Seminário II

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<p>Módulo Tributo e Segurança Jurídica</p><p>MARIA LÚCIA PAVANI BUENO</p><p>SEMINÁRIO II - ESPÉCIES TRIBUTÁRIAS</p><p>Módulo Tributo e Segurança Jurídica</p><p>Questões</p><p>1. Efetue, de forma fundamentada, proposta de classificação jurídica dos tributos,</p><p>evidenciando os critérios classificatórios adotados. A destinação do produto da</p><p>arrecadação tributária é relevante para a classificação jurídica dos tributos e</p><p>consequente definição das espécies tributárias? Considerar, na análise da</p><p>pergunta, o art. 167, inciso IV, da CF/88, e o art. 4º do CTN. (Vide anexo I). A</p><p>legislação tributária pode proibir a compensação de tributos entre diferentes</p><p>espécies sob a justificativa de que a destinação das receitas são diferentes? (Vide</p><p>REsp 1.449.713)</p><p>Conforme já sabido, tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda</p><p>ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída</p><p>em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.</p><p>Dentro deste nicho existem várias subdivisões. Sendo a classificação jurídica</p><p>dos tributos uma delas.</p><p>Com base da legislação brasileira, em especial o artigo 4º do Código Tributário</p><p>Nacional e o artigo 167, inciso IV da Constituição Federal, a classificação é baseada em</p><p>critérios como a natureza do fato gerador, o procedimento de arrecadação, a base de</p><p>cálculo e a finalidade regulatória. A destinação do produto da arrecadação é relevante</p><p>para a análise das espécies tributárias, mas não é o único critério utilizado,</p><p>especialmente considerando as regras constitucionais e legais que regem a</p><p>arrecadação e a vinculação das receitas tributárias.</p><p>Vê-se que tributo é repartido de acordo com sua regra-matriz de incidência, e o</p><p>que os une são especificamente a hipótese de incidência do tributo e a sua base de</p><p>cálculo, separando aquele que vincula o fato gerador a uma atividade estatal, daquele</p><p>que não o faz. Separa-se também a distinção ou não da receita arrecadada e a</p><p>restituição ou não desses valores.</p><p>A destinação do produto da arrecadação é um fator relevante, mas não é o</p><p>único critério utilizado para classificar os tributos. A destinação, quando existente,</p><p>costuma ser mais proeminente em contribuições especiais, como os empréstimos</p><p>compulsórios e as contribuições sociais, onde a arrecadação é direcionada para fins</p><p>Módulo Tributo e Segurança Jurídica</p><p>específicos.</p><p>A classificação dos tributos também é influenciada por outros critérios, como a</p><p>natureza do fato gerador, o procedimento de arrecadação, a base de cálculo e a</p><p>finalidade regulatória. Isso significa que, embora a destinação seja um fator a ser</p><p>considerado na análise das espécies tributárias, ela não é o único critério e pode variar</p><p>de acordo com a natureza do tributo.</p><p>Com isso em mente, podemos agora diferenciar as espécies normativas, e</p><p>conforme leciona o mestre Paulo de Barros Carvalho1 podem ser divididas em três</p><p>concretas (imposto, taxa e contribuição de melhoria). Porém, podemos elencar mais</p><p>duas (empréstimos compulsórios e contribuições sociais) que parcela da doutrina</p><p>defende que possuam fatos geradores.</p><p>Paulo de Barros, utiliza o critério da vinculação à atividade estatal o binômio</p><p>“hipótese de incidência e base de cálculo” poderiam se encaixar dentro de uma das três</p><p>espécies concretas (classificação tripartite).</p><p>Imposto: o imposto possui fato gerador estipulado pelo Código Tributário</p><p>Nacional e a Constituição Federal. É um tributo não-vinculado em que sua hipótese de</p><p>incidência é confirma0da diretamente pela base de cálculo do tributo, não havendo</p><p>atuação do Poder Público, e não havendo destinação específica.</p><p>Taxa: a taxa também possui fato gerador estipulado pelo Código Tributário</p><p>Nacional e a Constituição Federal. Trata-se de um tributo vinculado, no qual há (como</p><p>o próprio nome da já diz) uma atividade estatal que vincula o contribuinte, no qual a</p><p>atuação do Estado é medida pela base de cálculo dessa taxa, possuindo uma</p><p>destinação específica.</p><p>Contribuição de melhoria: Temos também a contribuição de melhoria, que</p><p>possui seu fato gerador estipulado pelo Código Tributário Nacional em seu artigo 81. É</p><p>um tributo indiretamente vinculado. Ou seja, depende diretamente de uma atividade</p><p>estatal que tenha o contribuinte relacionado a ela. Não possui uma destinação</p><p>1 CARVALHO, Paulo de Barros, Direito Tributário, Linguagem e Método, 7. ed. rev. - São Paulo</p><p>: Noeses, 2018, pg 460-461</p><p>Módulo Tributo e Segurança Jurídica</p><p>específica, o Estado é quem decide seu destino.</p><p>Agora, em se tratando das espécies divergentes, doutrinadores, como por</p><p>exemplo Paulo Ayres Barreto2 e Aliomar Baleeiro3, utilizam-se da “vinculação”,</p><p>“destinação” e “restituição” para estipular as espécies tributárias. Com isso, além de</p><p>elencar as três acima citadas (imposto, taxa e contribuição de melhoria), entendem que</p><p>também devem ser consideradas espécies tributárias os empréstimos compulsórios e</p><p>as contribuições sociais (classificação pentapartite):</p><p>Empréstimos compulsórios: Agora, em se tratando dos empréstimos</p><p>compulsórios, não há fato gerador definido pelo Código Tributário Nacional ou pela</p><p>Constituição Federal, mas pode ser instituído pela União. A destinação do recolhido é</p><p>definida pela motivação de sua criação. Para Paulo de Barros Carvalho, os empréstimos</p><p>compulsórios poderiam adentrar às três espécies de tributo, sendo os impostos, taxas</p><p>e contribuições de melhoria.</p><p>Contribuições Sociais: As contribuições sociais também não possuem fato</p><p>gerador definido pelo Código Tributário ou a Constituição Federal, não suportando</p><p>definição de espécie tributária autônoma. Assim como os Empréstimos Compulsórios,</p><p>têm sua destinação definida de acordo com a motivação de sua criação. Podendo assim,</p><p>se enquadrar como imposto ou taxa.</p><p>Agora, sabendo da relevância da destinação, conforme a classificação</p><p>pentapartite, é necessário analisar a divergência legal entre a necessidade de</p><p>classificação e destinação jurídica entre o artigo 4º do CTN e o artigo 167, inciso IV da</p><p>CF.</p><p>Para o CTN, a destinação é irrelevante, porém para a Carta Magna a destinação</p><p>é necessária para sua classificação tributária. Mas, para a correta aplicação, é</p><p>necessário observar que o disposto pela Constituição Federal deve ser utilizado, vez</p><p>que se trata de lei mais nova, além de ser hierarquicamente superior ao CTN. Devendo</p><p>assim prevalecer o entendimento da possibilidade de considerar a vinculação da</p><p>2 BARRETO, Paulo Ayres. Contribuições: regime jurídico, destinação e controle. São Paulo:</p><p>Noeses, 2006.</p><p>3 BALEEIRO, Aliomar, “Direito Tributário Brasileiro – Atualização de Misabel Abreu Machado</p><p>Derzi, 11ª Ed, Ed. Rio de Janeiro: Forense, 2007, pp. 63 e 71.</p><p>Módulo Tributo e Segurança Jurídica</p><p>espécie tributária para fins de classificação do tributo.</p><p>Por fim, em relação a possibilidade de compensação tributária entre diferentes</p><p>espécies, entende-se que não, a legislação não poderá proibir a compensação de</p><p>tributos de diferentes espécies entre si.</p><p>Nada obstante, como toda regra possui uma exceção, REsp 1.449.71 3 trouxe</p><p>uma forma de vedação de compensação. A chamada compensação cruzada, não</p><p>podendo haver compensação de tributos que eram administrados pela Receita Federal</p><p>(fazendários), paralelamente com aqueles administrados pelo INSS (previdenciários).</p><p>Mas a exceção é única e específica para esse caso, devendo ser entendido que</p><p>não, a legislação não poderá impedir a compensação.</p><p>2. Que é taxa? Que se entende por o “serviço público” e “poder de polícia”? (Vide</p><p>anexo II). Há necessidade de comprovação da efetiva fiscalização para cobrança</p><p>da taxa de poder de polícia? (Vide anexos III, IV e V).</p><p>Conforme dito acima, a taxa é um tributo vinculado, cuja existência está</p><p>diretamente ligada à realização de uma atividade estatal específica. Nesse tipo</p><p>de</p><p>tributo, a atuação do Estado é condicionada à base de cálculo estipulada para a taxa,</p><p>estabelecendo um vínculo direto entre o serviço público prestado ou o exercício do</p><p>poder de polícia e o contribuinte. Além disso, uma característica marcante das taxas é</p><p>a presença de uma destinação específica para os recursos arrecadados. Isso significa</p><p>que os valores cobrados por meio das taxas são direcionados para financiar a própria</p><p>atividade estatal que as motivou, garantindo uma relação de contrapartida entre os</p><p>benefícios proporcionados aos contribuintes e os recursos por eles pagos.</p><p>A taxa é um tributo determinado pelo Código Tributário Nacional e pela</p><p>Constituição Federal, e é cobrado tanto a pessoas jurídicas, como as físicas, visto que</p><p>ambas usufruem dos serviços públicos, visto que seu recolhimento possui destinação</p><p>específica.</p><p>Ela pode ser cobrada com dois objetivos, para a prestação de serviços públicos,</p><p>ou aquelas exigidas em razão do poder de polícia, conforme dispõe o artigo 145, inciso</p><p>Módulo Tributo e Segurança Jurídica</p><p>II da Constituição Federal:</p><p>Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir</p><p>os seguintes tributos:</p><p>I - impostos;</p><p>II - taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva</p><p>ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao</p><p>contribuinte ou postos a sua disposição;</p><p>III - contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas.</p><p>Quando a legislação fala de serviço público, podemos conceituar como a reunião</p><p>ou agregação de atividades e serviços que estão relacionados à administração do</p><p>Estado, executados por seus agentes e representantes. Essas atividades e serviços</p><p>visam atender às necessidades da sociedade e ao interesse público de forma geral. O</p><p>exercício do serviço público pode abranger uma ampla gama de setores, tais como</p><p>educação, saúde, segurança, transporte, saneamento, entre outros, e deve</p><p>necessariamente apresentar as características de “divisibilidade” e “especificidade”.</p><p>Além disso, é importante observar que o serviço público não se limita à atuação</p><p>direta do Estado. Embora seja frequentemente executado por entidades estatais, como</p><p>órgãos e autarquias, ele também pode ser desempenhado por outras entidades, desde</p><p>que haja uma delegação ou autorização por parte do Estado. Essa delegação pode</p><p>ocorrer por meio de concessões, permissões ou parcerias público-privadas, permitindo</p><p>que a iniciativa privada participe da prestação de serviços que originalmente seriam</p><p>responsabilidade estatal.</p><p>Nas palavras de Celso Antônio Bandeira de Mello4:</p><p>Serviço público é toda atividade de oferecimento de utilidade ou comodidade material</p><p>destinada à satisfação da coletividade em geral, mas fruível singularmente pelos</p><p>administrados, que o Estado assume como pertinente a seus deveres e presta por si</p><p>mesmo ou por quem lhe faça as vezes, sob um regime de Direito Público – portanto,</p><p>consagrador de prerrogativas de supremacia e de restrições especiais – instituído em</p><p>favor dos interesses definidos como públicos no sistema normativo.</p><p>Para que haja a cobrança de taxa pelo serviço público, é necessária a</p><p>4 MELLO, Celso Antônio Bandeira de, Curso de direito administrativo, 21 ed., São Paulo,</p><p>Malheiros, 2006, p. 642.</p><p>Módulo Tributo e Segurança Jurídica</p><p>observância do artigo 79 do Código Tributário Nacional, que determina seus requisitos:</p><p>Art. 79. Os serviços públicos a que se refere o art. 77 consideram-se:</p><p>I – Utilizados pelo contribuinte:</p><p>a) efetivamente, quando por ele usufruídos a qualquer título;</p><p>b) potencialmente, quando, sendo de utilização compulsória, sejam postos à sua</p><p>disposição mediante atividade administrativa em efetivo funcionamento;</p><p>II – Específicos, quando possam ser destacados em unidades autônomas de</p><p>intervenção, de utilidade ou necessidade pública;</p><p>III – divisíveis, quando suscetíveis de utilização, separadamente, por parte de cada um</p><p>dos seus usuários.</p><p>Agora, em se tratando da taxa advinda do poder polícia, é a atividade exercida</p><p>pela Administração Pública que regula ato ou obtenção de fato, em razão do interesse</p><p>público, tratando da segurança, ordem, higiene e costumes, conforme legisla o artigo 78</p><p>do CTN:</p><p>Art. 78. Considera-se poder de polícia atividade da administração pública que, limitando</p><p>ou disciplinando direito, interesse ou liberdade, regula a prática de ato ou abstenção de</p><p>fato, em razão de interesse público concernente à segurança, à higiene, à ordem, aos</p><p>costumes, à disciplina da produção e do mercado, ao exercício de atividades econômicas</p><p>dependentes de concessão ou autorização do Poder Público, à tranquilidade pública ou</p><p>ao respeito à propriedade e aos direitos individuais ou coletivos.</p><p>Resumindo, permite que o Estado pratique atividades que condicionem a</p><p>liberdade e propriedade dos cidadãos para proteger interesses coletivos. O Estado</p><p>exerce vigilância para assegurar segurança e ordem pública, podendo controlar</p><p>atividades através de autorizações administrativas e fiscalizações. Esse poder permite</p><p>a cobrança de "taxa de polícia" pela regulação e controle das atividades em nome do</p><p>bem comum.</p><p>Em se tratando da necessidade de comprovação da efetiva fiscalização para a</p><p>aplicação da taxa do poder de polícia, há uma certa divergência entre a doutrina e a</p><p>jurisprudência.</p><p>Inicialmente, entendia-se que apenas a legislação não seria suficiente para a</p><p>exigência da taxa, devendo haver uma comprovação de sua utilização, conforme o</p><p>princípio da verdade material, não podendo a mera presunção da fiscalização gerar a</p><p>obrigação tributária.</p><p>Nada obstante, o Supremo Tribunal Federal, assim como o Superior Tribunal de</p><p>Módulo Tributo e Segurança Jurídica</p><p>Justiça, em recentes julgamentos, tem entendido que a cobrança prescinde</p><p>comprovação, vez que quando se tem um órgão fiscalizador, mesmo não havendo</p><p>comprovação de atividade, presume-se o exercício do poder de polícia. (RE 588.322/RO</p><p>e AgRg no REsp 1.078.480/MG).</p><p>3. Que diferencia taxa de preço público? (Vide voto do Min. Carlos Velloso na ADI</p><p>447). Os serviços públicos de energia elétrica, água e esgoto, quando prestados</p><p>diretamente pelas pessoas jurídicas de direito público, são remuneráveis por</p><p>taxa? E no caso de concessão desses serviços? (Vide anexos VI e VII). E os</p><p>serviços que, embora prestados pelo Poder Público, são suscetíveis de prestação</p><p>pela iniciativa privada em regime concorrencial? (Vide anexo VIII).</p><p>Há uma grande diferença entre taxa e preço público. O preço público, também</p><p>chamado de tarifa, trata da contraprestação decorrente do consumo de serviços</p><p>públicos ou de bens. Seria a remuneração pela prestação do serviço ou fornecimento</p><p>de bens de interesse público, não havendo imposição compulsória, como acontece na</p><p>aplicação da taxa. Ainda, frisa-se que não possui caráter remuneratório, sendo os</p><p>valores recolhidos direcionados a empresa concessionária.</p><p>Nesse sentido, o Ministro Moreira Alves5 dispôs:</p><p>Preço público é o preço contratual, que constitui contraprestação de serviços de</p><p>natureza comercial ou industrial – e que, por isso mesmo, podem ser objeto de</p><p>concessão para particulares –, serviços esses prestados por meio de contrato de</p><p>adesão. Para haver preço público é necessário existir contrato, ainda que</p><p>tacitamente celebrado, e o contrato ainda que de adesão, dá a quem pretende</p><p>celebrá-lo, se aderir às condições dele, a liberdade de não contratar, atendendo a</p><p>sua necessidade por outro meio lícito. Quem não quiser tomar ônibus, e aderir,</p><p>portanto, ao contrato de transporte, poderá ir, licitamente, por outros meios, ao lugar</p><p>de destino. O que não tem sentido é pretender-se a existência de contrato quando</p><p>o que deve aderir não tem sequer a liberdade de não contratar, porque, licitamente,</p><p>não tem meio algum para obter o resultado de que necessita. (RTJ/STF n. 98).</p><p>Ainda, é de extrema importância indicar o entendimento consolidado</p><p>pelo STF</p><p>na Súmula 545 acerca de preço público e Taxa:</p><p>Súmula 545: preços de serviços públicos e taxas não se confundem, porque estas,</p><p>5 “Taxa e preço público”, in Caderno de Pesquisa Tributária n° 10, São Paulo, Resenha</p><p>Tributária, 1985, p. 174.</p><p>Módulo Tributo e Segurança Jurídica</p><p>diferentemente daqueles, são compulsórias e têm sua cobrança condicionada à</p><p>prévia autorização orçamentária, em relação à lei que as instituiu.</p><p>Desta forma, podemos concluir que as taxas, diferentemente de preços públicos,</p><p>são compulsórias e dependem de autorização orçamentária de acordo com lei prévia.</p><p>No caso do serviço de telefonia, estamos tratando de um preço público, por ser</p><p>um serviço à disposição, mas não compulsório. Já no contexto do serviço de energia</p><p>elétrica, água e esgoto, a sua essencialidade é evidente, uma vez que não é</p><p>praticamente possível para o cidadão dispensar a utilização dos serviços de distribuição</p><p>de água e coleta de esgoto (conforme estabelecido pelo art. 11 da Lei 2312/94). Esses</p><p>serviços são reconhecidos como essenciais ao interesse público, o que conduz à sua</p><p>classificação como serviços públicos essenciais. De acordo com sua natureza fiscal e</p><p>sua compulsoriedade, esses serviços são remunerados por meio de taxas.</p><p>No entanto, deve ser considerado que existe uma interpretação que permite que</p><p>essas atividades possam ser remuneradas tanto por taxas quanto por preços públicos,</p><p>dependendo da regulamentação que rege o respectivo serviço público. Portanto, a</p><p>forma de remuneração pode variar com base na legislação que disciplina os serviços.</p><p>Em situações em que ocorre a concessão dos serviços de água e esgoto a</p><p>terceiros, a remuneração passa a ser feita por meio de tarifas, conforme estabelecido</p><p>no art. 175, inciso III, da Constituição Federal. Esse dispositivo estabelece as bases</p><p>para a prestação de serviços públicos concedidos à iniciativa privada, indicando que as</p><p>tarifas cobradas dos usuários são destinadas a remunerar os serviços concedidos.</p><p>Portanto, a remuneração do serviço de energia elétrica, água e esgoto pode se</p><p>dar tanto por taxa quanto por tarifas e preço público, dependendo das circunstâncias</p><p>específicas e da legislação vigente que rege cada tipo de prestação de serviço público</p><p>e o entendimento utilizado, e os serviços de telefonia se tratariam exclusivamente de</p><p>preço público, assim os serviços oferecidos pelo setor governamental podem ser</p><p>transferidos para terceiros por meio de delegação, o que cria a possibilidade de</p><p>atividades concorrenciais no âmbito privado.</p><p>4. Há necessidade do valor exigido a título de taxa referir-se ao custo do serviço</p><p>Módulo Tributo e Segurança Jurídica</p><p>prestado? Caso essa referibilidade não seja verificada, é possível a restituição?</p><p>No caso de excessiva dificuldade de mensurar o custo do serviço prestado, como</p><p>fixar a base de cálculo da taxa? (considerar em sua resposta o exemplo das taxas</p><p>judiciais – vide anexos IX, X e XI)</p><p>De acordo com o princípio da referibilidade das taxas, a taxa deve estar</p><p>diretamente relacionada ao serviço público prestado. A taxa é uma contraprestação pelo</p><p>serviço ou atividade estatal, e sua cobrança é justificada somente quando existe um fato</p><p>que corresponde à atividade estatal.</p><p>Caso a referibilidade entre o valor da taxa e o custo do serviço não seja</p><p>estabelecida de forma evidente, a restituição é possível, conforme o artigo 165 do</p><p>Código Tributário Nacional:</p><p>Art. 165. O sujeito passivo tem direito, independentemente de prévio</p><p>protesto, à restituição total ou parcial do tributo, seja qual for a modalidade do</p><p>seu pagamento, ressalvado o disposto no § 4º do artigo 162, nos seguintes</p><p>casos:</p><p>I - Cobrança ou pagamento espontâneo de tributo indevido ou maior que o</p><p>devido em face da legislação tributária aplicável, ou da natureza ou</p><p>circunstâncias materiais do fato gerador efetivamente ocorrido;</p><p>II - Erro na edificação do sujeito passivo, na determinação da alíquota</p><p>aplicável, no cálculo do montante do débito ou na elaboração ou conferência</p><p>de qualquer documento relativo ao pagamento;</p><p>III - reforma, anulação, revogação ou rescisão de decisão condenatória.</p><p>Isso ocorre porque as taxas devem ser proporcionais e justas, e se a taxa</p><p>excede substancialmente o custo real do serviço, uma restituição pode ser uma medida</p><p>apropriada.</p><p>Porém, vale dizer que tal exigência nem sempre é uma regra estrita. A ligação</p><p>entre o montante da taxa e o custo do serviço visa a justiça e a proporcionalidade na</p><p>cobrança, garantindo que os usuários paguem de acordo com o benefício que recebem.</p><p>No entanto, em algumas situações, a conexão direta entre o valor da taxa e o custo do</p><p>serviço pode não ser facilmente determinável pela excessiva dificuldade de mensuração</p><p>do custo do serviço.</p><p>Assim, nesses casos são adotados métodos alternativos para estimar o custo do</p><p>serviço prestado. Como é o caso das custas judiciais, por exemplo. Como não temos</p><p>Módulo Tributo e Segurança Jurídica</p><p>como mensurar com exatidão o custo do serviço, é fixado um parâmetro de acordo com</p><p>o valor da causa da ação.</p><p>5. Sobre a contribuição de melhoria pergunta-se: (i) Quais os requisitos e limites à</p><p>cobrança da contribuição de melhoria? (ii) A Lei que a institui deve ser produzida</p><p>antes do início da obra ou pode ser posterior à sua conclusão e à valorização</p><p>imobiliária? Se for apresentado laudo comprovando a perspectiva de gastos,</p><p>poderia ser exigido o tributo antes da conclusão da obra e da valorização</p><p>imobiliária? (Vide anexos XII e XIII).</p><p>A contribuição de melhoria é um tributo cobrado em decorrência de uma obra</p><p>pública que acaba por valorizar um imóvel. É cobrada pela União, Estados e Distrito</p><p>Federal e Municípios para cobrir os custos desta determinada obra, conforme dispõe o</p><p>artigo 81 do Código Tributário Nacional. A obrigação só nasce, se houver uma</p><p>valorização em sua razão.</p><p>Nada obstante, a contribuição de melhoria possui limites de cobrança e</p><p>requisitos necessários para sua aplicação.</p><p>O tributo possui dois limites. O limite total, que trata da limitação à arrecadação</p><p>até o valor das despesas incorridas na obra, não podendo haver recolhimento superior.</p><p>E o limite individual, no qual a cobrança por contribuinte não pode ser superior à</p><p>valorização do imóvel beneficiado. Por exemplo, se uma obra pública municipal custou</p><p>R$ 5.000.000,00, a arrecadação no município de contribuição de melhoria deve ser em</p><p>no máximo R$ 5.000.000,00. Dentro desse limite, se um imóvel valorizou em R$</p><p>50.000,00 devido à obra, o município só poderá recolher do contribuinte proprietário</p><p>esse valor.</p><p>Agora, em se tratando dos requisitos, o artigo 82 do CTN dispõe que para esse</p><p>formato de tributação, deverá haver:</p><p>Art. 82. A lei relativa à contribuição de melhoria observará os seguintes requisitos</p><p>mínimos:</p><p>I - publicação prévia dos seguintes elementos:</p><p>a) memorial descritivo do projeto;</p><p>Módulo Tributo e Segurança Jurídica</p><p>b) orçamento do custo da obra;</p><p>c) determinação da parcela do custo da obra a ser financiada pela contribuição;</p><p>d) delimitação da zona beneficiada;</p><p>e) determinação do fator de absorção do benefício da valorização para toda a zona</p><p>ou para cada uma das áreas diferenciadas, nela contidas;</p><p>II - fixação de prazo não inferior a 30 (trinta) dias, para impugnação pelos</p><p>interessados, de qualquer dos elementos referidos no inciso anterior;</p><p>III - regulamentação do processo administrativo de instrução e julgamento da</p><p>impugnação a que se refere o inciso anterior, sem prejuízo da sua apreciação</p><p>judicial.</p><p>§ 1º A contribuição relativa a cada imóvel será determinada pelo rateio da parcela</p><p>do custo da obra a que se refere a alínea c, do inciso I, pelos imóveis situados na</p><p>zona beneficiada em função dos respectivos fatores individuais de valorização.</p><p>§ 2º Por ocasião do respectivo lançamento, cada contribuinte deverá ser notificado</p><p>do montante da contribuição, da forma e dos prazos de seu</p><p>pagamento e dos</p><p>elementos que integram o respectivo cálculo.</p><p>O Decreto-Lei nº 195/67 também regulamentou os requisitos para a aplicação</p><p>de melhoria para a seguinte forma:</p><p>Art. 5º - Para cobrança da Contribuição de Melhoria, a Administração competente</p><p>deverá publicar edital, contendo, entre outros, os seguintes elementos:</p><p>I - delimitação das áreas direta e indiretamente beneficiadas e a relação dos imóveis</p><p>nelas compreendidos;</p><p>II - memorial descritivo do projeto;</p><p>III - orçamento total ou parcial do custo das obras;</p><p>IV - determinação da parcela do custo das obras a ser ressarcida pela contribuição,</p><p>com o correspondente plano de rateio entre os imóveis beneficiados.</p><p>Parágrafo único. O disposto neste artigo aplica-se, também, aos casos de cobrança</p><p>da Contribuição de Melhoria por obras públicas em execução, constantes de</p><p>projetos ainda não concluídos.</p><p>Ainda, em se tratando do momento da produção da lei que cria a contribuição,</p><p>há uma grande divergência. Alguns doutrinadores entendem que esta deve ser realizada</p><p>antes da obra, outros entendem que a lei só precisa ser produzida anteriormente à</p><p>cobrança do tributo, vez que o CTN foi omisso nesta questão.</p><p>Os artigos 81 e 82 do CTN determinam apenas que a lei se dará por edital, mas</p><p>em nenhum momento fixou entendimento sobre o tempo de sua edição. Existem</p><p>doutrinadores que entendem que seria impossível editar lei informando o orçamento e</p><p>a valorização dos imóveis antes da elaboração da obra, devendo a lei ser produzida</p><p>Módulo Tributo e Segurança Jurídica</p><p>apenas após sua finalização, e anterior a cobrança. Outros entendem que é feito um</p><p>estudo detalhado da região e estimativas precisas, não havendo necessidade de</p><p>aguardar até o fim da obra para auferir valores.</p><p>Como não há entendimento único, viu-se necessidade de envolver o judiciário,</p><p>para dar fim na obscuridade da questão.</p><p>O entendimento respaldado por decisões do Supremo Tribunal Federal (STF) e</p><p>Superior Tribunal de Justiça (STJ), indica que o objetivo do edital de publicação não é</p><p>impugnar a obra, mas sim questionar a valorização imobiliária e o valor da exação.</p><p>Dessa forma, a publicação do edital pode ocorrer após a obra ter sido concluída e ainda</p><p>assim estar em conformidade com a legislação.</p><p>A questão central é a valorização imobiliária decorrente da obra, que é o fato</p><p>gerador para a cobrança da contribuição de melhoria. Enquanto a obra pode ser</p><p>realizada antes ou depois da Lei que institui a contribuição de melhoria, o momento</p><p>relevante é aquele em que a valorização é efetivamente percebida pelos imóveis</p><p>adjacentes à obra. Portanto, a publicação do edital pode ocorrer após a obra ter sido</p><p>realizada, desde que a valorização imobiliária tenha ocorrido e seja possível identificá-</p><p>la para fins de cálculo da exação (REsp: 89.791/SP e RE 98.408 PR)</p><p>Conclui-se assim, que a Lei que institui a contribuição de melhoria pode ser</p><p>produzida antes ou depois da realização da obra, e a publicação do edital pode ocorrer</p><p>após a conclusão da obra e da valorização imobiliária, desde que o momento da</p><p>valorização seja identificável e permita calcular o valor da exação de forma adequada.</p><p>Explica-se por fim que, mesmo que apresentado um laudo técnico que comprove</p><p>a perspectiva de gastos e a estimativa de valorização imobiliária decorrente da obra,</p><p>não é possível exigir o tributo antes da conclusão da obra e da efetiva valorização</p><p>imobiliária. O laudo técnico pode servir como embasamento para calcular a contribuição</p><p>de melhoria, considerando os custos da obra e a valorização esperada nos imóveis</p><p>beneficiados, mas não tem como dispor com certeza e exigir recolhimento.</p><p>No contexto da contribuição de melhoria, o fato gerador é a valorização</p><p>imobiliária decorrente da obra pública, e conforme o princípio da legalidade e da</p><p>anterioridade, não há tributo sem lei anterior que o defina. Desta forma, é necessária a</p><p>Módulo Tributo e Segurança Jurídica</p><p>publicação de lei específica instituindo a cobrança, e tal lei deve ser anterior ao fato</p><p>gerador, que seria a obra.</p><p>Ora, o recolhimento de tributo advindo de laudo se baseia em um suposto</p><p>acréscimo patrimonial que não ocorreu, e é incerto se de fato a valorização ocorrerá.</p><p>Assim, não se pode cobrar o tributo sem a comprovação e efetivação da obra e a</p><p>valorização imobiliária que esta trouxe.</p><p>6. Os adicionais ao IPI, ICMS e ISS sobre supérfluos destinados ao Fundo de</p><p>Combate a Erradicação da Pobreza, constantes do Ato das Disposições</p><p>Constitucionais Transitórias (art. 79, introduzido pela EC n. 31/00), se enquadram</p><p>em qual espécie? Pode o “adicional” de imposto ter destinação específica? E ser</p><p>de natureza tributária diversa do tributo adicionado? (Vide anexos XIV, XV e XVI)</p><p>Os adicionais de IPI, ICMS e ISS sobre supérfluos se encaixam como</p><p>Impostos.</p><p>Isso, porque conforme estabelecido nos artigos 79 a 83 do Ato das</p><p>Disposições Constitucionais Transitórias (ADCT) introduzido pela Emenda</p><p>Constitucional nº 31/2000, não estamos diante de uma nova espécie de tributo,</p><p>mas sim em uma modalidade de alteração nas regras de competência tributária.</p><p>Mais especificamente, esses adicionais não instituem um novo tributo</p><p>com materialidade diversa dos impostos IPI, ICMS e ISS, mas sim adicionam</p><p>uma alíquota extra a esses impostos já existentes. Portanto, eles não</p><p>representam uma nova espécie de tributo com base de cálculo distinta. Isso é</p><p>coerente com o princípio constitucional que exige que a instituição de novos</p><p>tributos respeite as materialidades já discriminadas na Constituição.</p><p>Quanto à preocupação sobre a destinação dos recursos arrecadados dos</p><p>impostos, de fato, a regra geral é que o produto da arrecadação dos impostos</p><p>não possui uma destinação específica, de acordo com o disposto no artigo 167,</p><p>Módulo Tributo e Segurança Jurídica</p><p>inciso IV, da Constituição Federal. No entanto, a exceção em questão, que</p><p>permite a vinculação dos recursos ao Fundo de Combate à Erradicação da</p><p>Pobreza, foi introduzida pela Emenda Constitucional nº 67/2010.</p><p>O Artigo 82 do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias (ADCT)</p><p>não possui competência para criar inovações em matéria tributária, mas apenas</p><p>estabelece uma exceção quanto à destinação desses adicionais.</p><p>A destinação específica do "adicional" de imposto é uma exceção</p><p>permitida no caso dos adicionais ao IPI, ICMS e ISS destinados ao Fundo de</p><p>Combate à Erradicação da Pobreza. Embora a regra geral seja que o produto da</p><p>arrecadação dos impostos não possui uma destinação específica, o texto</p><p>ressalta que a exceção à regra foi introduzida pelo poder constituinte derivado</p><p>através da Emenda Constitucional nº 67/2010.</p><p>Ora, se o ADCT não possui a competência para criar novos tributos ou</p><p>inovar em matéria tributária, é razoável interpretar que um "adicional" de imposto,</p><p>se criado, deve estar alinhado com a natureza tributária do imposto ao qual é</p><p>acrescido. Dessa forma, o adicional deve ser da mesma natureza tributária do</p><p>imposto principal, a fim de respeitar as competências e características</p><p>específicas estabelecidas pela Constituição.</p>