 6.404/1976, em seu artigo 186, apresenta redação que trata da demonstração de lucros ou prejuízos acumulados: Art. 186. A demonstração de lucros ou prejuízos acumulados discriminará: I. O saldo do início do período, os ajustes de exercícios anteriores e a correção monetária do saldo inicial; II. As reversões de reservas e o lucro líquido do exercício; III. As transferências para reservas, os dividendos, a parcela dos lucros incorporada ao capital e o saldo ao fim do período. O artigo 186 apresenta seguinte redação em seus parágrafos, conforme a seguir: § 1º Como ajustes de exercícios anteriores serão considerados apenas os decorrentes de efeitos da mudança de critério contá- bil, ou da retificação de erro imputável a determinado exercício anterior, e que não possam ser atribuídos a fatos subsequentes. § 2º A demonstração de lucros ou prejuízos acumulados deverá indicar o montante do dividendo por ação do capital social e po- derá ser incluída na demonstração das mutações do patrimônio líquido, se elaborada e publicada pela companhia. (BRASIL, 1976) Observe que o parágrafo segundo se refere à evidenciação do mon- tante do dividendo por ação do Capital Social. Para encontrar o valor de dividendos por ação (DA) devemos aplicar a seguinte equação: Informações contábeis e seus impactos nas organizações 81 Dividendos por ação (DA) = dividendos distribuídos/número de ações do capital social Devemos destacar que o lucro do exercício, conforme observado por Iudícibus e Marion (2018), não deve conter efeitos de exercícios an- teriores. Dessa forma, deve ser resultado unicamente do atual período. Almeida (2018) observa que quando ocorrer um erro causado por mu- dança de critério contábil adotado, o ajuste deve ser feito diretamente na conta ajustes de exercícios anteriores. De acordo com o autor, deverão ser reconhecidos como ajustes de exercícios apenas os decorrentes de efeitos da mudança de critério con- tábil, ou da correção de erro imputável a determinado exercício anterior, e que não possam ser atribuídos a fatos subsequentes. Ainda, o autor descreve que erros do período atual devem ser corrigidos por meio de estorno, complementação ou transferência. Exemplos de erros que po- dem ocorrer no período corrente são (ALMEIDA, 2018): • Mudança no método de avaliação dos investimentos. • Despesa lançada a menor valor que a efetivamente paga ou incorrida. • Receita lançada a maior valor que o recebido. • Não registro de uma devolução de vendas ou de compras. • Não registro de uma despesa incorrida. • Erro na avaliação de estoque. • Falta de registro de uma receita. Os ajustes que serão feitos direta- mente na conta contábil “ajuste de exercícios anteriores” na DLPA são aqueles que ocorreram em exercícios anteriores, entretanto, por erro ou critério equivocado, não foram registrados na DRE do perío- do e, assim, não afetaram o resultado do exercício corretamente. Acabamos de observar que eventos tanto passados quanto atuais que possam levar a algum tipo de erro que reflita nos Lucro ou Prejuízos devem ser ajustados na Demonstração do Lucro e Prejuízo Acumulados, pois esses eventos refletirão na variação patrimonial das contas em aná- lise nesses demonstrativos. A seguir apresentamos a estrutura da DLPA. 82 Contabilidade empresarial e societária Quadro 5 Estrutura da DLPA Estrutura Demonstração de Lucros e Prejuízos Acumulados (+/–) Ajuste de períodos anteriores (–) Juros sobre o Capital Próprio (+/–) Outras Movimentações (–) Constituição Reserva de Lucros (+/–) Resultado do Exercício (=) Saldo inicial ajustado (+) Reversão Reservas de Lucros (–) Aumento do Capital Social (=) Saldo Final do Período (+/–) Saldo inicial (saldo final BP anterior) (–) Dividendos a distribuir Fonte: Elaborado pelo autor. Com o objetivo de esclarecer conceitualmentecom base em Iudícibus e Marion (2018), vamos apresentar os conceitos das contas da Demonstração de Lucro e Prejuízo Acumulados. • Ajustes de períodos anteriores: nesta conta são registrados os ajustes de anos anteriores, que podem ser decorrentes de al- teração de critério adotado, ou mesmo retificação de erro que ocorreu em determinado exercício, podendo afetar os resultados apresentados no lucro ou prejuízo. • Resultado do exercício: nesta conta é apresentado o montante apurado na DRE; se for lucro, tem representação positiva; se for prejuízo, tem representação negativa. • Dividendos distribuídos: nesta conta são registradas as par- tes dos lucros que serão distribuídas para os sócios. Conforme observam os autores, a distribuição de dividendos atende à pro- posta para a destinação do lucro, respeitando as constituições obrigatórias e estatutárias. • Juros sobre capital próprio (JSCP): nesta conta é registrado o va- lor pago aos sócios provenientes da imobilização do seu patrimônio pessoal. Conforme normativa da CVM, o pagamento de JSCP é ori- ginado a partir da conta de lucros, como ocorre com os dividendos. Informações contábeis e seus impactos nas organizações 83 • Saldo no final do período: nesta conta é apresentado o saldo residual que será transferido para o período seguinte, desde que tenha justificativa da sua existência. Lembrando que a conta Lu- cros Acumulados é uma conta transitória para entidades (organi- zações) de capital aberto, ou seja, é uma conta que não pode ter saldo de um período para outro. Devemos ainda observar que conforme o parágrafo segundo do artigo 186 da Lei n. 6.404/1976 a DPLA pode ser incluída na Demons- tração das Mutações do Patrimônio Líquido. A inclusão é prevista pois as contas que recebem tratamento especial pela DLPA fazem parte da movimentação do Patrimônio Líquido. As demonstrações contábeis apresentam suas informações de maneira sintética, dessa forma outros relatórios contábeis ou financeiros precisam ser de- senvolvidos, por exemplo, das Notas Explicativas (NE), como vere- mos no próximo tópico. 3.3.4 Notas Explicativas As NE fazem parte das demonstrações obrigatórias. Elas têm o objetivo de complementar as informações que são evidenciadas nas Demonstrações Contábeis. As Notas Explicativas devem ser elabora- das detalhadamente, para auxiliar os usuários na tomada de decisão. As informações elaboradas nas NE são mais detalhadas e permitem uma interpretação mais pontual daquilo que não tem como ser deta- lhado nas demonstrações. Iudícibus, Martins e Gelbcke (2022) apontam que as NE apresentam em seu corpo tanto informações quantitativas quanto qualitativas, e são apresentadas por elementos descritivos, quadros analíticos, pos- sibilitando um melhor esclarecimento dos resultados e da posição fi- nanceira, econômica e patrimonial. Devem expor detalhadamente as práticas contábeis adotadas para realização do reconhecimento, men- suração e evidenciação, para escrituração dos Ativos, Passivos, Patri- mônio Líquido, receitas e despesas. No artigo 176 da Lei n. 6.404/1976, o parágrafo quinto descreve que demonstrações serão complementadas por Notas Explicativas e outros quadros analíticos ou demonstrações contábeis necessárias para es- clarecimento da situação patrimonial e dos resultados do exercício. O parágrafo quinto apresenta a seguinte redação: 84 Contabilidade empresarial e societária I. Apresentar informações sobre a base de preparação das de- monstrações financeiras e das práticas contábeis específicas selecionadas e aplicadas para negócios e eventos significativos; II. Divulgar as informações exigidas pelas práticas contábeis adota- das no Brasil que não estejam apresentadas em nenhuma outra parte das demonstrações financeiras; III. Fornecer informações adicionais não indicadas nas próprias de- monstrações financeiras e consideradas necessárias para uma apresentação adequada; e, IV. Indicar: a) os principais critérios de avaliação dos elementos patrimoniais, especialmente estoques, dos cálculos de depreciação, amortiza- ção e exaustão, de constituição de provisões para encargos ou riscos, e dos ajustes para atender a perdas prováveis na realiza- ção de elementos do ativo; b) os investimentos em outras sociedades, quando relevantes; c) o aumento de valor de elementos do ativo resultante de novas avaliações; d) os ônus reais constituídos sobre elementos do ativo, as garan- tias prestadas a terceiros e outras responsabilidades eventuais ou contingentes; e) a taxa de juros, as datas de vencimento e as garantias das obri- gações a longo prazo; f) o número, espécies e classes das ações do capital social; g) as opções de compra de ações outorgadas e exercidas no exercício; h) os ajustes de exercícios anteriores; i) os eventos subsequentes à data de encerramento do exercício que tenham, ou possam vir a ter, efeito relevante sobre a situação financeira e os resultados futuros da companhia. (BRASIL, 1976) Podemos aferir que são inúmeras as informações que podem ser inseridas nas NE. Elas contemplam tanto fatores exigidos por lei quanto informações fundamentais para um melhor entendimento do esclare- cimento dos resultados e da posição financeira, econômica e patrimo- nial. A NBC TG 26 orienta os aspectos que devem ser contemplados na elaboração das Notas Explicativas, conforme a seguir: • As informações devem contemplar os fatores de integridade, au- tenticidade, precisão, sinceridade e relevância. • Os textos devem ser simples, objetivos, claros e concisos. Informações contábeis e seus impactos nas organizações 85 • Os assuntos devem ser ordenados obedecendo à ordem obser- vada nas demonstrações contábeis, tanto para os agrupamentos quanto para as contas que os compõem. • Os assuntos relacionados devem ser agrupados segundo seus atributos comuns. • Os dados devem permitir comparações com os de datas de pe- ríodos anteriores. • As referências a leis, decretos, regulamentos, normas brasileiras de contabilidade e outros atos normativos devem ser fundamen- tadas e restritas aos casos em que essas citações contribuam para o entendimento do assunto tratado nas NE. Ainda, observando a NBC TG 26 com relação a Notas Explicativas, além dos reflexos que afetam resultados e posição financeira, econô- mica e patrimonial que devem ser divulgados, as seguintes informa- ções devem constar nas Notas Explicativas: • O domicílio e a forma jurídica da entidade, o seu país de registro e o endereço da sede registrada (ou o local principal dos negócios, se diferente da sede registrada). • A descrição da natureza das operações da entidade e das suas principais atividades. • O nome da entidade controladora e a entidade controladora do grupo em última instância. • Se uma entidade constituída de tempo determinado informar a respeito do tempo de duração. Essas informações são relevantes para que os usuários da informa- ção contábil tomem decisões o mais precisas possível. Para maior aprofundamento do conteúdo deste capítulo, aconselhamos a leitura complementar do artigo Influência da responsabilidade social corporati- va na qualidade das demonstrações contábeis de empresas brasileiras. Acesso em: 3 fev. 2023. https://www.redalyc.org/journal/4775/477569870002/477569870002.pdf Artigo https://www.redalyc.org/journal/4775/477569870002/477569870002.pdf 86 Contabilidade empresarial e societária CONSIDERAÇÕES FINAIS Neste capítulo abordamos a relevância da informação contábil para a tomada de decisão dos usuários. Para compreender a necessidade do usuário da informação contábil é necessário compreender que os usuários têm objetivos de uso da informação contábil distintos. O uso da informa- ção contábil deve ser agregado a características qualitativas da informação, que estruturam a informação contábil com o objetivo de maximizar seu po- tencial na orientação da tomada de decisão dos usuários da informação contábil. Tamanha é sua relevância que as característicasqualitativas da informação contábil são previstas na NBC TG – Estrutura Conceitual. A NBC TG – Estrutura Conceitual apresenta em seu texto orientações quanto aos atributos da informação contábil relevantes para orientar os tomadores de decisão, também apresenta as características fundamen- tais e melhoria da informação contábil por entender que a informação é o principal insumo das demonstrações desenvolvidas e divulgadas pela con- tabilidade. A forma como a contabilidade conversa ou se comunica com seus usuários é por meio das demonstrações contábeis, as quais, no Bra- sil, devem seguir as normas internacionais. Portanto, o Conselho Federal de Contabilidade edita Normas Brasileiras que orientam seu desenvolvi- mento e evidenciação por meio da NBC TG 26 e normas complementares. ATIVIDADES Atividade 1 Quando se fala de informações contábeis, estas devem possuir como direcionamento a relevância, entretanto existem outros critérios para que a informação possa atingir os objetivos a que se propõe. Entre eles, tem-se a representação fidedigna. Nesse senti- do, quais atributos devem ser maximizados para que a informação seja útil na tomada de decisões? Atividade 2 As Notas Explicativas fornecem informações adicionais para um melhor entendimento dos usuários da informação contábil. Nesse sentido, de acordo com a NBC TG 26, quais aspectos devem ser contemplados para elaboração das Notas Explicativas? Informações contábeis e seus impactos nas organizações 87 Atividade 3 A demonstração do resultado do exercício constitui-se como um dos mais importantes relatórios fornecidos pela Contabilidade, e sua elaboração deverá seguir as regras da legislação. Relativamente ao regime (caixa ou competência) a ser observado para sua elaboração, qual regime deverá ser utilizado? REFERÊNCIAS ALMEIDA, M. C. Contabilidade intermediária. 2. ed. São Paulo: Grupo GEN, 2018. BRASIL. Lei n. 6.404, de 15 de dezembro de 1976. Diário Oficial da União, Poder Executivo, Brasília, DF, 17 dez. 1976. Disponível https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/ L6404compilada.htm. Acesso em: 3 fev. 2023. BRASIL. Lei n. 11.638, de 28 de dezembro de 2007. Diário Oficial da União, Poder Executivo, Brasília, DF, 28 dez. 2007. Disponível em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007- 2010/2007/lei/l11638.htm. Acesso em: 1 jan. 2023. BRASIL. Lei n. 11.941, de 27 de maio de 2009. Diário Oficial da União, Poder Legislativo, Brasília, DF, 27 maio 2009. Disponível em: http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007- 2010/2009/lei/l11941.htm. Acesso em: 2 jan. 2023. CFC – Conselho Federal de Contabilidade. Normas Completas de Contabilidade. CFC, 2023. Disponível em: https://cfc.org.br/tecnica/normas-brasileiras-de-contabilidade/normas- completas/. Acesso em: 3 fev. 2023. IUDÍCIBUS, S.; MARION, E. J. C. Curso de contabilidade para não contadores. 9. ed. São Paulo: Atlas, 2018. IUDÍCIBUS, S.; MARTINS, E.; GELBCKE, E. R. Manual de contabilidade das sociedades por ações: aplicável também às demais sociedades. 4. ed. São Paulo: Atlas, 2022. https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L6404compilada.htm https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L6404compilada.htm http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2007/lei/l11638.htm http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2007/lei/l11638.htm http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2009/lei/l11941.htm http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2009/lei/l11941.htm https://cfc.org.br/tecnica/normas-brasileiras-de-contabilidade/normas-completas/ https://cfc.org.br/tecnica/normas-brasileiras-de-contabilidade/normas-completas/ 88 Contabilidade empresarial e societária 4 Contabilidade societária e instrumentos estratégicos Janaína Gabrielle M. C. da Cunha Amarante Ao longo dos anos, fatores ligados às mudanças de mercado – tais como o crescente número de empresas e a expansão do tamanho das corporações, a ampliação da base de acionistas, o aumento das ligações com o ambiente externo e os respectivos impactos na sociedade e a aber- tura da economia – promoveram novas reflexões acerca das dinâmicas societárias e das decisões estratégicas corporativas, as quais comumente envolvem os interesses dos shareholders, ou também dos stakeholders. Essas novas reflexões voltam-se justamente ao uso eficiente dos re- cursos empresariais e às responsabilidades que são inerentes à adminis- tração na condução dos negócios. Ademais, os escândalos contábeis que abalaram o mundo corporativo foram atribuídos a uma série de fatores, incluindo o comportamento antiético entre executivos, os incentivos para manipular informações financeiras para ganho pessoal e a falta de inde- pendência dos mecanismos de monitoramento. Tais fatos revelam a importância da criação de instrumentos estratégi- cos ou mecanismos eficientes com vistas a assegurar a condução financei- ra e contábil, gerando e fornecendo informações financeiras simétricas/ transparentes para todos os envolvidos, além de ferramentas financeiras que viabilizem o controle e a gestão de riscos dos ativos da empresa. Com o estudo deste capítulo, você será capaz de: • entender como a governança corporativa e o compliance im- pactam as transações societárias; • compreender a aplicação dos instrumentos financeiros na con- tabilização societária; (Continua) Objetivos de aprendizagem Contabilidade societária e instrumentos estratégicos 89 4.1 Governança corporativa e contabilidade societária Vídeo • compreender os critérios de avaliação de ativos para negocia- ções societárias; • identificar as modalidades de investimentos em participações societárias. Os escândalos financeiros/contábeis evidenciados no início do século XXI, como a queda da Enron e suas fraudes contábeis no ano de 2001 – assim como outras situações semelhantes à WorldCom, Parmalat, Lehman Brothers (crise subprime em 2008) –, promoveram novas discussões acerca da estruturação de governança corporativa (GC) sob a perspectiva global, conferindo novas preocupações e novos posicionamentos institucionais. Ao longo dos últimos anos, a investiga- ção a respeito da GC sob as mais diferentes perspectivas tem gerado uma considerável procura entre acadêmicos e profissionais (CAPRON; GUILLÉN, 2009; SILVEIRA; BARROS; FAMÁ, 2006). O entendimento predominante acerca da conceituação da governança corporativa teve seu marco no estudo seminal de Berle e Means (1932), cunhando a denominada teoria da agência, cuja proposição de separação entre a propriedade e o controle é evidenciada com base na análise em- pírica da composição acionária de empresas norte-americanas. Na con- cepção desses autores as empresas comumente identificam conflitos de interesses entre os acionistas (principais) e os administradores (agentes). A função da GC consiste na mitigação do problema de agência que pode surgir da separação de propriedade e controle (JENSEN; MECKLING, 1976). Como protagonista dos sistemas de controle e gestão organizacio- nal, a GC apresenta-se como essencial para a gestão e a condução das organizações das mais distintas estruturas, tamanhos e segmentações. Entretanto, talvez possamos estar nos perguntando: mas, afinal, o que é governança corporativa? Segundo o Instituto Brasileiro de Governança Corporativa (IBGC), o qual é referência no Brasil para o desenvolvimen- to das melhores práticas de GC, esse termo se refere à organização de uma empresa e à forma como ela é dirigida. O documentário Enron: os mais espertos da sala conta como a empresa de ener- gia dos EUA cresceu no fim da década de 1990 e como foi descoberto todo o esquema de fraude que levou à falência da em- presa e à prisão de vários executivos da empresa. Direção: Alex Gibney. EUA: Jigsaw Productions, 2005. Documentário 90 Contabilidade empresarial e societária Governança corporativa é o sistema pelo qual as empresas e demais organizações são dirigidas, monitoradas e incentiva- das, envolvendo os relacionamentos entre sócios, conselho de administração,diretoria, órgãos de fiscalização e controle e demais partes interessadas. As boas práticas de governança corporativa convertem princípios básicos em recomendações objetivas, alinhando interesses com a finalidade de preservar e otimizar o valor econômico de longo prazo da organização, facilitando seu acesso a recursos e contribuindo para a quali- dade da gestão da organização, sua longevidade e o bem comum. (IBGC, 2023) De acordo com essa abordagem, a governança corporativa se tor- na um conceito-chave global a partir do relatório Cadbury, do Reino Unido, com amplo encaminhamento para a determinação de códigos, diretrizes e manuais direcionados às melhores práticas de empresas modernas (ROSSETTI; ANDRADE, 2014). Isso resulta em uma significati- va introdução de códigos da boa governança no âmbito mundial, com importantes incentivos de propagação por instituições transnacionais, como a Organização para a Cooperação e o Desenvolvimento Econô- mico (OCDE) e o Banco Mundial (AGUILERA; CUERVO-CAZURRA, 2009). O conceito de GC, segundo a OCDE (2004), é “um conjunto de rela- ções entre a administração da empresa, seu conselho, seus acionistas e outras partes interessadas”. Considerando isso, a GC emergiu com a intenção de mitigar incidentes recorrentes de problemas de agência. Organismos profissionais e governos também se voltaram para a importância do tema ao lançarem padrões contábeis e diretrizes de governança com embasamento em leis de proteção fiscal, como a Lei Sarbanes-Oxley. As mudanças instituídas por meio dessa lei, criada nos EUA em 2002, aumentaram a responsabilidade do conselho, dos altos cargos de gestão, do comitê de auditoria, além de reforçarem a independência dos auditores externos e, indiretamente, o papel inde- pendente dos auditores internos (CHRISTOPHER, 2010). Logo, verificamos que a GC traz significativas influências nas transa- ções societárias de qualquer organização, uma vez que procura com- preender os papéis dos agentes de governança e o uso de critérios éticos essenciais para tomadas de decisões mais equilibradas e asser- tivas. Afinal, uma estrutura adequada de governança corporativa tam- bém viabiliza definições de estratégias de negócio e oportuniza o uso coerente do capital ao mesmo tempo que envolve o aprimoramento bsd studio/Shutterstock Caso queria saber mais so- bre a Lei Sarbanes-Oxley – também conhecida como Lei SOX –, acesse o vídeo O que é a lei SOX e por quê ela é importante (Sarbanes-Oxley)? Disponível em: https://www. youtube.com/watch?v=bReNTj- gxfU. Acesso em: 16 jan. 2023. Vídeo https://www.youtube.com/watch?v=bReNTj-gxfU https://www.youtube.com/watch?v=bReNTj-gxfU https://www.youtube.com/watch?v=bReNTj-gxfU Contabilidade societária e instrumentos estratégicos 91 dos procedimentos e a condução dos negócios, como uma engrena- gem impulsionadora da transparência e integridade. Fica evidente que a GC pode ser considerada o principal sistema de gestão e controle organizacional. A credibilidade e a confiança das ações e decisões corporativas são pautadas em uma efetiva estrutura de governança. Contemporaneamente, os escândalos de corrupção e o respectivo descrédito de algumas organizações colocaram em xe- que os papéis dos conselhos de administração, os lançamentos con- tábeis das empresas e as auditorias externas, motivando discussões sobre a governança corporativa e a sua importância na construção do novo contexto financeiro internacional, evidenciando a necessá- ria estruturação das melhores práticas embasadas em transparência, equidade, prestação de contas e responsabilidade corporativa como princípios necessariamente presentes, considerados como essenciais para a perenidade mercadológica. Uma GC eficaz implica a estruturação de mecanismos que assegu- rem que os executivos respeitem tanto os direitos e os interesses dos stakeholders quanto os responsáveis pela geração e distribuição de riqueza investida na empresa, que são os shareholders (AGUILERA et al., 2008). Ba- jpai e Mehta (2014) definem a governança corporativa como um conjunto de sistemas, processos e princípios que asseguram que uma empresa seja governada para o melhor interesse de todas as partes interessadas. Embora exista uma extensa construção teórica e investigação em- pírica nesse domínio (ARORA; DHARWADKAR, 2011), representações populares de boa governança corporativa permanecem predominante- mente na noção econômica de que bom significa ações que maximizam o valor da empresa (DAILY; DALTON; CANNELLA JR., 2003). Daily, Dalton e Cannella Jr. (2003) afirmam que a popularidade da teo- ria da agência nas pesquisas relativas à GC é consequência de dois fatores: Grandes corporações são reduzidas a dois participantes (principal e agente) e os interesses de cada um são assumidos como sendo claros e consistentes. 1 Noção de que os seres humanos são autointeressados e geralmente não querem sacrificar interesses pessoais para os interesses dos outros. 2 artyway/Shutterstock 92 Contabilidade empresarial e societária A seguir veremos, de maneira mais detalhada, como funcionam os mecanismos de governança corporativa. 4.1.1 Mecanismos de governança corporativa Os mecanismos de governança corporativa podem ser definidos – segundo Damak (2013) – como um conjunto de ferramentas que tor- na claro os poderes, os comportamentos e as decisões da gestão e as limitações dos agentes, configurando-se em meios ou estruturas de controle usados para alinhar os interesses do principal e do agente e também para monitorar e controlar o agente. O objetivo desses meca- nismos é limitar o escopo e a frequência dos custos de agência e asse- gurar que os agentes atuem de acordo com os melhores interesses do principal (JENSEN; MECKLING, 1976). A literatura aponta que o principal mecanismo de monitoramento disponível para proprietários das organizações consiste no conselho de administração, elemento de governança com autonomia e respon- sabilidade pela garantia de que os CEO e a alta gerência desempe- nhem suas funções direcionadas para o interesse dos proprietários (JENSEN; MECKLING, 1976; FAMA, 1980; AGUILERA, 2005). Ao conse- lho de administração é delegada autoridade formal para controle e decisões relativas aos interesses do principal (WILLIAMSON, 1984). De modo a buscar a efetiva eficácia, o monitoramento e a homo- logação inerentes ao controle das decisões devem ser separados da gestão (FAMA; JENSEN, 1983). Na ausência de mecanismos de moni- toramento e de incentivo adequados, os gerentes podem ficar ten- tados a empreender ações que maximizem seus próprios interesses (JENSEN; MECKLING, 1976). Ao considerarmos os conflitos de interesses e a vulnerabilidade para oportunismos, os mecanismos de governança emergem como atores fundamentais para a garantia da existência de uma efetiva GC e mitigação de ações que conflitem com as boas práticas esperadas pelos stakeholders. Assim, torna-se essencial compreendermos o fun- cionamento desses mecanismos, os quais oportunizam transparência e sustentabilidade às operações das organizações, contribuindo para a construção de empresas sólidas, confiáveis e longevas. Alguns desses importantes mecanismos abordamos a seguir. Contabilidade societária e instrumentos estratégicos 93 Conselho de administração O conselho de administração é a variável mais presente nos es- tudos atuais de governança corporativa – de acordo com Ostrower e Stone (2006) e Regge e Eeckloo (2020) –, um mecanismo que atrai considerável atenção para as discussões científicas justamente por- que desempenha um papel fundamental na estrutura de governança (AHMADI; NAKAA; BOURI, 2018). A composição desse conselho deve responder às funções básicas que lhe são atribuídas (supervisão e monitoramento), impedindo com- portamentos oportunistas por parte dos executivos e fornecendo con- dições seguras ao processo decisório para melhor gestão corporativa (FAMA; JENSEN, 1983). Esse mecanismo deve gerar confiança e assegu- rarque os gerentes sejam responsabilizados por suas ações e que as decisões sejam tomadas em atendimento aos interesses dos acionis- tas (MASLI; SHERWOOD; SRIVASTAVA, 2018). Logo, é imperativo que o conselho de administração influencie e interfira substantivamente nas decisões corporativas e na riqueza dos acionistas (FISMAN et al., 2013). Comitês e auditoria Ao considerarmos os mecanismos de governança corporativa, a existência estrutural e coerente da auditoria interna e dos comitês de assessoramento é enfatizada como essencial justamente por esses comitês serem fundamentais para a proteção dos interesses dos pro- prietários, auxiliando o conselho de administração no cumprimento de suas responsabilidades quanto à supervisão da gestão corporati- va, por meio do monitoramento das práticas de divulgação de infor- mações de gestão e controles internos. Fica evidente que um bom sistema de governança garante a transparência das informações organizacionais e a confiança dos stakeholders (em especial os acionistas, mas sem que esta enunciação seja limitativa) quanto à veracidade de tais informações. Atualmente as boas práticas de GC, pautadas nas normas contábeis societárias e legislações pertinentes, são premissas básicas para a sustentação e a continuidade dos negócios. O IBGC é uma organiza- ção sem fins lucrativos dedicada à promoção da governança corporativa (referência nacional e in- ternacional nela). No site dele podemos encontrar muitos materiais que podem contribuir para a expansão dos nossos co- nhecimentos a partir de relevantes diretrizes para o processo de implemen- tação e continuidade de uma efetiva estrutura de governança corporativa na prática. Disponível em: https://www.ibgc. org.br/. Acesso em: 16 jan. 2023 Site https://www.ibgc.org.br/ https://www.ibgc.org.br/ 94 Contabilidade empresarial e societária Por fim, com base nos conhecimentos adquiridos nesta seção, con- seguimos compreender que as boas práticas de governança corporativa decorrem: do equilíbrio entre a propriedade e o controle, fundamen- tadas em mecanismos que subsidiem a antecipação e a identificação de possíveis conflitos de interesses; da aderência dos principais atores (principal e agente) aos procedimentos, às normativas, aos termos de compromisso e incentivos; e da eficiência econômica a partir do alinha- mento dos interesses e resultados almejados pelas partes. Não obstante, existe mais uma importante abordagem que precisa ser explorada nessa esfera, a integridade. Mais à frente entenderemos que as melhores práticas de governança corporativa estão interligadas a uma cultura corporativa íntegra e ética. Vamos avançar? 4.2 Compliance e contabilidade societária Vídeo A Lei Anticorrupção brasileira (Lei n. 12.846/2013 e sua primeira re- gulamentação por meio do Decreto n. 8.420/2015, o qual foi revogado e atualizado por nova regulamentação a partir do Decreto n. 11.129/2022 – “Novo Decreto”) redesignou novas preocupações e posicionamentos organizacionais dentro dos preceitos da conduta ética e das respecti- vas práticas de compliance. Essa lei colocou em pauta a responsabili- zação objetiva e punitiva de pessoas jurídicas no contexto das esferas administrativa e cível quanto a comportamentos ilícitos, como subor- no, corrupção, fraude a licitações e contratos públicos, entre outras ações relacionadas. Obviamente, os desdobramentos evidenciados no cenário brasileiro quanto ao envolvimento de políticos e empresários nos escândalos de corrupção deixam claro o aumento do rigor relacionado a crimes corrup- tivos. Tais fatos culminaram: em maior cautela no ambiente de negócios; na contabilidade societária; na necessidade de reestruturação de meca- nismos mais efetivos no combate à corrupção; e na disseminação de uma cultura corporativa íntegra e ética. Ademais, a Lei Anticorrupção garante um tratamento mais tênue e benéfico na aplicação das sanções para as empresas que disponham de programas legítimos de compliance. Seguramente, as implicações não se limitam apenas ao âmbito inter- no organizacional e se estendem à seleção e à análise dos fornecedo- res e parceiros de negócios, motivo pelo qual é conveniente a exigência Tanto a Lei Anticorrupção quanto o decreto que a regulamentou e o Novo Decreto estão disponíveis na íntegra no site do Palácio do Planalto. • Lei n. 12.846/2013 Disponível em: https://www. planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2011- 2014/2013/lei/l12846.htm • Decreto n. 8.420/2015 Disponível em: http://www.planalto. gov.br/ccivil_03/_ato2015- 2018/2015/decreto/d8420.htm • Decreto n. 11.129/2022 Disponível em: https://www. planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2019- 2022/2022/Decreto/D11129.htm Acessos em: 16 jan. 2023. Site https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2011-2014/2013/lei/l12846.htm https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2011-2014/2013/lei/l12846.htm https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2011-2014/2013/lei/l12846.htm http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2015-2018/2015/decreto/d8420.htm http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2015-2018/2015/decreto/d8420.htm http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2015-2018/2015/decreto/d8420.htm https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2019-2022/2022/Decreto/D11129.htm https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2019-2022/2022/Decreto/D11129.htm https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2019-2022/2022/Decreto/D11129.htm e os critérios de melhores práticas relacionais na condução de parce- rias e transações societárias. A adoção de mecanismos e procedimen- tos internos de integridade, honestidade e práticas mais transparentes se configura como importante recomendação para prevenção de atos ilícitos, outrora diferencial. Um posicionamento que, além de reduzir os riscos, evita a aplicabilidade de punições, assegura a preservação da imagem e a reputação organizacional, transparência e segurança aos investidores e respectiva perenidade mercadológica. Nesse aspecto, é altamente recomendável a implementação de um programa de compliance, ou também programa de integridade. Os três pilares de um programa de compliance são prevenir, detectar e corri- gir. Cumpre, então, evidenciar alguns mecanismos essenciais que pro- porcionam suporte para o seu permanente funcionamento, descritos a seguir. A análise da exposição aos riscos (também conhecida como due diligence) pode ser realizada por empresas que detêm know-how específico na área. Esse mecanismo focado na exposição de riscos con- siste também em alternativas eficientes na investigação do âmbito in- terno corporativo e de parceiros de negócios. A constituição da equipe de ética – algo extremamente recomen- dável – deve assessorar o conselho de administração. Além disso, o profissional compliance officer deve deter o conhecimento adequado para atribuições de condução, supervisão e gestão do programa, com o intuito de garantir que os regulamentos internos e as leis externas sejam cumpridos por todos os profissionais da empresa. Não obstante, vale ressaltarmos que o comprometimento da alta gestão é o pilar fun- damental e o kick off 1 do programa de compliance. Outro mecanismo muito importante é a estruturação de um código de ética e conduta, que servirá como documento norteador do com- portamento e das práticas cotidianas às pessoas que se relacionam com a empresa, orientará e trará diretrizes para atitudes justas, posturas exemplares e o comprometimento no combate e na reprovação de quaisquer comportamentos antiéticos. Existem algumas temáticas que devem ser trata- das de maneira impreterível nesse documento, são elas: observância e cumprimento das leis; princípios de valores morais e de respeito mútuo; relações in- terpessoais e ambiente de trabalho; relacionamen- CÓDIGO DE ÉTICA NOS NEGÓCIOS Ta rik Vi si on /S hu tte rs to ck Ta rik Vi si on /S hu tte rs to ck É uma reunião que deve ser realizada no proces- so inicial/preliminar de um projeto, com o pro- pósito de alinhar todos os pontos e as informa- ções entreas partes que serão envolvidas. 1 Contabilidade societária e instrumentos estratégicosContabilidade societária e instrumentos estratégicos 9595 96 Contabilidade empresarial e societária to com usuários, concorrentes, parceiros de negócios, investidores, acionistas e órgãos públicos; conflito de interesses; transparência in- formacional das demonstrações financeiras; confidencialidade de in- formações e estratégias internas; tratamento com as mídias sociais e a imprensa quanto a assuntos relativos à empresa e às suas estratégias; conflitos de interesse e partes relacionadas; lavagem de dinheiro; pa- trocínios; brindes e presentes. Já a criação de regras, políticas e procedimentos internos tem a intenção de mitigar riscos. É sempre muito importante realizar um aprimoramento contínuo dessas regras com implicações de medidas disciplinares e ações corretivas pertinentes, que deverão ser aplicadas em casos de descumprimentos. Uma forma de auxiliar no cumprimen- to das regras e na comunicação de quaisquer intercorrências ligadas a elas é a criação de outro mecanismo, os canais de denúncia. Estimular o uso desses canais tem sido experienciado por empresas de relevân- cia nacional como uma das principais ferramentas para identificação de descumprimentos do código de ética e/ou de irregularidades. A operacionalização do canal de denúncias pode ser desenvolvida internamente ou por empresa terceirizada, especialista do ramo. O co- mitê de ética que receberá tais denúncias deve ser constituído de uma equipe preparada para seguir de maneira coerente com o tratamento das denúncias. Assegurar o sigilo das informações é essencial, transmi- tindo a confiança do programa ao denunciante (a utilização de disposi- tivos como criptografia é uma opção interessante nesse contexto). Um bom canal de denúncia é aquele que garante resguardo e segurança, uma vez que a fragilidade e o vazamento de informações acarretam o descrédito do programa e a inseguridade daqueles que poderiam cola- borar com a constatação de anomalias organizacionais. Mais um mecanismo muito importante é a comunicação e os trei- namentos periódicos que têm a função de disseminar diretrizes de compliance para a consolidação de uma cultura de integridade e éti- ca, algo que precisa ser promovido de maneira constante. Sobretudo, é imprescindível a divulgação abrangente do teor do código de ética e conduta a todos os que se relacionam com a empresa, por meio de cam- panhas de endomarketing, intranet, website, e-mails internos e outras ações relacionadas. Por fim, o monitoramento e a auditoria devem ter a função de realizar a verificação e a certificação contínua quanto ao factual funcionamento do programa de compliance conforme planeja- O selo Pró-Ética objetiva promover a iniciativa volun- tária das empresas, inde- pendente do porte ou da segmentação, para ações de integridade. Esse selo destaca e reconhece publi- camente aquelas empresas que se comprometeram com a implementação de medidas inclinadas para a prevenção, a detecção e a remediação de atos corruptos e fraudulentos. Caso queira saber mais sobre esse selo, acesse o site da Controladoria-Geral da União. Disponível em: https://www.gov. br/cgu/pt-br/assuntos/etica-e- integridade/empresa-pro-etica. Acesso em: 16 jan. 2023. Saiba mais https://www.gov.br/cgu/pt-br/assuntos/integridade-privada/avaliacao-e-promocao-da-integridade-privada/empresa-pro-etica https://www.gov.br/cgu/pt-br/assuntos/integridade-privada/avaliacao-e-promocao-da-integridade-privada/empresa-pro-etica https://www.gov.br/cgu/pt-br/assuntos/integridade-privada/avaliacao-e-promocao-da-integridade-privada/empresa-pro-etica Contabilidade societária e instrumentos estratégicos 97 do e desenhado. Medidas corretivas e de aperfeiçoamento devem ser progressivamente instauradas em consonância com a legislação vigente. Com base nos pontos supracitados, a implementação do programa de compliance deve ser realizada de acordo com as características de cada empresa e sua respectiva necessidade de avanços atinentes ao comportamento organizacional. Podemos asseverar, então, que o in- vestimento em novas práticas de integridade se configura como um efetivo trade-off, além de estabelecer confiança para os players de mer- cado. A evolução do universo corporativo incorruptível está relacionada à disposição do aprimoramento dos procedimentos e à condução dos negócios, como uma engrenagem impulsionadora da transparência e integridade. Programas de compliance são vivos e sua manutenção deve ser recorrente e contínua. Viver em compliance e ser compliance! 4.3 Instrumentos financeiros Vídeo Para melhor condução e gerenciamento de suas atividades, as em- presas devem necessariamente controlar coerentemente seus recur- sos financeiros e consequentemente administrar seus instrumentos financeiros com total prudência e correta classificação e tratamento contábil. Nesse aspecto, é importante primeiramente entendermos que os instrumentos financeiros são encontrados nas operações ro- tineiras das mais diferentes empresas a partir de operações comuns – como investimentos em títulos públicos, aplicações financeiras e ven- das a prazo que originam contas a receber –, bem como de transações mais robustas, como no caso do uso de derivativos para hedge de expo- sição resultante de transação futura (GALDI; BARRETO; FLORES, 2018). Para melhor entendimento, “instrumento financeiro, em linhas ge- rais, é qualquer contrato que origine um ativo financeiro para uma enti- dade e um passivo financeiro ou título patrimonial para outra entidade” (ALMEIDA, 2018, p. 37). Fica claro, então, que um lado tem o direito de receber um ativo financeiro, em contrapartida o outro lado passa a ter a obrigação, a partir de um passivo contratual, de entregar um ativo financeiro. Logo, nesse momento introdutório é necessário também compreendermos o que é um ativo financeiro e um passivo financeiro. O ativo financeiro se configura como todo ativo (bens e direitos) que represente um valor, que disponha de características que geram 98 Contabilidade empresarial e societária rendimentos, por exemplo: caixa, um direito contratual ou até mesmo um título patrimonial de outra entidade. De modo prático, estoques, estruturas, máquinas e equipamentos, ou seja, ativos tangíveis, não são considerados instrumentos financeiros; o mesmo ocorre com os ativos intangíveis, como patentes e marcas. Cumpre, assim, evidenciar- mos que o controle de tais ativos pode eventualmente proporcionar a geração de caixa ou até mesmo outro ativo financeiro, não obstante não assegura o direito de recebimento de um ativo financeiro ou caixa, distinguindo-se, então, da caracterização de instrumentos financeiros. Já o passivo financeiro está relacionado às obrigações que não resultam em rendimentos, mas em compromissos decorrentes de obrigações contratuais, em que ocorra a entrega de um ativo finan- ceiro à outra entidade ou a troca de ativos financeiros ou passivos financeiros com outra entidade em realidades desfavoráveis à en- tidade (ALMEIDA, 2018). O Comitê de Pronunciamentos Contábeis emitiu o Pronunciamento Técnico CPC 39 com a intenção de esta- belecer princípios para a apresentação de instrumentos financeiros como passivo ou patrimônio líquido e para a compensação de ativos financeiros e passivos financeiros. Conjuntamente, o CPC 38 (Instru- mentos Financeiros: Reconhecimento e Mensuração) tem o objetivo de estabelecer princípios para reconhecer e mensurar ativos finan- ceiros, passivos financeiros e alguns contratos de compra e venda de itens não financeiros (CPC, 2009). 4.3.1 Derivativos Os derivativos (do inglês, derivatives) também são classificados como instrumentos financeiros (classe especial), uma vez que trazem a pro- teção das transações operacionais, objetivando a proteção do valor de determinado ativo (uma commodity ou uma ação, por exemplo), contri- buindo com os agentes econômicos para melhor conduzir a gestãode riscos decorrentes do mercado financeiro e de crédito. De modo interessante, os contratos derivativos surgiram a partir da comercialização de mercadorias, considerando a necessidade do proces- so de entrega e do pagamento ocorrer de modo posterior, no futuro. O foco principal consistia em assegurar o fornecimento e o preço de ma- neira adiantada/antecipada. Assim, os derivativos estão relacionados a uma configuração de dependência e derivação do valor futuro de outros Contabilidade societária e instrumentos estratégicos 99 ativos (dependem e derivam de moedas, ações e assim por diante), elimi- nando incertezas negociais, especialmente quanto aos preços. Segundo Molero e Mello (2021, p. 18), o derivativo é definido como um contrato firmado entre as diferentes partes de um contrato, mas que, geralmente, não exige qualquer tipo de pagamento: o derivativo é um contrato firmado entre as partes, de compra ou venda de um determinado ativo – denominado como ativo-base ou ativo-objeto. Outra característica do contrato derivativo é que normalmente não é exigido investimento inicial das partes; ou quando é exigido algum desembolso no início do contrato, o valor deste é significativamente menor do que o necessário para comprar o ativo-objeto. Nesse aspecto, os participantes nos mercados de derivativos são frequentemente classificados como hedgers, ou especuladores. Esses celebram um contrato de derivativos para se proteger contra mudan- ças adversas nos valores de seus ativos. Ao firmarem uma transação de derivativos, na ocorrência de uma queda do valor de seus ativos, haverá compensação por um aumento no valor do contrato derivativo. Existem quatro tipos principais de contratos de derivativos: os dois primeiros, mercado a termo e mercado futuro, geralmente são dis- cutidos juntos, pois compartilham uma característica semelhante. Essa semelhança é um contrato a termo ou futuro, isto é, um acordo para comprar ou vender uma quantidade especificada de um ativo a um preço definido com entrega em uma data fixada no futuro. Não obstante, existem diferenças importantes nas formas como esses contratos são negociados, por exemplo: (i) os participantes que negociam contratos futuros podem realizar ganhos e perdas diaria- mente, já os que negociam contratos a termo, a transação requer a li- quidação em dinheiro somente na entrega; (ii) os contratos futuros são padronizados, enquanto os a termo são personalizados para atender às necessidades especiais das duas partes envolvidas (contrapartes), tratando-se de uma versão não padronizada dos contratos futuros. Outro tipo de contrato são os contratos de opções, que podem ser padronizados ou personalizados, existindo dois tipos: opções de compra e de venda. Os contratos de opções de compra concedem ao comprador o direito de comprar uma quantidade específica de uma mercadoria ou ativo financeiro a um preço específico (o preço de exer- cício) ou antes de determinada data futura (a data de expiração). Da 100 Contabilidade empresarial e societária mesma forma, os contratos de opção de venda dão ao comprador o direito de vender uma quantidade específica de um ativo a um preço estabelecido antes de determinada data futura. Os contratos do tipo swaps são acordos entre duas contrapartes para trocar uma série de pagamentos em dinheiro por determinado período. Os pagamentos periódicos podem ser cobrados em juros fi- xos ou flutuantes taxas, dependendo dos termos do contrato. O cálculo desses pagamentos é fundamentado em um valor acordado, chamado de valor principal nocional, ou simplesmente nocional. Fica evidente que as diversas modalidades podem ser utilizadas de acordo com os interesses e as condições dos agentes negociado- res. Quando utilizados para cobertura de riscos, os instrumentos de- rivativos transferem os riscos dos hedgers, que não estão dispostos a assumirem os riscos, para partes mais capazes ou mais dispostas a su- portá-los. Nesse sentido, os derivativos ajudam a alocar os riscos de modo eficiente entre diferentes indivíduos e grupos na economia. 4.4 Critérios de avaliação de ativos Vídeo O contexto de negociação empresarial é constantemente dinâmico e exige decisões bem fundamentadas e assertivas, uma vez que co- mumente envolvem valores expressivos que geram impactos no patri- mônio. Nessa esfera, é bastante comum ativos tangíveis e intangíveis fazerem parte de tais negociações como instrumentos cambiáveis em transações societárias. Em operações de combinação de negócios os ativos também emer- gem como instrumentos de negociação, uma vez que uma empresa pode passar a deter o controle sobre outra e, automaticamente, sobre os ativos e seus respectivos valores, os quais serão introduzidos na em- presa adquirente. Na configuração da abordagem inicial desse tema, percebemos que em condições de venda de uma empresa, aporte de capital ou até mesmo uma combinação de negócios os ativos se apre- sentam como elementos essenciais e suas definições precisam ser cla- ramente colocadas na mesa de negociação para transações societárias. Porém, essas negociações com ativos nem sempre são tão simples assim, em alguns casos suscitam problemas relativos à mensuração de valoração deles (definição de valor), especialmente em relação aos Contabilidade societária e instrumentos estratégicos 101 ativos intangíveis, cuja mensuração comumente levanta certas dificul- dades de avaliação. Não obstante, o seu valor precisa ser mensurado com total confiabilidade, do contrário decorrerá da impossibilidade do registro contábil devidamente ativado. Mas, afinal, o que seria então a avaliação desses ativos? Essa avaliação consiste na determinação coerente do valor efetivo dos bens e direitos de uma empresa, de modo a evidenciar a real qualificação patrimonial contábil a partir de métodos especializados (quantitativos e qualitativos). Nesse aspecto, é importante evidenciarmos que os ativos a serem ava- liados não se consubstanciam apenas no patrimônio imobilizado (ativos tangíveis), mas também naqueles ativos classificados como intangíveis. A Lei das S.A. – Lei n. 6.404/1976 e alterações introduzidas pela Lei n. 11.638/2007 – apresenta diretrizes quanto à importância da avaliação de ativos a valor justo (valor em uso ou valor de mercado) nas mais dife- rentes transações societárias, as quais são consideradas principais fatos geradores para avaliações de ativos, são elas: fusões, cisões, incorpora- ções, dissoluções de sociedades ou ajustes de avaliação patrimonial. Essa avaliação pode ocorrer a partir de ativos corpóreos ou tangí- veis, como: estoques, imóveis, máquinas e equipamentos; instalações, veículos, infraestruturas, móveis e utensílios; e assim por diante, desde que visualizados sob o aspecto físico e material. Pode ocorrer também a partir de bens incorpóreos ou intangíveis, como: marcas, patentes, goodwill, entre outros, desde que sem constituição material. Quanto aos ativos intangíveis, cumpre salientarmos que o CPC 04 (R1) define critérios desses ativos, alinhado também com o CPC 46 (Mensura- ção do Valor Justo) (IFRS 13 2 ), no sentido de consubstanciar a realização da avaliação de tais ativos. Sobretudo, vale destacarmos que as avalia- ções de intangíveis são praticadas pelo mercado com base em técnicas pautadas em consenso internacional. 4.4.1 Teste de impairment O teste de impairment, também denominado de teste de recupera- bilidade ou teste de imparidade, tem o objetivo de realizar a avaliação dos ativos sob a perspectiva do valor recuperável de desvalorização. Sim, é isso mesmo que lemos: desvalorização. E a pergunta principal nesse aspecto é: qual é o valor recuperável de desvalorização dos ati- vos de uma empresa? A Lei das S.A. e as altera- ções dela estão disponí- veis na íntegra no site do Palácio do Planalto. • Lei n. 6404/1976 Disponível em: https://www. planalto.gov.br/ccivil_03/leis/ l6404consol.htm. • Lei n. 11.638/2007 Disponível em: https://www. planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2007/lei/l11638.htm. Acessos em: 16 jan. 2023. Leitura A sigla significa International Financial Reporting Standards (Normas Internacionais de Relatório Financeiro). 2 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l6404consol.htm https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l6404consol.htm https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l6404consol.htm https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2007/lei/l11638.htm https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2007/lei/l11638.htm https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2007/lei/l11638.htm 102 Contabilidade empresarial e societária Ocorre que com o passar do tempo os ativos podem passar por um processo de desvalorização, em outras palavras, podem reduzir o seu valor anterior em função de eventos normais, como a própria deterio- ração de um bem. Logo, esse processo de análise sobre a recuperação dos valores registrados no imobilizado e no intangível tem o objetivo de apurar o quanto é possível a recuperação de um valor perdido pela empresa, identificando o valor real líquido para eventuais receitas de- correntes do uso ou da venda dos aludidos ativos. O teste de impairment se refere, então, à redução do valor recupe- rável de ativo e está previsto no CPC 01 (R1) (Redução ao Valor Recu- perável de Ativos) e na Lei n. 11.638/2007. A aludida lei, por exemplo, enuncia a obrigatoriedade das empresas de grande porte quanto à avaliação dos ativos não circulantes (constantes nas demonstrações financeiras) para fins de impairment. O CPC 01 (R1) traz diretrizes para a definição de procedimentos que as empresas devem adotar para garantir que seus ativos não circulan- tes sejam registrados na contabilidade nos valores corretos, não ultra- passando seus valores de recuperação. É importante garantirmos que os ativos não sejam registrados na contabilidade por valor acima da- quele passível de ser recuperado por meio da sua utilização ou venda. Os resultados desse processo de avaliação devem ser registrados na contabilidade empresarial, com base na avaliação dos ativos que tra- zem resultados (que têm características de possibilidades de valor re- cuperável), considerando o valor contábil e o valor perdido recuperável. E quando devemos realizar esse teste na empresa? O artigo 183 da Lei n. 6.404/1976 responde a essa pergunta com o seguinte encami- nhamento: “a companhia deve efetuar, periodicamente, análise sobre a recuperação dos valores registrados no imobilizado e no intangível”. Embora não apresente explicitamente um período exato, é recomen- dável que a prática de impairment ocorra, pelo menos, anualmente (a cada exercício contábil). De modo prático, para a definição do valor contábil torna-se funda- mental conhecer o real valor do ativo avaliado, por exemplo, qual foi o valor de aquisição, e na sequência realizar a subtração do valor perdi- do. Logo, existem dois métodos que são utilizados no contexto contá- bil: valor em uso e valor justo, os quais não são excludentes quando da opção do uso de um ou do outro. Contabilidade societária e instrumentos estratégicos 103 O método valor em uso corresponde ao cálculo de projeção do Flu- xo de Caixa, considerando as eventuais entradas e saídas vinculadas ao uso do bem, ou a unidades geradoras de caixa, empregando a taxa de desconto coerente e trazendo a valor presente, ou seja, os valores atuais dos fluxos de caixa futuros ou previstos. Cumpre evidenciarmos que essa projeção considera os cinco anos futuros. Já o método pelo valor justo corresponde ao valor de venda com a exclusão dos custos decorrentes da transação comercial. Por exemplo, em uma venda de um ativo por R$ 150,00, cujos custos relativos à ven- da perfizeram um valor de R$ 50,00, o valor líquido de venda é pura e simplesmente R$ 100,00. Fácil, não é mesmo? Pensando na prática Suponhamos que em seu registro contábil a empresa TG dispõe de uma unidade geradora de caixa equivalente ao valor de R$ 200.000,00 e necessita realizar o teste de impairment. A TG contratou uma empresa de consultoria especializada para realizar o teste e, nesse caso, a consultoria apresentou em seu relatório que essa unidade geradora de caixa possui o valor recuperável de R$ 188.000,00. Em um cálculo simples de subtração (R$ 200.000,00 – R$ 188.000,00), con- cluímos que a perda por desvalorização consiste em R$ 12.000,00, o qual deverá ser registrado contabilmente no Balanço Patrimonial. 4.5 Investimentos em participações societárias Vídeo Investimentos de desenvolvimento, crescimento e expansão empresa- rial são amplamente difundidos e praticados no mercado corporativo na- cional e internacional. A partir de objetivos estratégicos claros e definidos, uma empresa investidora pode fazer parte de uma outra empresa ou de um grupo de empresas, adquirindo parte ou até mesmo o total de quotas (ou ações) dessa e de outras empresas, também denominadas investidas. A participação no capital de outras empresas (ou aplicação de recursos ou aporte de capital) é reconhecida no universo contábil como investimen- tos em participações societárias em outras empresas. A seguir veremos de modo mais específico como funcionam essas participações societárias. 104 Contabilidade empresarial e societária 4.5.1 Sociedades coligadas, controladas e controladoras As sociedades coligadas, controladas e controladoras foram defini- das e direcionadas a partir das previsões da Lei n. 6.404/1976 – tam- bém conhecida como Lei das Sociedades por Ações (LSA) –, e de maneira geral, uma sociedade coligada, segundo Oliveira et al. (2015), é defini- da dessa forma quando uma investidora – que não tem controle ou in- fluência na administração – tem participação de 20% ou mais do capital volante de uma empresa. Já a sociedade controlada e controladora ocorre quando a contro- ladora detém a participação de 50% ou mais do capital votante, assim como informa a LSA em seu artigo 243, parágrafo 2º (BRASIL, 1976): “considera-se controlada a sociedade na qual a controladora, direta- mente ou através de outras controladas, é titular de direitos de sócio que lhe assegurem, de modo permanente, preponderância nas delibe- rações sociais e o poder de eleger a maioria dos administradores”. Considerando essas definições, entenderemos como isso ocorre na prática: Pensando na prática Consideremos os cenários a seguir: • A empresa investidora Alfa dispõe de 35% das ações ordinárias (direito ao voto) e 40% das ações preferenciais da empresa Beta (denominada investida). • A mesma empresa investidora Alfa dispõe de 11% das ações ordinárias (di- reito ao voto) e 85% das ações preferenciais da empresa Gama (investida), não desempenha qualquer influência na gestão (administração) da Gama. • A Alfa ainda dispõe de 30% das ações ordinárias (com direito ao voto) e 70% das ações preferenciais da empresa Delta (investida). • Por fim, a Alfa, como empresa investidora, dispõe de 90% das ações ordinárias (direito ao voto) e 40% das ações preferenciais da empresa Ômega (investida). Com base nessas informações, é possível asseverarmos que a relação socie- tária dessas empresas é estruturada na seguinte formatação: • A empresa investida Beta é coligada da investidora Alfa, uma vez que a Alfa dispõe de mais de 20% das ações ordinárias, concedendo direito ao voto, porém sem ter o controle da Beta. Para deter o controle seria necessário dispor de mais de 50% do capital votante. (Continua) Contabilidade societária e instrumentos estratégicos 105 • Não existe relação da investida Gama como coligada ou controlada com a investidora Alfa, uma vez que esta não dispõe de mais de 20% das ações ordi- nárias, além de não ter qualquer influência na gestão (administração). • A empresa Delta é coligada da investidora Alfa, dado o fato de a Alfa dispor de 30% das ações ordinárias (ou seja, mais de 20%, com direito ao voto), não obstante não possui o controle da investida Delta. • A empresa Ômega como investida é controlada de Alfa, justamente porque aAlfa dispõe de mais de 50% das ações ordinárias, com condições de direito ao voto. Com esses exemplos fica muito mais claro para entendermos as dinâmicas das relações societárias entre as empresas que ocorrem com base em um processo de investimento e participação entre as sociedades. CONSIDERAÇÕES FINAIS Nos dias atuais é significativamente comum identificarmos sociedades inclinadas para expansão, associação a grupos empresariais, investimen- tos, participações societárias e ações relacionadas. Tal condição direciona à necessidade de uma contabilidade societária bem estruturada a partir de ferramentas estratégicas que respaldem operações desse gênero com eficiência, transparência e confiabilidade. Com base na importância dessa abordagem, preparamos este capítu- lo para tratarmos justamente de pontos fundamentais, como o impacto da governança corporativa e do compliance nas transações societárias, a aplicação dos instrumentos financeiros na contabilização societária, os critérios de avaliação de ativos para negociações societárias e as modali- dades de investimentos em participações societárias. Encerramos esse importante capítulo considerando os pontos mais relevantes da contabilidade societária e os instrumentos societários. Foi bastante produtivo, não é mesmo? ATIVIDADES Atividade 1 Com relação à governança corporativa, pense na seguinte situa- ção: você poderá voltar no tempo, ser nomeado como principal executivo da Enron, implementar um modelo de gestão adequado e mudar tudo que aconteceu. Após refletir sobre a situação em foco, responda à seguinte questão: como você acredita que a situação poderia ser mudada? Qual seria o caminho correto para o sucesso em vez do fracasso da Enron? 106 Contabilidade empresarial e societária Atividade 2 Ao considerar a periodicidade da realização do teste de impairment (teste de recuperabilidade de ativos), qual é o período recomendá- vel para realização dele? Atividade 3 Ao considerar que a empresa investidora Marte dispõe de 21% das ações ordinárias (direito a voto) e de 55% das ações preferenciais da empresa investida Saturno, qual seria a relação societária da investida Saturno e a investidora Marte? REFERÊNCIAS AGUILERA, R. V. 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As combinações de ne- gócios são características importantes das mudanças estruturais corporativas. Transformações societárias, aquisições, incorporações, fusões e cisões desempenham um papel cada vez mais importante em ambientes de ne- gócios altamente competitivos e se constituem em importantes ferramen- tas para sustentação ou até mesmo ampliação de poder de mercado. Tal assertiva é corroborada pelo crescente número de transações em todo o mundo, além da internacionalização das empresas e o respaldo em normas contábeis internacionais (IFRS – International Financial Reporting Standards –, conjunto de normas internacionais de contabilidade, emitidas pelo IASB – International Accounting Standards Board). No Brasil as operações societárias são regulamentadas pelo Código Civil – CC (Lei n. 10.406/2002) e pela Lei n. 6.404/1976 (Lei das Sociedades por Ações – LSA), os quais normatizam as transformações societárias, aquisições, incorporações, fusões e cisões empresariais nacionais. Assim, este capítulo objetiva explorar a conceituação dessas operações societárias e como ocorre o funcionamento delas, seus benefícios, processos e complexidades envolvidas. Com o estudo deste capítulo, você será capaz de: • compreender a transformação societária e os processos de aqui- sição, de incorporação, de fusão e de cisão, assim como suas im- plicações contábeis. Objetivo de aprendizagem Reorganização societária e combinação de negócios 109 5.1 Transformação societária Vídeo Primeiramente, é fundamental trazermos algumas definições e dis- tinções acerca de combinações de negócios, reorganização societária e transformação societária, termos que comumente são confundidos e tratados equivocadamente como sinônimos. A combinação de negócios é definida como uma transação ou ope- ração na qual um adquirente (uma entidade investidora) passa a deter o controle das operações de um ou mais negócios (CPC, 2011). Para ser definido como combinação de negócios, as palavras-chave são: transfe- rência de controle (principal característica de combinação de negócios). A combinação de negócios pode envolver várias configurações, como o estabelecimento de uma nova empresa que passa a deter o controle sobre as empresas combinadas, a transferência dos ativos de uma ou mais empresas combinadas para outra empresa ou a dissolu- ção de uma ou mais empresas combinadas, e assim por diante. Mas, afinal, o que compreende esse controle? Trata-se do “poder de governar as políticas financeiras e operacionais da entidade de forma a obter benefícios de suas atividades” (CPC, 2011). As combinações de negócios são instrumentos comuns de crescimento empresarial em ta- manho, em vez de crescimento por meio de atividades orgânicas (inter- nas), bastante comuns em transações de fusões e aquisições. A reorganização societária se refere a um processo de alteração empresarial no que concerne à composição estrutural ou social, opor- tunizado por quatro espécies de operações: transformação, incorpora- ção, fusão e cisão. Segundo Vicenconti e Neves (2018), os processos de reorganização societária se apresentam desde formatos mais simples até mais complexos, dependendo das operações que podem envolver valores pequenos, médios ou significativamente grandes. Para tanto, segundo esses autores, precisam ser considerados: a) os aspectos operacionais e financeiros da sociedade resul- tante, inclusive a necessidade de injeção de novos recursos por parte dos proprietários; b) os reflexos tributários das operações do ponto de vista da so- ciedade e dos seus proprietários; c) outros interesses por parte da sociedade e dos seus proprietá- rios. (VICENCONTI; NEVES, 2018, p. 447) 110 Contabilidade empresarial e societária As operações de transformação societária são fatos habituais no ambiente empresarial e decorrem da necessidade de mudança da ca- racterística societária das empresas, ou seja, das mutações jurídicas na estrutura das sociedades. Como sua nomenclatura já deixa claro, trata-se da alteração e/ou mudança de um tipo de sociedade empre- sária para outro. Nesse aspecto, a LSA, em seu artigo 220, esclarece que “a transfor- mação é a operação pela qual a sociedade passa, independentemente de dissolução e liquidação, de um tipo para outro” (BRASIL, 1976). Por- tanto, “a transformação obedecerá aos preceitos que regulam a consti- tuição e o registro do tipo a ser adotado pela sociedade” (VICENCONTI; NEVES, 2018, p. 469). Para exemplificar, podemos referenciar a transformação de uma Sociedade Anônima para uma Sociedade Limitada, obviamente em consonância com a lei e deliberação consensual e unânime dos sócios (com ressalva para situações em que esteja expresso nos documentos societários, como contrato social ou estatuto social, cláusulas autoriza- tivas de alteração do tipo societário, a partir da aprovação da maioria dos sócios ou dos acionistas que disponham de direito a voto). Sociedade S.A. Sociedade Ltda Um ponto que precisa ser observado é que a transformação socie- tária não pode ocasionar prejuízos aos direitos dos credores (artigo 1115 do CC e artigo 222 da Lei n. 6.404/1976), cujos compromissos de- vem ser honrados até a conclusão total dos pagamentos creditícios nas mesmas configurações de garantias anteriormente previstas do tipo de sociedade inicial (artigo 222 da Lei n. 6.404/1976). As transformações societárias podem ocorrer entre empresas de natureza similar ou distinta, sempre em observância às previsões legais e aos estatutos ou contratos sociais das sociedades. Nas seções subsequentes, trabalharemos com algumas operações societárias que refletem nas modificações formais empresariais, con- siderando a estratégia das empresas envolvidas, o aproveitamento de oportunidades ou até mesmo situações de necessidades para tal. Para melhor compreen- são do CPC 15 (R1) – Com- binação de Negócios, é altamente recomendável a sua leitura, com vistas a facilitar o entendimento dos pontos que estamos estudando neste capítulo. Acesse o link a seguir: Disponível em: https://conteudo. cvm.gov.br/export/sites/cvm/ menu/regulados/normascontabeis/ cpc/CPC_15_R1_rev_12.pdf. Acesso em: 24 jan. 2023. Leitura https://conteudo.cvm.gov.br/export/sites/cvm/menu/regulados/normascontabeis/cpc/CPC_15_R1_rev_12.pdf https://conteudo.cvm.gov.br/export/sites/cvm/menu/regulados/normascontabeis/cpc/CPC_15_R1_rev_12.pdf https://conteudo.cvm.gov.br/export/sites/cvm/menu/regulados/normascontabeis/cpc/CPC_15_R1_rev_12.pdf https://conteudo.cvm.gov.br/export/sites/cvm/menu/regulados/normascontabeis/cpc/CPC_15_R1_rev_12.pdf Reorganização societária e combinação de negócios 111 5.2 Aquisição Vídeo A operação de aquisição é um importante veículo para o redirecio- namento e renovação estratégica corporativa. Considerada como uma importante estratégia de crescimento empresarial, a aquisição consiste no processo de compra, por parte de uma empresa (adquirente), da maior parte ou até mesmo de todas as ações de uma outra empresa (empresa-alvo). Em outras palavras, uma aquisição é considerada uma combinação de negócios que ocorre quando uma empresa compra a maior parte ou as ações totais de outra empresa. Caso uma empresa compre mais de 50% das ações de uma empresa-alvo, ela passa a assu- mir efetivamente o controle desta. A aquisição é definida por Vazirani (2015, p. 4) como “uma ação cor- porativa em que uma empresa compra a maior parte, senão todas, das participações acionárias da empresa-alvo, a fim de assumir o controle da empresa-alvo”. As empresas adquirem outras empresas por inúmeras razões; elas podem buscar economias de escala, maior participação de mercado, diversificação, maior sinergia, reduções de custo ou novas ofertas de nicho, assim por diante. Obviamente, uma empresa compra outra co- mumente com a expectativa de que a combinação das duas valerá mais – ou não menos – do que a soma das partes. Os retornos que um adquirente obtémPor meio das informações fornecidas pela contabilidade em seus ba- lancetes mensais, o gestor pode acompanhar as despesas e promover ajustes, reduzindo-as sem sacrificar a receita da empresa. Por exemplo, Fundamentos da contabilidade empresarial e societária 13 comprar máquinas mais eficientes na questão energética pode reduzir as despesas com energia elétrica e aumentar o lucro da empresa. Entretanto, muitas empresas precisam também mostrar suas in- formações para obter financiamentos bancários ou para participar de processos licitatórios. O contador responsável deve estar com a conta- bilidade rigorosamente em dia para que as informações sejam úteis. Outro grande usuário dos serviços do contador é o governo, que por meio de diversas legislações exige que a empresa envie informa- ções que servirão de base de fiscalização ou de tomada de medidas de governabilidade. São exemplos de relatórios enviados ao Estado a Escrituração Contábil Digital (ECD) – na qual as empresas enviam suas informações contábeis e o Estado cria um imenso banco de dados ca- paz de verificar omissões nos recolhimentos de tributos – e a Relação Anual de Informações Sociais (RAIS), que serve como uma base de da- dos sobre os trabalhadores no Brasil e seu comportamento em relação às empresas (demissões, contratações etc.). 1.2 Legislação aplicada à contabilidade societária Vídeo A legislação aplicada à contabilidade societária, conforme obser- vado por Iudícibus, Martins e Gelbcke (2022), trata-se de um conjunto de normas, leis e outros regulamentos que direciona sua constituição, estruturação, operacionalização e escrituração, ainda tratando de sua dissolução e extinção. No Brasil, o principal órgão regulador da conta- bilidade societária é o Conselho Federal de Contabilidade (CFC), pois é o órgão responsável pela emissão de normas técnicas que orientam a aplicação da contabilidade nessa área. No âmbito societário, outros regulamentos jurídicos são aplicados, no entanto o conjunto de Normas Brasileiras de Contabilidade (NBC) configura o principal instrumento regulador normativo das entidades que atuam no país. Para compreendermos o impacto da legislação aplicada à conta- bilidade societária, devemos primeiramente entender como se deu o 14 Contabilidade empresarial e societária desenvolvimento da contabilidade, uma vez que a contabilidade socie- tária é uma das ramificações da contabilidade. Conforme Reis e Silva (2008), a história da contabilidade no Brasil iniciou no período colonial, quando foram desenvolvidos os primeiros armazéns alfandegários, daí surgiu a necessidade de um profissional que fosse responsável pelo acompanhamento e pelo controle, esse profissional foi denominado Contador Geral das terras do Brasil. No decorrer do tempo, devido às mudanças ocorridas no Brasil e no mundo, a contabilidade também se modificou para poder refletir a situação do patrimônio das empresas. Reis e Silva (2008) ainda ratificam o entendimento comum ao afir- mar que a contabilidade no Brasil até meados do século XX seguiu sob influência da contabilidade europeia. Entretanto, com o desen- volvimento da economia norte-americana, os doutrinadores no Brasil começaram a aderir aos padrões dela de contabilidade. Nesse senti- do, em 15 de dezembro de 1976 foi promulgada a Lei n. 6.404, que definia as regras para as empresas de capital aberto e normas gerais de contabilidade bem alinhadas com os padrões norte-americanos de contabilidade denominados United States Generally Accepted Accounting Principles (USGAAP). Esse entendimento é confirmado por Iudícibus e Marion (2018), que complementam que o desenvolvimento contábil é reflexo do desen- volvimento econômico. Isso se observou principalmente no início do século XX, quando surgiram as grandes corporações, o que, aliado ao formidável desenvolvimento do mercado de capitais, provocou o avan- ço das teorias e práticas contábeis norte-americanas, dando origem ao que alguns chamam de Escola Contábil Norte-americana. Nesse período a contabilidade no Brasil era mais voltada ao for- necimento de informações aos acionistas e ao Fisco, sendo ambos os principais agentes que influenciavam a contabilidade no Brasil, princi- palmente no aspecto regulatório. Entretanto, no fim do século passado foi iniciado um movimento mundial com duas correntes: uma buscava a padronização contábil, e a outra, a convergência das normas contá- beis, respeitando as características e especificidades de cada país. Nesse sentido, o Brasil procurou aderir às Normas Internacionais de Contabilidade, por isso foram promulgadas a Lei n. 11.638/2007 e Fundamentos da contabilidade empresarial e societária 15 a Lei n. 11.941/2009, que serviram de marco das mudanças ocorridas na contabilidade para convergência das normas brasileiras às normas internacionais. Entretanto, devemos ressaltar que a Lei n. 6.404/1976 ainda está vigente no Brasil, portanto cabe ao profis- sional contábil avaliar as normas mais adequadas, com base nas leis atuais e na antiga. Em 2005, o Conselho Federal de Contabilidade emitiu a Resolução CFC n. 1.055/2005, a qual criou o Comitê de Pronunciamentos Contá- beis (CPC) – idealizado a partir da união de diversas entidades –, que tem como objetivo: o estudo, o preparo e a emissão de documentos técnicos sobre procedimentos de contabilidade e a divulgação de informações dessa natureza, para permitir a emissão de normas pela entida- de reguladora brasileira, visando à centralização e uniformiza- ção do seu processo de produção, levando sempre em conta a convergência da Contabilidade Brasileira aos padrões internacio- nais. (CFC, 2005) Atualmente, o processo de normatização da contabilidade no Brasil tem ocorrido da seguinte maneira, salvo, claro, algumas exce- ções: o CPC é o órgão responsável por realizar a tradução das IRFS e IAS para o português, fazendo as devidas pontuações quando for necessário, evitando, assim, interpretações errôneas de termos e con- ceitos empregados nelas; por sua vez, o CFC aqui no Brasil é o órgão responsável pela normatização de normas contábeis de abordagem tanto técnica quanto profissional e faz as devidas edições dos pronun- ciamentos contábeis. De acordo com Santos e Schmidt (2015), as siglas IFRS e IAS são usadas para referenciar os padrões contábeis. A IFRS refere-se a International Fi- nancial Reporting Standards, que são Normas Internacionais de Relatórios Financeiros; e a IAS (International Accounting Standards), que são Normas Internacionais de Contabilidade. Reforçamos que a emissão dos pronun- ciamentos contábeis somente tem força normativa quando eles forem editados como norma pelo CFC. A seguir, apresentaremos um quadro com as normas em vigor editadas pelos CFC e que direcionam os proces- sos, os atos e os fatos dentro da contabilidade societária. 16 Contabilidade empresarial e societária Quadro 1 Normas Técnicas Gerais – NBC TG Correlação Nova Numeração Resolução CFC Nome da Norma CPC IAS NBC TG ESTRUTURA CONCEITUAL 1.374/11 Estrutura Conceitual para a Elaboração e Divul- gação de Relatório Contábil-Financeiro CPC 00R1 Framework NBC TG 01 (R3) DOU 06/11/15 Redução ao Valor Recuperável de Ativos CPC 01R1 IAS 36 NBC TG 02 (R2) DOU 22/12/16 Efeitos das Mudanças nas Taxas de Câmbio e Conversão de Demonstrações Contábeis CPC 02R2 IAS 21 NBC TG 03 (R3) DOU 22/12/16 Demonstração dos Fluxos de Caixa CPC 03R2 IAS 7 NBC TG 04 (R3) DOU 06/11/15 Ativo Intangível CPC 04R1 IAS 38 NBC TG 05 (R3) DOU 01/12/14 Divulgação sobre Partes Relacionadas CPC 05R1 IAS 24 NBC TG 06 (R2) DOU 06/11/15 Operações de Arrendamento Mercantil CPC 06R1 IAS 17 NBC TG 07 (R1) DOU 20/12/13 Subvenção e Assistência Governamentais CPC 07R1 IAS 20 NBC TG 08 1.313/10 Custos de Transação e Prêmios na Emissão de Títulos e Valores Mobiliários CPC 08R1 IAS 39 (part) NBC TG 09 1.138/08 Demonstração do Valor Adicionado (DVA) CPC 09 Não há NBC TG 10 (R2) DOU 01/12/14 Pagamento Baseado em Ações CPC 10R1 IFRS 2 NBC TG 11de uma aquisição são de- terminados pela diferença entre o valor sinérgico criado pela aquisição e o prêmio de preço pago para obter o controle do alvo. Mantendo constante o valor sinérgico de uma transação, a fração do valor que é apropriada pelo adquirente depende do preço que a empresa-alvo exige para ceder o controle de seus ativos. Obviamente, a presença de potenciais “licitantes concorrentes” confere poder de barganha ao alvo, aumentando a fração de valor apropriada para o alvo. Uma sinergia significa que a combinação de duas empresas deve exceder o valor que elas trazem como empresas individuais. O adqui- rente está procurando o resultado 1+1=3. Nesse aspecto, algumas eta- pas e encaminhamentos devem ser considerados do início ao fim do processo de aquisição: Em um processo de aquisição, a empresa que comprará a outra empre- sa é denominada empresa adquirente. A empresa que está sendo adquirida é nomeada de empresa-alvo. Saiba mais 112 Contabilidade empresarial e societária O processo inicia-se com a decisão de alienação da empresa. Primeiro o vendedor precisa de um consultor de vendas para preparar a empresa para a venda. O objetivo é identificar oportunidades, riscos, pontos fortes e fracos para criar medidas de agregação de valor e implementá-las, de forma que a empresa seja atrativa para os licitantes.Ba cs B ot on d/ Sh ut te rs to ck Em seguida, o vendedor se prepara para a transação propriamente dita. Há muitas tarefas a serem realizadas nesta fase, incluindo: determinação da estratégia de vendas, definição do perfil de requisitos dos compradores, identificação dos potenciais compradores, planejamento do fluxo da transação, definição de critérios de oferta e a criação de um memorando de informações. Uma vez realizadas as preparações necessárias, os potenciais compradores devem ser contatados (na prática, por um consultor externo). Antes de enviar o memorando de informações, um acordo estrito de confidencialidade deve ser assinado. Os licitantes interessados são convidados a apresentar propostas com base no memorando informativo. Os licitantes são, então, pré-selecionados e convidados a participar do processo de transação posterior. Uma carta com procedimentos necessários deve ser enviada aos potenciais licitantes para informá-los sobre o processo posterior. A partir daí, inicia-se a fase de due diligence. A due diligence inclui visita à empresa, apresentação e definição de riscos e oportunidades por meio da verificação dos documentos da empresa. É recomendável que seja realizado com a ajuda de um auditor profissional. Em seguida, os licitantes interessados apresentam ofertas vinculativas dentro de um determinado período. Mesmo que tenham sido recebidas muitas propostas vinculativas, apenas o melhor licitante assinará a carta de intenções e será convidado a negociar o contrato. Durante as negociações, os interesses e outras informações são compartilhados, e o preço e as condições de compra são combinados. Mesmo com a assinatura do contrato, a venda ainda não foi concluída. Somente com o cumprimento das condições contratuais acordadas, o contrato entrará em vigor, incluindo (mas não se limitando) o pagamento do preço de compra. Se as condições não forem cumpridas, a venda não entrará em vigor e o vendedor poderá cancelá-la. Com base nos acordos, existe o risco de o licitante conceder ao vendedor uma indenização pelo não cumprimento das condições contratuais. Se estiverem reunidas todas as condições, é realizada uma reunião final, que inclui, por exemplo, a constituição de garantias, alinhamento com bancos, definição de plano de transferência e determinação da comunicação externa e interna. Consequentemente, o contrato está oficialmente concluído. Reorganização societária e combinação de negócios 113 Na configuração dessa abordagem, as operações de aquisições podem se configurar como amigáveis ou hostis. As aquisições amigáveis aconte- cem quando a empresa-alvo consente seu processo de aquisição (o con- selho de administração está em concordância) pela empresa adquirente, em uma cooperação bilateral. Na maioria das vezes os processos de aqui- sições funcionam em benefício mútuo das empresas (adquirente e alvo). Ao contrário das amigáveis, as operações de aquisições hostis são identificadas a partir da ausência de consentimento da empresa-alvo quanto à aquisição, ou seja, não há concordância por parte do conse- lho de administração com a venda da empresa. Mas, afinal, como essa aquisição hostil pode acontecer? Como aprendemos, uma aquisição hostil é a aquisição de uma empresa-alvo por outra empresa (referida como adquirente); porém, nesse caso, a adquirente aciona diretamente os acionistas da empresa-alvo, seja por meio de uma oferta pública ou por meio de voto por procuração. Vamos exemplificar para melhor compreensão: Empresa Alfa Empresa Beta Interesse de compra A empresa Alfa está procurando definir uma estratégia a nível corpo- rativo e expandir para um novo mercado geográfico. A empresa Alfa aborda a empresa Beta com uma interessante oferta de compra, porém o conselho de administração da empresa Beta conclui que isso não seria do melhor interesse dos acionistas da empresa Beta e rejeita a oferta de compra. Apesar de constatar que a oferta de compra fora negada, a empresa Alfa continua pressionando por uma tentativa de aquisição da empresa Beta, a partir da abordagem junto aos próprios acionistas. Exemplo No cenário do exemplo, apesar da rejeição de sua oferta, a empresa Alfa ainda está tentando uma aquisição da empresa Beta. Essa situação seria então referida como uma tentativa de aquisição hostil. Para clarificar, a diferença entre uma aquisição hostil e uma aquisi- ção amigável é que, em uma aquisição hostil, o conselho de administra- ção da empresa-alvo não aprova a transação. Uma vez finalizado o processo de aquisição (seja amigável ou hos- til), a empresa adquirida pode passar a fazer parte das operações da empresa adquirente ou até mesmo deixar de existir. Por outro lado, a 114 Contabilidade empresarial e societária adquirente não altera sua denominação social nem mesmo a sua auto- nomia econômica e jurídica. E como vamos contabilizar na prática essa operação de aquisição? Vamos criar uma situação fictícia das empresas X e Y antes e após a incorporação: Balanços anteriores à incorporação Empresa X (incorporada) Ativo .................................................................................................................................. R$ 17.608,00 Passivo: Passivo Circulante ............................................................................................................... R$ 6.108,00 Capital: – Antônio Barroso ..................................................... (50%) ....................... R$ 3.750,00 – Juarez Vilela .......................................................... (50%) ....................... R$ 3.750,00 ..... R$ 7.500,00 Reservas e Lucros ....................................................................................... R$ 4.000,00 .. R$ 17.608,00 Empresa Y (incorporadora) Ativo ................................................................................................................................... R$ 56.110,00 Passivo: Passivo Circulante ..........................................................................................................R$ 10.140,00 Capital: – Diego Barroso ........................................................ (40%) .................... R$ 17.200,00 – Paula Vilela ............................................................ (30%) .................... R$ 12.900,00 – Joana Barroso ....................................................... (30%) .................... R$ 12.900,00 ... R$ 43.000,00 Reservas e Lucros .................................................................................... R$ 2.970,00 .... R$ 56.110,00 A empresa X (incorporada)aumentou seu capital a partir dos lucros e reservas registrados conta- bilmente no Patrimônio Líquido (R$ 4.000,00). Desse modo, o novo valor do capital da sociedade incorporada (R$ 11.500,00 = R$ 7.500,00 + R$ 4.000,00) passou a ser absorvido pela incorporadora dada à transação de incorporação. Com o aumento de capital da incorporadora, este passou a ser constituído no seguinte formato: Capital social anterior .....................................................R$ 43.000,00 (+) Aumento de capital (incorporação) ...........................R$ 11.500,00 (=) Capital posterior à incorporação ...............................R$ 54.500,00 (Continua) Exemplo Reorganização societária e combinação de negócios 115 Balanço posterior à incorporação Empresa Y (incorporadora) Ativo ...................................................................................................................................... R$ 73.718,00 Passivo: Passivo Circulante ................................................................................................................. R$ 16.248,00 Capital: – Diego Barroso ................................................ (31,56%) ..................................................... R$ 17.200,00 – Paula Vilela .................................................... (23,67%) ..................................................... R$ 12.900,00 – Joana Barroso ............................................... ( 23,67%) .................................................... R$ 12.900,00 – Antônio Barroso ............................................ (10,55%) ...................................................... R$ 5.750,00 – Juarez Vilela .................................................. (10,55%) ......................R$ 5.750,00............ R$ 54.500,00 Reservas .................................................................................................R$ 2.970,00........... R$ 73.718,00 Cumpre evidenciar que as aquisições estão intimamente relacionadas com processo de fusões e aquisições (do inglês, M&A – Mergers and Acqui- sitions). Ocorre que na fusão duas organizações passam a atuar conjunta- mente com foco na estruturação de uma nova empresa; por outro lado, na aquisição, a empresa adquirente assume o controle da outra. 5.3 Incorporação Vídeo Ao avançarmos em nosso conteúdo, passamos a compreender ain- da mais acerca de outras operações societárias. E, neste momento, va- mos estudar a respeito da incorporação. A incorporação de empresas é configurada a partir de, no mínimo, duas partes: a(s) incorporada(s) e a incorporadora. Nesse cenário, a(s) empresa(s) incorporada(s) são absorvidas pela incorporadora, de modo que aquelas são extintas (deixam de existir), em um sentido integrativo. Os exemplos a seguir ilustram processos de incorporação: Exemplo 1: Alfa Beta Alfa 116 Contabilidade empresarial e societária Exemplo 2: Alfa Beta AlfaGama No Exemplo 1, a empresa Beta foi incorporada pela empresa Alfa, e aque- la deixou de existir. Semelhantemente, no Exemplo 2, as empresas Beta e Gama foram incorporadas pela empresa Alfa e deixaram de existir. Logo, as incorporações podem ocorrer entre duas empresas ou mais, dependendo dos objetivos, interesses e estratégias das sociedades envolvidas. Sob a perspectiva contábil, considerando uma situação em que as empresas exemplificadas não dispõem de participação do capital da outra, além do fato de o processo de incorporação ser efetivado a partir dos valores contábeis existentes em cada uma, o procedimen- to coerente será a transferência dos ativos e passivos das sociedades incorporadas (Beta e Gama, que passarão a não existir mais) para o patrimônio da incorporadora (Alfa). Em consonância com o artigo 227 da Lei n. 6.404/1976 (Lei das So- ciedade por Ações – LSA), a incorporação “é a operação pela qual uma ou mais sociedades são absorvidas por outra, que lhes sucede em to- dos os direitos e obrigações”. Cumpre evidenciar que a operação de incorporação societária vai além da união entre personalidades jurídicas (empresas), compreen- dendo também absolutamente toda a estrutura empresarial, como instalações, operações, patrimônio, colaboradores e até mesmo os di- reitos e obrigações da incorporada. Exemplos práticos e reais de incorporação no Brasil são vislumbra- dos nas operações do Banco Santander – ao incorporar o Banco Banes- pa – e da Perdigão – ao incorporar a Sadia, criando a Brasil Foods (BRF). 5.4 Fusão Vídeo Em sua forma pura, a fusão se caracteriza pela associação de duas ou mais empresas que deixam de existir como entidades legais separa- das e formam uma nova empresa, a qual leva sob seu controle e gestão todos os ativos e passivos das sociedades que estão se fundindo, sob suposições otimistas e expectativas de que a empresa resultante de Você sabia que existe o ranking das empresas mais valiosas do mundo? Que tal conferir o ranking 2022? A pesquisa Marcas mundiais mais valiosas mostra as 100 marcas de maior valor. • Site em português – Valor Investe Disponível em: https://valorinveste. globo.com/mercados/renda-variavel/ empresas/noticia/2022/06/15/ veja-o-ranking-das-empresas-mais- valiosas-do-mundo-e-saiba-quem- e-a-unica-latino-americana.ghtml. • Site em inglês – Statista Dispoonível em: https://www. statista.com/statistics/264875/ brand-value-of-the-25-most- valuable-brands/. Acessos em: 25 jan. 2023. Saiba mais https://valorinveste.globo.com/mercados/renda-variavel/empresas/noticia/2022/06/15/veja-o-ranking-das-empresas-mais-valiosas-do-mundo-e-saiba-quem-e-a-unica-latino-americana.ghtml https://valorinveste.globo.com/mercados/renda-variavel/empresas/noticia/2022/06/15/veja-o-ranking-das-empresas-mais-valiosas-do-mundo-e-saiba-quem-e-a-unica-latino-americana.ghtml https://valorinveste.globo.com/mercados/renda-variavel/empresas/noticia/2022/06/15/veja-o-ranking-das-empresas-mais-valiosas-do-mundo-e-saiba-quem-e-a-unica-latino-americana.ghtml https://valorinveste.globo.com/mercados/renda-variavel/empresas/noticia/2022/06/15/veja-o-ranking-das-empresas-mais-valiosas-do-mundo-e-saiba-quem-e-a-unica-latino-americana.ghtml https://valorinveste.globo.com/mercados/renda-variavel/empresas/noticia/2022/06/15/veja-o-ranking-das-empresas-mais-valiosas-do-mundo-e-saiba-quem-e-a-unica-latino-americana.ghtml https://valorinveste.globo.com/mercados/renda-variavel/empresas/noticia/2022/06/15/veja-o-ranking-das-empresas-mais-valiosas-do-mundo-e-saiba-quem-e-a-unica-latino-americana.ghtml https://www.statista.com/statistics/264875/brand-value-of-the-25-most-valuable-brands/ https://www.statista.com/statistics/264875/brand-value-of-the-25-most-valuable-brands/ https://www.statista.com/statistics/264875/brand-value-of-the-25-most-valuable-brands/ https://www.statista.com/statistics/264875/brand-value-of-the-25-most-valuable-brands/ Reorganização societária e combinação de negócios 117 tal combinação de negócio apresentará melhores resultados quando comparada com as sociedades que a compõem ao atuar isoladamente. Em outras palavras, a fusão é uma combinação de duas ou mais sociedades empresariais em que os ativos e passivos de todas as en- tidades são transferidos para uma, que continua existindo, enquanto todas as outras deixam de existir. Assim, a fusão representa a absorção de uma empresa por outra, de modo que apenas uma nova sociedade permanecerá após a transação. De modo ilustrativo, podemos enten- der facilmente a fusão conforme o esquema a seguir: Alfa Beta Gama Nesse exemplo ilustrativo, tanto a empresa Alfa como a empresa Beta perdem sua personalidade jurídica. A partir da operação de fusão entre as sociedades é criada a empresa Gama, a qual se configurará como sucessora, inclusive quanto aos seus direitos e obrigações das empresas Alfa e Beta. As operações de fusão tendem a se concentrar em setores que estão passando por mudanças, como empresas de tecnologia, por exemplo. Segundo Botrel (2017, p. 23), os termos M&A conceituados isola- damenteconfiguram-se como: (i) fusão: “negócio jurídico por meio do qual duas ou mais sociedades se unem para formação de uma terceira, que as sucederá em todos os direitos e obrigações, extinguindo-se as corporações fundidas”; e (ii) aquisição: “negócio jurídico que tem como efeito a transferência da propriedade de um bem, mediante pagamen- to de um preço”. Os termos fusão e aquisição são usados de forma intercambiável porque o resultado é semelhante – uma empresa assume o controle da outra. Superficialmente, os significados de fusão e aquisição podem ser próximos ou, algumas vezes, complementares, já que o resultado é muitas vezes o mesmo: duas empresas (ou mais) que tinham proprie- dades distintas, doravante passam a operar sob “o mesmo teto”, comu- mente para alcançar algum objetivo estratégico ou financeiro. Fusões envolvem a combinação de duas empresas e resultam em uma nova entidade formada sob um nome corporativo. Em uma aqui- sição, uma empresa menor é comprada por uma empresa maior. De- pendendo dos termos do negócio, a empresa menor pode manter sua 118 Contabilidade empresarial e societária razão social e sua condição individual ou ser totalmente absorvida pela empresa adquirente. As fusões são votadas pelos conselhos de ambas as empresas e geralmente requerem a aprovação dos acionistas, enquanto as aquisi- ções podem ocorrer por meio de métodos mais agressivos executados pela empresa adquirente. Algumas aquisições são tão agressivas que são chamadas de aquisições hostis, conforme aprendemos em seção específica sobre aquisições. Fusões e aquisições se tornaram operações de negócios comuns, implementadas por milhares de empresas ao redor de todo o mun- do, entendidas como uma tendência global associada à reestruturação corporativa. Fusões e aquisições são eventos de ações societárias que determinam a reestruturação e a concentração de empresas com o ob- jetivo de ampliar suas atividades e sua posição no mercado (VAZIRANI, 2015), configurando como medidas de crescimento externo, inorgânico ou compartilhado entre sociedades. O objetivo das fusões e aquisições é permitir que as empresas eli- minem ameaças, adquiram novos ativos, reduzam custos e incentivem a inovação. Processos de M&A são o resultado de uma economia capi- talista competitiva em que um mercado lotado e a demanda por cresci- mento às vezes exigem que as empresas adquiram ou se fundam com concorrentes. Obviamente, tais operações envolvem uma variedade de complexidades e riscos. Para conduzir um acordo de M&A eficaz, a empresa interessada deve primeiro identificar empresas-alvo adequadas que possuam re- cursos complementares aos seus. Do outro lado, a previsão de fusões e aquisições também é importante para empresas que buscam oportu- nidades de serem adquiridas ou fundidas. Por exemplo, a previsão de fusões e aquisições pode ajudar empresas iniciantes a avaliar a possibi- lidade de serem adquiridas e identificar possíveis interessados. Os analistas devem avaliar também o valor esperado decorrente da proposta de combinação de negócios em relação ao preço do negócio, além da probabilidade de que a combinação ocorra e os resultados pretendidos sejam alcançados. Eles também devem con- siderar as ações tomadas por outros acionistas, reguladores, parti- cipantes do mercado e concorrentes, além das especificidades da Reorganização societária e combinação de negócios 119 transação, dado o impacto potencial de todos esses fatores na con- clusão e avaliação do negócio. Os analistas devem ser capazes de responder a perguntas como: a transação proposta faz sentido econômico e se alinha com a estraté- gia de negócios declarada pela administração? Como a transação está sendo financiada e como essa abordagem de financiamento afetará as finanças da empresa? Qual é a probabilidade de o negócio acontecer e quais são os riscos associados? No caso de uma oferta hostil, a empre- sa-alvo tem opções para se defender com sucesso da oferta indeseja- da? Qual é o impacto previsto para os acionistas? Há várias razões para empresas decidirem participar de transações de M&A, com vistas às boas perspectivas de crescimento e aumento de capital. Neste aspecto, os principais motivos que levam as empresas a operações de fusões e aquisições podem ser divididos com base na determinação das direções da atividade atual, bem como das perspec- tivas de desenvolvimento nos seguintes aspectos: Operacional: motivos relacionados às atividades operacionais atuais da empresa (ex.: produção, vendas). ph os ut or /s hu tte rs to ck Financeiro: formação de recursos financeiros da empresa, fontes de financiamento, liquidação de obrigações. Investimento: motivos relacionados com a atividade de investimento. Motivos estratégicos: como melhorar a eficiência da gestão, pesquisa de mercado, relacionamento com parceiros/concorrentes etc. Transações de M&A Você sabia que existe um website que traz informações atualiza- das diariamente acerca das principais fusões e aquisições no Brasil e no exterior? Este é um Portal de insights as a service, que tem como missão, a partir de informações públicas relevantes e atualizadas sobre o mercado de fu- sões e aquisições, auxiliar na concepção de estraté- gias que contribuam para traduzir esse conheci- mento na consecução dos objetivos de crescimento empresarial. Conheça no link a seguir. Disponível em: https:// fusoesaquisicoes.com/. Acesso em: 25 jan. 2023. Saiba mais https://fusoesaquisicoes.com/ https://fusoesaquisicoes.com/ 120 Contabilidade empresarial e societária As transações de M&A podem ser estruturadas de várias maneiras, dependendo das empresas que estão sob tratativas de combinação. As estruturas mais comuns são as verticais ou horizontais, que ocorrem quando as empresas compartilham um setor, mas podem ou não estar em concorrência direta umas com as outras. A seguir, vamos entender cada uma delas: Envolve duas empresas em concorrência direta uma com a outra (atuam na mesma segmentação/setor). Elas podem compartilhar as mesmas linhas de produtos ou mercados, portanto a fusão de ambas diminuirá a concorrência e aumentará imediatamente a participação no mercado. Horizontal Envolve duas empresas que atuam em etapas diferentes da cadeia produtiva. Como exemplo podemos considerar uma empresa fabricante fundindo-se com um fornecedor de insumos ou matérias-primas relevantes. Vertical Envolve duas empresas que oferecem o mesmo produto em mercados diferentes, por exemplo, em dois países diferentes. Tal transação pode ser mais fácil e promissora ao invés de as empresas buscarem a expansão de forma solitária para um novo mercado já dominado por uma empresa semelhante. Envolve duas empresas que operam nos mesmos mercados e que oferecem produtos relacionados, mas não idênticos. Por exemplo, uma empresa de telecomunicações na Europa pode se fundir com outra empresa europeia que forneça dispositivos conectados à internet, como telefones, televisores ou computadores. Ocorre quando duas empresas sem relação comercial (atividades distintas) se unem e permanecem como setores separados. As fusões de conglomerados costumam ser feitas para diversificar os fluxos de receita. Um exemplo interessante e conhecido é a fusão da Walt Disney Company com a ABC no ano de 1996. A fusão permitiu à Disney executar programas em uma rede de televisão popular e deu à ABC uma equipe criativa interna para projetos futuros. Extensões de mercado Extensão do produto Conglomerado arvec/Shutterstock Reorganização societária e combinação de negócios 121 5.5 Cisão Vídeo Em um relacionamento conjugal, a separação comumente decorre da incompatibilidade, contrastes e problemas na relação, emergindo a necessidade de estruturar uma nova vida das partes separadas. Ao utilizar este fato de forma analógica, no meio empresarial isso pode acontecer de modo semelhante, com base na necessidade de um processo de reestruturação, refletindo,em alguns casos, na cisão da sociedade a partir da divisão do patrimônio em duas ou mais partes e criando uma ou mais novas empresas, ou até mesmo integrando ao pa- trimônio da sociedade que, eventualmente, já possa existir. Neste último caso, a sociedade responsável pela absorção da parte do patrimônio da empresa que fora cindida assume os direitos e obrigações desta. Aplicando ainda a analogia do relacionamento conjugal, a cisão pode ser um instrumento interessante quando os sócios desejam des- continuar os trabalhos de forma conjunta, ou em circunstâncias em que a fragmentação das atividades operacionais seja mais interessan- te, considerando o interesse na melhor definição de portfólio ou seg- mentação empresarial. Para melhor compreensão, o artigo 228 da Lei n. 6.404/1976 escla- rece que “a cisão é a operação pela qual a companhia transfere parce- las do seu patrimônio para uma ou mais sociedades, constituídas para esse fim ou já existentes, extinguindo-se a companhia cindida, se hou- ver versão de todo o seu patrimônio, ou dividindo-se o seu capital, se parcial a versão”. Quando uma empresa decide vender, liquidar ou dividir seus ativos, isso é chamado de desinvestimento. As empresas podem alienar ativos por vários motivos, incluindo uma mudança no foco estratégico, ajuste inadequado do ativo dentro da corporação, sinergia reversa ou neces- sidades de fluxo de caixa. Para exemplificar, vamos analisar a seguinte situação: um investidor propôs a cisão de uma subsidiária da companhia. O investidor acredita que a separação da companhia e da controlada em duas empresas in- dependentes aumentará o valor para o acionista. O investidor baseia sua visão no fato de que a companhia e a con- trolada possuem diferentes interesses comerciais, financeiros e de 122 Contabilidade empresarial e societária crescimento e que atualmente os mercados não valorizam totalmente todos os elementos do negócio combinado. Ao determinar se a cisão proposta é do melhor interesse da empresa e seus acionistas, o con- selho precisará considerar uma série de fatores legais, financeiros e práticos para deliberação da transação de cisão. Logo, a essência da cisão está na redistribuição de ativos e rees- truturação da empresa, podendo ocorrer com sociedades de diversos tipos e características. A cisão pode ser empregada a partir de duas características: a cisão parcial e a cisão total. Na cisão parcial transfere-se parcialmente o patrimônio, subsistin- do a sociedade que fora cindida, conforme vemos a seguir: Beta Alfa Gama Al fa A cisão total configura-se a partir da cisão do patrimônio em sua totalidade, resultando na extinção completa da sociedade cindida. De acordo com Vicenconti e Neves (2018, p. 464), “em caso de cisão total com extinção da companhia cindida, os procedimentos são similares aos da cisão parcial, cabendo apenas aos administradores das empre- sas que absorveram o patrimônio da sociedade extinta, a publicação e o arquivamento dos atos da operação”, conforme figura ilustrativa: Beta Gama Al fa A partir dessas duas modalidades de cisão, Vicenconti e Neves (2018, p. 448) asseveram que as operações de cisão podem ocorrer nos seguintes cenários: a) cisão total com a criação de duas ou mais empresas novas; b) cisão total com versão do patrimônio para empresas já existentes; Reorganização societária e combinação de negócios 123 c) cisão total com versão de parte do patrimônio para empresa(s) nova(s) e parte para empresa(s) já existente(s); d) cisão parcial com versão de parte do patrimônio para socieda- de(s) nova(s); e) cisão parcial com versão de parte do patrimônio para empre- sas já existentes; e f) cisão parcial com versão de parte do patrimônio para socieda- de(s) nova(s) e empresa(s) já existente(s). Finalmente, no sentido de encerrar o presente capítulo, vale des- tacar que “a incorporação, fusão ou cisão podem ser operadas entre sociedades de tipos iguais ou diferentes e deverão ser deliberadas na forma prevista para a alteração dos respectivos estatutos ou contra- tos sociais” (artigo 223 da Lei n. 6.404/1976). Ainda conforme o aludi- do artigo da lei: § 1º Nas operações em que houver criação de sociedade serão observadas as normas reguladoras da constituição das socieda- des do seu tipo. § 2º Os sócios ou acionistas das sociedades incorporadas, fundi- das ou cindidas receberão, diretamente da companhia emissora, as ações que lhes couberem. § 3º Se a incorporação, fusão ou cisão envolver companhia aberta, as sociedades que a sucederem serão também abertas, devendo obter o respectivo registro e, se for o caso, promover a admis- são de negociação das novas ações no mercado secundário, no prazo máximo de 120 dias, contados da data da assembleia geral que aprovou a operação, observando as normas pertinentes bai- xadas pela Comissão de Valores Mobiliários. (BRASIL, 1976) E assim, englobando as operações societárias mais comuns, encer- ramos os conteúdos os quais permitem uma construção interessante do conhecimento na área. CONSIDERAÇÕES FINAIS Neste capítulo abordamos pontos fundamentais relativos às operações de natureza jurídica em que sociedades são formalmente modificadas. Identificamos que tais operações podem se apresentar desde uma confi- guração simples até processos significativamente complexos, dependendo, obviamente, de questões relativas à heterogeneidade organizacional, em- presas interessadas, tamanho da empresa, estrutura, interesse dos sócios, segmentação, estratégias envolvidas e demais matérias relacionadas. 124 Contabilidade empresarial e societária Com base nessa compreensão, combinações de negócios representam os maiores e mais prontamente observáveis investimentos corporativos de expansão, evidenciando a importância de tais operações para criação de valor para as empresas a partir da obtenção de sinergias operacionais, pa- trimoniais e financeiras, além da realocação de capital dentro da economia. Na configuração dessa abordagem, ficou evidente neste capítulo que a reorganização societária abrange várias possibilidades legais que oportu- nizam as sociedades a participar do capital de outras, ou de se reorgani- zar a partir da criação de nova(s) sociedade(s), ou ainda de segregar parte do seu capital para criação de uma nova empresa, além de tantas outras operações legalmente previstas. Sem dúvidas, é um conteúdo atual e alta- mente aplicável no mercado corporativo que permite reflexões acerca das estratégias empresariais sob a perspectiva da contabilidade societária. ATIVIDADES Atividade 1 Supondo que uma empresa deseja realizar a transformação socie- tária, de Sociedade Limitada para uma Sociedade Anônima (S.A.), está correto afirmar que essa operação, em específico, é um tipo de combinação de negócios? Justifique sua resposta. Atividade 2 É sabido que as operações de aquisições podem se configurar como amigáveis ou hostis. Quais seriam as principais diferenças entre elas? Atividade 3 Fusões e aquisições (M&A) é um termo geralmente usado para descrever o processo de combinação de empresas por meio de vários tipos de transações. Nesse cenário, quais são os principais motivos que podem levar uma empresa à opção de transações de M&A? Reorganização societária e combinação de negócios 125 REFERÊNCIAS BOTREL, S. Fusões e Aquisições. 5. ed. São Paulo: Saraiva, 2017. BRASIL. Lei n. 6.404, de 15 de dezembro de 1976. Poder executivo, Diário Oficial da União, Brasília, DF, 17 dez. 1976. Disponível em: https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/ l6404consol.htm. Acesso em: 23 jan. 2023. BRASIL. Lei n. 10.406, de 10 de janeiro de 2002. Diário Oficial da União, Poder Legislativo, Brasília, DF, 11 jan. 2002. Disponível em: https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/2002/ l10406compilada.htm. Acesso em: 6 fev. 2023. CPC – Comitê de Pronunciamentos Contábeis. Pronunciamento Técnico CPC 15 (R1) – Combinação de negócios. Brasília, DF, 4 ago. 2011. Disponível em: http://www.cpc.org.br/CPC/ Documentos-Emitidos/Pronunciamentos/Pronunciamento?Id=46.Acesso em: 23 jan. 2023. VAZIRANI, N. A Literature Review on Mergers and Acquisitions Waves and Theories. SIES Journal of Management, v. 11, p. 3-9, mar. 2015. VICENCONTI, P; NEVES, S. Contabilidade avançada e análise das demonstrações financeiras. 18. ed. São Paulo: Saraiva Educação, 2018. https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l6404consol.htm https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/l6404consol.htm https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/2002/l10406compilada.htm https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/2002/l10406compilada.htm http://www.cpc.org.br/CPC/Documentos-Emitidos/Pronunciamentos/Pronunciamento?Id=46 http://www.cpc.org.br/CPC/Documentos-Emitidos/Pronunciamentos/Pronunciamento?Id=46 Resolução das atividades 1 Fundamentos da contabilidade empresarial e societária 1. O Balanço Patrimonial constitui-se como a mais conhecida demonstração contábil e deve apresentar, entre outros requisitos, os saldos de todas as contas patrimoniais em determinado período. Para disposição das contas, quais critérios devem ser adotados para classificação das contas de Ativo e Passivo, respectivamente? Para classificação das contas patrimoniais, as contas do Ativo são classificadas de acordo com sua liquidez, ou seja, sua capacidade de converter o bem ou dinheiro em espécie. Já para as contas do Passivo e Patrimônio Líquido, o critério de classificação a ser utilizado é o da exibilidade, as obrigações são classificadas de acordo com o vencimento, iniciando-se pelas que têm o menor prazo de vencimento 2. Entre os regimes de contabilização, podemos citar o Regime de Caixa e o Regime de Competência. Quais são os contratempos causados pela utilização do Regime de Caixa na contabilização das Receitas e Despesas? A utilização da contabilização pelo Regime de Caixa, sem a utilização da conta de “recebidos no mês”, tem causado diversos contratempos a profissionais menos avisados, pois eles entendem que essas empresas não precisam de contabilidade. Isso é um grande engano, uma vez que a dispensa é dada simplesmente para fins tributários, não se aplicando aos demais aspectos da empresa. 3. O contador, quando do registro de determinado Ativo, deve conhecer a sua destinação e as características da empresa para efetuar as corretas classificação e contabilização desse Ativo. Nesse sentido, a aquisição de um automóvel pode ser classificada em quais grupos de contas? Justifique sua resposta considerando que você não dispõe de informações relativas a: valor, atividade da empresa e utilidade do veículo adquirido. Para a correta classificação da aquisição de um automóvel, esse poderia ser classificado como: • Estoque: se a atividade da empresa for comercialização de automóveis. 126 Contabilidade empresarial e societária • Investimento: dependendo do valor, uma empresa que não tem como atividade a comercialização de automóveis pode adquirir, eventualmente, um veículo por um valor abaixo do preço de vendas para revenda posterior. Se não for utilizado na atividade da empre- sa, pode ser contabilizado como investimentos. • Imobilizado: se o veículo for adquirido para utilização nas atividades da empresa, deverá ser classificado nesse grupo. Esta pergunta é relevante no sentido de que toda a contabilização de determinado ato ou fato contábil deve ser precedida de todas as informações possíveis para sua correta classificação. 2 Tópicos contemporâneos da contabilidade societária 1. A CPC 16 foi divulgada com o objetivo de estabelecer o tratamento contábil para os estoques. Ocorre que em muitas situações o bem pode estar danificado ou obsoleto. De acordo com essa CPC, qual é o tratamento que deve ser dado a esses itens do estoque? O custo dos estoques pode não ser recuperável caso esses estoques estejam danificados, caso se tornem total ou parcialmente obsoletos ou caso os seus preços de venda tenham diminuído. O custo dos estoques pode também não ser recuperável se os custos estimados de acabamento ou os custos estimados a serem incorridos para realizar a venda tiverem aumentado. A prática de reduzir o valor de custo dos estoques (write down) para o valor realizável líquido é consistente com o ponto de vista de que os ativos não devem ser escriturados por quantias superiores àquelas que se espera que sejam realizadas com a sua venda ou o seu uso. Nesse sentido, o valor de um bem obsoleto, danificado, deve ser revertido para Despesas no período. Não podendo, nesse caso, ficar contabilizados no ativo. 2. A CPC 12 estabelece os requisitos básicos a serem observados com relação à apuração do Ajuste a Valor Presente quando da elaboração das demonstrações contábeis. Em seu item 2, quais são as principais vantagens na utilização do Ajuste a Valor Presente nas Contas de Ativo e Passivo? A utilização de informações com base no Valor Presente concorre para o incremento do valor preditivo da contabilidade; permite a correção de julgamentos acerca de eventos passados já registrados; e traz melhoria na forma pela qual eventos presentes são reconhecidos. Se essas informações são registradas de modo oportuno, à luz do que prescreve a Estrutura Conceitual para a Elaboração e Apresentação Resolução das atividades 127 das Demonstrações Contábeis, o Pronunciamento Conceitual Básico desse CPC, em seus itens 26 e 28, obtém-se demonstrações contábeis com maior grau de relevância – característica qualitativa imprescindível. 3. Relativamente ao registro das Perdas Estimadas para Créditos de Liquidação Duvidosa, discorra sobre quais são as principais vantagens na sua contabilização para os gestores da sociedade. A constituição da PECLD proporciona demonstrações contábeis mais fidedignas e possibilita a evidenciação de demonstrações contábeis que reflitam a realidade da empresa, evitando, assim, distorções. 3 Informações contábeis e seus impactos nas organizações 1. Quando se fala de informações contábeis, estas devem possuir como direcionamento a relevância, entretanto existem outros critérios para que a informação possa atingir os objetivos a que se propõe. Entre eles, tem-se a representação fidedigna. Nesse sentido, quais atributos devem ser maximizados para que a informação seja útil na tomada de decisões? É importante que a informação com caráter de representação fidedigna contemple todos os seus atributos. No entanto, a perfeição é algo complexo de ser atingido. O profissional deve buscar a divulgação de uma informação completa, neutra e isenta de erros: • A representação completa deve ser entendida como aquela que contém todas as informações necessárias para subsidiar a tomada de decisão. • A representação neutra é livre de juízo de valor, não sendo tenden- ciosa na adoção das informações financeiras; a neutralidade funda- menta-se na observação da prudência. • A representação livre de erros é caracterizada pela informação livre de omissões que apresentam os eventos (atos e fatos administrati- vos) que devem ser registrados pela contabilidade. 2. As Notas Explicativas fornecem informações adicionais para um melhor entendimento dos usuários da informação contábil. Nesse sentido, de acordo com a NBC TG 26, quais aspectos devem ser contemplados para elaboração das Notas Explicativas? 128 Contabilidade empresarial e societária De acordo com a NBC TG 26, os aspectos que devem ser contemplados para elaboração das Notas Explicativas são: • as informações devem contemplar os fatores de integridade, autenticidade, precisão, sinceridade e relevância; • os textos devem ser simples, objetivos, claros e concisos; • os assuntos devem ser ordenados obedecendo à ordem observada nas demonstrações contábeis, tanto para os agrupamentos quanto para as contas que os compõem; • os assuntos relacionados devem ser agrupados segundo seus atributos comuns; • os dados devem permitir comparações com os de datas de períodos anteriores; • as referências a leis, decretos, regulamentos, normas brasileiras de contabilidade e outros atosnormativos devem ser fundamentadas e restritas aos casos em que essas citações contribuam para o entendimento do assunto tratado nas NE. 3. A demonstração do resultado do exercício constitui-se como um dos mais importantes relatórios fornecidos pela Contabilidade, e sua elaboração deverá seguir as regras da legislação. Relativamente ao regime (caixa ou competência) a ser observado para sua elaboração, qual regime deverá ser utilizado? O artigo 177 da Lei n. 6.404/1976 dispõe que deverá ser utilizado o regime de competência para elaboração da DRE. Nesse regime, as transações são registradas no período em que ocorrem, independentemente do pagamento ou recebimento no período. 4 Contabilidade societária e instrumentos estratégicos 1. Com relação à governança corporativa, pense na seguinte situa- ção: você poderá voltar no tempo, ser nomeado como principal executivo da Enron, implementar um modelo de gestão adequado e mudar tudo o que aconteceu. Após refletir sobre a situação em foco, responda à seguinte questão: como você acredita que a si- tuação poderia ser mudada? Qual seria o caminho correto para o sucesso em vez do fracasso da Enron? O caso da Enron, por mais complexo que se apresente, deveria considerar as boas práticas de governança e compliance de modo consistente. Espera-se que as respostas contenham sugestões semelhantes às abaixo indicadas: Resolução das atividades 129 • Realizar auditorias internas e independentes concretas (separação de empresa de consultoria e auditoria) para levantamento dos dados e apontamento da real situação empresarial financeira-contábil, mostrando transparência aos seus acionistas e interessados. • Implementar um coerente programa de integridade. • Instituir um conselho de administração com seu devido estatuto interno, distribuindo as funções e as responsabilidades, bem como as normas de funcionamento do conselho para uma boa gestão de conflitos de interesse. • Convocar uma assembleia geral para decisões bem direcionadas e consistentes. • Instaurar um comitê de auditoria e de governança corporativa para avaliar o trabalho dos auditores independentes e assessorar o conselho de administração. • Elaborar um código de conduta aprovado pelo conselho de administração. • Nomear pessoas distintas para os cargos de CEO e de presidente do conselho de administração. • Com a estrutura da empresa organizada e transparente é possível uma mudança de visão por parte dos interessados e uma melhor aceitação nos planos de melhorias e valorização das ações. 2. Ao considerar a periodicidade da realização do teste de impairment (teste de recuperabilidade de ativos), qual é o período recomendá- vel para realização dele? De acordo com o artigo 183 da Lei n. 6.404/1976: “a companhia deve efetuar, periodicamente, análise sobre a recuperação dos valores registrados no imobilizado e no intangível”. Não existe clareza na lei quanto ao exato período, porém é considerado como boa prática de mercado que o teste de impairment ocorra pelo menos anualmente (a cada exercício contábil). 3. Ao considerar que a empresa investidora Marte dispõe de 21% das ações ordinárias (direito ao voto) e de 55% das ações preferenciais da empresa investida Saturno, qual seria a relação societária da investida Saturno e a investidora Marte? No caso apresentado, a investida Saturno é coligada com a empresa investidora Marte, dado o fato de que Marte dispõe de mais de 20% das ações ordinárias, viabilizando o direito ao voto. Não obstante, não há qualquer relação de controle. Lembrando que para ocorrer uma relação de controle a empresa investidora necessariamente deve dispor de mais de 50% do capital votante. 130 Contabilidade empresarial e societária 5 Reorganização societária e combinação de negócios 1. Supondo que uma empresa deseja realizar a transformação socie- tária, de Sociedade Limitada para uma Sociedade Anônima (S.A.), está correto afirmar que essa operação, em específico, é um tipo de combinação de negócios? Justifique sua resposta. Não é correto afirmar que a transformação societária é um tipo de combinação de negócios, uma vez que a regra básica fundamental para classificação de combinação é a transferência de controle, em consonância com o CPC 15. Logo, o processo de transformação societária apontado no exercício corresponde à alteração do tipo societário para outro e não transferência de controle, conforme explica o artigo 220 da Lei das Sociedades Anônimas (Lei n. 6.404/1976): “a transformação é a operação pela qual a sociedade passa independentemente de dissolução e liquidação, de um tipo para outro”. 2. É sabido que as operações de aquisições podem se configurar como amigáveis ou hostis. Quais seriam as principais diferenças entre elas? As aquisições amigáveis acontecem quando a empresa-alvo consente seu processo de aquisição (o conselho de administração está em concordância) pela empresa adquirente, em uma cooperação bilateral. Na maioria das vezes os processos de aquisições funcionam em benefício mútuo das empresas (adquirente e alvo). Ao contrário das amigáveis, as operações de aquisições hostis são identificadas a partir da ausência de consentimento da empresa-alvo quanto à aquisição, ou seja, não há concordância por parte do conselho de administração com a venda da empresa e, nesse caso, a adquirente contata diretamente os acionistas da empresa-alvo, seja por meio de uma oferta pública ou por meio de voto por procuração. 3. Fusões e aquisições (M&A) é um termo geralmente usado para des- crever o processo de combinação de empresas por meio de vários tipos de transações. Nesse cenário, quais são os principais motivos que podem levar uma empresa à opção de transações de M&A? Existem vários motivos para empresas optarem por transações de M&A, principalmente com vistas às boas perspectivas de crescimento e aumento de capital. Nesse aspecto, os principais motivos que levam as empresas a operações de fusões e aquisições podem ser divididos com base na determinação das direções da atividade atual, bem como das perspectivas de desenvolvimento nos seguintes aspectos: Resolução das atividades 131 • Operacional: motivos relacionados às atividades operacionais atuais da empresa (ex.: produção, vendas). • Financeiro: formação de recursos financeiros da empresa, fontes de financiamento, liquidação de obrigações. • Investimento: motivos relacionados com a atividade de investimento. • Motivos estratégicos: como melhorar a eficiência da gestão, pesquisa de mercado, relacionamento com parceiros/ concorrentes etc. 132 Contabilidade empresarial e societária Empresarial Societária& ANTONIO CARLOS L. DE OLIVEIRA JANAÍNA GABRIELLE M. C. DA CUNHA AMARANTE C ontab ilid ad e em p resarial e societária Janaína G ab rielle M . C . d a C unha A m arante A ntonio C arlos L. d e O liveira ISBN 978-65-5821-223-2 9 786558 212232 Código Logístico I000834 Página em branco Página em branco(R1) DOU 20/12/13 Contratos de Seguro CPC 11 IFRS 4 NBC TG 12 1.151/09 Ajuste a Valor Presente CPC 12 Não há NBC TG 13 1.152/09 Adoção Inicial da Lei n°. 11.638/07 e da Medida Provisória no 449/08 CPC 13 Não há NBC TG 15 (R3) DOU 01/12/14 Combinação de Negócios CPC 15R1 IFRS 3 NBC TG 16 (R1) DOU 20/12/13 Estoques CPC 16R1 IAS 2 NBC TG 17 1.411/12 Contratos de Construção (revogada a partir de 1º/01/2018) CPC 17R1 IAS 11 Fonte: CFC, 2023. Faremos algumas observações sobre o Quadro 1. Primeiramente, ele não está completo, pois hoje em dia as NBC editadas pelo CFC estão na NBC TG 48, o objetivo da exposição do quadro foi exemplificar o processo de normatização de normas de contabilidade no Brasil. Ao analisarmos da direita para esquerda, podemos identificar as normas internacionais que foram traduzidas e interpretadas pelo comitê de pronunciamento técnico e divulgadas na forma de CPC. Continuando nossa interpretação do Quadro 1, identificamos o nome atribuído pela norma, bem como a resolução emitida pelo CFC ou a data de divulgação emitida em diário oficial da referida resolução. Na última coluna, da direta para a esquerda encontramos as NBC TG em ordem numérica. Cabe ainda observarmos Fundamentos da contabilidade empresarial e societária 17 que atualmente, além das NBC, o CFC tem emitido Interpretações Técni- cas Gerais (ITG), que visam auxiliar e orientar a escrituração societária de assuntos específicos no ambiente organizacional. Devemos chamar atenção para o fato de que a legislação societária, num conceito mais amplo, não apenas emprega instrumentos norma- tivos emitidos pelo CFC – com o objetivo de a legislação societária evi- denciar a transparência das ações que são adotadas pelas entidades –, mas também se guiará por instrumentos normativos de outras áreas do saber, como exemplificamos a seguir: • Normas técnicas de contabilidade – NBC TG. • Lei n. 6.404/1976 (leis das sociedades por ações). • Lei n. 11.683/2007 (trata de alteração de alguns artigos da Lei n. 6.404/1976). • Lei n. 10.406/2002 (Código Civil Brasileiro – capítulo que trata do direito empresarial). • Lei n. 9.790/1999 (Organizações da Sociedade Civil de Interesse Público – OSCIP). • Lei n. 4.595/1964 (Sistema Financeiro Nacional – SFN, devendo nessa lei ainda ser observado o tema intervenção, liquidação ex- trajudicial e administração temporária). • Lei n. 11.101/2005 (Falência e recuperação de empresas). • Departamento Nacional de Registro do Comércio (DNRC). • Cadastro de cartórios (para registro de determinados tipos de pes- soas jurídicas). O emprego de diversos instrumentos normativos, como exemplifi- cado anteriormente, tem como objetivo evidenciar a transparência das ações adotadas por parte das entidades, nesse quesito a contabilida- de societária como ciência do controle possibilita, por meio dos seus registros e controles, auxiliar os tomadores de decisão. Dessa forma, ela é fundamental, uma vez que as decisões dos usuários externos da informação contábil são direcionadas pelos relatórios contábeis desen- volvidos por meio da contabilidade societária. 18 Contabilidade empresarial e societária 1.3 Principais grupos de contas patrimoniais e de resultado Vídeo Conforme observamos no tópico anterior, a legislação aplicada à contabilidade societária tem como elemento direcionador as normas emitidas pelo CFC. As NBC têm como objetivo principal auxiliar e orien- tar quais procedimentos devem ser adotados para o correto registro dos elementos que constituem o patrimônio das entidades e refletem na contabilidade. Devido à dinâmica do patrimônio das entidades e sua natureza, seus elementos refletem aspectos tanto financeiros como econômicos. Dessa forma, para atendermos ao objetivo primordial da contabilidade societária – que é o de auxiliar na tomada decisão do usuário externo –, trabalharemos os elementos que constituem o pa- trimônio das organizações e dão fundamento aos relatórios contábeis divulgados por ela. De acordo com Polizel (2018), as contas contábeis podem ser re- conhecidas como patrimonial e de resultado. As contas patrimoniais representam aquelas que integram o Balanço Patrimonial de uma so- ciedade. Esse, conforme a NBC TG – Estrutura Conceitual, é composto de três grupos, sendo: • Ativo onde são reconhecidos os bens, direitos; • Passivo onde são reconhecidas as obrigações assumidas pela entidade; • Patrimônio Líquido onde é representado o Capital Social entre outras contas. Além das contas patrimoniais, existem as contas de resultado que, segundo Polizel (2018), representam contas de resultado das receitas, das despesas e dos custos. Devido à sua natureza, são reconhecidas como contas transitórias, ou seja, representam determinada compe- tência, são utilizadas no decorrer do exercício social e encerradas ao seu final. Por esse motivo não aparecem no Balanço Patrimonial, to- davia são elas que permitem a apuração dos lucros ou dos prejuízos gerados pela empresa, conforme a figura a seguir: Correlação Fundamentos da contabilidade empresarial e societária 19 Figura 2 Relação entre as contas patrimoniais e de resultado Receitas Ativo = Passivo Patrimônio Líquido + Despesas Lucro Fonte: Elaborada pelo autor. 1.3.1 Ativos e Passivos de uma empresa De acordo com a NBC TG – Estrutura Conceitual, também chamada de NBC TG 00, as contas do Ativo são dispostas em ordem crescente de grau de liquidez, ou seja, aquilo que se transforma antes em es- pécie financeira (dinheiro) é classificado primeiro; com certeza agora compreendemos porque as primeiras contas do Ativo Circulante são o Caixa, Bancos, conforme ocorre a conversão da liquidez da conta e de sua classificação. Para as contas do Passivo, o critério de classificação é sua disposição por ordem crescente dos prazos de exigibilidade, esta- belecidos ou esperados, observando-se iguais procedimentos para os grupos e os subgrupos, isto é, as dívidas que vencem primeiro devem ser classificadas antes. Nesse sentido, as dívidas para com os sócios (Patrimônio Líquido) são as que devem ser classificadas em último lu- gar, conforme a figura a seguir: 20 Contabilidade empresarial e societária Figura 3 Classificação das contas patrimoniais e de resultado Ativo = Passivo Patrimônio Líquido + Li qu id ez Ex ib ili da de Liquidez Capacidade de converter em dinheiro Exibilidade Obrigação de pagamento ou vencimento Fonte: Elaborada pelo autor. As contas de resultado são compostas de Receitas e Custos/Despe- sas. Essas contas são utilizadas no decorrer do período para acumular os saldos de valores que identificarão o lucro ou o prejuízo ao final do período, quando então serão encerradas. 1.3.1.1 Ativo Primeiramente, cabe relembrarmos o conceito de Ativo, que está disposto na NBC TG – Estrutura Conceitual: Ativo “é um recurso eco- nômico presente controlado pela entidade como resultado de even- tos passados” e complementa ao definir recurso econômico como “um direito que tem o potencial de produzir benefícios econômicos” (CFC, 2019). Deve ser observado que por se tratar de um recurso econômico o Ativo pode gerar Fluxo de Caixa tanto presente quanto futuro. Assim, Ativo são todos os bens e direitos que são controlados pela entidade, ou seja, que estão à sua disposição, que têm capacidade de geração de Fluxo de Caixa presente ou futuro. Devemos chamar aten- ção nesse trecho, pois, ao analisarmos as contas dos ativos, precisamos levar em conta suas características fundamentais: ter valor monetário, controle e expectativa de Fluxo de Caixa (benefícios) presente ou futu- ro. Vamos a um exemplo para uma melhor compreensão dessas carac- terísticas que revestem o Ativo. Fundamentos da contabilidade empresarial e societária 21 Imagine que você foi convidado a analisar as contas do Ativo da em- presa Tudo Certinho Sociedade Anônima. Para viabilizar sua análise foi encaminhado o Balanço Patrimonial e o Balancete dos devidos movi- mentos de saldos; entre ascontas do Ativo, os gestores têm dúvidas sobre um veículo que consta no Imobilizado, trata-se de uma Kombi que é usada para transportar os funcionários da empresa até suas residên- cias em dias em que está chovendo. A dúvida do gestor é se esse veículo não deveria ser baixado, uma vez que não gera nenhum tipo de Fluxo de Caixa para a empresa. Após sua criteriosa análise, você expôs seu parecer aos gestores, in- formando que: segundo a NBC TG – Estrutura Conceitual, o Ativo é um recurso econômico presente controlado pela entidade como resultado de eventos passados e, sendo um recurso econômico, deve possibilitar à entidade que lhe controla a geração de Fluxo de Caixa presente ou fu- turo. Fluxo de Caixa deve ser compreendido como os benefícios que um Ativo tem a capacidade de proporcionar. Portanto, tratando-se do veículo Kombi, esse gera Fluxo de Caixa não financeiro, na forma de benefícios, possibilitando o transporte dos funcionários em dias chuvosos. Ainda vale ressaltar que o mesmo bem (veículo Kombi) atende às características fundamentais de um Ativo, tem valor venal (ou seja, existe com valor de mercado para veículo). Ele se encontra no controle da entidade que detém sua posse, podendo ela usufruir da forma que melhor atender às suas necessidades, e produz benefícios econômicos, pois possibilita reduzir os custos com transporte dos funcionários em dias de chuva. Exemplo Outro aspecto interessante são os bens “colocados à disposição”, nesse caso exemplificaremos com a figura do comodato: algumas fá- bricas de cerveja emprestam refrigeradores/expositores para a ex- posição de seus produtos nos estabelecimentos vendedores. Esses expositores não são de propriedade da empresa que comercializa a bebida (bar/restaurante), entretanto estão à sua disposição e, assim sendo, devem estar contabilizados no imobilizado do estabelecimento que recebeu o empréstimo. Conforme explicado por Almeida (2018), o grupo do Ativo é compos- to de elementos patrimoniais que expressam valores, as contas que fazem parte desse grupo são consideradas investimento, que indicam a parte positiva do Patrimônio. As contas devem ser dispostas sempre em ordem decrescente de grau de liquidez dos elementos nelas regis- trados, observando-se igual procedimento para os grupos e os subgru- pos. Outro ponto a ser observado é que as contas patrimoniais, nesse 22 Contabilidade empresarial e societária caso em específico do Ativo, sofrem convenção contábil, com certeza devemos estar nos perguntando: o que é uma convenção contábil? As contas do Ativo, apesar de representarem os investimentos con- siderados como a parte positiva, têm sua natureza devedora. Vamos exemplificar: Imagine que você acabou de abrir sua empresa. Para a constituir você e seu sócio aplicaram em dinheiro R$ 100.000, ou seja, cada um contri- buiu com R$ 50.000, isso quer dizer que os R$ 100.000 vocês escrituram na conta caixa ou banco, correto? Mas quem disponibilizou o recurso não foi vocês? Com certeza você respondeu: sim, fomos nós! Exato, o recurso disponível no caixa da empresa foi disponibilizado por alguém ou algum ato administrativo, ou seja, nessa situação hipotética, por você e seu sócio. Dessa forma, justifica-se o lançamento seguir: D - CAIXA/BANCO ..........................................R$ 100.000,00 C - CAPITAL SOCIAL (você seu sócio) ...........R$ 100.000,00 No Balanço Patrimonial, o ativo figura sempre do lado esquerdo e as contas são classificadas nos seguintes grupos, de acordo com o artigo 178 da Lei das S.A. com nova redação dada pela Lei n. 11.638/2007 e MP n. 449/2008: Exemplo Figura 4 Contas do Ativo Circulante Não Circulante Disponível Direitos de Longo Prazo Investimentos Imobilizado Intangível Direitos de Curto Prazo Despesas do exercício seguinte A T I V O Fonte: Elaborada pelo autor. O Ativo pode ser classificado inicialmente em Ativo Circulante e Ativo não Circulante, e esse conceito é dado pelo NBC TG – Estrutura Conceitual, que dispõe: Fundamentos da contabilidade empresarial e societária 23 O ativo deve ser classificado como circulante quando satisfizer qualquer dos seguintes critérios: (a) espera-se que seja realizado, ou pretende-se que seja ven- dido ou consumido no decurso normal do ciclo operacional da entidade; (b) está mantido essencialmente com o propósito de ser negociado; (c) espera-se que seja realizado até doze meses após a data do balanço; ou (d) é caixa ou equivalente de caixa (conforme definido no Pro- nunciamento Técnico CPC 03 – Demonstração dos Fluxos de Caixa), a menos que sua troca ou uso para liquidação de passivo se encontre vedada durante pelo menos doze meses após a data do balanço. Todos os demais ativos devem ser classificados como não circu- lantes. (CFC, 2023) Para um melhor entendimento, analisaremos cada grupo de contas. Iniciaremos pelas contas do Ativo Circulante, que são divididas confor- me o quadro a seguir: Quadro 2 Grupos de contas do Ativo Circulante ATIVO CIRCULANTE Disponível Os Direitos Realizáveis a Curto Prazo As aplicações de recursos em despesas do exercício seguinte Fonte: Elaborado pelo autor. O primeiro grupo de contas do Ativo, o Circulante, é o grupo em que se encontram as contas com maior grau de liquidez. Temos as seguin- tes classificações: 1. Ativo Disponível Nesse grupo são classificadas as contas de maior liquidez, ou seja, as contas que têm alta liquidez e representam o recurso financeiro em espécie. As aplicações financeiras desse grupo são aquelas que pode- mos resgatar a qualquer momento e servem para dar uma rentabilida- de ao capital de giro da empresa. São exemplos de contas desse grupo: • Dinheiro em caixa; • Dinheiro em bancos – conta corrente; • Dinheiro em bancos – aplicações financeiras de liquidez imediata. 24 Contabilidade empresarial e societária 2. Os Direitos Realizáveis a Curto Prazo Devem ser classificados aqui os bens e os direitos que se espera receber, principalmente até o final do exercício seguinte, e que possuam maior capacidade de se transformar em espécie (liquidez). Uma exceção refere-se a valores a receber que não sejam operacionais, por exemplo, adiantamento de salários, que devem ser classificados no Ativo Realizável a Longo Prazo, independentemente do prazo de rece- bimento. São exemplos de lançamentos nesse grupo de contas: • Duplicatas a Receber; • Aluguéis a Receber; • Estoques; • Outros Valores. 3. As aplicações de recursos em despesas do exercício seguinte As Despesas Antecipadas, também chamadas de despesas diferidas, compreendem as despesas que são pagas antecipadamente, mas só serão consideradas despesas ou custos no decorrer do exercício. Um exemplo clássico é a contratação de um seguro para as insta- lações da empresa por 12 meses. Se fossem contabilizadas como des- pesas no mês da contratação, as demonstrações financeiras ficariam distorcidas. Assim, contabiliza-se “direito sobre seguros” nesse grupo de contas e a cada mês retira-se uma parte desse valor e contabiliza-se como despesas com seguros (de acordo com o prazo de vigência da apólice). Ao final dos 12 meses essa conta estará com saldo zero e o lançamento em despesa será efetuado proporcionalmente à vigência da apólice. São exemplos de contas lançadas nesse grupo: • prêmios de seguros; • despesas de juros pagos antecipadamente; • material de escritório; • vale transporte a ser distribuído. O segundo grande grupo de contas do Ativo refere-se ao Ativo Não Circulante, que, como vimos, é classificado como todos os ativos não classificados como Circulante e são subdivididos nos seguintes grupos: Fundamentos da contabilidade empresarial e societária 25 Quadro 3 Grupos de contas do Ativo Não Circulante ATIVO NÃO CIRCULANTE Realizável a Longo Prazo Investimentos Imobilizado Intangível Fonte: Elaborado pelo autor. 1. Ativo Realizável a Longo Prazo São classificadas as contas que representam os direitos realizáveis; após término doexercício seguinte, conforme descrito por Iudícibus, Martins e Gelbcke (2022), as contas classificadas nesse grupo do Ati- vo apresentam as mesmas características do Ativo Circulante, com a diferença de seu prazo de realização que é superior. São exemplos de contas desse grupo: • contas a receber com prazo superior ao término do ano seguinte; • créditos com sócios, diretores e sociedades coligadas ou controladas; • créditos oriundos de transações não operacionais; • aplicações em incentivos fiscais; • despesas antecipadas a longo prazo; • outros valores. 2. Subgrupo de Investimentos Nele são reconhecidas as operações que se configuram como par- ticipações de caráter permanente, ou seja, entidade que não tem in- teresse na especulação de mercado como seu principal objetivo. São exemplos de contas desse grupo: • participações societárias em outras sociedades; • direitos de qualquer natureza não classificáveis no Ativo Cir- culante e que não se destinem à manutenção da atividade da companhia ou da empresa, tais como: imóveis para renda, obras de arte, terrenos adquiridos para futura expansão da empresa etc. 26 Contabilidade empresarial e societária 3. Ativo Imobilizado São os bens que viabilizam as operações da entidade, ou seja, têm relação direta com o objetivo da entidade. No Ativo Imobilizado os bens são classificados conforme o desembaraço legal, ou seja, a facilidade no trato para venda ou aquisição do bem, como exemplo usamos a compra de um computador e a compra de um veículo. Primeiro vamos expor como deveria, legalmente, ocorrer a aquisição de cada um dos bens que comporá nosso Ativo Imobilizado. • A aquisição do computador: vamos até uma loja especializada, escolhemos o modelo e vemos a forma de pagamento, após es- ses trâmites acertados, o que garante o estabelecimento dessa transação comercial é a emissão da nota fiscal. • A aquisição de um veículo: vamos até uma revenda ou concessio- nária, escolhemos o veículo que mais nos agrada, acertamos preço e forma de pagamento; para a transação se efetivar, se o veículo for usado, solicitamos o extrato de situação do veículo junto ao Detran. Após isso, mesmo pagando pelo veículo, apenas temos o controle dele após o devido registro do certificado de registro do veículo (CRV), que garante nossa propriedade sobre esse bem. Usando o critério de desembaraço legal do bem, podemos concluir que é mais fácil a aquisição do computador do que a do veículo. As contas que são reconhecidas no Ativo Imobilizado de modo geral são: • móveis e utensílios; • equipamentos; • veículos; • imóveis; • imobilização em andamento. 4. Subgrupo do Ativo Intangível Faz parte do grupo do Ativo não Circulante, onde são classificados os direitos. Devido às especificidades desse grupo, foi emitida a norma NBC TG 04 (Ativo Intangível) e, conforme definição apresentada nela, o Ativo Intangível é identificado como um Ativo não monetário sem subs- tância física, que confere um direito a quem lhe controla. Cabe evidenciarmos que seu reconhecimento contábil deve con- templar alguns critérios que são tratados na norma NBC TG 04, entre os critérios destacamos a questão de sua identificação. Fundamentos da contabilidade empresarial e societária 27 De acordo com a norma, o Ativo Intangível requer ser identificado, isso se deve ao fato de buscar diferenciá-lo em relação a outras contas que também configuram o Ativo, como a questão do ágio, que pode ser gerado pela rentabilidade futura (goodwill) ou mesmo derivar de uma combinação de negócios. A NBC TG 04, no item 12, descreve os critérios que satisfazem a identificação de um Ativo Intangível como (CFC, 2023): (a) Se for separável, ou seja, puder ser separado da entidade e vendido, transferido, licenciado, alugado ou trocado, indivi- dualmente ou junto com um contrato, ativo ou passivo rela- cionado, independente da intenção de uso pela entidade; ou, (b) resultar de direitos contratuais ou outros direitos legais, independentemente de tais direitos serem transferíveis ou separáveis da entidade ou de outros direitos e obrigações. Cabe observarmos que as contas que estão classificadas e reconhe- cidas no subgrupo do Intangível sofrem amortização, ou seja, esses direitos no Ativo Intangível passam com o tempo a perder seu valor, ocorrendo a desvalorização, a amortização do Ativo Intangível, o que reflete a desvalorização do direito ao longo do tempo. Dessa forma, trata-se de uma conta redutora do Ativo Não Circulante do subgrupo Intangível. Devemos ainda esclarecer que amortização de Ativo Intangí- vel somente pode ser para aqueles ativos com vida útil definida. Outro ponto a ser observado com relação ao tratamento contábil do Ativo Intangível refere-se à sua reavaliação, conforme orientação da NBC TG 04, um Ativo Intangível pode ser reavaliado para que esse elemento do subgrupo do Ativo Não Circulante reflita sua exatidão, dessa maneira, a reavaliação corresponderá ao valor justo no mo- mento de apuração. 1.3.1.2 Passivo Passivo Circulante No Passivo Circulante são classificadas as contas conforme a NBC TG – Estrutura Conceitual, que serão exigidas dentro do exercício so- cial ou até o término do exercício social seguinte. Dessa forma, as obrigações assumidas pela entidade em que a exigibilidade pode ser requerida até o término do exercício seguinte devem ser classificadas 28 Contabilidade empresarial e societária no Passivo Circulante (PC). Os passivos aqui representados podem ser decorrentes de obrigações trabalhistas, previdenciárias, fiscais, contra- tuais e operacionais da pessoa jurídica. De acordo com a conceituação dada pela Resolução CFC n. 686/1990, alterada pela Resolução CFC n. 1.049/2005, que aprovou a NBC T 3.2, o Passivo compreende as origens de recursos representados pelas obri- gações para com terceiros, resultantes de eventos ocorridos que exigi- rão ativos para sua liquidação. A NBC TG – Estrutura Conceitual conceitua e classifica os elemen- tos contábeis que fazem parte dos relatórios financeiros, entre os elementos apresentados na referida norma encontramos o grupo do Passivo subgrupo PC. Segundo a referida norma, as contas reconhe- cidas nesse subgrupo devem refletir seu correto impacto financeiro, devendo ser reconhecidos ao valor principal da exigibilidade todos os encargos financeiros estimados, com a finalidade de evidenciar sua exatidão no momento de divulgação de seus valores no Balanço Patri- monial das entidades. A seguir, apresentaremos algumas contas que fazem parte do PC. Quadro 4 Contas do Passivo Circulante PASSIVO CIRCULANTE Fornecedores Salários a pagar Encargos sociais Tributos a recolher Empréstimos a pagar Outras contas a pagar Fonte: Elaborado pelo autor. Passivo não Circulante Classificam-se no Passivo não Circulante as obrigações que vence- rem em prazo superior ao exercício seguinte. Nesse grupo são clas- sificadas as contas com natureza credora cuja exigibilidade ocorrerá após o término do exercício seguinte, dessa forma, vamos expor um exemplo hipotético. Fundamentos da contabilidade empresarial e societária 29 A empresa Tudo Certinho Sociedade Anônima assumiu uma obrigação em 01/12/X1 no valor de R$ 36.000,00, dividido em 36 parcelas prove- niente da compra de um veículo, sendo que a primeira irá vencer apenas em X2, como deve ser representado contabilmente essa situação? Nesse caso devemos observar que parte da obrigação irá ocorrer no ano X2, e as demais parcelas apenas em X3, que constitui nosso Passivo não Circulante. Observe o lançamento: D - Veículos (conta do ativo/imobilizado) R$ 36.000,00 C - Financiamento do veículo (conta do Passivo Circulante/financiamen- tos) R$ 12.000,00 (nestas parcelas do X2, conforme vão ocorrendo vou amortizando obrigação contra conta caixa/banco) C - Financiamento de veículos (conta Passivo não Circulante/financia- mentos a longo prazo) R$ 24.000,00 (neste caso as parcelas que irão vencer apenas a partir de X3 que configurao próximo exercício social) Devemos observar que quando chegar em 12/X2, deve-se fazer nova classificação do Passivo Circulante e Passivo não Circulante do exem- plo em questão. Exemplo 1.3.1.3 Patrimônio Líquido No grupo de Patrimônio Líquido figurarão as contas que repre- sentam os capitais próprios da empresa. Atendendo à NBC TG – Es- trutura Conceitual, o Patrimônio Líquido é configurado pelas contas, conforme o quadro a seguir: Quadro 5 Contas do Patrimônio Líquido PATRIMÔNIO LÍQUIDO Capital Social Reservas de Capital Ajustes de Avaliação Patrimonial Reservas de Lucros Ações em Tesouraria Prejuízos Acumulados Fonte: Elaborado pelo autor. Capital Social O Capital Social é o capital investido na empresa por seus proprie- tários (acionistas ou quotistas) e representa o montante de capital re- gistrado no órgão competente. Ele tem origem no investimento que 30 Contabilidade empresarial e societária os acionistas ou os quotistas realizam ao entregarem tanto recursos financeiros em espécie quanto bens e direitos para a constitui- ção do patrimônio da entidade. A estrutura do Capital Social depende da constituição jurídica realizada, dessa forma, o capital pode ser representado tanto por ações – como nos casos de pessoas jurídicas constituídas na forma de socie- dade anônima – quanto por quotas, como nos casos de pessoas jurídicas constituídas, por exemplo, na forma de sociedade limitada. Existem na literatura alguns sinônimos de Capital Social, no entanto o conceito e a definição não são os mesmos, com certeza já lemos ou apareceu em alguma ati- vidade o termo capital social subscrito. O capital social subscri- to refere-se ao valor financeiro que um acionista ou quotista tem a responsabilidade de integralizar para constituir o Capital Social da empresa, vejamos um exemplo: O Capital Social da empresa Tudo Certinho Sociedade Anônima é de R$ 100.000, então no seu contrato social é esse o valor que deve constar. Até aqui tudo bem, mas onde entra o capital subscrito? O capital subscrito se refere ao valor da participação de cada acionista e quanto representa cada parte, tanto em valores quanto em percentuais. Ficaria desta forma: Acionista Capital Quotas Percentual Acionista 1 50.000 50.000 50% Acionista 2 50.000 50.000 50% A subscrição conforme demonstramos no exemplo refere-se à forma como o capital está sendo registrado, constituído. O Capital Social pode ser: • Subscrito: estabelecido pelo documento constitutivo da empresa, representado pelo contrato social ou Estatuto Social, e representa o compromisso assumido pelos sócios ou acionistas de contribuir com uma parcela de seu patrimônio particular para a constituição da em- presa. O capital subscrito poderá ser integralizado de uma só vez ou em parcelas, podendo ainda ser integralizado em espécie ou bens. • Integralizado: é o capital já pago pelo seu subscritor. Exemplo (Continua) Grafvish/Shutterstock Fundamentos da contabilidade empresarial e societária 31 • A integralizar (ou a realizar): é a parcela do capital subscrito e ainda não pago à empresa, ou seja, é o que resta a pagar do capital subscrito a ser aportado posteriormente. Reservas de Capital Segundo Almeida (2018), a Reserva de Capital é um recurso finan- ceiro que não passa pelas contas de resultados, ou seja, não é oriundo da transação de bens ou serviços por parte da entidade com terceiros, seus recursos são provenientes das contribuições realizadas pelos acio- nistas, com o objetivo de reforçar ou assegurar o capital da entidade. Ajustes de avaliação patrimonial As contrapartidas de aumentos ou diminuições de valor atribuí- dos a elementos do Ativo e do Passivo (art. 183, 184 e § 3º do art. 226 da Lei das S.A.), em decorrência da sua avaliação a valor justo (Lei n. 6.404/1976, art. 182, com redação dada pela Lei n. 11.638/2007 e MP n. 449/2008), serão classificadas como Ajustes de Avaliação Patrimonial enquanto não forem computadas no resultado do exercício em obe- diência ao regime de competência. Reservas de Lucros A Reserva de Lucro é estabelecida pela Lei n. 6.404/1976, e sua cons- tituição tem uma finalidade específica, normalmente com o objetivo de recursos para expansão da entidade. A constituição da reserva precisa ser justificada junto ao orçamento de capital, ainda, após apresentar justificativa para a devida constituição, precisa ser aprovada por meio de assembleia geral. A Lei das S.A. determina que serão classificadas como Reservas de Lucros as contas constituídas da apropriação de lucros da entidade. Isso significa dizermos que a empresa retém uma parte de seus lucros. Ações em tesouraria As ações em tesouraria são ações da própria empresa adquirida e sob sua custódia para uso posterior; deverão ser destacadas no Balanço 32 Contabilidade empresarial e societária como dedução da conta do Patrimônio Líquido, que registra a origem dos recursos aplicados na sua aquisição (art. 182, § 5.º, Lei das S.A.). Geral- mente aplica-se a empresas de capital aberto e são oriundas de recom- pra no mercado ou em alguns casos não foram oferecidas a investidores. Prejuízo do exercício O prejuízo do exercício ocorre pela confrontação entre Receitas e Despesas, sendo estas em valor superior às Receitas auferidas em de- terminada competência. Conforme a NBC TG – Estrutura Conceitual, o prejuízo do exercício deve ser amortizado quando existir as contas de Reserva de Lucros e reservas legais. Devemos observar que não cabe o tratamento de amortização de prejuízos do exercício na conta de lucros acumulados, pois desde 2010, por meio da Lei n. 11.638/2007, retificada pela Lei n. 12.941/2009, não existe mais a conta lucros acumulados, os lucros auferidos nos exercícios devem ser destinados conforme previ- são legal da Lei n. 6.404/1976. Deve ser observado que a conta prejuízos acumulados continua em vigor; quando a entidade auferir lucro em de- terminado exercício, esse prejuízo acumulado deve ser amortizado na conta lucro do exercício, antes das devidas destinações do lucro. 1.4 Dinâmica das contas patrimoniais e de resultado Vídeo Para entendermos a dinâmica da variação do patrimônio de uma empresa é essencial termos em vista a definição de conta, que é uma representação dos diversos itens do patrimônio de uma empresa. Na prática, o profissional responsável pela contabilidade tem a li- berdade de criar as contas de acordo com a necessidade de cada em- presa. Ou seja, a conta Contas a Pagar, por exemplo, pode ser unificada ou ainda segregada por cada tipo de dívida da empresa. Entretanto, cabe salientarmos que uma contabilidade mais detalhada pode forne- cer melhores informações aos tomadores de decisão. Para compreendermos um pouco mais esse universo, as contas devem apresentar algumas características que ajudam na sistemati- zação do processo. São elas: Fundamentos da contabilidade empresarial e societária 33 • Número: a cada conta é dado um número que a distingue das demais. Assim, quando observamos o balancete da empresa, podemos muitas vezes deduzir a qual grupo pertencem, pois na maioria das vezes as contas do Ativo começam com o número 1, e as do Passivo com o número 2. Sendo que as contas de Receita e Despesas, em sua grande maioria, começam com 3 ou 4. • Elenco: nome dado a cada conta. Deve ser claro e representar o elemento patrimonial respectivo. Por exemplo: Caixa, Estoques, Impostos a pagar etc. • Função: deve relacionar o que deve ser registrado na conta. Por exemplo, a conta Caixa deve relacionar todas as entradas e saí- das de numerários na empresa. • Funcionamento: descreve o funcionamento da conta. Por exem- plo, a conta Caixa deve ser debitada pela entrada de numerários e creditada pelas saídas/pelos pagamentos efetuados. Outro aspecto que deve ser levado em consideração refere-se ao fato de que as contas do Passivo representam as origens dos recursos e as contas do Ativo representam onde esses recursos estão sendo aplicados. Para um melhorentendimento, exemplificamos: A Sr.ª Magali está constituindo a empresa SomêLancias Comércio de Melancias. Para isso, integralizará o Capital Social de R$ 20.000 em dinheiro. O primeiro lançamento contábil da empresa será: Balanço Patrimonial da Empresa SomêLancias Ltda Ativo Patrimônio Líquido Caixa (debita) 20.000 Capital Social (credita) 20.000 Exemplo Pelo exemplo observamos que a origem dos R$ 20.000 que estão no caixa provém do dinheiro integralizado pela Sr.ª Magali, registrado no Capital Social da empresa. Caso o segundo fato na empresa recém- -criada fosse a aquisição de R$ 15.000 em melancias para revenda, compradas a prazo, o Balanço da empresa ficaria: Balanço Patrimonial da Empresa SomêLancias Ltda Ativo Patrimônio Líquido Caixa (debita) 20.000 Fornecedores (credita) 15.000 Estoque (debita) 15.000 Capital Social (credita) 20.000 34 Contabilidade empresarial e societária Outro fato que confunde os iniciantes na área de contabilidade refe- re-se à natureza das contas. Para um melhor entendimento da nature- za das contas, utilizamos uma representação gráfica da conta chamada razonete em T, conforme a seguir: Nome da Conta Valores a Débito Valores a Crédito Na prática, o lançamento de constituição da SomêLancias em forma de razonetes ficaria: Caixa – Ativo Capital Social – Patrimônio Líquido 20.000 20.000 Débito Crédito Débito Crédito Importante salientarmos que muitos estudantes de contabilidade imaginam que os razonetes em T serão utilizados somente na faculda- de, entretanto os informamos que muitas vezes na vida profissional, quando se questionam os lançamentos contábeis com outros profis- sionais da contabilidade, os razonetes em T são utilizados para o enten- dimento de diversas situações práticas. Somente para relembrarmos como a origem dos recursos provém do Passivo ou Patrimônio Líquido, essas contas possuem saldo credor, ou seja, são credoras da empresa (motivo pelo qual se creditou o Capi- tal Social), e como o Recurso foi lançado no Ativo significa que a empre- sa está devendo ao Passivo (motivo pelo qual se debitou a conta Caixa). Outro aspecto que devemos levar em consideração é que todas as contas podem receber lançamentos a débito e a crédito. Por exem- plo, a conta Caixa, por ser de natureza do Ativo e, consequentemente, devedora, receberá lançamentos a débito quando entrarem recursos no Caixa, e à crédito quando saírem recursos dessa conta. Para en- tendermos melhor a sistemática, imaginamos que a nossa empresa SomêLancias tinha R$ 20.000 no caixa da empresa e resolveu adquirir por R$ 2.000 uma estante para guardar as melancias, a qual a empresa pagou em dinheiro. O lançamento contábil seria: • Debita – Estantes – R$ 2.000 – pela aquisição das estantes (novo bem da empresa); • Credita – Caixa – R$ 2.000 – pelo pagamento das estantes. Fundamentos da contabilidade empresarial e societária 35 Na forma de razonetes, teríamos: Caixa – Ativo (bens e direitos) Estantes – Ativo (bens e direitos) 20.000 Saldo anterior 2.000 2.000 Saldo Atual 18.000 Saldo Atual 2.000 Assim, cada vez que aumentou o valor dos bens da empresa (Ativo), debitou-se a conta e, em contrapartida, cada vez que o valor de uma das contas do Ativo diminuiu foram creditados os valores. Fatos permutativos, modificativos e mistos Na escrituração contábil do dia a dia muitas vezes vamos nos depa- rar com uma operação nova, que exigirá um pouco mais de atenção, por isso é preciso entendermos que a variação patrimonial pode ocor- rer por fatos permutativos, modificativos e mistos. Inicialmente, conceituaremos fatos contábeis, que são todos os acontecimentos que provocam modificações na qualidade (qualitativas) e/ou na quantidade (quantitativas) no patrimônio de uma empresa. Es- ses fatos podem ser classificados em fatos permutativos, modificativos ou fatos mistos. Para entendermos esse conceito, devemos analisar se o fato que está sendo contabilizado alterará o valor do Patrimônio Líquido da em- presa. Ou seja, se os sócios ou os acionistas sofrerão impacto com a transação em seus lucros ou prejuízos. • Fatos permutativos: esse tipo de transação não altera o valor do Patrimônio Líquido da empresa, é simplesmente uma troca de recursos de uma conta ou um aumento ou uma diminuição das contas, normalmente de Ativo e Passivo. • Fatos modificativos: são classificados nessa situação aqueles fa- tos que alteram o valor do Patrimônio Líquido da sociedade. • Fatos mistos: são classificados como aqueles que são simultanea- mente permutativos e modificativos. 36 Contabilidade empresarial e societária Para ficar mais fácil o entendimento, exemplificamos: O Sr. Mac Phastel resolveu iniciar suas atividades comerciais criando a empresa de comércio de pastéis “O Senhor dos Pastéis” e, para isso, integralizou R$ 100.000,00 de Capital Social. Contabilmente teremos: Balanço Patrimonial da Empresa Senhor dos Pastéis Ltda Ativo Patrimônio Líquido Caixa 100.000 Patrimônio Líquido 100.000 TOTAL ATIVO 100.000 TOTAL PASSIVO 100.000 Para começar suas atividades na loja que montou, ele irá: • adquirir móveis por R$ 10.000, que comprará da Empresa Sobá Gulhos Comércio de Móveis Usados e pagará em 60 dias; • abrir uma conta corrente no Banco Dapra S/A e depositar R$ 80.000; • comprar 30 kg de farinha de trigo por R$ 500, que pagou em dinhei- ro, para começar a fazer os pastéis; • comprar também 50 kg de queijo por R$ 2.000, que também paga- rá à vista (em dinheiro), para rechear os pastéis. Então, a situação da empresa nesse momento é: Balanço Patrimonial da Empresa Senhor dos Pastéis Ltda Ativo Passivo Caixa 18.500 Móveis a pagar 10.000 Banco Dapra S/A 80.000 Estoque de farinha 500 Estoque de queijo 2.000 Patrimônio Líquido Móveis 10.000 Capital Social 100.000 TOTAL ATIVO 110.000 TOTAL PASSIVO 110.000 Exemplo Os fatos da tabela são classificados como fatos permutativos, pois não impactaram o Patrimônio Líquido da empresa e, com exceção da aquisição dos móveis, constituíram-se simplesmente de uma troca de Ativos da empresa. Entretanto, a nossa empresa exemplo “Senhor dos Pastéis”, para de- senvolver suas atividades, terá Despesas e Receitas, e a diferença entre esses dois grupos de contas será o lucro (ou prejuízo), que será, após o encerramento do período, transferido para o Patrimônio Líquido na Fundamentos da contabilidade empresarial e societária 37 conta de resultado do período. Nesse caso, os fatos que afetam o patri- mônio são fatos modificativos. A terceira classificação refere-se aos fatos mistos, que são em gran- de parte os que afetam as contas patrimoniais e as contas de resultado. Como exemplo, temos o pagamento de uma conta em atraso com juros. Ou seja, a parte do pagamento é fato permutativo, e o pagamento dos juros, pelo seu lançamento em Despesa, constitui fato modificativo. 1.5 Regime de caixa e de competência Vídeo Um aspecto muito importante da contabilidade e que muitas vezes gera discussões entre os profissionais da área refere-se à contabilidade por Regime de Competência ou por Regime de Caixa. Regime de Com- petência tem relação temporal, ou seja, relaciona-se ao momento que acontece o fato gerador ou da Receita ou da Despesa. Dessa forma, as Receitas e as Despesas devem ser incluídas na apuração do resultado do período em que ocorrerem, sempre simultaneamente quando se correlacionarem, independentemente de recebimento ou pagamento. Assim, uma receita de venda deve ser contabilizada como Receita independentemente de ser recebida ou não no mês em que for realiza- da a venda. Contabilizando-se conforme o exemplo a seguir: Debita – Caixa/Bancos ou Contas a Receber Credita – Receita com vendas No caso de uma Despesa, a sistemática a ser utilizada segue a mes- ma linha de raciocínio. Por exemplo, uma despesade energia elétrica do mês de novembro a ser paga em dezembro deve ser contabilizada em novembro, debitando-se Despesas com energia elétrica e creditando-se o Passivo em Contas a Pagar (quando do pagamento, no mês de dezem- bro, credita-se a conta Caixa ou bancos e debita-se Contas a Pagar). Algumas legislações tributárias permitem que a empresa comprove suas Receitas e Despesas pelo Regime de Caixa, entretanto trata-se ape- nas de uma forma de oferecer suas receitas à tributação, e não uma for- ma de contabilidade. Nesse caso, a empresa paga imposto sobre o valor efetivamente recebido, e não sobre o valor vendido e ainda não recebido. 38 Contabilidade empresarial e societária Operacionalmente falando, cria-se uma conta transitória no Ativo Circulante com elenco Recebimentos no mês e transita-se todo o valor efetivamente recebido no mês por essa conta, na hora da apuração dos impostos a pagar utiliza-se essa conta para levantamento da base de cálculo do imposto. Exemplificamos: A Empresa Omar Retada Comércio de Martelinhos de Ouro vendeu no mês de novembro R$ 100.000 à vista e R$ 80.000 a prazo (que serão recebidos em dezembro). Pelo regime de competência, a empresa tributa sobre o saldo da conta de Receita. Nesse caso, tivemos de receita no mês R$ 180.000, e, con- siderando hipoteticamente 15% de imposto, a empresa deveria recolher R$ 27.000 de imposto. Pelo regime de caixa, o valor efetivamente recebido foi de R$ 100.000. Assim sendo, considerando a mesma alíquota de imposto, a empresa desembolsaria (nesse mês) R$ 15.000 de imposto a pagar. 1. Contabilmente pelo regime de competência (desconsiderando a conta CMV): Credita – Receita de vendas 80.000 Debita – Disponível (caixa ou banco) – Vendas à vista 100.000 Debita – Ativo Circulante – Contas a Receber 80.000 O reconhecimento da apuração dos impostos seria contabilizado considerando a movimentação na conta de “Receita de Vendas”: Debita – despesas com impostos – 27.000 (R$ 180.000 x 15%) Credita – Impostos a pagar – 27.000 2. Contabilmente pelo regime de Caixa: (desconsiderando a conta CMV) e considerando que foi recebido 30.000 de vendas de meses anteriores: Credita – Receita de vendas – Vendas à vista 180.000 Debita – Ativo Circulante – Conta “Recebido no mês” 130.000 Credita – Ativo Circulante – Conta “Recebido no mês” 130.000 Debita – Disponível (caixa ou banco) – Vendas à vista 130.000 Debita – Ativo Circulante – Contas a Receber – 80.000 Credita – Ativo Circulante – Contas a Receber – 30.000 (vendas do mês anterior) O reconhecimento da apuração dos impostos seria contabilizado considerando a movimentação na conta de “Recebido no mês”: Debita – Despesas com impostos – 19.500 (R$ 130.000 x 15%) Credita – Impostos a pagar – 19.500 Exemplo Fundamentos da contabilidade empresarial e societária 39 Nesse sentido, para fins de planejamento tributário, pode ser inte- ressante para o empresário pagar impostos sobre o valor efetivamente recebido e utilizar esse valor do imposto que ele pagará posteriormen- te para investir na sua empresa (comprando e vendendo mercadorias, por exemplo) e minimizar o valor a ser pago com impostos. No exem- plo anterior nosso empresário só pagará os impostos sobre as vendas a prazo quando efetivamente receber de seus clientes. Dois aspectos importantes sobre os Regimes de Caixa e Compe- tência referem-se ao fato de que a Receita Federal permite, para as empresas tributadas com base no lucro presumido ou optantes pelo Simples Nacional, que para fins de fiscalização apresentem somente o livro Caixa, ou seja, dispensando a apresentação da contabilidade. Ressaltamos que essa legislação tem causado diversos contratempos a profissionais menos avisados, pois entendem que essas empresas não precisam de contabilidade. Isso é um grande engano, pois a dispensa é dada simplesmente para fins tributários, não se aplicando aos demais aspectos da empresa. Assim, se a empresa for participar de um proces- so licitatório, por exemplo, exige-se que sejam apresentadas todas as demonstrações financeiras, independentemente da forma de tributa- ção da empresa. Ou ainda, caso o escritório de contabilidade não esteja com a contabilidade da empresa efetuada, a organização contábil pode sofrer sansões do Conselho Regional de Contabilidade. Para os casos em que a Receita Federal dispensa a escrituração, orientamos que, em caso de fiscalização dela, o profissional contábil imprima e apresente simplesmente a razão das contas do Ativo Circu- lante Disponível (Caixa e Bancos) e assim estará cumprindo a legislação fiscal sem comprometer as demais normas de contabilidade. Para aprofundar mais seu conhecimento sobre o as- sunto, sugerimos a leitura do livro Manual de conta- bilidade das sociedades por ações: aplicável também as demais sociedades. IUDÍCIBUS, S.; MARTINS, E.; GELBCKE, E. R. 4. ed. São Paulo: Atlas, 2022. Livro CONSIDERAÇÕES FINAIS Neste capítulo procuramos apresentar os principais conceitos da con- tabilidade societária – um dos ramos ou especialidade da contabilidade –, seu principal objetivo é gerar informações úteis e adequadas aos usuários externos da informação contábil. O usuário externo da informação contá- bil encontra-se fora do ambiente da entidade, dessa forma, para direcio- nar suas decisões necessita da divulgação das demonstrações contábeis, sendo esta uma das funções da contabilidade societária: a divulgação dos demonstrativos contábeis ou relatórios financeiros, que orientam os usuários externos em suas tomadas de decisão em relação à entidade, 40 Contabilidade empresarial e societária por exemplo, investir ou não nela, quanto adquirir ações etc. Essas são algumas das informações geradas quando os usuários internos analisam as informações divulgadas pela contabilidade societária. Para que a contabilidade societária consiga atingir seus objetivos, deve pautar suas ações nas normas contábeis em vigor no Brasil e também em dispositivos jurídicos que balizem suas operações. Dessa forma, para o atendimento à legislação societária contábil é fundamental o conhecimen- to do processo de normatização de contabilidade, pois possibilitará identi- ficar quais são as normas em vigor que devem ser contempladas durante o processo de reconhecimento dos atos e os fatos administrativos que refletem na contabilidade societária. ATIVIDADES Atividade 1 O Balanço Patrimonial constitui-se como a mais conhecida de- monstração contábil e deve apresentar, entre outros requisitos, os saldos de todas as contas patrimoniais em determinado período. Para disposição das contas, quais critérios devem ser adotados para classificação das contas de Ativo e Passivo, respectivamente? Atividade 2 Entre os regimes de contabilização, podemos citar o Regime de Caixa e o Regime de Competência. Quais são os contratempos causados pela utilização do Regime de Caixa na contabilização das Receitas e Despesas? Atividade 3 O contador, quando do registro de determinado Ativo, deve conhecer a sua destinação e as características da empresa para efetuar as corretas classificação e contabilização desse Ativo. Nesse sentido, a aquisição de um automóvel pode ser classificada em quais grupos de contas? Justifique sua resposta considerando que você não dispõe de informações relativas a: valor, atividade da empresa e utilidade do veículo adquirido. REFERÊNCIAS ALMEIDA, M. C. Contabilidade Societária. São Paulo: Ed. Atlas. 2018 BRASIL. Lei n. 4.595, de 31 de dezembro de 1964. Diário Oficial da União, Poder Executivo, Brasília, DF, 31 dez. 1964. Disponível em: https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/ L4595.htm. Acesso em: 31 jan. 2023. https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L4595.htm https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/L4595.htm Fundamentos da contabilidade empresarial e societária 41 BRASIL. Lei n. 6.404, de 15 de dezembro de 1976. Diário Oficial da União, Poder Executivo, Brasília, DF, 17 dez. 1976. Disponível em: https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Leis/
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