Direito Tributário: Conceitos e Princípios

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<p>1</p><p>2</p><p>Sumário</p><p>1. Questões Propedêuticas 6</p><p>2. Conceito de Tributo e Espécies Tributárias 13</p><p>3. Competência Tributária 30</p><p>4. Limitações Constitucionais ao Poder de Tributar – Princípios Tributários 35</p><p>5. Limitações Constitucionais ao Poder de Tributar - Imunidades 52</p><p>6. Repartição das Receitas Tributárias 62</p><p>7. Legislação Tributária 68</p><p>8. Obrigação Tributária 79</p><p>9. Lançamento Tributário 97</p><p>10. Suspensão do Crédito Tributário 103</p><p>11. Extinção do Crédito Tributário 113</p><p>12. Exclusão do Crédito Tributário 117</p><p>13. Garantias e Privilégios do Crédito Tributário 124</p><p>14. Administração Tributária 129</p><p>15. Tributos Federais 136</p><p>16. Impostos Estaduais 157</p><p>17. Tributos Municipais 164</p><p>18. Infrações em Direito Tributário 172</p><p>19. Execução Fiscal e Processo Tributário 179</p><p>20. Simples Nacional 192</p><p>https://docs.google.com/document/d/1fhActpT3p7K6yjYh5osEzAMb28zIlRl2/edit#heading=h.1gf8i83</p><p>https://docs.google.com/document/d/1fhActpT3p7K6yjYh5osEzAMb28zIlRl2/edit#heading=h.3ep43zb</p><p>https://docs.google.com/document/d/1fhActpT3p7K6yjYh5osEzAMb28zIlRl2/edit#heading=h.3ep43zb</p><p>https://docs.google.com/document/d/1fhActpT3p7K6yjYh5osEzAMb28zIlRl2/edit#heading=h.184mhaj</p><p>https://docs.google.com/document/d/1fhActpT3p7K6yjYh5osEzAMb28zIlRl2/edit#heading=h.184mhaj</p><p>https://docs.google.com/document/d/1fhActpT3p7K6yjYh5osEzAMb28zIlRl2/edit#heading=h.3bj1y38</p><p>https://docs.google.com/document/d/1fhActpT3p7K6yjYh5osEzAMb28zIlRl2/edit#heading=h.3bj1y38</p><p>https://docs.google.com/document/d/1fhActpT3p7K6yjYh5osEzAMb28zIlRl2/edit#heading=h.14ykbeg</p><p>https://docs.google.com/document/d/1fhActpT3p7K6yjYh5osEzAMb28zIlRl2/edit#heading=h.14ykbeg</p><p>https://docs.google.com/document/d/1fhActpT3p7K6yjYh5osEzAMb28zIlRl2/edit#heading=h.14ykbeg</p><p>https://docs.google.com/document/d/1fhActpT3p7K6yjYh5osEzAMb28zIlRl2/edit#heading=h.1idq7dh</p><p>https://docs.google.com/document/d/1fhActpT3p7K6yjYh5osEzAMb28zIlRl2/edit#heading=h.1idq7dh</p><p>https://docs.google.com/document/d/1fhActpT3p7K6yjYh5osEzAMb28zIlRl2/edit#heading=h.1idq7dh</p><p>https://docs.google.com/document/d/1fhActpT3p7K6yjYh5osEzAMb28zIlRl2/edit#heading=h.2hio093</p><p>https://docs.google.com/document/d/1fhActpT3p7K6yjYh5osEzAMb28zIlRl2/edit#heading=h.2hio093</p><p>https://docs.google.com/document/d/1fhActpT3p7K6yjYh5osEzAMb28zIlRl2/edit#heading=h.2hio093</p><p>https://docs.google.com/document/d/1fhActpT3p7K6yjYh5osEzAMb28zIlRl2/edit#heading=h.odc9jc</p><p>https://docs.google.com/document/d/1fhActpT3p7K6yjYh5osEzAMb28zIlRl2/edit#heading=h.odc9jc</p><p>https://docs.google.com/document/d/1fhActpT3p7K6yjYh5osEzAMb28zIlRl2/edit#heading=h.odc9jc</p><p>3</p><p>Apresentação</p><p>Olá, caro (a) estudante!</p><p>O período de dedicação e preparação para uma prova de concurso público é uma</p><p>jornada árdua e trabalhosa. Pensando nisso, elaboramos esta Apostila com toda dedicação e</p><p>atenção que você merece.</p><p>O seu conteúdo foi criado com todo o rigor necessário para sua utilização como material</p><p>de apoio ao estudo para todas as pessoas que almejam prestar concursos. Os conteúdos</p><p>citam fontes confiáveis, atualizadas e completas sobre os mais variados temas em Direito e</p><p>foram elaborados por profissionais com experiência em ensino e prática jurídica.</p><p>O material está organizado hierarquicamente (em modo decrescente de hierarquia:</p><p>Temas, Tópicos e Subtópicos). Essa estrutura permite a exploração organizada dos</p><p>conteúdos da disciplina e agrupam os objetos do conhecimento que se relacionam, conferindo</p><p>uma leitura mais fluida e orgânica. Mapas mentais, que são um método de memorização e</p><p>organização do conhecimento adquirido, foram desenvolvidos ao final de cada Tema com o</p><p>objetivo de facilitar o aprendizado dos conteúdos estudados.</p><p>Apesar da divisão comumente observada no estudo dos conjuntos normativos, que</p><p>ocorre para que se possam estudar as nuances e as especificidades de cada um deles,</p><p>cumpre destacar que o direito é indissociável por essência.</p><p>Neste material trataremos do Direito Tributário, que é apenas uma unidade deste</p><p>sistema maior.</p><p>Em síntese, as atividades promovidas pelos entes públicos, no que se refere tanto à</p><p>sua própria gestão quanto a da sociedade, são subsidiadas pela arrecadação de tributos</p><p>(impostos, taxas, contribuições e empréstimos compulsórios), que compõe a chamada “receita</p><p>derivada” destes entes.</p><p>Os tributos são a maior fonte de arrecadação do Estado: segundo os dados divulgados</p><p>pela Secretaria da Receita Federal1, a União Federal arrecadou a este título mais de R$1,878</p><p>trilhão no ano de 2021.</p><p>1 Disponível em: < https://www.gov.br/economia/pt-br/assuntos/noticias/2022/janeiro/arrecadacao-federal-</p><p>alcanca-r-1-878-trilhao-em-2021-alta-real-de-17-36-sobre-o-ano-anterior#:~:text=Receita%20Federal-</p><p>4</p><p>Diante da importância dos tributos para o Estado e para os contribuintes, nada mais</p><p>lógico que o estudo do conjunto de normas e princípios que envolvem este tema também seja.</p><p>Inicialmente, será realizada uma análise da atividade financeira do Estado, a partir da</p><p>identificação das receitas públicas e da classificação dos tributos na composição destas</p><p>receitas. Em seguida, serão conceituados o tributo e as espécies tributárias.</p><p>Serão, então, estudadas as regras e limitações constitucionais para a instituição e a</p><p>arrecadação de tributos pela União, Estados, Distrito Federal e Municípios. Neste ponto,</p><p>diferenciaremos a competência tributária, a competência legislativa e a capacidade tributária.</p><p>Neste sentido, serão demonstrados os princípios constitucionais tributários, que são</p><p>limitações que expressam valores que devem ser observados pelo legislador e pelo aplicador</p><p>da norma tributária. As imunidades, que também são limitações constitucionais, também serão</p><p>abordadas.</p><p>Em sequência, a obrigação tributária será objeto de estudo, enquanto relação entre o</p><p>Fisco, como sujeito ativo, e o contribuinte, como sujeito passivo.</p><p>O contribuinte, além da obrigação principal de pagar o tributo, é responsável por cumprir</p><p>uma série de obrigações acessórias (como preencher livros fiscais, atender a fiscalização,</p><p>entre outros).</p><p>Quanto ao sujeito passivo da relação tributária, existem diversos pontos a serem</p><p>observados e que serão estudados adiante, como a capacidade tributária, o domicílio fiscal,</p><p>ou se há solidariedade, substituição ou responsabilidade de terceiro no pagamento do tributo.</p><p>O crédito tributário, outro elemento da relação jurídica obrigacional tributária, será</p><p>especificamente analisado no que se refere à sua exigência, a partir de sua constituição</p><p>definitiva. Analisar-se-ão, também, as situações que suspendem sua exigibilidade, que o</p><p>extinguem e que o excluem.</p><p>Os efeitos do descumprimento das obrigações relacionadas à tributação, seja o não</p><p>pagamento do tributo ou descumprimento das obrigações acessórias, - a partir da aplicação</p><p>da respectiva penalidade, serão analisados em sequência.</p><p>,Arrecada%C3%A7%C3%A3o%20federal%20alcan%C3%A7a%20R%24%201%2C878%20trilh%C3%A3o%20</p><p>em%202021%2C%20alta%20real,36%25%20sobre%20o%20ano%20anterior&text=A%20arrecada%C3%A7%</p><p>C3%A3o%20total%20das%20Receitas,resultado%20de%20dezembro%20de%202020.>. Acesso em 20 de</p><p>fevereiro de 2022.</p><p>5</p><p>Finalmente, o direito tributário será abordado sob o aspecto processual – tanto judicial</p><p>quanto administrativo.</p><p>Desejamos bons estudos e uma excelente prova!</p><p>Atenciosamente,</p><p>Equipe pedagógica LFG.</p><p>6</p><p>1.Questões Propedêuticas</p><p>A manutenção do Estado é intrínseca à demanda contínua por receitas financeiras,</p><p>para o financiamento da sua própria existência e o exercício de políticas públicas. As</p><p>atividades promovidas pelos entes públicos, no que se refere tanto à sua própria gestão</p><p>quanto a da sociedade, são subsidiadas principalmente pela arrecadação de tributos</p><p>(impostos, taxas, contribuições e empréstimos compulsórios).</p><p>1.1 Atividade Financeira do Estado</p><p>Numa perspectiva histórica, todas as formas de organização social desenvolveram</p><p>alguma espécie de recolhimento de</p><p>II, do art. 150, da</p><p>CF/88, nos seguintes termos:</p><p>Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é</p><p>vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:</p><p>(...)</p><p>39</p><p>II - instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em</p><p>situação equivalente, proibida qualquer distinção em razão de ocupação</p><p>profissional ou função por eles exercida, independentemente da denominação</p><p>jurídica dos rendimentos, títulos ou direitos;</p><p>O critério de comparação utilizado pelo legislador para tornar determinado tributo</p><p>equivalente para os contribuintes é essencialmente o Princípio da Capacidade Contributiva,</p><p>que se manifesta sob duas feições. A primeira é a absoluta, na qual a capacidade é critério</p><p>para distinguir quem será o sujeito passivo de determinada exação e, a segunda é a relativa,</p><p>que se aplica a todos os tributos. De acordo com Schoueri (2019), “a capacidade contributiva</p><p>pode ser: (i) um limite ou critério para a graduação da tributação (relativa); ou (ii) um parâmetro</p><p>para a distinção entre situações tributáveis e não tributáveis” (absoluta).</p><p>Desta forma, a capacidade contributiva, sob a ótica relativa, deve respeitar que o</p><p>contribuinte tenha o mínimo para sua subsistência. Um exemplo comumente utilizado, é de</p><p>determinado cidadão que apesar de auferir rendimentos razoáveis, tem a saúde frágil e, por</p><p>conseguinte, incorre em altos custos com medicamentos, enfermeiros, etc. Nesse exemplo,</p><p>haverá capacidade econômica e contributiva, porém, diante da situação fática, a exigência do</p><p>tributo exclusivamente de acordo com a capacidade econômica o tornará confiscatório. Além</p><p>disso, ao buscar o ideal da igualdade, o legislador e o operador do direito devem contemplar,</p><p>também, o Princípio da Seletividade, proteção da livre concorrência, função social da</p><p>propriedade, entre outros, que serão melhor explorados a seguir.</p><p>4.6 Princípio da Capacidade Contributiva</p><p>O Princípio da Capacidade Contributiva, como visto no tópico 4.5, evidencia uma das</p><p>dimensões da isonomia, porém também tem a função de efetivar a tão almejada justiça</p><p>tributária.</p><p>O referido postulado está previsto no parágrafo primeiro, do art. 145, da CRFB/88, nos</p><p>seguintes termos: sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados</p><p>segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à administração tributária,</p><p>especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar- respeitados os direitos</p><p>individuais e nos termos da lei- o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do</p><p>contribuinte.</p><p>40</p><p>Nota-se que o legislador se utilizou da expressão “sempre que possível”, isso porque a</p><p>aplicação da capacidade contributiva dependerá das possibilidades técnicas de arrecadação</p><p>de cada tributo.</p><p>A capacidade contributiva aplicar-se-á claramente aos impostos diretos (que não</p><p>admitem a translação do ônus tributário). Por exemplo, as alíquotas de 0%, 7,5%, 15%, 22,5%</p><p>e 27,5% do Imposto de Renda são formas de tributar cada contribuinte relativamente à</p><p>capacidade econômica de cada um.</p><p>Por outro lado, no que se refere aos impostos indiretos (IPI, ICMS, etc.) pelo fato do</p><p>ônus tributário ser assumido pelo consumidor final, não há como distinguir sua capacidade</p><p>contributiva. Porém, um dos instrumentos para aproximar a capacidade econômica do</p><p>contribuinte do imposto incidente no produto ou serviço adquirido é a seletividade. Sendo</p><p>assim, produtos e serviços tidos como essenciais à sobrevivência digna deverão ser tributados</p><p>por alíquotas menores, enquanto produtos e serviços tidos como supérfluos deverão incidir</p><p>alíquotas mais gravosas.</p><p>4.7 Princípio do Não-Confisco</p><p>Nos termos do inciso IV, do art. 150, da CRFB/88, é vedado à União, aos Estados, ao</p><p>Distrito Federal e aos Municípios utilizar tributo com efeito de confisco. O Princípio do Não-</p><p>Confisco relaciona-se com a ideia de vedação ao exagero.</p><p>Por adotar critérios subjetivos, a confirmação da ocorrência do confisco é de grande</p><p>dificuldade. As indicações de que determinado tributo tem caráter confiscatório se dão, por</p><p>exemplo, quando a tributação atinge nível tão elevado a ponto de aniquilar a propriedade ou</p><p>torná-la inútil a sua finalidade, quando o empresário não tem a perspectiva de lucrar em sua</p><p>atividade, independente do seu esforço e talento.</p><p>Além disso, a vedação ao efeito confiscatório aplica-se às multas por descumprimento</p><p>da obrigação tributária. Para tanto, o STF balizou o entendimento de que a multa que</p><p>ultrapasse 100% do valor do tributo é confiscatória.</p><p>Por fim, no julgamento da ADI nº 2.010, o ex-Ministro Maurício Corrêa aponta que a</p><p>incidência de uma alíquota alta, por si só, não é suficiente para caracterizar o efeito</p><p>confiscatório. A contraprestação do Estado aos contribuintes também deve ser observada,</p><p>41</p><p>afinal se o Estado garante sistemas básicos de qualidade poderá acarretar maior sacrifício do</p><p>contribuinte em prol da coletividade.</p><p>4.8 Princípio da Seletividade</p><p>O Princípio de Seletividade está vinculado à essencialidade dos produtos e serviços</p><p>tributados pelo IPI e pelo ICMS, estando previsto no art. 153, IV, §3º, I, e art. 155, II, §2º, III,</p><p>ambos da CF/88. Desta forma, a variação das alíquotas incidentes em cada operação será</p><p>estabelecida em função dos próprios produtos.</p><p>Seja no texto constitucional, seja nas legislações infraconstitucionais, não há clareza</p><p>sobre o que se deve considerar essencial. Ricardo Lobo Torres (1999) afirma que “o tributo</p><p>recai sobre os bens na razão inversa de sua necessidade para o consumo popular e na razão</p><p>direta de sua superfluidade”. Por outro lado, “no ápice da escala, a sofrer a incidência pelas</p><p>maiores alíquotas encontram-se os produtos de luxo, que por definição se tornam menos úteis</p><p>e não essenciais ao consumo do povo, restringindo-se às necessidades das classes mais</p><p>abastadas”, como aponta Misabel Derzi (2001).</p><p>Nesta linha, no julgamento do AgRg no RE nº 634.457/RJ, o STF apontou que ao fixar</p><p>a alíquota do ICMS sobre o fornecimento de energia elétrica e na prestação de serviços de</p><p>comunicação em 25%, o legislador não observou o princípio da essencialidade e da</p><p>seletividade, haja visto que estipulou alíquotas menores para produtos supérfluos.</p><p>Ruy Barbosa Nogueira (1971, p. 90) sintetiza o conceito de essencialidade, elucidando</p><p>que o critério da essencialidade deve ser examinado de acordo com o produto, não o</p><p>contribuinte. Veja-se:</p><p>Quando a Constituição diz que esse imposto será seletivo em função da</p><p>essencialidade dos produtos, está traçando uma regra para que esse tributo</p><p>exerça não só função de arrecadação mas também de política fiscal, isto é, que</p><p>as suas alíquotas sejam diferenciadas, de modo que os produtos de primeira</p><p>necessidade não sejam tributados ou o sejam por alíquotas menores; “os</p><p>produtos, como máquinas e implementos necessários à produção, produtos de</p><p>combate às pragas e endemias etc. também sofram menores incidências ou</p><p>gozem de incentivos fiscais”; produtos de luxo ou suntuários, artigos de jogos</p><p>ou vícios etc. sejam mais tributados. Este é o sentido da tributação de acordo</p><p>com a essencialidade.</p><p>42</p><p>4.9 Princípio da Progressividade</p><p>O Princípio da Progressividade é o instrumento que se traduz na incidência de alíquotas</p><p>variadas, conforme a majoração da base de cálculo do tributo, ou seja, “quanto mais se ganha,</p><p>mais se paga”. À luz do texto constitucional e da jurisprudência, existem quatro impostos</p><p>progressivos no Brasil, quais sejam: (i) Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer</p><p>Natureza, (ii) Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana, (iii) Imposto sobre a</p><p>Propriedade Territorial Rural e, (iv) Imposto de Transmissão Causa Mortis e Doação.</p><p>A progressividade do Imposto sobre a Renda está contida no art. 153, §2º, I, da CF/88,</p><p>e no art. 43, §1º, do CTN, e deve ser observada em três medida concretas:</p><p>(i) a fixação de um</p><p>“mínimo vital” compatível com a realidade, considerando as condições pessoais dos</p><p>contribuintes; (ii) a estipulação de diversas deduções para o Imposto sobre a Renda devida,</p><p>englobando as despesas necessárias à manutenção do indivíduo e de sua família (saúde,</p><p>educação, etc.); e (iii) o estabelecimento de um expressivo número de faixas de alíquotas,</p><p>que tributem o indivíduo em função da quantidade de renda auferida.</p><p>A progressividade do IPTU está expressa no art. 156, §1º, da CF/88, poderá ter</p><p>alíquotas majoradas conforme o valor do imóvel, a localização e o uso do imóvel (residencial</p><p>ou comercial). A Constituição Federal, no art. 153, §4º, I, prevê a progressividade da alíquota</p><p>do ITR conforme a destinação econômica, ou não, dada à propriedade. O proprietário que não</p><p>der destinação econômica ao seu imóvel rural suportará ônus tributário maior do que aquele</p><p>que tiver a propriedade produtiva.</p><p>Por sua vez, a progressividade do ITCMD não está prevista constitucionalmente. Em</p><p>2013, sob o rito da repercussão geral, o STF declarou constitucional a progressividade da</p><p>alíquota do referido imposto. Para tanto, os argumentos utilizados pela Suprema Corte</p><p>homenageiam o entendimento de Ricardo Lobo Torres (2013):</p><p>O imposto causa mortis, incidindo sobre o incremento do patrimônio de</p><p>herdeiros e legatários sem qualquer trabalho ou esforço deles, denota</p><p>excelente índice de capacidade contributiva e extraordinária aptidão para</p><p>promover a justiça social, pelo que deve se afinar simultaneamente com os</p><p>subprincípios da progressividade, que recomenda a elevação das alíquotas na</p><p>medida em que aumentar o bolo tributável, e da personalização, que se</p><p>expressa pelo agravamento da tributação de acordo com o afastamento entre</p><p>herdeiro e de cujus na linha da sucessão.</p><p>43</p><p>4.10 Princípio da Não-Cumulatividade</p><p>A Não-Cumulatividade é uma técnica inserida na tributação sobre o consumo, tendo</p><p>sua repercussão no ICMS, no IPI, no PIS e na COFINS (a depender da forma de apuração do</p><p>Imposto de Renda da Pessoa Jurídica ou do setor de atuação). A tributação sobre o consumo</p><p>é caracterizada por ser indireta, assim, haverá a incidência jurídica em uma ou mais fases da</p><p>cadeia econômica, porém, todo esse ônus será repassado ao consumidor final.</p><p>A ideia básica da não cumulatividade é a dedução do valor pago a título de tributo na</p><p>etapa anterior, recolhendo-se, na etapa subsequente, apenas o valor acrescido (agregado) ao</p><p>produto ou serviço. Por outro lado, a cumulatividade acarreta o chamado “efeito cascata”. Isso,</p><p>porque a base de cálculo do tributo a ser pago em cada etapa incluirá o tributo pago nas</p><p>anteriores.</p><p>4.11 Princípio da Liberdade de Locomoção</p><p>O artigo 150, inciso V, da Constituição Federal, prevê que é vedado aos entes</p><p>estabelecer limitações ao tráfego de pessoas ou bens, por meio de tributos interestaduais ou</p><p>intermunicipais, ressalvada a cobrança de pedágio. O postulado almeja coibir a instituição de</p><p>tributo que contenha como hipótese de incidência a mera transposição de fronteira</p><p>interestadual ou intermunicipal, pois caso contrário haverá afronta, inclusive, à garantia</p><p>constitucional de liberdade de locomoção, prevista no art. 5º, inciso XV, da CF.</p><p>Entretanto, o referido princípio comporta duas “atenuações”: (i) cobrança de pedágio,</p><p>pois a exação é instituída pela utilização e com a finalidade de conservar a rodovia; e (ii)</p><p>exigência do ICMS pelas autoridades fiscais nas divisas dos Estados-membros, em razão da</p><p>ocorrência do fato gerador do imposto. Afinal, uma das hipóteses de incidência do ICMS ocorre</p><p>na prestação de serviços de transporte interestadual, que só se concretizará no momento que</p><p>o veículo transpor a fronteira.</p><p>4.12 Princípio das vedações às isenções heterônomas</p><p>O princípio da proibição das isenções heterônomas veda aos Entes da federação a</p><p>concessão de isenção de tributos que estão sob a competência de outro ente. Tal princípio,</p><p>basicamente, reforça a ideia de que a competência tributária é privativa.</p><p>44</p><p>Apesar de o texto constitucional tratar exclusivamente da União Federal (art. 151, inciso</p><p>III, da CF/88), o postulado tem seus efeitos estendidos aos demais entes que compõem a</p><p>federação. Caso contrário, haverá a usurpação da competência tributária atribuída pela</p><p>Constituição Federal aos entes políticos.</p><p>Com efeito, a própria Constituição Federal, no art. 156, §3º, II, possibilita à União</p><p>Federal excluir o ISS nas exportações de serviços, criando, assim, uma exceção à regra. Outra</p><p>exceção à vedação da isenção heterônoma, ocorre quando a União Federal, atendendo aos</p><p>interesses soberanos da nação, firma tratados e convenções internacionais que acarretam em</p><p>isenção de determinado tributo.</p><p>45</p><p>Mapa Mental</p><p>Li</p><p>m</p><p>it</p><p>aç</p><p>õ</p><p>es</p><p>a</p><p>o</p><p>P</p><p>o</p><p>d</p><p>er</p><p>d</p><p>e</p><p>Tr</p><p>ib</p><p>u</p><p>ta</p><p>r</p><p>Princípios</p><p>Legalidade</p><p>Irretroatividade</p><p>Anterioridade</p><p>Isonomia</p><p>Capacidade</p><p>Contributiva</p><p>Não-confisco</p><p>Seletividade</p><p>Progressividade</p><p>Não-Cumulatividade</p><p>Liberdade de</p><p>Locomoção</p><p>Vedações às</p><p>isenções</p><p>heterônomas</p><p>Imunidades</p><p>46</p><p>Referências Bibliográficas</p><p>BOBBIO, Noberto. O significado clássico e moderno da política. In Curso de introdução à</p><p>ciência política. Brasília: Universidade de Brasília, 982, v7.</p><p>CARVALHO, Paulo de Barros. Sobre os princípios constitucionais tributários in Revista</p><p>de Direito Tributário, ano 15, jan./mar. 1991, n. 55.</p><p>DERZI, Misabel Abreu Machado. (nota). Limitações constitucionais ao poder de tributar.</p><p>Aliomar Baleeiro (atualizadora Misabel Abreu Machado Derzi). 7. ed. Rio de Janeiro: Forense,</p><p>2001, p. 556.</p><p>DINIZ, Maria Helena. Dicionário jurídico. 1. ed. v. II. São Paulo: Saraiva, 1998.</p><p>KELSEN, Hans. Teoria geral do direito e do estado. 3. ed. São Paulo: Martins Fontes, 1998.</p><p>MACHADO, Hugo de Brito. Curso de direito tributário. 29. ed. São Paulo: Malheiros, 2008.</p><p>NOGUEIRA, Ruy Barbosa. Direito Financeiro, 3ª ed., São Paulo: Bushatsky, 1971.</p><p>SABBAG, Eduardo. Manual de direito tributário. 9. ed. São Paulo: Saraiva, 2017</p><p>SCHOUERI, Luís Eduardo. Direito tributário, 9. ed. São Paulo: Saraiva Educação, 2019. Não</p><p>paginado.</p><p>TORRES, Ricardo Lobo. Curso de Direito Financeiro e Tributário. 19. ed. São Paulo:</p><p>Renovar, 2013.</p><p>TORRES, Ricardo Lobo. Tratado de direito constitucional financeiro e tributário, vol. III:</p><p>Os direitos humanos e a tributação: imunidades e isonomia. Rio de Janeiro: Renovar, 1999,</p><p>p. 441-442.</p><p>47</p><p>5. Limitações Constitucionais ao Poder de Tributar - Imunidades</p><p>As imunidades, necessariamente previstas na Constituição Federal, indicam situações</p><p>de caráter real ou pessoal em que não se reconhece a competência para a tributação,</p><p>inexistindo a relação jurídica obrigacional tributária, com o objetivo de proteger certos direitos</p><p>e garantias. Trata-se de verdadeira não-incidência por previsão constitucional.</p><p>As imunidades podem ser categorizadas, em relação ao seu objeto protegido, entre</p><p>imunidades objetivas e imunidades subjetivas, como aponta CALIENDO (2019):</p><p>1. Imunidades objetivas: outorgada em função da condição de certos objetos, como é o</p><p>caso da imunidade que atinge os livros e periódicos, que protege o direito de acesso à</p><p>informação e à educação.</p><p>2. Imunidades subjetivas: outorgadas em razão da condição de determinado sujeito de</p><p>direito, como é o caso das imunidades dos partidos políticos, que protege o direito de</p><p>associação.</p><p>5.1 Imunidades Recíprocas</p><p>A imunidade recíproca está prevista no artigo 150, inciso VI, alínea ‘a’, da CF/88, e,</p><p>impõe restrições à União Federal, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios instituir</p><p>impostos sobre patrimônio, renda ou serviços, um dos outros. Ainda, destaca-se que o</p><p>parágrafo segundo do referido artigo estende a imunidade/vedação imposta no inciso IV às</p><p>autarquias e fundações instituídas e mantidas</p><p>pelo Poder Público.</p><p>O primeiro fundamento da imunidade se baseia no fato de que a pessoa jurídica de</p><p>Direito Público não apresenta capacidade contributiva, visto que, que tudo que arrecada tem</p><p>como finalidade atender aos interesses da coletividade.</p><p>Além disso, a imunidade ora descrita é a garantia de independência entre os Estados-</p><p>membros, não havendo hierarquia ou subordinação, preservando, assim, o pacto federativo</p><p>(art. 60, §4º, I, CF). A este ponto, destaca-se a indagação de Luís Schoueri: “como pensar em</p><p>autonomia dos entes federais se parte daquilo que é arrecadado fosse desviado para outras</p><p>pessoas jurídica de Direito Público a título de impostos?” (SCHOUERI, 2019, n.p).</p><p>48</p><p>Por outro lado, o parágrafo terceiro, do artigo 150, dispõe que a imunidade recíproca</p><p>não se aplica ao patrimônio, à renda e aos serviços, relacionados com exploração de</p><p>atividades econômicas regidas pelas normas aplicáveis a empreendimentos privados, ou em</p><p>que haja contraprestação ou pagamento de preços ou tarifas pelo usuário, nem exonera o</p><p>promitente comprador da obrigação de pagar imposto relativo ao bem imóvel.</p><p>Assim, caso o Estado explore diretamente atividade econômica (intuito lucrativo), estará</p><p>sujeito ao regime jurídico de direito privado, e a imunidade recíproca cessará.</p><p>Nesse sentido, destaca-se o entendimento adotado pelo Supremo Tribunal Federal no</p><p>julgamento do RE nº 74.034, em 1973, que afastou a imunidade da Caixa Econômica Federal</p><p>sobre a venda de veículos, evitando a concorrência desleal (art. 170, IV, da CF/88).</p><p>5.2 Imunidades dos Templos de Qualquer Culto</p><p>De acordo com a Constituição de 1988, o Brasil é um Estado Laico, já que garante a</p><p>liberdade religiosa. Apesar de não haver uma religião específica oficial, a manifestação</p><p>religiosa é um valor guardado pela Constituição, como se observa a seguir (destacamos):</p><p>Art. 5º Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza,</p><p>garantindo-se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a</p><p>inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à</p><p>propriedade, nos termos seguintes:</p><p>(...)</p><p>VI - é inviolável a liberdade de consciência e de crença, sendo assegurado o</p><p>livre exercício dos cultos religiosos e garantida, na forma da lei, a proteção</p><p>aos locais de culto e a suas liturgias;</p><p>(...)</p><p>VIII - ninguém será privado de direitos por motivo de crença religiosa ou</p><p>de convicção filosófica ou política, salvo se as invocar para eximir-se de</p><p>obrigação legal a todos imposta e recusar-se a cumprir prestação alternativa,</p><p>fixada em lei;</p><p>Art. 19. É vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:</p><p>I - estabelecer cultos religiosos ou igrejas, subvencioná-los, embaraçar-lhes o</p><p>funcionamento ou manter com eles ou seus representantes relações de</p><p>dependência ou aliança, ressalvada, na forma da lei, a colaboração de</p><p>interesse público;</p><p>49</p><p>Assim, enquanto objeto de proteção constitucional, os “templos de qualquer culto” têm</p><p>a tributação vedada no artigo 150, inciso VI, alínea “b” da CF/88.</p><p>De acordo com CARVALHO (2019), ao mencionar Aliomar Baleeiro, os “templos de</p><p>qualquer culto” são “o edifício e suas instalações ou pertenças adequadas àquele fim”.</p><p>Portanto, depreende-se que apenas o patrimônio, os serviços e a renda das instituições</p><p>religiosas foram protegidos, estando fisicamente perto ou longe do próprio templo</p><p>religioso. Destaca-se que não é qualquer tipo de patrimônio da instituição religiosa que não</p><p>poderá ser tributado, já que deve haver algum tipo de relação com a própria finalidade da</p><p>instituição, como ensina Regina Helena Costa:</p><p>Nos termos do §4º, do art. 150, a imunidade em foco compreende somente o</p><p>patrimônio, a renda, e os serviços relacionados com as finalidades essenciais</p><p>dos templos. Finalidades essenciais são aquelas inerentes à própria natureza</p><p>da entidade - vale dizer, os propósitos que conduziram à sua instituição.</p><p>Finalidades essenciais dos templos de qualquer culto, portanto, são a prática</p><p>do culto, a formação de religiosos, o exercício de atividades filantrópicas e a</p><p>assistência moral e espiritual aos fiéis. (COSTA, 2019, n.p)</p><p>5.3 Imunidades dos Partidos Políticos, Sindicatos dos Trabalhadores e</p><p>Entidades Educacionais e Assistenciais sem Fins Lucrativos</p><p>A regra que prevê imunidade do patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos,</p><p>inclusive suas fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de</p><p>educação e de assistência social, sem fins lucrativos, estão previstas na alínea ‘c’, do inciso</p><p>IV, do artigo 150, da CF/88. Tal imunidade se justifica, por si só, não pela falta de capacidade</p><p>contributiva, mas principalmente nos valores fundamentais homenageados pelo constituinte</p><p>originário.</p><p>Luís Schoueri didaticamente apresenta a razão da imunidade:</p><p>Com efeito, é imediato o raciocínio, no caso dos partidos políticos e das</p><p>entidades sindicais dos trabalhadores, de que se assegura que as pessoas</p><p>jurídicas de Direito Público não venham, por meio de impostos, a obstar a</p><p>criação e desenvolvimento daqueles. Prestigia o constituinte, pois, o princípio</p><p>democrático (art. 1º, caput), com as consequentes liberdades de criação, fusão,</p><p>incorporação e extinção de partidos políticos (art. 17) e de associação sindical</p><p>(art. 8º).</p><p>(...)</p><p>50</p><p>Para as entidades assistenciais e de educação é ainda mais evidente:</p><p>educação e assistência social estão entre as funções do Estado. Assim,</p><p>quando uma entidade privada assume tais tarefas, desincumbe o Estado de</p><p>executá-las. Exerce, pois, atividade do Estado. Atua, assim, no setor público,</p><p>em que não cabe cogitar de capacidade contributiva. (SCHOUERI, 2019, n.p)</p><p>O parágrafo quarto, do artigo 150, da CF/88, dispõe que a imunidade ora tratada</p><p>compreende somente o patrimônio, a renda e os serviços, relacionados com as finalidades</p><p>essenciais das entidades. Isto porque, se as entidades mencionadas passarem a</p><p>desempenhar atividades no Domínio Econômico, igualmente às desempenhadas por</p><p>terceiros, não se justifica a falta de tributação.</p><p>Ressalta-se que não é a mera atuação da entidade no mercado com fins de obter</p><p>receita que afastará a imunidade. Afinal, é necessário que a entidade disponha de caixa para</p><p>investir e custear eventuais despesas extraordinárias.</p><p>A imunidade das entidades limitar-se-á, no Domínio Econômico, em relação ao</p><p>Princípio da Livre Concorrência. Ou seja, os partidos políticos, sindicatos dos trabalhadores e</p><p>entidades educacionais e assistenciais sem fins lucrativos não gozam de privilégios na</p><p>concorrência. Veja-se a ilustração narrada por Schoueri:</p><p>[...] se uma entidade imune vende seus produtos a preços compatíveis com os</p><p>praticados por outros agentes no mercado, então dificilmente se cogitará de</p><p>ofensa à Livre Concorrência. Se aquela entidade tiver custos comparáveis aos</p><p>dos demais agentes, então a eventual “sobra” será vertida em prol de suas</p><p>finalidades, cumprindo-se o desiderato constitucional; ainda que as “sobras”</p><p>sejam minguadas, em virtude de sua menor organização, em relação aos</p><p>agentes privados, mesmo assim estará justificando a imunidade, ao assegurar</p><p>fonte de recursos para a entidade.</p><p>Quando, entretanto, a entidade imune vale-se do privilégio constitucional para</p><p>reduzir seus preços (e portanto não assegura “sobras”) e com isso, abocanha</p><p>parte do mercado, caracterizar-se-á prática de preço predatório.</p><p>O Código Tributário Nacional, em seu artigo 9º, inciso IV, alínea ‘c’, faz remissão da</p><p>imunidade prevista constitucionalmente e, ainda, apresenta, em seu artigo 14, os requisitos a</p><p>serem observados pelas entidades que gozam de tal imunidade. Destaca-se que, na falta de</p><p>cumprimento de qualquer um dos requisitos, a autoridade competente pode suspender a</p><p>aplicação do benefício:</p><p>1. Não distribuírem qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas, a qualquer</p><p>título;</p><p>51</p><p>2. Aplicarem integralmente, no País,</p><p>os seus recursos na manutenção dos seus objetivos</p><p>institucionais; e</p><p>3. Manterem escrituração de suas receitas e despesas em livros revestidos de</p><p>formalidades capazes de assegurar sua exatidão.</p><p>O texto constitucional ainda assegura às entidades de assistência social a imunidade em</p><p>relação às contribuições para a seguridade social (art. 195, §7º, da CF/88).</p><p>5.4 Imunidade Tributária Cultural</p><p>De acordo com o artigo 150, inciso VI, alínea “d”, é vedada a instituição de impostos</p><p>sobre livros, jornais, periódicos e o papel destinado à sua impressão.</p><p>A interpretação teleológica desta imunidade, ou seja, a análise da imunidade sob a ótica</p><p>de sua finalidade, aponta que o bem tutelado é a informação trazida pela mídia, seja ela qual</p><p>for. Em outras palavras, o valor protegido pela Constituição vai além do bem corpóreo por si</p><p>só, que funciona apenas como o veículo de algo muito maior: o acesso à cultura, à educação</p><p>e à informação.</p><p>O método teleológico foi adotado pelo STF ao estender a imunidade dos livros, jornais,</p><p>periódicos e o papel destinado à sua impressão ao livro eletrônico (e-book):</p><p>Recurso extraordinário. Repercussão geral. Tributário. Imunidade objetiva</p><p>constante do art. 150, VI, d, da CF/88. Teleologia multifacetada. Aplicabilidade.</p><p>Livro eletrônico ou digital. Suportes. Interpretação evolutiva. Avanços</p><p>tecnológicos, sociais e culturais. Projeção. Aparelhos leitores de livros</p><p>eletrônicos (ou e-readers).</p><p>1. A teleologia da imunidade contida no art. 150, VI, d, da Constituição,</p><p>aponta para a proteção de valores, princípios e ideias de elevada</p><p>importância, tais como a liberdade de expressão, voltada à</p><p>democratização e à difusão da cultura;</p><p>(...)</p><p>Ao se invocar a interpretação finalística, se o livro não constituir veículo de</p><p>ideias, de transmissão de pensamentos, ainda que formalmente possa ser</p><p>considerado como tal, será descabida a aplicação da imunidade.</p><p>(...)</p><p>52</p><p>3. A interpretação das imunidades tributárias deve se projetar no futuro e levar</p><p>em conta os novos fenômenos sociais, culturais e tecnológicos. Com isso,</p><p>evita-se o esvaziamento das normas imunizantes por mero lapso temporal,</p><p>além de se propiciar a constante atualização do alcance de seus preceitos. (...)</p><p>TESE DA REPERCUSSÃO GERAL: 9. Em relação ao tema nº 593 da Gestão</p><p>por Temas da Repercussão Geral do portal do STF na internet, foi aprovada a</p><p>seguinte tese: “A imunidade tributária constante do art. 150, VI, d, da CF/88</p><p>aplica-se ao livro eletrônico (e-book), inclusive aos suportes</p><p>exclusivamente utilizados para fixá-lo.” (RE 330817, Relator(a): Min. DIAS</p><p>TOFFOLI, Tribunal Pleno, julgado em 08/03/2017, ACÓRDÃO ELETRÔNICO</p><p>REPERCUSSÃO GERAL – MÉRITO DJe-195 DIVULG 30-08-2017 PUBLIC</p><p>31-08-2017)</p><p>Para CALIENDO (2019, n.p.), a imunidade dos livros e periódicos é objetiva e</p><p>incondicionada, o que significa dizer que não deve ser feito qualquer juízo moral sobre o</p><p>conteúdo dos livros: “permite-se a restrição ao livro ou periódico considerado ilegal ou</p><p>impróprio para a circulação”.</p><p>5.5 Imunidade dos Fonogramas e Videofonogramas</p><p>A imunidade dos fonogramas e videofonogramas foi instituída com o advento da</p><p>Emenda Constitucional nº 75/2013 que inseriu a alínea “e” no inciso VI, do art. 150, da CF/88.</p><p>A alínea prevê que os fonogramas e videofonogramas musicais produzidos no Brasil contendo</p><p>obras musicais ou literomusicais de autores brasileiros e/ou obras em geral interpretadas por</p><p>artistas brasileiros como os suportes materiais ou arquivos digitais que os contenham, salvo</p><p>na etapa de replicação industrial de mídias ópticas de leitura a laser.</p><p>A ressalva da norma quanto a replicação industrial de mídias ópticas de leitura a laser,</p><p>buscou preservar os benefícios fiscais concedidos pela Zona Franca de Manaus (art. 40,</p><p>ADCT). Desta forma, as obras artísticas de produção de imagem e som, produzidas no Brasil.</p><p>A imunidade propicia menores preços nos CD’s, DVD’s e Blue-Rays que contenham obras</p><p>artísticas musicais, como as obras comercializadas por meio da internet, e homenageia a</p><p>liberdade de comunicação, a livre manifestação do pensamento, o acesso à cultura e ao</p><p>conhecimento.</p><p>De acordo com CARVALHO (2019, n.p), a imunidade em questão homenageia valores</p><p>como a proteção das manifestações culturais brasileiras, bem como as produções artísticas,</p><p>53</p><p>como é indicado no artigo 215 da CF/88 e em outras normas do ordenamento jurídico, à</p><p>exemplo da Lei Rouanet.5</p><p>5.6 Outras Imunidades Tributárias</p><p>Existem diversas outras imunidades destacadas na Constituição Federal – e não</p><p>apenas aquelas listadas no artigo 150 da CRFB/88, como é o caso da imunidade sobre os</p><p>bens e serviços destinados ao exterior.</p><p>A maioria dos países adota a tributação no destino sobre o consumo, o que faz com</p><p>que os produtos importados sejam imunes de tributos pelo respectivo país de origem.</p><p>Como o Brasil também adota este princípio, o constituinte originário e o derivado</p><p>vedaram a incidência das contribuições sociais e de intervenção no Domínio Econômico (art.</p><p>149, §2º, I), do IPI (art. 153, §3º, III), do ICMS (art. 155, §2º, X, “a”) e do ISSQN (art. 156, §3º,</p><p>II) sobre as mercadorias e serviços destinados ao exterior, caso contrário os produtos seriam</p><p>onerados duas vezes.</p><p>Além disso, cumpre mencionar as imunidades relacionadas às taxas. Como destaca</p><p>SCHOUERI (2019, n.p), apesar de o artigo 150 se referir apenas aos impostos, a Carta Magna</p><p>reserva algumas imunidades às taxas ao longo do texto, como é o caso do direito de petição</p><p>aos Poderes Públicos em defesa de direitos ou contra a ilegalidade ou o abuso de poder, sem</p><p>que haja a obrigatoriedade do pagamento de taxas (artigo 5º, inciso XXXIV, alínea “a”, da</p><p>CF/88).</p><p>5 Atenção aos casos de streaming/reprodução. Ainda não há julgados, mas há estudos/teorias sobre a aplicação.</p><p>54</p><p>Mapa Mental</p><p>L</p><p>im</p><p>it</p><p>a</p><p>ç</p><p>õ</p><p>e</p><p>s</p><p>C</p><p>o</p><p>n</p><p>s</p><p>ti</p><p>tu</p><p>c</p><p>io</p><p>n</p><p>a</p><p>is</p><p>a</p><p>o</p><p>P</p><p>o</p><p>d</p><p>e</p><p>r</p><p>d</p><p>e</p><p>T</p><p>ri</p><p>b</p><p>u</p><p>ta</p><p>r</p><p>Princípios</p><p>Imunidades</p><p>Art. 150, CF</p><p>Imunidades Recíprocas</p><p>Imunidades dos Templos</p><p>de qualquer Culto</p><p>Imunidades dos Partidos</p><p>Políticos, Sindicatos dos</p><p>Trabalhadores e Entidades</p><p>Educacionais e</p><p>Assistenciais sem Fins</p><p>Lucrativos</p><p>Imunidade Tributária</p><p>Cultural</p><p>Imunidades dos</p><p>Fonogramas e</p><p>videogramas</p><p>Outras Imunidades</p><p>55</p><p>Referências Bibliográficas</p><p>CALIENDO, Paulo. Curso de Direito Tributário. 2. ed. São Paulo: Saraiva Educação, 2019.</p><p>Não paginado.</p><p>CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 30. ed. São Paulo: Saraiva</p><p>Educação, 2019. Não paginado.</p><p>COSTA, Regina Helena. Curso de Direito Tributário – Constituição e Código Tributário</p><p>Nacional. 9. ed. São Paulo: Saraiva Educação, 2019. Não paginado.</p><p>SCHOUERI, Luís Eduardo. Direito Tributário. 9. ed. São Paulo: Saraiva Educação, 2019.</p><p>Não paginado.</p><p>56</p><p>6. Repartição das Receitas Tributárias</p><p>De acordo com JARDIM (2019), existem duas formas de compartilhamento das receitas</p><p>financeiras. A primeira é quando determinado ente recebe a receita de tributo de competência</p><p>de outro ente, à exemplo do Imposto de Renda: aos municípios e os estados retém o Imposto</p><p>de Renda de seus servidores.</p><p>A segunda modalidade é quando um ente repassa a outro uma parte das receitas obtidas</p><p>com os tributos de sua própria competência. Em primeiro lugar, destacam-se as receitas</p><p>repassadas pela União aos Estados e ao Distrito Federal:</p><p>1. Nos termos do artigo 157, inciso I, da CF/88, serão destinados aos Estados e ao Distrito</p><p>Federal 100% do Imposto de Renda retido na fonte sobre os rendimentos por eles</p><p>pagos.</p><p>2. De acordo com o artigo 157, inciso II, da CF/88, quando a União exercer sua</p><p>competência residual, 20% da respectiva receita pertencerá aos Estados e ao Distrito</p><p>Federal.</p><p>3. De acordo com o artigo 159, inciso II, da CF/88, a União repassará aos Estados e ao</p><p>Distrito Federal 10%</p><p>das receitas do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI),</p><p>proporcionalmente ao valor das respectivas exportações destes produtos.</p><p>4. Devem ser repassados aos Estados e ao Distrito Federal 29% da receita da CIDE-</p><p>Combustíveis, sendo que, deste montante, deverá ser repassado aos municípios 25%</p><p>(artigo 161, parágrafo único, da CF/88).</p><p>5. Por fim, 30% das receitas advindas do IOF sobre o ouro, quando definido em lei como</p><p>ativo financeiro ou instrumento cambial, serão repassados pela União aos Estados e</p><p>ao Distrito Federal (artigo 153, § 5º, da CF/88).</p><p>Além disso, há as receitas repassadas pela União Federal aos Municípios:</p><p>1. Nos termos do artigo 158, inciso I, da CF/88, serão destinados aos Municípios 100%</p><p>do Imposto de Renda retido na fonte sobre os rendimentos por eles pagos.</p><p>2. Nos termos do artigo 158, inciso II, da CF/88, 50% da receita obtida com o Imposto</p><p>Territorial Rural será repassado aos Municípios pela União Federal. Destaca-se que,</p><p>57</p><p>quando houver convênio com a União Federal, os municípios arrecadarão 100% do ITR</p><p>(artigo 153, §4º, inciso III, da CF/88).</p><p>3. Deve ser repassado aos Municípios 25% da receita da CIDE-Combustível repassado</p><p>aos Estados e Distrito Federal (artigo 161, parágrafo único, da CF/88).</p><p>4. Por fim, 70% das receitas advindas do IOF sobre o ouro, quando definido em lei como</p><p>ativo financeiro ou instrumento cambial, serão repassados pela União aos Municípios</p><p>(art. 153, § 5º, da CF/88).</p><p>Existem também os repasses dos Estados aos Municípios:</p><p>1. Nos termos do artigo 157, inciso III, da CF/88, serão destinados aos Municípios 50%</p><p>do Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores relativos aos veículos</p><p>licenciados em seu território.</p><p>2. De acordo com o artigo 157, inciso IV, da CF/88, 25% da receita do ICMS pertencerá</p><p>aos Municípios.</p><p>5. Devem ser repassados aos Municípios 25% da receita de IPI repassada aos Estados</p><p>e Distrito Federal (artigo 159, II, §3º, da CF/88).</p><p>Há ainda que se falar, por fim, no repasse de receitas da União a diversos fundos de</p><p>participação, que têm como objetivo de reduzir as desigualdades regionais:</p><p>1. Fundo de participação dos Estados/DF: 21,5% do IPI e IR (artigo 159, inciso I, alínea</p><p>“a”, da CF/88.</p><p>2. Fundo de participação dos Municípios: 22,5% + 1% + 1% do IPI e IR (artigo 159, inciso</p><p>I, alíneas “b”, “d” e “e” da CF/88).</p><p>3. Programa de Financiamento do setor produtivo das regiões Norte, Nordeste e Centro-</p><p>Oeste: 3% da arrecadação do IPI e IR destinados aos planos regionais de</p><p>desenvolvimento, sendo que 50% do que é destinado ao Nordeste tem como fim as</p><p>atividades no semiárido.</p><p>58</p><p>Mapa Mental</p><p>R</p><p>e</p><p>p</p><p>a</p><p>rt</p><p>iç</p><p>ã</p><p>o</p><p>d</p><p>e</p><p>R</p><p>e</p><p>c</p><p>e</p><p>it</p><p>a</p><p>s</p><p>T</p><p>ri</p><p>b</p><p>u</p><p>tá</p><p>ri</p><p>a</p><p>s</p><p>IRPF Fonte</p><p>100% aos Estados e Distrito</p><p>Federal</p><p>100% aos Municípios</p><p>Impostos da</p><p>competência</p><p>residual da União</p><p>20% aos Estados e Distrito</p><p>Federal</p><p>CIDE -</p><p>Combustíveis</p><p>29% aos Estados e Distrito</p><p>Federal</p><p>25% de 29% aos Municípios</p><p>ITR</p><p>50% aos Municípios onde</p><p>estiverem localizados os</p><p>imóveis</p><p>100% aos Municípios caso haja</p><p>convênio com a União Federal</p><p>IPI</p><p>10% aos Estados e Distrito Federal,</p><p>proporcionalmente às exportações de</p><p>produtos industrializados</p><p>25% de 10% aos</p><p>Municípios</p><p>IOF (Ouro como</p><p>ativo financeiro</p><p>ou instrumento</p><p>cambial)</p><p>70% ao Município de origem</p><p>30% ao Estado de origem</p><p>IR + IPI</p><p>21% ao Fundo de</p><p>Participação dos Estados e</p><p>DF</p><p>22,5% +1% +1% ao Fundo de</p><p>Participação dos Municípios</p><p>3% ao Programa de Financiamento</p><p>do setor produtivo das regiões</p><p>Norte, Nordeste e Centro-Oeste</p><p>IPVA</p><p>50% aos Municípios em que</p><p>estiverem matriculados os veículos</p><p>ICMS 25% aos Municípios</p><p>59</p><p>Referências Bibliográficas</p><p>JARDIM, Eduardo Marcial Ferreira. Manual de direito financeiro e tributário. 16. ed. São</p><p>Paulo: Saraiva Educação, 2019.</p><p>TORRES, Ricardo Lobo. Curso de Direito Financeiro e Tributário. 19. ed. São Paulo:</p><p>Renovar, 2013.</p><p>60</p><p>7. Legislação Tributária</p><p>7.1 Conceito de Legislação Tributária</p><p>O conceito de legislação tributária está contido no artigo 96, do Código Tributário</p><p>Nacional (CTN), consignando que a expressão "legislação tributária" compreende leis,</p><p>tratados e convenções internacionais, bem como decretos e normas complementares que</p><p>versem, no todo ou em parte, sobre tributos e relações jurídicas a eles pertinentes.</p><p>Paulo Caliendo sugere que o fato da expressão “legislação tributária” estar em aspas</p><p>no dispositivo indica atecnia e imprecisão, isto porque:</p><p>O CTN inclui no conceito normas que não têm natureza legal (decretos, normas</p><p>complementares etc.) que geram não apenas impropriedade técnica, mas</p><p>problemas para a proteção de direitos fundamentais do contribuinte.</p><p>(CALIENDO, 2019)</p><p>Assim, a “legislação tributária” para ser válida deve observar e se adequar, antes de</p><p>tudo, à Constituição Federal. Caso haja um conflito entre as normas aplicar-se-á o Diploma</p><p>Maior por ocupar o topo da pirâmide normativa.</p><p>7.2 Função da Lei Complementar em Direito Tributário</p><p>A lei complementar está prevista no artigo 59, inciso II, da Constituição Federal, tendo</p><p>como uma das suas principais características a necessidade de maioria absoluta dos</p><p>membros das duas Casas do Congresso Nacional para sua aprovação.</p><p>As leis complementares cumprem o papel de regular os conflitos de competência</p><p>(bitributação econômica, jurídica e horizontal), as limitações ao poder de tributar e de</p><p>estabelecerem normas gerais de direito tributário. In verbis o artigo 146 da CF/88:</p><p>(...) I - dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a</p><p>União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios;</p><p>II - regular as limitações constitucionais ao poder de tributar;</p><p>III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária,</p><p>especialmente sobre:</p><p>61</p><p>a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos</p><p>impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores,</p><p>bases de cálculo e contribuintes;</p><p>b) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários;</p><p>c) adequado tratamento tributário ao ato cooperativo praticado pelas</p><p>sociedades cooperativas.</p><p>d) definição de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e</p><p>para as empresas de pequeno porte, inclusive regimes especiais ou</p><p>simplificados no caso do imposto previsto no art. 155, II, das contribuições</p><p>previstas no art. 195, I e §§ 12 e 13, e da contribuição a que se refere o art.</p><p>239.</p><p>Desta forma, a bitributação econômica, jurídica e horizontal, os abusos de poder por</p><p>parte do ente tributante e as principais características e procedimentos que envolvem cada</p><p>tributo será fixada em lei complementar.</p><p>Além disso, a lei complementar poderá estabelecer critérios especiais de tributação,</p><p>com o objetivo de prevenir desequilíbrios da concorrência, sem prejuízo da competência de a</p><p>União, por lei, estabelecer normas de igual objetivo.</p><p>7.3. Função da Emenda à Constituição</p><p>As emendas constitucionais que com o fim de reformar o texto constitucional,</p><p>acompanhando a evolução social, econômica e política da sociedade brasileira, devem ser</p><p>aprovadas por três quintos dos membros das duas Casas do Congresso Nacional.</p><p>Entretanto, as reformas não poderão alterar as cláusulas pétreas que são, para fins</p><p>tributários, a forma federativa de Estado e os direitos e garantias individuais, nos termos do</p><p>parágrafo quarto do artigo 60 da CF/88.</p><p>7.4. Função da Lei Ordinária</p><p>A lei ordinária, prevista no inciso terceiro do artigo 59 da CF/88, tem como função,</p><p>conforme versa o artigo 97 do CTN:</p><p>Art. 97. Somente a lei pode estabelecer:</p><p>62</p><p>I - a instituição de tributos, ou a sua extinção;</p><p>II - a majoração de tributos, ou sua redução, ressalvado o disposto</p><p>nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65;</p><p>III - a definição do fato gerador da obrigação tributária principal,</p><p>ressalvado o disposto no inciso I do § 3º do artigo 52, e do seu sujeito</p><p>passivo;</p><p>IV - a fixação de alíquota do tributo e da sua base de cálculo,</p><p>ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65;</p><p>V - a cominação de penalidades para as ações ou omissões</p><p>contrárias a seus dispositivos, ou para outras infrações nela</p><p>definidas;</p><p>VI - as hipóteses de exclusão, suspensão e extinção de créditos</p><p>tributários, ou de dispensa ou redução de penalidades.</p><p>Com efeito, as leis ordinárias podem ser federais, estaduais ou municipais, não</p><p>havendo hierarquia entre elas, afinal, entes da federação gozam de autonomia política e</p><p>social.</p><p>Schoueri (2019) ressalva que nas várias ocasiões em que o CTN faz menção à</p><p>expressão lei e não à “legislação tributária”, não se poderá estender o dispositivo das demais</p><p>fontes arroladas no art. 96 do Código Tributário Nacional.</p><p>7.5. Função da Medida Provisória</p><p>A Emenda Constitucional nº 32/2001 alterou o artigo 62 da Constituição Federal,</p><p>possibilitando ao Presidente da República, em caso de relevância ou urgência, adotar Medidas</p><p>Provisórias com força de lei, devendo submetê-las ao Congresso imediatamente.</p><p>Em matéria tributária, a Medida Provisória (MP) produzirá efeitos imediatos em relação</p><p>ao II, IE, IOF, IPI e impostos extraordinários, na iminência ou em caso de guerra. Caso</p><p>contrário, a MP só produzirá efeitos no exercício financeiro seguinte se houver sido convertida</p><p>em lei até o último dia daquele em que foi editada.</p><p>A eficácia da Medida Provisória se extingue após 60 (sessenta dias), prorrogáveis por</p><p>mais 60 (dias), contados da sua edição, se não for convertida em lei. Além disso, a MP deve</p><p>63</p><p>ser apreciada em 45 (quarenta e cinco) dias de sua publicação, nos termos do parágrafo sexto</p><p>do artigo 60 da CF/88.</p><p>7.6. Normas Complementares</p><p>O artigo 100 do Código Tributário Nacional define como normas complementares das</p><p>leis, dos tratados e das convenções internacionais e dos decretos (i) os atos normativos</p><p>expedidos pelas autoridades administrativas, (ii) as decisões dos órgãos singulares ou</p><p>coletivos de jurisdição administrativa, a que a lei atribua eficácia normativa, (iii) as práticas</p><p>reiteradamente observadas pelas autoridades administrativas, e (iv) os convênios que entre</p><p>si celebrem a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios.</p><p>Os atos normativos estão previstos no inciso segundo do artigo 84 da CF/88, sendo</p><p>praticadas por ministérios, gabinetes, repartições, etc. Entretanto, Paulo Caliendo aponta que</p><p>as “normas complementares não podem gerar obrigações tributárias para o contribuinte. Elas</p><p>podem ser dirigidas ao contribuinte, (...) para determinar obrigações acessórias quanto ao</p><p>modo de cumprimento das obrigações tributárias”. (CALIENDO, 2019)</p><p>As decisões administrativas são proferidas por órgãos superiores da administração</p><p>fiscal (CARF e TIT) e podem gerar efeitos erga omnes em relação a todos os contribuintes</p><p>que possuem a mesma controvérsia.</p><p>Por sua vez, as práticas reiteradas da administração pública produzem a expectativa</p><p>perante o contribuinte e para tanto, tais práticas devem atender aos requisitos da habitualidade</p><p>e juridicidade.</p><p>Por fim, os convênios são atos de duas pessoas jurídicas de direito público visando o</p><p>aprimoramento da arrecadação e fiscalização tributária, como os convênios sobre o ICMS no</p><p>âmbito do CONFAZ e entre a União Federal e Municípios sobre o ITR.</p><p>7.7. Tratados em Direito Tributário</p><p>Tratado, segundo Sabbag, significa “um acordo internacional (bilateral ou multilateral)</p><p>concluído entre os Estados soberanos ou organismos internacionais.” (SABBAG, 2017)</p><p>Em matéria tributária, os tratados cuidam principalmente dos impostos de importação,</p><p>exportação e renda, afastando a bitributação.</p><p>64</p><p>Nos termos do artigo 84, VIII, da CF/88, compete privativamente ao Presidente da</p><p>República celebrar tratados, convenções e atos internacionais, sujeitos a referendo do</p><p>Congresso Nacional.</p><p>Tendo em vista estar o Presidente da República na condição de Chefe do Estado,</p><p>representando os interesses nacionais, ao pactuar os tratados, é possível, assim, que a União</p><p>Federal firme tratados que promulgam isenções sobre tributos estaduais e municipais.</p><p>O Acordo Geral sobre Tarifas e Comércio (GATT), firmado em 1947 na Suíça, regula a</p><p>tributação de mercadorias exportadas e importadas, sendo um dos tratados mais importantes</p><p>em que o Brasil é signatário.</p><p>Com efeito o STF e STJ já trataram em algumas oportunidades do GATT, tendo</p><p>sumulado os seguintes entendimentos:</p><p>Súmula nº 20 (STJ): A mercadoria importada de país signatário do GATT é</p><p>isenta do ICM, quando contemplado com esse favor o similar nacional.</p><p>Súmula nº 71 (STJ): O bacalhau importado de país signatário do GATT é isento</p><p>do ICMS.</p><p>Súmula nº 575 (STF): À mercadoria importada de país signatário do GATT, ou</p><p>membro da ALALC, estende-se a isenção do imposto sobre circulação de</p><p>mercadorias concedida a similar nacional.</p><p>Na ocasião em que haja conflito entre norma internacional e norma interna, prevalecerá</p><p>a lei especial, porém, sem a revogação da lei interna. Por outro lado, caso o conflito seja entre</p><p>norma internacional e o texto constitucional, prevalecerá a Constituição Federal, a teor da</p><p>redação dada ao artigo 102, inciso III, b', da CF/88.</p><p>7.8. Vigência e Aplicação de Legislação Tributária</p><p>A existência da “legislação tributária”, como de qualquer outra norma jurídica, é temporal,</p><p>o que torna essencial o estudo da vigência de uma norma jurídica, se tem validade e se é</p><p>aplicável.</p><p>Sobre vigência da legislação tributária, os ensinamentos de AMARO:</p><p>Lei vigente, ou lei em vigor, é aquela que é suscetível de aplicação, desde que</p><p>se façam presentes os fatos que correspondam à sua hipótese de incidência.</p><p>Essa possibilidade de aplicação supõe que a norma tenha sido validamente</p><p>editada, isto é, que tenha atendido ao ritual previsto para sua elaboração e</p><p>65</p><p>obedecido aos demais limites formais e materiais que balizam o processo</p><p>legislativo. (AMARO, 2021)</p><p>Nos termos do artigo 101 do Código Tributário Nacional, a vigência, no espaço e no</p><p>tempo, da legislação tributária rege-se pelas disposições legais aplicáveis às normas jurídicas</p><p>em geral.</p><p>De acordo com o artigo 103, inciso I, do CTN, os atos administrativos, salvo disposição</p><p>em contrário, entram em vigor na data de sua publicação. Já as decisões normativas entram</p><p>em vigor em 30 dias após a publicação, nos termos do art. 103, II, do CTN.</p><p>Destacam-se, ainda, os princípios da anterioridade anual (art. 150, III, a, CF/88) e</p><p>nonagesimal (arts. 150, III, b, e 195, §6°, CF/88), que devem ser observados na instituição e</p><p>na majoração de tributos.</p><p>7.9. Integração e Interpretação de Lei Tributária</p><p>Texto e norma não são sinônimos. O texto é o veículo da norma, e pode ser dúbio ou</p><p>inequívoco. Por sua vez, a norma é extraída do texto, interpretada de modo a extrair seu</p><p>significado.</p><p>Para extrair o conteúdo e o alcance da norma descrita no texto, existem várias técnicas</p><p>interpretativas, como é o caso da interpretação literal (gramatical), a sistemática, a teleológica</p><p>e a histórica.</p><p>A interpretação literal, como o próprio nome aduz, é a interpretação sem qualquer</p><p>observância valorativa, levando-se em conta unicamente o léxico das palavras.</p><p>A interpretação sistemática é aquela que observa a norma como parte integrante de um</p><p>sistema maior, em conjunto com as inúmeras outras normas que também compõem o sistema.</p><p>A interpretação teleológica, por seu turno, tem como ponto de partida a finalidade com</p><p>que a norma é inserida no ordenamento jurídico. Por fim, a interpretação histórica tem como</p><p>base o contexto histórico em que a norma foi criada - questões econômicas, políticas, dentre</p><p>outras.</p><p>A interpretação também pode se dar a partir de sua</p><p>fonte, podendo ser autêntica,</p><p>doutrinária, judicial ou administrativa. A interpretação autêntica é feita pela autoridade que</p><p>produziu a lei objeto de interpretação. A interpretação doutrinária é realizada pelos estudiosos</p><p>66</p><p>doutrinadores, em análise às leis. A interpretação judicial é produzida pelos órgãos do Poder</p><p>Judiciário no processamento das ações. A interpretação administrativa é aquela feita pela</p><p>própria administração pública.</p><p>Por fim, cumpre destacar a analogia como método de integração das leis tributárias:</p><p>aplica-se a lei a um fato que não foi por ela previsto, a partir da similaridade de certos</p><p>elementos de fatos efetivamente previstos em lei.</p><p>A analogia não pode ser adotada na instituição de tributos, de modo que uma situação</p><p>não prevista em lei seja tributada. Entretanto, diante do extenso espectro de normas</p><p>tributárias, a analogia é uma das formas de integração de maior relevância, devendo ser</p><p>preferencialmente utilizada, como rege o artigo 108 do CTN.</p><p>7.10. Retroatividade da Lei Tributária</p><p>De acordo com o artigo 106, I, do CTN, a lei tributária se aplicará a ato ou fato pretérito</p><p>“quando seja expressamente interpretativa, excluída a aplicação de penalidade à infração dos</p><p>dispositivos interpretados”.</p><p>Este artigo também trata da aplicação retroativa dos dispositivos que deixem de definir</p><p>determinados atos como infração ou como contrários a qualquer exigência de ação ou</p><p>omissão, desde que não tenha sido fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento</p><p>de tributo.</p><p>O artigo 106, II, alínea "c", do CTN, também dispõe que aplica-se retroativamente os</p><p>dispositivos que cominem penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da</p><p>sua prática.</p><p>67</p><p>Mapa Mental</p><p>L</p><p>e</p><p>g</p><p>is</p><p>la</p><p>ç</p><p>ã</p><p>o</p><p>T</p><p>ri</p><p>b</p><p>u</p><p>tá</p><p>ri</p><p>a</p><p>Leis</p><p>Tratados</p><p>Internacionais</p><p>Decretos</p><p>Normas</p><p>Complementares</p><p>Convênios</p><p>Atos normativos e</p><p>administrativos</p><p>Decisões</p><p>administrativas com</p><p>caráter normativo</p><p>Costumes</p><p>68</p><p>Referências Bibliográficas</p><p>AMARO, Luciano. Direito Tributário Brasileiro. 24ª ed. São Paulo: Saraiva, 2021. E-book.</p><p>CALIENDO, Paulo. Curso de direito tributário. 1ª ed., São Paulo: Saraiva, 2019.</p><p>CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 30ª. ed. São Paulo: Saraiva</p><p>Educação, 2019.</p><p>COSTA, Regina Helena. Curso de direito tributário – Constituição e Código Tributário</p><p>Nacional / Regina Helena Costa – 11ª. ed. São Paulo: Saraiva, 2021. E-book.</p><p>SABBAG, Eduardo. Manual de direito tributário / Eduardo Sabbag. – 9ª. Ed. – São Paulo:</p><p>Saraiva, 2017.</p><p>SCHOUERI, Luís Eduardo. Direito tributário. 9ª ed., São Paulo: Saraiva, 2019.</p><p>69</p><p>8. Obrigação Tributária</p><p>A relação jurídico-tributária tem natureza obrigacional, o que significa dizer que existem</p><p>duas pessoas compondo um vínculo obrigacional: o sujeito ativo, credor e ente político (artigos</p><p>119 e 120 do Código Tributário Nacional), e o sujeito passivo (artigos 121 a 123 do CTN), que</p><p>deve cumprir com a obrigação (artigo 113 do CTN) surgida a partir da ocorrência do fato típico</p><p>previsto na norma (artigos 114 e 115 do CTN).</p><p>A relação obrigacional tributária, apesar de comumente ligada à obrigação civilista, que</p><p>tem como origem uma manifestação de vontade entre as partes envolvidas, em nada se</p><p>relaciona a ela. A relação obrigacional tributária advém da exigência normativa, da qual</p><p>decorre seu caráter de compulsoriedade.</p><p>8.1 Teoria Geral e Tipos de Obrigação</p><p>O objeto da obrigação tributária envolve a obrigação principal – pagamento de tributo</p><p>ou multa. De acordo com CARVALHO (2019), a referida obrigação nasce a partir da ocorrência</p><p>do evento narrado na norma geral e abstrata, que se transforma em fato jurídico tributário da</p><p>norma individual e concreta, nos termos do artigo 113, §1º, do CTN:</p><p>Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.</p><p>§1º A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por</p><p>objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se</p><p>juntamente com o crédito dela decorrente.</p><p>O crédito tributário, mencionado ao final do §1º colacionado acima, é um dos elementos</p><p>da relação jurídica obrigacional tributária, da qual também fazem parte o sujeito ativo, o sujeito</p><p>passivo, dentre outros. Ou seja, o crédito tributário é um dos elementos da obrigação tributária,</p><p>mas, quando inexistente o crédito tributário não há que se falar em obrigação tributária. Assim,</p><p>CARVALHO (2019) é um grande crítico da expressão “extinção do crédito tributário”, como se</p><p>houvesse uma separação entre “crédito tributário” e “obrigação tributária”, trazida em alguns</p><p>pontos pelo CTN.</p><p>CALIENDO (2019, n.p) sintetiza o conceito de obrigação tributária:</p><p>70</p><p>A obrigação tributária é a espécie de relação jurídica que se instala entre o</p><p>sujeito ativo (Estado) e sujeito passivo (contribuinte), que tem por objeto uma</p><p>pretensão de caráter patrimonial (pecúnia), em decorrência de lei, em face do</p><p>preenchimento do suporte fático da hipótese de incidência da norma tributária.</p><p>Além disso, de acordo com o artigo 113, §2º, do CTN, a obrigação tributária também é</p><p>composta pela obrigação acessória, que são obrigações positivas ou negativas (fazer e não</p><p>fazer) de prestar informações ao Fisco, de modo a facilitar o cumprimento da obrigação</p><p>principal, a comprovação do cumprimento ou a própria fiscalização (escrituração de livros</p><p>fiscais, emissão de notas fiscais, entrega de todas as declarações tributárias, dentre outros).</p><p>Apesar da denominação “obrigação acessória”, ela não pressupõe, necessariamente, a</p><p>existência de uma obrigação principal:</p><p>Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.</p><p>(...)</p><p>§2º A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as</p><p>prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação</p><p>ou da fiscalização dos tributos.</p><p>Ainda, destaca-se que o não cumprimento da obrigação acessória ocasiona o</p><p>surgimento de uma obrigação tributária de pagamento de multa, como se observa no artigo</p><p>113, §3º, do CTN:</p><p>Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.</p><p>(...)</p><p>§ 3º A obrigação acessória, pelo simples fato da sua inobservância, converte-</p><p>se em obrigação principal relativamente à penalidade pecuniária.</p><p>CARVALHO (2019) também é um grande crítico do pouco cuidado que o legislador teve</p><p>ao equiparar a obrigação principal com a aplicação das sanções caso a obrigação acessória</p><p>seja descumprida, já que, de acordo com o doutrinador, as normas possuem caráter dúplice</p><p>(estabelecimento do dever e a sanção caso não seja cumprido o dever): “admitida a</p><p>equiparação, perde-se a diferença substancial que existe entre o lícito e o ilícito, caindo por</p><p>terra a compreensão do fenômeno normativo.”.</p><p>71</p><p>8.2 Fato Gerador</p><p>A expressão “fato gerador” é observada no Código Tributário Nacional em diversos</p><p>momentos, e é utilizada para tratar da hipótese prevista no antecedente da norma (hipótese</p><p>de incidência tributária) e ao ser considerado como prática da conduta descrita no antecedente</p><p>da norma (fato jurídico tributário)6. Tal ambiguidade não está livre das críticas pela doutrina, e</p><p>SCHOUERI (2019) sintetiza o motivo:</p><p>É fato que o Código Tributário Nacional, e até mesmo a Constituição Federal,</p><p>utilizam a expressão “fato gerador” para referir-se tanto à circunstância</p><p>abstrata, definida pelo legislador (a qual parte da doutrina vem denominando</p><p>“hipótese de incidência”, ou “hipótese tributária”), quanto a cada um dos fatos</p><p>concretos, que correspondem àquela hipótese (o chamado “fato imponível”, ou</p><p>“fato jurídico tributário”). Do ponto de vista lógico, são coisas diversas: a</p><p>hipótese é abstrata; o fato é concreto.</p><p>(...)</p><p>Assim, ao ler um texto legal ou doutrinário, deve-se tomar o cuidado de</p><p>investigar se a expressão “fato gerador” está sendo empregada em seu sentido</p><p>abstrato ou concreto. (SCHOEURI, 2019, n.p)</p><p>De acordo com CARVALHO (2019, n.p), a hipótese de incidência é “a descrição</p><p>normativa de um evento que, concretizado no nível das realidades materiais e relatado no</p><p>antecedente de norma individual e concreta, fará irromper o vínculo abstrato que o legislador</p><p>estipulou na consequência”. Ainda, incidência, para CARVALHO (2019, n.p), é o fenômeno da</p><p>subsunção do fato à norma, com a utilização da Regra Matriz de Incidência Tributária como</p><p>instrumento para identificação deste fato.</p><p>Os artigos 114 e 115 do CTN definem fato gerador para a obrigação tributária principal</p><p>e acessória. Já os artigos 116 e 117 do CTN indicam o momento da ocorrência do fato gerador</p><p>(destacamos):</p><p>Art. 114. Fato gerador da obrigação principal é a situação definida em lei</p><p>como necessária e suficiente à sua ocorrência.</p><p>6Artigo 4º do CTN – hipótese de incidência tributária; artigo 16 do CTN – hipótese de incidência tributária; artigo</p><p>105 do CTN – fato jurídico tributário; artigo 113, §1º, do CTN – fato jurídico tributário; artigo 114 do CTN – hipótese</p><p>de incidência tributária; e artigo 114 do CTN – fato jurídico tributário.</p><p>72</p><p>Art. 115. Fato gerador da obrigação acessória é qualquer situação que, na</p><p>forma da legislação aplicável, impõe a prática ou a abstenção de ato que não</p><p>configure obrigação principal.</p><p>Art. 116. Salvo disposição de lei em contrário, considera-se ocorrido o fato</p><p>gerador e existentes os seus efeitos:</p><p>I - tratando-se de situação de fato, desde o momento em que o se verifiquem</p><p>as circunstâncias materiais necessárias a que produza os efeitos que</p><p>normalmente lhe são próprios;</p><p>II - tratando-se de situação jurídica, desde o momento em que esteja</p><p>definitivamente constituída, nos termos de direito aplicável.</p><p>Parágrafo único. A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou</p><p>negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do</p><p>fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação</p><p>tributária, observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei</p><p>ordinária. (Incluído pela Lcp nº 104, de 2001)</p><p>Art. 117. Para os efeitos do inciso II do artigo anterior e salvo disposição de lei</p><p>em contrário, os atos ou negócios jurídicos condicionais reputam-se perfeitos e</p><p>acabados:</p><p>I - sendo suspensiva a condição, desde o momento de seu implemento;</p><p>II - sendo resolutória a condição, desde o momento da prática do ato ou da</p><p>celebração do negócio.</p><p>Embora o artigo 116 do CTN mencione a necessidade da ocorrência de “circunstâncias</p><p>materiais”, para que ocorra o fato gerador (descrição hipotética de um fato, formado por um</p><p>verbo e seu complemento), existem outros aspectos essenciais para caracterizá-lo, que são o</p><p>caso do critério espacial (limites espaciais de sua aplicação) e o critério temporal (instante</p><p>fixado em lei para a sua aplicação).</p><p>Para CARVALHO (2019, n.p), são três os critérios que compõe a hipótese de</p><p>incidência. A existência destes três critérios é o mínimo possível para que se possa identificar</p><p>o fato jurídico tributário: o critério material, o critério temporal, e o critério espacial.</p><p>Neste ponto, destaca-se que a Regra Matriz de Incidência Tributária é uma ferramenta</p><p>muito útil para que se possam avaliar os principais critérios de um tributo. Todos os critérios</p><p>estão a seguir listados:</p><p>1. Critério material: descreve uma ação ou estado;</p><p>2. Critério espacial: delimita o local de ocorrência do evento;</p><p>73</p><p>3. Critério temporal: identifica o momento de ocorrência do evento;</p><p>4. Critério pessoal: identifica os sujeitos da relação;</p><p>5. Critério quantitativo: dimensiona a relação.</p><p>O artigo 116 do CTN ainda dispõe sobre o momento da ocorrência do fato gerador a partir</p><p>das expressões “situação de fato” e “situação jurídica”. Por situação de fato entende-se uma</p><p>situação fática eleita pela lei como marco para que a partir daí nasça a obrigação tributária,</p><p>com todos os seus efeitos. Um exemplo disso é o caso do ICMS, em que a saída da</p><p>mercadoria do estabelecimento é a situação fática eleita como fato gerador deste tributo. A</p><p>situação jurídica, por sua vez, exige que todos os aspectos legais estejam consolidados para</p><p>que haja o fato gerador de determinado tributo, como aqueles advindos da ocorrência de um</p><p>negócio jurídico.</p><p>Mapa Mental</p><p>8.3 Capacidade, Domicílio e Sujeitos da Obrigação Tributária</p><p>8.3.1 Capacidade</p><p>A capacidade para praticar o fato jurídico tributário não é sinônima da capacidade para</p><p>ser parte da obrigação tributária, enquanto integrante do polo ativo ou passivo desta relação.</p><p>Fato Gerador</p><p>Hipótese prevista no antecedente da</p><p>norma (hipótese de incidência tributária)</p><p>Prática da conduta descrita no</p><p>antecedente da norma (fato jurídico</p><p>tributário</p><p>74</p><p>O CTN não faz tal distinção, sendo que, quando alguém pratica o fato jurídico tributário</p><p>descrito na hipótese de incidência da norma, já estará configurada a obrigação tributária.</p><p>O Código Tributário Nacional, no artigo 126, dispõe que a capacidade tributária passiva</p><p>independe (i) da capacidade civil das pessoas naturais, (ii) de achar-se a pessoa natural</p><p>sujeita a medidas que importem privação ou limitação do exercício de atividades civis,</p><p>comerciais ou profissionais, ou da administração direta de seus bens ou negócios, e (iii) de</p><p>estar a pessoa jurídica regularmente constituída, bastando que configure uma unidade</p><p>econômica ou profissional.</p><p>Na supracitada norma está a justificativa para que um menor de idade possa ser</p><p>contribuinte do IPTU, IR, entre outros, assim como uma sociedade irregular, que não possui</p><p>personalidade jurídica, deverá ser contribuinte do IRPJ.</p><p>8.3.2 Sujeitos da Obrigação Tributária</p><p>O sujeito ativo é a pessoa jurídica que possui direito público titular da competência para</p><p>exigir o cumprimento da obrigação tributária, como disposto no art. 119 do CTN, podendo ser</p><p>a União Federal, os Estados, os Municípios e o Distrito Federal.</p><p>Destaca-se que o veículo normativo indica o vernáculo “pessoa jurídica titular da</p><p>competência “, mas, na verdade, a sujeição ativa tem relação com capacidade e não</p><p>competência. Por exemplo, a teor do art. 153, inciso III, § 4º, da CF/88, o ITR, de competência</p><p>federal, pode ser fiscalizado e cobrado pelos Municípios, assim surge a figura do Município</p><p>como sujeito ativo da obrigação tributária</p><p>O sujeito passivo da obrigação principal, por sua vez, é o contribuinte ou responsável</p><p>do tributo ou da penalidade pecuniária, conforme artigo 121, do CTN. A sujeição passiva de</p><p>cada tributo é definida em lei, por isso as convenções particulares não podem ser opostas ao</p><p>Fisco para modificar o sujeito passivo, nos termos do art. 123, do CTN. A título de exemplo, o</p><p>proprietário de um imóvel não pode afastar a cobrança do IPTU sob o argumento de que o</p><p>IPTU seria pago pelo locatário do referido imóvel.</p><p>Há dois tipos de sujeito passivo:</p><p>1. Direto: o contribuinte, pois tem relação pessoal e direta com o fato gerador.</p><p>75</p><p>2. Indireto: o responsável tributário, pessoa determinada pela lei para pagar o tributo,</p><p>sem ter relação com o fato gerador.</p><p>Por fim, destaca-se que a sujeição passiva está relacionada ao acontecimento de um fato</p><p>jurídico tributário imputado a um contribuinte, desta forma, caso o responsável tributário</p><p>tenha uma imunidade tributária, ela não poderá ser invocada pelo contribuinte.</p><p>8.3.3. Domicílio</p><p>O domicílio tributário é o “local determinado pela legislação tributária, onde o sujeito</p><p>passivo é chamado para cumprir seus deveres jurídicos da ordem tributária” (SABBAG, 2017,</p><p>p. 977).</p><p>No que diz respeito ao domicílio para fins tributários, vige a regra de que este é eleito</p><p>pelo contribuinte, para a qual serão direcionadas todas as comunicações fiscais, avisos, atos,</p><p>etc.:</p><p>Art. 127. Na falta de eleição, pelo contribuinte ou responsável, de domicílio</p><p>tributário, na forma da legislação</p><p>aplicável, considera-se como tal:</p><p>I - quanto às pessoas naturais, a sua residência habitual, ou, sendo esta incerta</p><p>ou desconhecida, o centro habitual de sua atividade;</p><p>II - quanto às pessoas jurídicas de direito privado ou às firmas individuais, o</p><p>lugar da sua sede, ou, em relação aos atos ou fatos que derem origem à</p><p>obrigação, o de cada estabelecimento;</p><p>III - quanto às pessoas jurídicas de direito público, qualquer de suas repartições</p><p>no território da entidade tributante.</p><p>§ 1º Quando não couber a aplicação das regras fixadas em qualquer dos</p><p>incisos deste artigo, considerar-se-á como domicílio tributário do contribuinte</p><p>ou responsável o lugar da situação dos bens ou da ocorrência dos atos ou fatos</p><p>que deram origem à obrigação.</p><p>§ 2º A autoridade administrativa pode recusar o domicílio eleito, quando</p><p>impossibilite ou dificulte a arrecadação ou a fiscalização do tributo, aplicando-</p><p>se então a regra do parágrafo anterior.</p><p>A aplicação do artigo 127 do CTN, como se observa, é supletiva, na medida em que</p><p>apenas na ausência de eleição do domicílio pelo contribuinte é que poderá aplicar-se este</p><p>76</p><p>dispositivo ao caso concreto. A escolha do domicílio é fator determinante, uma vez que</p><p>influencia diretamente no aspecto espacial da hipótese de incidência dos tributos.</p><p>Nas palavras BALEEIRO (1995, p. 478), “o CTN, em princípio, admite que o contribuinte</p><p>ou responsável possa escolher domicílio fiscal, para nele responder pelas obrigações de</p><p>ordem tributária. Mas se não o elege, aquele diploma estabelece as regras aplicáveis para</p><p>sanar-se a omissão ou reticência”.</p><p>Muitas vezes, a faculdade para a escolha do domicílio tem sido utilizada como</p><p>justificativa para impedir ou dificultar a arrecadação ou a fiscalização de tributos por meio de</p><p>fraudes ou simulações, nas quais se verifica a ocorrência de evasão fiscal, notadamente nos</p><p>casos de criação fictícia de estabelecimentos pelas pessoas jurídicas. Mas, frise-se, a fraude,</p><p>nesta hipótese, não decorrerá da eleição do foro por si só, no caso da multiplicado de</p><p>estabelecimentos, mas sim da simulação de existência de estabelecimento filial.</p><p>Dessa forma, o contribuinte poderá eleger seu domicílio fiscal, mas a Fazenda Pública</p><p>tem a prerrogativa de recusá-la, nos termos do art. 127, §2º, do CTN. Caso, nenhum domicílio</p><p>fiscal seja eleito, aplicar-se-ão as regras previstas nos incisos do artigo 127, do CTN.</p><p>8.4 Solidariedade e Responsabilidade Tributária</p><p>8.4.1 Solidariedade</p><p>O Código Tributário Nacional, no capítulo que trata da sujeição passiva, dispõe no artigo</p><p>124 que são solidariamente obrigadas (i) as pessoas que tenham interesse comum na</p><p>situação que constitua o fato gerador da obrigação principal, e (ii) as pessoas expressamente</p><p>designadas por lei. O parágrafo único, completa que a solidariedade referida neste artigo não</p><p>comporta benefício de ordem.</p><p>Da leitura do inciso I do artigo mencionado entende-se que as pessoas obrigadas</p><p>solidariamente são aquelas com interesse comum na situação que ensejou a constituição da</p><p>obrigação tributária. Porém, não é qualquer interesse que pode dar origem à solidariedade,</p><p>mas o interesse jurídico que advém da identidade de direitos e deveres de pessoas no mesmo</p><p>polo de determinada relação jurídica.</p><p>As pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da</p><p>obrigação principal são, por exemplo, os condôminos de um prédio. Quanto à constituição do</p><p>77</p><p>fato gerador do IPTU, são todos solidariamente responsáveis pelo pagamento do tributo</p><p>(sujeitos passivos solidários), pois há o interesse comum entre os condôminos está na</p><p>propriedade.</p><p>Quanto ao inciso II do artigo 124, o legislador possibilitou a designação da solidariedade</p><p>tributária por lei. Ainda assim, a referida designação não é aleatória, mas guarda correlação,</p><p>ainda que indireta, entre os codevedores.</p><p>Assim, quanto às pessoas expressamente designadas por lei, deve interpretar-se em</p><p>conjunto com o artigo 128 do CTN, que prevê que a lei pode atribuir de modo expresso a</p><p>responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da</p><p>respectiva obrigação, excluindo a responsabilidade do contribuinte ou atribuindo-a a este em</p><p>caráter supletivo do cumprimento total ou parcial da referida obrigação.</p><p>Desta forma, a possibilidade de atribuir-se responsabilidade por uma obrigação</p><p>tributária limita-se às pessoas vinculadas ao fato jurídico tributário.</p><p>Quando verificada a solidariedade em uma relação, deve-se observar o artigo 125, do</p><p>CTN:</p><p>Art. 125. Salvo disposição de lei em contrário, são os seguintes os efeitos da</p><p>solidariedade:</p><p>I - o pagamento efetuado por um dos obrigados aproveita aos demais;</p><p>II - a isenção ou remissão de crédito exonera todos os obrigados, salvo se</p><p>outorgada pessoalmente a um deles, subsistindo, nesse caso, a solidariedade</p><p>quanto aos demais pelo saldo;</p><p>III - a interrupção da prescrição, em favor ou contra um dos obrigados, favorece</p><p>ou prejudica aos demais.</p><p>A lógica do inciso I é de fácil visualização, pois se um dos obrigados quitarem a</p><p>obrigação, não há razão para que a cobrança persista sobre os demais. Afinal, a obrigação</p><p>tributária será extinta com o pagamento.</p><p>Já em relação ao inciso II, SCHOUERI (2019, n.p) entende que a isenção “não é</p><p>outorgada em função das características de um dos coobrigados, mas da própria situação em</p><p>questão, então sequer há que se falar em obrigação tributária (ou, na visão tradicional, haveria</p><p>dispensa do tributo.)”.</p><p>78</p><p>A remissão objetiva segue a lógica da isenção por ser concedida em razão da situação,</p><p>porém a remissão subjetiva, ressalvada pelo legislador, a perdão parcial do débito, somente</p><p>em relação a parte do isento (quota parte), assim, o montante restante, “saldo”, permanecerá</p><p>sobre os demais.</p><p>Por fim, a interrupção da prescrição é referente ao crédito tributário, e inevitavelmente</p><p>afetará os demais. Por exemplo, se em uma execução fiscal um dos devedores for citado, a</p><p>prescrição atinge os demais devedores. Por outro lado, quando o sujeito passivo solidário</p><p>ajuíza uma ação ordinária para reaver tributo pago indevidamente, a interrupção aproveita dos</p><p>demais.</p><p>8.4.2 Responsabilidade Tributária</p><p>O artigo 128 do Código Tributário Nacional prevê a possibilidade de atribuir a</p><p>responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da</p><p>respectiva obrigação.</p><p>SCHOUERI (2019) discorre sobre a responsabilidade dos sucessores:</p><p>“a responsabilidade stricto sensu (por transferência) surgirá quando o</p><p>legislador, embora definindo um sujeito passivo pela verificação do fato jurídico</p><p>tributário, determina em virtude de outro fato (diverso do fato jurídico tributário)</p><p>que outra pessoa passará a ser responsável (solidariamente ou não) pelo</p><p>recolhimento do tributo devido pelo primeiro. É o caso da responsabilidade dos</p><p>sucessores (...)”</p><p>Na responsabilidade dos sucessores, portanto, o adquirente ou o remetente, o</p><p>sucessor, o cônjuge meeiro e o espólio são responsáveis pela quitação dos tributos devidos</p><p>que tenham como fato gerador o bem adquirido a qualquer título.</p><p>As pessoas naturais ou jurídicas que adquirirem de outrem, por qualquer título, fundo de</p><p>comércio ou estabelecimento comercial, industrial ou profissional, e continuarem a respectiva</p><p>exploração sob a mesma ou outra razão social, ou sob firma ou nome individual, responderão</p><p>pelos tributos relativos ao fundo ou estabelecimento adquirido, devidos até a data do ato</p><p>integralmente, nas seguintes hipóteses:</p><p>79</p><p>1. O alienante cessar a exploração do comércio, indústria ou atividade ou</p><p>subsidiariamente com o alienante; e</p><p>2. Se prosseguir na exploração ou iniciar dentro de seis meses a contar da data da</p><p>alienação, nova atividade no mesmo ou em outro ramo de comércio, indústria ou</p><p>profissão.</p><p>Ressalta-se que a responsabilidade não se aplica nos casos de alienação judicial</p><p>em</p><p>processo de falência ou de filial ou unidade produtiva isolada, em processo de recuperação</p><p>judicial. Ainda, se o adquirente (alienante) for (i) sócio da sociedade falida ou em recuperação</p><p>judicial, ou sociedade controlada pelo devedor falido ou em recuperação judicial; (ii) parente,</p><p>em linha reta ou colateral até o 4o (quarto) grau, consanguíneo ou afim, do devedor falido ou</p><p>em recuperação judicial ou de qualquer de seus sócios; ou (iii) identificado como agente do</p><p>falido ou do devedor em recuperação judicial com o objetivo de fraudar a sucessão tributária.</p><p>O artigo 134, do CTN, por sua vez, determina que nos casos de impossibilidade de</p><p>exigência do cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte, respondem solidariamente</p><p>com este nos atos em que intervirem ou pelas omissões de que forem responsáveis:</p><p>1. Os pais, pelos tributos devidos por seus filhos menores;</p><p>2. Os tutores e curadores, pelos tributos devidos por seus tutelados ou curatelados;</p><p>3. Os administradores de bens de terceiros, pelos tributos devidos por estes;</p><p>4. O inventariante, pelos tributos devidos pelo espólio;</p><p>5. O síndico e o comissário, pelos tributos devidos pela massa falida ou pelo</p><p>concordatário;</p><p>6. Os tabeliães, escrivães e demais serventuários de ofício, pelos tributos devidos sobre</p><p>os atos praticados por eles, ou perante eles, em razão do seu ofício; e</p><p>7. Os sócios, no caso de liquidação de sociedade de pessoas.</p><p>Destaca-se que a responsabilidade descrita se aplica tão somente às penalidades, de</p><p>caráter moratório.</p><p>Já o artigo 135, dispõe que são pessoalmente responsáveis pelos créditos</p><p>correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de</p><p>poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos (i) as pessoas referidas no último</p><p>parágrafo; (ii) os mandatários, prepostos e empregados; e (iii) os diretores, gerentes ou</p><p>representantes de pessoas jurídicas de direito privado.</p><p>80</p><p>A responsabilidade, entretanto, não poderá ser transferida e, assim, é pessoal ao agente</p><p>(i) quanto às infrações conceituadas por lei como crimes ou contravenções, salvo quando</p><p>praticadas no exercício regular de administração, mandato, função, cargo ou emprego, ou no</p><p>cumprimento de ordem expressa emitida por quem de direito; (ii) quanto às infrações em cuja</p><p>definição o dolo específico do agente seja elementar; e (iii) quanto às infrações que decorram</p><p>direta e exclusivamente de dolo específico das pessoas referidas no artigo 134, contra aquelas</p><p>por quem respondem, dos mandatários, prepostos ou empregados, contra seus mandantes,</p><p>preponentes ou empregadores e dos diretores, gerentes ou representantes de pessoas</p><p>jurídicas de direito privado, contra estas.</p><p>8.5 Substituição Tributária</p><p>Além da responsabilidade tributária, o artigo 128 do CTN igualmente dispõe sobre o</p><p>instituto da substituição tributária. Nestes casos, há a exclusão da responsabilidade de um</p><p>contribuinte porque ela foi imputada a um terceiro contribuinte, que também figura na mesma</p><p>cadeia produtiva.</p><p>A responsabilidade por substituição deve ser atribuída ao contribuinte vinculado ao fato</p><p>jurídico tributário. Por exemplo, os fabricantes de bebidas são substitutos tributários do ICMS</p><p>devido pelas distribuidoras e, assim, recolhem a parcela do ICMS próprio e do ICMS devido</p><p>pela distribuidora (substituta).</p><p>Outro exemplo comum de substituição tributária pode ser observado nas fontes</p><p>pagadoras de renda ou proventos tributáveis, já que são responsáveis pela retenção e</p><p>recolhimento do imposto de renda de seus empregados, conforme prevê o artigo 45, do CTN.</p><p>Para que não haja dúvidas, vejamos a ilustração:</p><p>81</p><p>A questão da substituição tributária já foi objeto de análise pelo Supremo Tribunal</p><p>Federal, no julgamento do Recurso Extraordinário nº 593.849/MG, sob o rito da repercussão</p><p>geral. Naquela ocasião, firmou-se o entendimento de que é devida a restituição da diferença</p><p>do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS) pago a mais no regime de</p><p>substituição tributária para frente, se a base de cálculo efetiva da operação for inferior à</p><p>presumida. Explica-se.</p><p>Quando o substituto tributário (indústria) vende a mercadoria para o substituído</p><p>(distribuidor), a parcela do ICMS suportado pelo substituto (ICMS-ST) é embutida no preço do</p><p>produto. Destaca-se que o ICMS-ST pago pela indústria (substituto) é calculado a partir de</p><p>uma estimativa do preço de venda do produto do distribuidor para a loja. Caso o distribuidor</p><p>conceda um desconto a loja, o ICMS-ST terá sido recolhido a maior, gerando enriquecimento</p><p>ilícito do Estado. Portanto, o contribuinte tem o direito de ajuizar ação de repetição do indébito</p><p>para pleitear o montante pago a maior.</p><p>Assim como o STF, o Superior Tribunal de Justiça também já enfrentou questões</p><p>relacionadas à substituição tributária no julgamento do REsp nº 1.318.163/PR. Neste</p><p>julgamento entendeu-se que a pessoa jurídica de direito privado não tinha legitimidade ativa</p><p>para postular repetição de indébito de imposto de renda retido na fonte, já que é o substituído</p><p>(empregado) quem efetivamente suportou o ônus do imposto devido. Afinal, a parcela</p><p>correspondente ao imposto retido na fonte pela empresa será descontada do seu salário. A</p><p>Corte ressaltou que o substituto tributário, especificamente no campo dos chamados "tributos</p><p>indiretos", terá a legitimidade passiva para ativa para pleitear a restituição somente quando</p><p>comprovar de que não houve repercussão do ônus financeiro a terceira pessoa, nos termos</p><p>do art. 166, do CTN.</p><p>82</p><p>Por fim, destacam-se as razões para a adoção do regime de substituição tributária, de</p><p>acordo com QUEIROZ:</p><p>O instituto da substituição tributária tem por fundamento o atendimento do</p><p>interesse da chamada “Administração Tributária”. Muitas vezes é difícil para a</p><p>Administração efetuar a arrecadação e a fiscalização dos tributos. Daí surgir o</p><p>regime jurídico da substituição tributária que se justifica, basicamente, por três</p><p>importantes motivos:</p><p>a) pela dificuldade em fiscalizar contribuintes extremamente pulverizados;</p><p>b) pela necessidade de evitar, mediante a concentração da fiscalização, a</p><p>evasão fiscal ilícita; e</p><p>c) como medida indicada para agilizar a arrecadação e, consequentemente,</p><p>acelerar a disponibilidade dos recursos.</p><p>8.6 Denúncia Espontânea</p><p>A denúncia espontânea está disposta no artigo 138 do CTN, e ocorre quando o</p><p>contribuinte confessa à Fazenda Pública que praticou determinada infração tributária,</p><p>simultaneamente com o pagamento dos tributos em atraso e os juros de mora, ou a realização</p><p>do depósito do montante arbitrado pelo Fisco (quando se tratar de tributo que dependa de</p><p>apuração). Destaca-se que o pagamento do tributo, quando há o descumprimento da</p><p>obrigação principal, deverá ocorrer imediatamente à realização da denúncia espontânea.</p><p>A confissão deve se dar antes que o Fisco instaure procedimento administrativo ou</p><p>medida de fiscalização, já que o infrator não poderá se beneficiar da denúncia espontânea</p><p>caso a ação fiscal já tenha se iniciado, vejamos:</p><p>Art. 138. A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração,</p><p>acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de</p><p>mora, ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa,</p><p>quando o montante do tributo dependa de apuração.</p><p>Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia apresentada após</p><p>o início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização,</p><p>relacionados com a infração.</p><p>Como se observa, o que se exclui é a responsabilidade pela prática do ilícito, de forma</p><p>que não haverá cobrança de valores de natureza punitiva, com a manutenção da exigência</p><p>dos valores de natureza indenizatória.</p><p>83</p><p>Ainda, destaca-se a Solução de Consulta COSIT nº. 233, de 16 de agosto de 2019, que</p><p>trata das obriga��ões acessórias: a prestação a destempo</p><p>"tributos" para realizar os gastos públicos. Luís Eduardo</p><p>Schoueri (2019) aponta que os tributos, diferentemente da sistemática atual, eram cobrados</p><p>no formato de dízimos, ou incidiam sobre os frutos, carnes, óleo e mel no século XIII a.C. (n.p)</p><p>Ainda neste período, a imposição do pagamento de tributos recaía sobre os povos</p><p>vizinhos dominados nas guerras como, por exemplo, imigrantes e estrangeiros. Os cidadãos</p><p>livres, de acordo com Schoueri (2019), também tinham deveres para com a coletividade, mas</p><p>estavam afastados dessa sujeição.</p><p>Já no século XVIII, com o fim do mercantilismo, nasce o Estado Fiscal, ou Estado</p><p>Imposto, cuja principal característica é a figura do particular como fonte de riqueza, que</p><p>transfere uma parte do seu patrimônio aos cofres públicos de modo compulsório.</p><p>O Estado Fiscal é sucedido pelo Estado Social, que não altera significativamente a</p><p>sistemática de arrecadação propriamente dita. Entretanto, no Estado Social, "a liberdade</p><p>ganha nova feição, pois passa a ser coletiva. Já não mais se pode considerar o cidadão livre,</p><p>se o ambiente em que se insere é marcado por desigualdades sociais. (...) A sociedade, não</p><p>o indivíduo, é que está no centro da liberdade". (SCHOUERI, 2019, n.p)</p><p>Com o passar do tempo, o Estado Social torna-se o Estado Democrático de Direito</p><p>Social, norteado por objetivos políticos e econômicos que se sustentam cada vez mais através</p><p>7</p><p>dos tributos. Á título de exemplo, em 2020, a carga tributária do Brasil correspondeu a 31,64%</p><p>do PIB, segundo o Tesouro Nacional Transparente2.</p><p>O conjunto de ações exercidas pelo Estado para obter e gerir a receita pública pode ser</p><p>definido como atividade financeira. Os recursos obtidos, portanto, suportam o pagamento dos</p><p>servidores públicos, os benefícios fiscais, a prestação de serviços públicos, entre outros.</p><p>Nas palavras de Aliomar Baleeiro, "a receita pública é a entrada que, integrando-se no</p><p>patrimônio público sem quaisquer reservas, condições ou correspondência no passivo, vem</p><p>acrescer o seu vulto, como elemento novo e positivo". (BALEEIRO, p.185). As receitas</p><p>públicas podem ser classificadas de acordo com vários critérios. Um deles divide as receitas</p><p>entre extraordinárias e ordinárias: as extraordinárias são aquelas cujo ingresso se dá de forma</p><p>excepcional (como as doações e impostos extraordinários), enquanto as ordinárias, por sua</p><p>vez, caracterizam-se pela periodicidade, compondo o orçamento do Estado de forma</p><p>permanente.</p><p>A classificação comumente adotada subdivide as receitas em originárias ou derivadas.</p><p>As originárias são as decorrentes do próprio patrimônio do Estado (preços públicos e</p><p>ingressos comerciais). Já as derivadas são as provenientes dos tributos, ingressos parafiscais</p><p>e multas. A receita pública derivada advém do poder outorgado pelo artigo 1453 da</p><p>Constituição Federal à União Federal, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios, para</p><p>instituírem e gerirem os tributos.</p><p>1.2 Relação do Direito Tributário com os demais ramos do Direito</p><p>O conjunto de normas válidas de um determinado país compõe o direito positivado.</p><p>Este direito, que é indissociável por essência, reparte-se em domínios apenas para que se</p><p>possam estudar as nuances e as especificidades de cada conjunto normativo. Portanto, em</p><p>2TESOURO NACIONAL TRANSPARENTE. Disponível em: <</p><p>https://www.tesourotransparente.gov.br/publicacoes/carga-tributaria-do-governo-geral/2020/114>.Acesso em 16</p><p>de fevereiro de 2022.</p><p>3 Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos:</p><p>I - impostos;</p><p>II - taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos</p><p>específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos à sua disposição;</p><p>III - contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas.</p><p>8</p><p>razão da unicidade do direito, tem-se que cada conjunto normativo possui uma autonomia</p><p>relativa.</p><p>De acordo com Paulo de Barros Carvalho (2019), a ciência do direito é justamente este</p><p>estudo descritivo das normas, "declarando sua hierarquia, exibindo as formas lógicas que</p><p>governam o entrelaçamento das várias unidades do sistema, oferecendo seus conteúdos de</p><p>significação". O direito tributário, enquanto unidade do sistema, se relaciona com diversos</p><p>campos do direito positivo, em maior ou menor intensidade.</p><p>O direito constitucional, por exemplo, é a sua principal baliza norteadora: a carta magna</p><p>dedica o primeiro capítulo do título "Da tributação e do orçamento" para fixar princípios e</p><p>normas que se repetem inclusive no próprio Código Tributário Nacional. Tal fato ocorre, pois,</p><p>a Constituição Federal é a própria fundamentação da validade dos tributos. Apesar do primado</p><p>do direito constitucional no estudo do direito tributário, não se pode desprezar a relevância</p><p>dos outros conjuntos normativos, como o direito civil, o direito administrativo, o direito</p><p>financeiro e o direito penal.</p><p>O direito tributário guarda uma estreita relação com o direito Civil, na medida em que</p><p>busca nesta disciplina as significações de vários institutos e conceitos que lhe são muito caros.</p><p>A título de ilustração, a instituição de impostos sobre a propriedade de bens móveis (como é</p><p>o caso do IPVA) ou bens imóveis (como se observa no IPTU), só é possível a partir da</p><p>delimitação do conceito de propriedade, advindo do direito civil. Além da utilização de</p><p>conceitos e institutos deste ramo do direito privado, o direito tributário também permeia</p><p>diversas relações intersubjetivas civis que originam obrigações tributárias.</p><p>Em seguida, destaca-se a relação do direito tributário com o direito administrativo. A</p><p>arrecadação tributária pelo Estado se dá a partir das estruturas e entes que compõe a</p><p>administração pública, como a União Federal, os Estados e os Municípios, a Administração</p><p>Fazendária, sem olvidar de tudo que envolve a atividade administrativa tributária, como a</p><p>inscrição do débito em dívida ativa, os processos administrativos tributários e seus trâmites</p><p>etc. Além disso, uma das possibilidades de cobrança de taxas é em razão do poder de polícia</p><p>– exercida pela administração pública.</p><p>A relação do direito tributário com o direito financeiro, por sua vez, é de extrema</p><p>relevância, já que aquele decorre da especialização de um dos segmentos deste. Isso porque,</p><p>9</p><p>como narrado no tema 1.1, os tributos correspondem à maior fonte de arrecadação do</p><p>Estado.4</p><p>Também cabe destacar a relação do direito tributário com o direito penal. Isso porque</p><p>as práticas elisivas são, não raramente, classificadas como evasivas pelas autoridades fiscais.</p><p>Tal classificação gera efeitos na seara do direito tributário: Paulo de Barros Carvalho (2019)</p><p>define infração tributária como “toda ação ou omissão que, direta ou indiretamente, represente</p><p>o descumprimento dos deveres jurídicos estatuídos em leis fiscais”. Além disso, há os efeitos</p><p>jurídicos na esfera penal, com a responsabilização pela prática de crime contra a ordem</p><p>tributária, tipificados na Lei 8.137/90, que dispõe os tipos e as respectivas penas.</p><p>Por fim, cumpre mencionar a relação do direito tributário com o direito processual, já</p><p>que as discussões administrativas e judiciais relacionada a questões tributárias, que</p><p>abarrotam os tribunais pátrios, devem observar as normas processuais. Os processos</p><p>administrativos são o controle dos atos administrativos que aplicam a legislação tributária e os</p><p>processos judiciais são o instrumento de resolução de conflitos tributários – destacando-se a</p><p>própria Lei 6.830/80 (que dispõe sobre a cobrança judicial da dívida ativa da Fazenda Pública),</p><p>de cunho processual.</p><p>4 PORTAL DA TRANSPARÊNCIA. Disponível em:</p><p><http://www.portaldatransparencia.gov.br/receitas?ano=2019> Acesso em 29 de outubro de 2019.</p><p>10</p><p>Mapa Mental</p><p>Questões</p><p>Propedêuticas</p><p>Atividade</p><p>Financeira do</p><p>Estado</p><p>da obrigação acessória pelo sujeito</p><p>passivo, para configurar denúncia espontânea da obrigação principal, não o elide da multa</p><p>referente ao descumprimento da obrigação acessória, posto que, são obrigações</p><p>autônomas.</p><p>Por fim, destaca-se a divergência existente em relação à extinção do crédito tributário</p><p>mediante compensação, para fins de configuração de denúncia espontânea. O Superior</p><p>Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do AgRg no Recurso Especial 1.136.372/RS,</p><p>reconheceu a possibilidade da aplicação da denúncia espontânea quando a quitação dos</p><p>débitos ocorrer por meio de declaração de compensação. Já a Câmara Superior de Recursos</p><p>Fiscais (CARF) possui turmas com entendimentos na linha seguida pelo STJ, mas também</p><p>possui turmas que entendem que pagamento e compensação têm naturezas distintas. Neste</p><p>sentido, como a Administração ainda tem 5 anos para validar a dimensão da extinção dos</p><p>débitos, a compensação é equiparada ao parcelamento.</p><p>84</p><p>Mapa Mental</p><p>Obrigação Tributária</p><p>Classificação</p><p>Obrigação</p><p>Principal</p><p>Obrigação</p><p>Acessória</p><p>Capacidade</p><p>Sujeito</p><p>Ativo</p><p>Sujeito</p><p>Passivo</p><p>Responsabilidade</p><p>Solidariedade</p><p>Substituição</p><p>Denúncia</p><p>Espontânea</p><p>85</p><p>Referências Bibliográficas</p><p>BALEEIRO, Aliomar de Andrade. Direito Tributário Brasileiro, 10a Edição, Forense, 1995.</p><p>CALIENDO, Paulo. Curso de Direito Tributário. 2. ed. São Paulo: Saraiva Educação, 2019.</p><p>Não paginado.</p><p>CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 30. ed. São Paulo: Saraiva</p><p>Educação, 2019. Não paginado.</p><p>COSTA, Regina Helena. Curso de direito tributário – Constituição e Código Tributário Nacional</p><p>/ Regina Helena Costa – 11ª. ed. – São Paulo: Saraiva, 2021. E-book.</p><p>QUEIROZ, Luís César Souza de. Sujeição passiva tributária. 2. ed. Rio de Janeiro: Forense,</p><p>2002, p. 199)</p><p>SABBAG, Eduardo. Manual de direito tributário. 9. ed. São Paulo: Saraiva, 2017.</p><p>SCHOUERI, Luís Eduardo. Direito Tributário. 9. ed. São Paulo: Saraiva Educação, 2019.</p><p>Não paginado.</p><p>86</p><p>9. Lançamento Tributário</p><p>9.1 Disposições Gerais sobre o Lançamento Tributário</p><p>De acordo com o artigo 142 do Código Tributário Nacional (CTN), o lançamento</p><p>tributário caberá privativamente à autoridade administrativa competente pela instituição do</p><p>tributo, sendo atividade vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional.</p><p>Na ocorrência do fato gerador do respectivo tributo, a autoridade administrativa deverá</p><p>determinar a matéria tributável, calcular o montante devido, identificar o sujeito passivo e, se</p><p>for o caso, aplicar a penalidade cabível – declarando, assim, a obrigação tributária. Em outras</p><p>palavras, a autoridade administrativa deverá realizar o lançamento tributário.</p><p>SCHOUERI (2019, n.p) postula que o lançamento tributário tem como finalidade</p><p>“aparelhar a Administração com o instrumento legal adequado para exigir o cumprimento da</p><p>obrigação preexistente”, apurando o tributo devido e o quantum devido.</p><p>A exigência do tributo é válida ainda que o procedimento administrativo do lançamento</p><p>não tenha sido realizado. Isso porque, dentre as três modalidades de lançamento tributário –</p><p>de ofício, por declaração e por homologação –, o lançamento tributário por homologação é</p><p>conhecido como autolançamento, já que é o próprio contribuinte que declara o tributo devido.</p><p>Neste sentido, a jurisprudência também entende que mesmo que o contribuinte não</p><p>declare a ocorrência do fato gerador, não é necessário que a autoridade administrativa lance</p><p>o tributo para que se exija o débito. Destaca-se também que o procedimento do lançamento</p><p>tributário observará a lei vigente na data do fato gerador, ainda que modificada posteriormente.</p><p>A título de exemplo, existem os casos em que a base de cálculo do tributo é expressa</p><p>em moeda estrangeira. Nestas situações, a autoridade administrativa utilizará da taxa de</p><p>câmbio do dia da ocorrência do fato gerador da exação para converter a moeda para real,</p><p>apurando o montante devido pelo tributo, nos termos do artigo 143 do CTN.</p><p>Na prática, o artigo 143 do CTN atinge diretamente o imposto de importação, porém</p><p>gera efeitos reflexos nos demais tributos incidentes na operação de importação (ICMS, IPI,</p><p>PIS, COFINS, etc.).</p><p>Por fim, no momento em que o sujeito passivo é notificado do lançamento tributário,</p><p>finaliza-se a fase oficiosa.</p><p>87</p><p>9.2 Modalidades de Lançamento</p><p>9.2.1 Lançamento de Ofício</p><p>O Lançamento de ofício ocorre quando a própria Administração Tributária “encarrega-</p><p>se de apurar o valor do tributo e notifica o contribuinte de seu resultado, sem que, para tanto,</p><p>haja alguma provocação por parte do último”. (SCHOUERI, 2019, n.p)</p><p>A referida modalidade de lançamento ocorrerá nos casos previstos pelo legislador, ou</p><p>por falha do contribuinte, conforme previsto no artigo 149 do CTN.</p><p>Ademais, as hipóteses elencadas nos incisos II a IX possibilitam “que todos os tributos</p><p>podem vir a ser objeto de lançamento de ofício, quer porque o sejam, genuinamente, quer</p><p>porque se há de suprir alguma omissão ou incorreção.” (SABBAG, 2017, n.p)</p><p>Nota-se que nessa modalidade de constituição do crédito tributário, a Administração</p><p>Tributária não tem dúvidas em relação ao montante devido e nem ao sujeito passivo, como é</p><p>o caso do IPTU, do IPVA, das taxas, das contribuições de melhoria, das contribuições</p><p>corporativas e da contribuição para o serviço de iluminação pública (COSIP).</p><p>9.2.2 Lançamento por Declaração ou Misto</p><p>No lançamento por declaração, o contribuinte presta informações necessárias para a</p><p>constituição do crédito tributário à Autoridade Administrativa que, analisando os fatos, decide</p><p>qual norma deve ser aplicada. Por conseguinte, calcula-se o montante devido. Nesse sentido,</p><p>veja-se o artigo 147 do CTN:</p><p>Art. 147. O lançamento é efetuado com base na declaração do sujeito passivo</p><p>ou de terceiro, quando um ou outro, na forma da legislação tributária, presta à</p><p>autoridade administrativa informações sobre matéria de fato, indispensáveis à</p><p>sua efetivação.</p><p>§ 1º A retificação da declaração por iniciativa do próprio declarante, quando</p><p>vise a reduzir ou a excluir tributo, só é admissível mediante comprovação do</p><p>erro em que se funde, e antes de notificado o lançamento.</p><p>§ 2º Os erros contidos na declaração e apuráveis pelo seu exame serão</p><p>retificados de ofício pela autoridade administrativa a que competir a revisão</p><p>daquela.</p><p>Atualmente, poucos tributos estão sujeitos ao lançamento por declaração, como é o</p><p>caso dos tributos aduaneiros, onde o contribuinte presta informações por meio da Declaração</p><p>88</p><p>de Importação. Outro caso em que ocorre o lançamento por declaração é no ITCMD cobrado</p><p>pelo Estado de São Paulo.</p><p>9.2.3 Lançamento por Homologação</p><p>O lançamento por homologação é conhecido como “autolançamento”, no qual o</p><p>contribuinte apura e recolhe antecipadamente o montante devido, estando sujeito a controle</p><p>posterior da Administração Tributária. É o que dispõe o artigo 150 do CTN:</p><p>Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja</p><p>legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem</p><p>prévio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida</p><p>autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado,</p><p>expressamente a homologa.</p><p>§ 1º O pagamento antecipado pelo obrigado nos termos deste artigo extingue</p><p>o crédito, sob condição resolutória da ulterior homologação ao lançamento.</p><p>§ 2º Não influem sobre a obrigação tributária quaisquer atos anteriores à</p><p>homologação, praticados pelo sujeito passivo ou por terceiro, visando à</p><p>extinção total ou parcial do crédito.</p><p>§ 3º Os atos a que se refere o parágrafo anterior serão, porém, considerados</p><p>na apuração do saldo porventura devido e, sendo o caso, na imposição de</p><p>penalidade, ou sua graduação.</p><p>§ 4º Se a lei não fixar prazo à homologação, será</p><p>ele de cinco anos, a contar</p><p>da ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública</p><p>se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e</p><p>definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo,</p><p>fraude ou simulação.</p><p>Destaca-se que no parágrafo quarto do supracitado artigo estipula o prazo de 5 (cinco)</p><p>anos para que a Administração Tributária realize a homologação, caso contrário ocorrerá a</p><p>decadência, extinguindo o crédito tributário (vide subtópico 11.6).</p><p>Os tributos que estão sujeitos ao lançamento por homologação são os seguintes: ICMS,</p><p>IPI, IR (IRPF e IRPJ), ITCMD (exceto São Paulo), PIS, COFINS e Empréstimos Compulsórios.</p><p>89</p><p>Mapa Mental</p><p>Lançamento de ofício</p><p>Art. 149 do</p><p>CTN</p><p>Lançamento por</p><p>declaração ou misto</p><p>Art. 147 do</p><p>CTN</p><p>Lançamento por</p><p>homologação ou</p><p>autolançamento</p><p>Art. 150 do</p><p>CTN</p><p>90</p><p>Referências Bibliográficas</p><p>SABBAG, Eduardo. Manual de direito tributário – 9. ed. – São Paulo: Saraiva, 2017.</p><p>SCHOUERI, Luís Eduardo. Direito Tributário. 9. ed. São Paulo: Saraiva Educação, 2019.</p><p>91</p><p>10. Suspensão do Crédito Tributário</p><p>10.1 Disposições Gerais</p><p>A expressão “crédito tributário” pode ser compreendida de duas maneiras. A primeira</p><p>diz respeito ao crédito tributário constituído nos moldes do art. 142 do CTN, ou seja, após o</p><p>lançamento, que é a subsunção do fato jurídico à hipótese de incidência trazida pela norma.</p><p>O termo “exigibilidade” quer dizer a possibilidade da cobrança de determinado crédito</p><p>tributário a partir do nascimento da obrigação tributária, que se dá pelo lançamento, nos</p><p>termos do artigo 142 do CTN (após transcorrer o prazo para impugnação do sujeito passivo</p><p>ou a publicação de decisão administrativa da qual não caiba mais recurso):</p><p>Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o</p><p>crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento</p><p>administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação</p><p>correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo</p><p>devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da</p><p>penalidade cabível.</p><p>Entende-se, então, por “exigibilidade” o direito de cobrança de determinado crédito</p><p>tributário quando este já foi constituído. Assim, a suspensão da exigibilidade, nas formas</p><p>descritas no art. 151 do CTN, impedirá a inscrição em dívida ativa e o ajuizamento de</p><p>execução fiscal, mas não o lançamento, já que esta é a própria constituição do crédito</p><p>tributário. CARVALHO (2019,n.p) postula (destacamos):</p><p>Com a celebração do ato jurídico administrativo, constituidor da pretensão,</p><p>afloram os elementos básicos que tornam possível a exigência: a) identificação</p><p>do sujeito passivo; b) apuração da base de cálculo e da alíquota aplicável,</p><p>chegando-se ao quantum do tributo; e c) fixação dos termos e condições em</p><p>que os valores devem ser recolhidos. Feito isso, começa o período de</p><p>exigibilidade. A descrição concerta bem com os atributos que dissemos ter o</p><p>ato jurídico administrativo do lançamento: presunção de legitimidade e</p><p>exigibilidade. Com ele, inicia a Fazenda Pública as diligências de gestão</p><p>tributária, para receber o que de direito lhe pertence. É o lançamento que</p><p>constitui o crédito tributário e que lhe confere foros de exigibilidade, tornando-</p><p>o susceptível de ser postulado, cobrado, exigido.</p><p>Ainda, destaca-se que o que fica suspenso é a exigibilidade do crédito tributário, mas</p><p>não o crédito tributário em si. A partir da existência de quaisquer causas suspensivas, o Ente</p><p>credor estará impedido de promover qualquer ato de cobrança do débito, seja pela via indireta</p><p>(protesto extrajudicial ou CADIN) ou pela via direta (Execução Fiscal).</p><p>92</p><p>O crédito com a exigibilidade suspensa confere ao devedor a possibilidade de obtenção</p><p>de Certidão Positiva com Efeitos de Negativa, nos termos do artigo 206 do CTN, que produz</p><p>os mesmos efeitos da Certidão Negativa – instrumento que atesta a regularidade fiscal. Assim,</p><p>o devedor, pessoa física ou jurídica, poderá participar normalmente de licitações, obter</p><p>financiamentos, dentre outros.</p><p>Ademais, entende-se que a suspensão do crédito tributário se opera apenas em relação</p><p>ao crédito tributário principal. No entanto, Costa (2019, n.p) menciona que pode haver a</p><p>suspensão da obrigação acessória, a exemplo de uma decisão judicial neste sentido.</p><p>O artigo 151 do CTN elenca as hipóteses de suspensão de exigibilidade, que são</p><p>taxativas. Qualquer outra disposição acerca do tema, inclusive, deverá ser tratada por Lei</p><p>Complementar, já que se trata de norma geral de direito tributário (art. 146, inciso III, da</p><p>Constituição Federal). Neste sentido, o CTN foi recepcionado como Lei Complementar pela</p><p>Carta Magna de 1988 e, por esta razão, dispõe sobre as causas de suspensão do crédito</p><p>tributário.</p><p>As causas de suspensão da exigibilidade trazidas pelo artigo 151 do CTN serão</p><p>analisadas individualmente a seguir.</p><p>10.2 Moratória</p><p>A moratória, prevista no artigo 151, inciso I, do CTN, consiste na dilação do prazo em</p><p>que o contribuinte deve adimplir com a obrigação tributária. Esta causa de suspensão pode</p><p>ser concedida de forma geral, nos termos do artigo 152, inciso I, do CTN, ou em caráter</p><p>individual, de acordo com o artigo 152, inciso II, do CTN, ambas por meio de lei.</p><p>Na moratória geral, a lei que concede a dilação do prazo para pagamento do tributo</p><p>beneficia os sujeitos passivos de um modo geral, sendo dispensada a comprovação por parte</p><p>dos contribuintes de que eles detêm algum aspecto específico.</p><p>De acordo com o art. 152 do CTN, a moratória geral pode ser concedida pelo ente</p><p>competente pela instituição do tributo em questão, chamada de moratória autônoma. Além</p><p>disso, a União poderá conceder o benefício em relação aos tributos de competência dos</p><p>Estados, Distrito Federal e Municípios, quando simultaneamente concedida quanto aos</p><p>93</p><p>tributos de competência federal e às obrigações de direito privado. Esta última é denominada</p><p>moratória heterônoma.</p><p>Na moratória concedida em caráter individual, por sua vez, devem ser preenchidas</p><p>algumas condições para a concessão do favor. A lei limita a abrangência do benefício aos</p><p>contribuintes que preencherem requisitos pré-estabelecidos. A moratória individual é</p><p>concedida por despacho da autoridade administrativa, desde que autorizada por lei nas</p><p>condições do inciso I, do artigo 152 do CTN.</p><p>Destaca-se que, nos termos do artigo 155 do CTN, a moratória individual não gera</p><p>direito adquirido. Além disso, caso seja apurado que o beneficiado não preenche mais os</p><p>requisitos para gozar da moratória, o benefício será revogado de ofício. Neste caso, haverá a</p><p>cobrança do crédito com juros de mora com imposição da penalidade cabível, nos casos de</p><p>dolo ou simulação do beneficiado, ou de terceiros em benefício daquele, e sem a imposição</p><p>de penalidade nos demais casos.</p><p>10.3 Depósito do Montante Integral</p><p>O depósito do montante integral é apenas uma das formas de suspensão da</p><p>exigibilidade do crédito tributário, podendo ser realizada tanto na esfera administrativa ou</p><p>judicial da discussão.</p><p>No caso do depósito judicial, trata-se de uma faculdade do contribuinte, pode ser</p><p>realizado em qualquer momento do processo, e independe, inclusive, de decisão judicial que</p><p>o defira ou mesmo de aceitação por parte do Fisco. A grande vantagem do depósito judicial</p><p>do montante integral é que ele impede a incidência da correção monetária. CALIENDO (2019,</p><p>n.p) destaca os efeitos da realização do depósito judicial:</p><p>I. Estabelece uma relação de garantia do crédito tributário, mantendo o</p><p>montante integral controverso íntegro até o final da disputa</p><p>administrativa ou judicial. Esta relação pretende garantir o cumprimento</p><p>da obrigação tributária original;</p><p>II. Acarreta a purgação da mora liberando o devedor de proceder o</p><p>pagamento</p><p>do crédito tributário no termo legal, postergando para o caso</p><p>da sua conversão em renda, caso exista a vitória do entendimento do</p><p>fisco;</p><p>94</p><p>III. Suspende a exigibilidade do crédito tributário, quando realizada no</p><p>montante integral do valor contestado, inibindo a possibilidade de</p><p>praticar os atos posteriores de constituição ou cobrança do crédito</p><p>tributário;</p><p>IV. Impede atos posteriores de cobrança e o ajuizamento de execução</p><p>fiscal ou sua extinção se for posteriormente proposta;</p><p>V. Provoca indisponibilidade jurídica e econômica do valor depositado até</p><p>que o litígio tenha sido solvido, administrativamente ou judicialmente;</p><p>VI. Trata-se de relação jurídica pendente de solução administrativa ou</p><p>judicial. Não se configura como situação permanente, mas que exige</p><p>solução, provocando ou a conversão em renda ou a devolução do valor</p><p>depositado ao depositante.</p><p>O depósito judicial se diferencia da caução em dinheiro porque esta proporciona apenas</p><p>a garantia de determinado débito, e não a suspensão da exigibilidade por si só. Também se</p><p>diferencia do pagamento, já que o objetivo do depósito não é a extinção imediata da obrigação</p><p>tributária. Neste sentido, também se difere da consignação em pagamento.</p><p>Entende-se que não é possível o levantamento dos valores depositados de acordo com</p><p>a discricionariedade das partes ou do próprio juiz. O depósito é uma faculdade da parte, mas,</p><p>uma vez realizado, ele se vincula ao êxito da ação.</p><p>No que se refere ao depósito judicial realizado no bojo de processo administrativo,</p><p>CALIENDO (2019, n.p) entende, com grande fundamento, que sua prática é contestada, já</p><p>que a impugnação administrativa, por si só, é também uma causa de suspensão da</p><p>exigibilidade.</p><p>De todo modo, o Decreto nº. 70.235/72 dispõe sobre o processo administrativo fiscal</p><p>no âmbito federal, e também sobre o depósito do montante integral, indicando que a quantia</p><p>depositada evita a correção monetária do crédito tributário.</p><p>10.4 Impugnação Administrativa</p><p>Como destacado acima, as reclamações e os recursos, nos termos das leis reguladoras</p><p>do processo tributário administrativo, suspendem a exigibilidade do crédito tributário. A</p><p>expressão “reclamações e recursos” pressupõe todas as formas de impugnação</p><p>administrativa do lançamento tributário.</p><p>95</p><p>Importante pontuar que a discussão administrativa e a discussão judicial da mesma</p><p>matéria, de modo concomitante, são vedadas. Inclusive, de acordo com a Súmula 1 do</p><p>Conselho Administrativos de Recursos Fiscais, a discussão judicial implica renúncia às</p><p>instâncias administrativas:</p><p>Importa renúncia às instâncias administrativas a propositura pelo sujeito</p><p>passivo de ação judicial por qualquer modalidade processual, antes ou depois</p><p>do lançamento de ofício, com o mesmo objeto do processo administrativo,</p><p>sendo cabível apenas a apreciação, pelo órgão de julgamento administrativo,</p><p>de matéria distinta da constante do processo judicial.7</p><p>A impugnação administrativa do lançamento tributário – que goza de presunção de</p><p>legitimidade e de exigibilidade –, será submetida ao controle de legalidade do ato</p><p>administrativo. A esfera administrativa também contempla o duplo grau de julgamento, em</p><p>observância ao artigo 5º, inciso LV, da CRFB/88.</p><p>Destaca-se a Súmula Vinculante 21 do STF e a Súmula 373 também do STF dispõem</p><p>sobre a inconstitucionalidade da exigência de depósito de dinheiro ou bens para a</p><p>admissibilidade de recurso administrativo.</p><p>10.5 Conceito de Liminar e Tutela Antecipada</p><p>De acordo com o artigo 5º, inciso LXIX, da Constituição Federal, o mandado de</p><p>segurança deve ser impetrado para proteção de direito líquido e certo, não amparado</p><p>por habeas corpus ou habeas data, quando o responsável pela ilegalidade ou abuso de poder</p><p>for autoridade pública ou agente de pessoa jurídica no exercício de atribuições do Poder</p><p>Público.</p><p>Com fundamento no artigo 7º, inciso III, da Lei nº. 12.016/09, a liminar poderá ser</p><p>concedida no bojo deste remédio constitucional para evitar o risco de dano irreparável pela</p><p>demora na prolação de sentença. Existem dois pré-requisitos para a concessão da liminar:</p><p>fumus bonis juris, ou probabilidade do direito, e periculum in mora, ou risco de que a demora</p><p>pereça o direito buscado.</p><p>7CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS. Súmulas. Disponível em: <</p><p>http://carf.fazenda.gov.br/sincon/public/pages/Sumulas/listarSumulas.jsf >. Acesso em 17 de dezembro de 2019.</p><p>96</p><p>Em matéria tributária, quando a liminar é concedida no mandado de segurança, a</p><p>Fazenda não poderá exigir o crédito tributário, já que ele estará com a exigibilidade suspensa.</p><p>O Código de Processo Civil ainda cuida de outra causa de suspensão da exigibilidade:</p><p>a concessão de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras espécies de ação judicial.</p><p>As tutelas provisórias passíveis de serem concedidas pelo juiz estão abarcadas em livro</p><p>próprio no Código de Processo Civil, e se subdividem em tutela de urgência e tutela de</p><p>evidência.</p><p>De acordo com o artigo 300 do CPC, a tutela de urgência será concedida quando</p><p>houver elementos que evidenciem a probabilidade do direito e o perigo de dano ou o risco ao</p><p>resultado útil do processo, sendo composta pelas tutelas antecipada ou cautelar. A tutela</p><p>cautelar não antecipa os efeitos da sentença, trata-se de medida protetiva do direito buscado.</p><p>Já a tutela antecipada possui um caráter satisfativo, no todo ou em parte, antecipando os</p><p>efeitos da sentença de maneira provisória.</p><p>Reitera-se que ocorre apenas a suspensão da exigibilidade do crédito tributário.</p><p>SCHOEURI (2019, n.p) leciona que “não impede, outrossim, as atividades de fiscalização nem</p><p>tampouco a atividade de lançamento. Em outras palavras: ainda que haja uma liminar</p><p>suspendendo a exigibilidade do crédito, este continuará sujeito à atividade de lançamento para</p><p>sua “constituição”.</p><p>Por fim, existe ainda a tutela de evidência, prevista no artigo 311 do CPC, que também</p><p>concede à parte a antecipação dos efeitos da tutela definitiva. Desta vez, em razão da</p><p>evidência do direito demonstrado, seja pelo abuso do direito de defesa ou o manifesto</p><p>propósito protelatório da parte, pela possibilidade de comprovação documental ou existência</p><p>de tese firmada em julgamento de casos repetitivos ou em súmula vinculante, ou existência</p><p>de provas documentais que não sejam capazes de gerar dúvida razoável.</p><p>A possibilidade de concessão da tutela de evidência em mandado de segurança de</p><p>matéria tributária ainda não está pacificada. Por um lado, a corrente que defende que a Lei do</p><p>Mandado de Segurança (Lei 12.019/09) elenca os requisitos para a concessão de liminares</p><p>de modo expresso, e não há qualquer previsão acerca desta tutela. Outra corrente defende a</p><p>aplicação subsidiária do Código de Processo Civil.</p><p>97</p><p>10.6 Parcelamento</p><p>O parcelamento, assim como a concessão de medida liminar ou de tutela antecipada</p><p>em outras espécies de ação judicial, também não estava originalmente no Código Tributário</p><p>Nacional, sendo inserido apenas em 2001 pela Lei Complementar nº. 104.</p><p>O parcelamento é comparado à moratória, sendo o parcelamento uma verdadeira</p><p>espécie de moratória. A moratória concede uma dilação do prazo para determinada data,</p><p>enquanto o parcelamento concede ao devedor autorização para realizar o pagamento em</p><p>prestações. COSTA (2019, n.p) demonstra a diferença entre as duas causas de suspensão</p><p>da exigibilidade:</p><p>A diferença entre moratória e parcelamento é sutil, porquanto este é espécie</p><p>daquela relação que exsurge clara do preceito contido no §2º do art. 155-A,</p><p>que determina a aplicação subsidiária, ao parcelamento, das disposições do</p><p>Código Tributário Nacional relativas à moratória.</p><p>Pode-se dizer que os institutos distinguem-se pelo fato de que, enquanto a</p><p>moratória pode se dar mediante execução unitária ou parcelada – pagamento</p><p>do débito em uma ou várias parcelas –, o parcelamento, somente desta</p><p>última</p><p>forma.</p><p>O parcelamento, assim como a moratória, só pode ser concedido por lei, sendo que</p><p>cada Ente editará leis que tratem dos tributos de sua respectiva competência. Além disso, de</p><p>acordo com o artigo 155-A, §1º, o parcelamento do crédito tributário não exclui a incidência</p><p>de juros e multas, a não ser que a lei disponha de modo diverso.</p><p>98</p><p>Mapa Mental</p><p>Suspensão do</p><p>Crédito Tributário</p><p>Moratória</p><p>Moratória Geral</p><p>Moratória</p><p>Individual</p><p>Depósito do</p><p>Montante Integral</p><p>Depósito Geral</p><p>Depósito</p><p>Administrativo</p><p>Impugnação</p><p>Administrativa</p><p>Liminar e Tutela</p><p>Antecipada</p><p>Parcelamento</p><p>99</p><p>Referências Bibliográficas</p><p>CALIENDO, Paulo. Curso de Direito Tributário. 2. ed. São Paulo: Saraiva Educação, 2019.</p><p>Não paginado.</p><p>CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 30. ed. São Paulo: Saraiva</p><p>Educação, 2019.</p><p>COSTA, Regina Helena. Curso de direito tributário – Constituição e Código Tributário Nacional</p><p>/ Regina Helena Costa – 11ª. ed. – São Paulo: Saraiva, 2021. E-book.SCHOUERI, Luís</p><p>Eduardo. Direito Tributário. 9. ed. São Paulo: Saraiva Educação, 2019. Não paginado.</p><p>100</p><p>11. Extinção do Crédito Tributário</p><p>11.1 Disposições Gerais Sobre a Extinção do Crédito Tributário</p><p>O Código Tributário Nacional (CTN) tratou no capítulo IV das hipóteses de extinção do</p><p>crédito tributário, que consistem em fatos jurídicos ou veículos introdutores que irão dar fim à</p><p>relação jurídico-tributária entre o contribuinte e o Estado. Assim dispõe o art. 156:</p><p>Art. 156. Extinguem o crédito tributário:</p><p>I - o pagamento;</p><p>II - a compensação;</p><p>III - a transação;</p><p>IV - remissão;</p><p>V - a prescrição e a decadência;</p><p>VI - a conversão de depósito em renda;</p><p>VII - o pagamento antecipado e a homologação do lançamento nos</p><p>termos do disposto no artigo 150 e seus §§ 1º e 4º;</p><p>VIII - a consignação em pagamento, nos termos do disposto no § 2º</p><p>do artigo 164;</p><p>IX - a decisão administrativa irreformável, assim entendida a definitiva</p><p>na órbita administrativa, que não mais possa ser objeto de ação</p><p>anulatória;</p><p>X - a decisão judicial passada em julgado.</p><p>XI – a dação em pagamento em bens imóveis, na forma e condições</p><p>estabelecidas em lei.</p><p>O crédito tributário é um dos elementos da obrigação tributária, mas quando inexistente</p><p>o crédito tributário não há que se falar em obrigação tributária. Assim, a expressão “extinção</p><p>do crédito tributário”, trazida pelo artigo 156 do CTN, não é a mais adequada. CARVALHO</p><p>(2019, n.p) entende que a expressão mais adequada seria “extinção da obrigação tributária”.</p><p>101</p><p>O rol disposto no artigo 156 do CTN é considerado taxativo pela maior parte da doutrina</p><p>e da jurisprudência. Logo, apenas as situações descritas pelo legislador podem validamente</p><p>dar ensejo à extinção do crédito tributário, como se verá a seguir.</p><p>11.2 Pagamento</p><p>O pagamento é a forma mais usual de extinção de uma obrigação tributária e deverá</p><p>ser efetuado em moeda corrente, cheque ou vale postal e, nos casos previstos em lei, em</p><p>estampilha, em papel selado ou por processo mecânico, conforme artigo 162 do CTN.</p><p>No artigo 157 do CTN fica esclarecido que a imposição de penalidade não ilide o</p><p>pagamento integral do crédito tributário. Em outras palavras, a multa não é uma alternativa ao</p><p>tributo, mas, sim, um acréscimo. Ademais, o pagamento de um crédito tributário não importa</p><p>em presunção de pagamento de todas as prestações do tributo ou de outros tributos, vide</p><p>artigo 158 do CTN.</p><p>Quanto ao local do pagamento da obrigação tributária, o artigo 159 do CTN consigna</p><p>que o pagamento deverá ser efetuado na repartição competente do domicílio do sujeito</p><p>passivo, quando a legislação tributária não dispuser a respeito. Entretanto, SCHOUERI (2019,</p><p>n.p) aponta que “dificilmente a legislação deixa de dispor sobre o assunto, admitindo, de regra,</p><p>o pagamento em qualquer agência bancária no País, ou mesmo on-line, sobrando pouco</p><p>espaço para o preceito”.</p><p>Se o crédito tributário não for integralmente quitado no vencimento, será acrescido de</p><p>juros de mora seja qual for o motivo determinante da falta, sem prejuízo da imposição das</p><p>penalidades cabíveis e da aplicação de quaisquer medidas de garantia previstas no CTN ou</p><p>em lei tributária diversa. Os juros de mora são calculados à taxa de 1% (um por cento) ao</p><p>mês, se não houver disposição normativa contrária.</p><p>Com efeito, se o contribuinte consultar a Administração Tributária sobre a interpretação</p><p>da legislação tributária, a exigibilidade do crédito tributário fica suspensa e, quando a solução</p><p>for concluída, o sujeito passivo terá 30 dias para recolhê-lo, nos termos do art. 160 do CTN.</p><p>O referido prazo também se aplica às situações em que haja a cassação de decisão liminar</p><p>que suspendia a exigibilidade do crédito.</p><p>102</p><p>Cumpre destacar que nas hipóteses em que o Estado possua dois ou mais créditos contra</p><p>um mesmo contribuinte, e ao receber determinado pagamento, porém sem destinação</p><p>específica, a Administração Tributária deverá imputar o pagamento da seguinte forma:</p><p>1. Em primeiro lugar, aos débitos por obrigação própria, e em segundo lugar aos</p><p>decorrentes de responsabilidade tributária,</p><p>2. Primeiramente, às contribuições de melhoria, depois às taxas e pôr fim aos impostos;</p><p>3. Na ordem crescente dos prazos de prescrição; e</p><p>4. Na ordem decrescente dos montantes.</p><p>11.3 Compensação</p><p>O instituto da compensação está previsto no artigo 170 do CTN, que determina que</p><p>a lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação em cada caso</p><p>atribuir à autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos tributários com</p><p>créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda Pública.</p><p>De acordo com CARVALHO (2019, n.p), são quatro requisitos necessários à</p><p>compensação: “a) reciprocidade das obrigações; b) liquidez das dívidas; c) exigibilidade das</p><p>prestações; e d) fungibilidade das coisas devidas (CC, art. 369)”.</p><p>O direito subjetivo à compensação tributária nasce a partir da entrada em vigor da lei</p><p>que institui e regula a autorização ou, a partir de título judicial que o autorize a realizar a</p><p>extinção do indébito via compensação.</p><p>Ou seja, a regulação da compensação entre crédito e débitos tributários será regulada</p><p>em lei, o que não assegura a compensação ampla e irrestrita. Inclusive, os Estados e</p><p>Municípios não preveem a compensação.</p><p>Por sua vez, a União Federal, atualmente, permite a compensação de quaisquer</p><p>tributos administrados pela Receita Federal do Brasil, conforme previsto na Lei nº 9.430/96.</p><p>De acordo com esta lei, a compensação ocorrerá por iniciativa do contribuinte, entre quaisquer</p><p>tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal, mediante a entrega de declaração</p><p>contendo as informações sobre os créditos e débitos utilizados, cujo efeito é o de extinguir o</p><p>crédito tributário, sob condição resolutória de sua ulterior homologação. Assim, caso não</p><p>haja a homologação da compensação, a norma individual e concreta da incidência de</p><p>determinado tributo ainda existirá – e, desta forma, a própria obrigação tributária.</p><p>103</p><p>O STJ ao julgar o EREsp nº 488.992/MG8, de relatoria do Ministro Teori Zavascki,</p><p>ressaltou que o entendimento de que a compensação do indébito reconhecido judicialmente</p><p>deve observar o regime jurídico vigente no início da propositura da demanda. Afinal, o</p><p>contribuinte não pode se submeter a um regime futuro e totalmente desconhecido.</p><p>Entretanto, ressalva-se que acaso seja editada uma lei mais benéfica no decorrer da</p><p>controvérsia judicial, o contribuinte poderá submeter-se à nova legislação desde que atenda</p><p>aos requisitos previstos na legislação e nas instruções normativas do Fisco.</p><p>Portanto, quando o direito à compensação advir de título judicial, há o direito adquirido,</p><p>e obstar a realização nos moldes previstos pelo título</p><p>judicial acarreta violação, inclusive, a</p><p>coisa julgada.</p><p>Por outro lado, quando o contribuinte apura o indébito e promove, por exclusiva vontade</p><p>e de forma espontânea, a compensação do indébito, sem qualquer intervenção do Poder</p><p>Judiciário, deve-se observar o entendimento proferido pelo STJ no julgamento do REsp nº</p><p>1.164.452, sob o rito dos recursos repetitivos, no sentido de que “a lei que regula a</p><p>compensação tributária é a vigente à data do encontro de contas entre os recíprocos débito e</p><p>crédito da Fazenda e do contribuinte.”</p><p>Desta forma, quando a compensação for realizada por livre espontânea vontade do</p><p>contribuinte, não há direito adquirido. Isto porque, o que há é a mera expectativa de direito</p><p>quanto à manutenção dos patamares fixados pela legislação que regia os exercícios</p><p>anteriores.</p><p>SCHOUERI ressalva que “não é possível extinguir créditos tributários mediante sua</p><p>compensação com valores que não sejam objeto de decisão definitiva em juízo (i.e.: não é</p><p>possível uma compensação por mera ordem liminar de um juiz)”, é isto que está disposto no</p><p>artigo 170-A do CTN.</p><p>11.4 Transação</p><p>O artigo 171 do CTN determina que a lei pode facultar, nas condições que estabeleça,</p><p>aos sujeitos ativo e passivo da obrigação tributária celebrar transação que, mediante</p><p>8EREsp 488.992/MG, Rel. Ministro TEORI ALBINO ZAVASCKI, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 26/05/2004, DJ</p><p>07/06/2004, p. 156</p><p>104</p><p>concessões mútuas, importe em determinação de litígio e consequente extinção de crédito</p><p>tributário.</p><p>Isso significa que o crédito tributário poderá ser extinto mediante concessões mútuas.</p><p>Por exemplo, o Estado A concede desconto no pagamento do IPVA em parcela única ou,</p><p>concede desconto na multa de trânsito para pagamento à vista.</p><p>11.5 Remissão</p><p>A remissão é outra causa extintiva do crédito tributário, consistindo no perdão da dívida</p><p>pelo credor. Para tanto, o artigo 172 do CTN dita que a lei pode autorizar a autoridade</p><p>administrativa a conceder, por despacho fundamentado, remissão total ou parcial do crédito</p><p>tributário, atendendo (i) à situação econômica do sujeito passivo, (ii) ao erro ou ignorância</p><p>escusáveis do sujeito passivo, quanto a matéria de fato, (iii) à diminuta importância do crédito</p><p>tributário, (iv) a considerações de equidade, em relação às características pessoais ou</p><p>materiais do caso, e (v) a condições peculiares a determinada região do território da entidade</p><p>tributante.</p><p>Sobre a remissão SCHOUERI aponta o seguinte:</p><p>A possibilidade de a lei autorizar a remissão que, por trás de uma configuração</p><p>rígida do lançamento (atividade vinculada e obrigatória, à luz do artigo 142 do</p><p>Código Tributário Nacional), abre-se espaço para o legislador permitir que</p><p>circunstâncias do caso concreto sejam levadas em conta pela Autoridade.</p><p>Claro está que não se pode deixar de cobrar o tributo devido, e atividade do</p><p>administrador está sujeita à legalidade; a rigidez, entretanto, não há de ser</p><p>tamanha a ponto de se desconsiderarem peculiaridades do caso concreto, que</p><p>permitam decisão diversa, em nome da justiça individual. (SCHOUERI, 2019,</p><p>n.p)</p><p>Assim, o instituto da remissão será utilizado em observância à praticabilidade e à</p><p>justiça, de modo a conferir tratamento privilegiado conforme o caso concreto. Exemplo disso</p><p>é a não exigência de tributo com valor ínfimo, pois não vale a pena mover o aparato da</p><p>Administração Pública para a cobrança do crédito tributário.</p><p>11.6 Decadência</p><p>A decadência é uma forma de extinguir o direito subjetivo do sujeito ativo de exigir</p><p>determinado tributo e, por conseguinte, do crédito tributário.</p><p>105</p><p>Uma vez ocorrido o fato jurídico tributário, tem a autoridade administrativa um prazo de</p><p>5 (cinco) anos para efetuar o lançamento, contados do primeiro dia do exercício seguinte</p><p>àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado ou da data em que se tornar definitiva</p><p>a decisão que houver anulado, por vício formal, o lançamento anteriormente efetuado (artigo</p><p>173 do CTN).</p><p>A primeira hipótese para estabelecer o termo a quo para a contagem do prazo</p><p>decadencial é aplicável aos casos de lançamento de ofício ou misto. No caso dos tributos</p><p>sujeitos ao lançamento por homologação ou de pagamento antecipado, como é o caso da</p><p>maioria dos tributos, aplicar-se-á o artigo 150, §4º, do CTN, o qual determina que a será de 5</p><p>(cinco) anos, a contar da ocorrência do fato gerador e decorrido o prazo o crédito tributário</p><p>será extinto, salvo nos casos de dolo, fraude ou simulação.</p><p>Nos casos de anulação do lançamento anterior por vício formal, reabre-se o prazo</p><p>decadencial após a decisão tornar-se definitiva. Ou seja, após o trânsito em julgado da decisão</p><p>que anulou o lançamento anterior por vício formal, a Administração Tributária terá, novamente,</p><p>5 (cinco) anos para realizar o lançamento.</p><p>11.7 Prescrição</p><p>A prescrição é instituto do direito que está associado à perda do direito de ação</p><p>(pretensão) pelo sujeito ativo, não podendo mais ser exigido judicialmente determinado direito</p><p>material.</p><p>A decadência e a prescrição pressupõem a inércia do sujeito ativo para exercer seu</p><p>direito. Porém, enquanto a decadência atinge o direito material (direito de constituir o crédito</p><p>tributário), a prescrição é o direito de exigir o direito material judicialmente. No direito tributário,</p><p>a prescrição está associada essencialmente ao direito do Estado (Fisco) ajuizar ação de</p><p>cobrança do crédito tributário (execução fiscal).</p><p>O artigo 174 do CTN é responsável por disciplinar a prescrição, veja-se:</p><p>Art. 174. A ação para a cobrança do crédito tributário prescreve em cinco anos,</p><p>contados da data da sua constituição definitiva.</p><p>Parágrafo único. A prescrição se interrompe:</p><p>I – pelo despacho do juiz que ordenar a citação em execução fiscal;</p><p>106</p><p>II - pelo protesto judicial;</p><p>III - por qualquer ato judicial que constitua em mora o devedor;</p><p>IV - por qualquer ato inequívoco ainda que extrajudicial, que importe em</p><p>reconhecimento do débito pelo devedor.</p><p>Após o lançamento do crédito tributário, portanto, flui o prazo de 5 (cinco) anos para a</p><p>que o Estado perca o direito de exigir determinado tributo. As causas interruptivas descritas</p><p>no parágrafo único são taxativas.</p><p>O prazo prescricional ainda poderá ser suspenso caso o contribuinte obtenha decisão</p><p>liminar que suspenda a exigibilidade do tributo, pois a Fazenda Pública estará impedida de</p><p>promover a cobrança do crédito, não caracterizando sua inércia. Assim, a Fazenda Pública</p><p>terá o tempo restante do prazo prescricional para exigir o tributo, caso a decisão liminar seja</p><p>cassada.</p><p>11.8 Sentença de procedência em ação de consignação</p><p>A ação de consignação em pagamento, prevista nos artigos 890 a 900 do Código</p><p>Processo Civil (CPC), permite que o sujeito passivo da obrigação tributária exerça seu direito</p><p>de pagar o tributo, nos termos do artigo 164 do CTN.</p><p>Se a ação for julgada procedente, terá sido reconhecida a exigência do tributo e, em</p><p>geral, a discussão permanecerá tão somente quanto ao sujeito ativo correto da relação</p><p>obrigacional tributária. De todo modo, o contribuinte terá cumprido com seu dever e o crédito</p><p>tributário será extinto.</p><p>Por outro lado, se a ação for julgada improcedente, o contribuinte constituirá em mora,</p><p>além de ser condenado nos ônus sucumbenciais.</p><p>11.9 Pagamento Antecipado e Homologação</p><p>Os tributos sujeitos a lançamentos por homologação, são aqueles em que o sujeito</p><p>passivo apura e recolhe o tributo devido de forma antecipada a qualquer atuação da</p><p>Administração Tributária, que se limita a homologar o lançamento.</p><p>107</p><p>O crédito tributário será extinto com a homologação do lançamento, nos termos do</p><p>artigo 150, §1º, do CTN. Caso, a autoridade administrativa seja silente durante cinco anos</p><p>configurar-se-á a decadência, conforme estudado no subtópico 11.6.</p><p>11.10 Decisão Administrativa Irreformável</p><p>A decisão administrativa que acolhe</p><p>pretensão do contribuinte extingue o crédito</p><p>tributário. A Administração Pública exerce controle de legalidade sobre seus atos, podendo</p><p>reconhecer a invalidade de determinada cobrança.</p><p>Destaca-se que pelo fato de a Administração realizar o controle dos seus próprios atos,</p><p>essa não possui interesse de agir para buscar reformar judicialmente sua própria decisão.</p><p>11.11 Decisão Judicial Transitada em Julgado e Conversão do Depósito em</p><p>Renda</p><p>A decisão transitada em julgado configura coisa julgada material e, por óbvio, extingue</p><p>o crédito tributário.</p><p>Uma das consequências do trânsito em julgado, em ações julgadas de modo</p><p>desfavorável ao sujeito passivo, é a possibilidade de conversão do depósito em renda à</p><p>Fazenda Pública. Assim, o crédito tributário que antes estava suspenso será extinto com a</p><p>conversão devida, assemelhando-se ao pagamento.</p><p>11.12 Dação em Pagamento de Bens Imóveis</p><p>A dação em pagamento é instituto tipicamente do Direito Civil, representado pelo ato</p><p>de dar em pagamento algo em substituição à pecúnia. A possibilidade de realizar a dação em</p><p>pagamento no direito tributário é exclusivamente em relação a bens imóveis, a partir da</p><p>inclusão desta modalidade no rol do artigo 156 pela Lei Complementar nº 104/2001.</p><p>Em outras palavras, o contribuinte poderá quitar o tributo através do oferecimento de</p><p>bem imóvel, extinguindo, assim, a obrigação tributária.</p><p>108</p><p>A dação em pagamento é objeto de discussão quando analisada sob a ótica do artigo</p><p>3º do CTN, em razão da expressão “prestação pecuniária”. O art. 3º do CTN veicula o que se</p><p>segue:</p><p>Art. 3º Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda</p><p>ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de</p><p>ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade</p><p>administrativa plenamente vinculada.</p><p>Portanto, como o referido artigo também indica que o tributo igualmente poderá ser</p><p>quitado por prestação “cujo valor nela se possa exprimir” admite-se o pagamento do tributo</p><p>por meio da dação de bens, desde que haja autorização para tanto.</p><p>109</p><p>Mapa Mental</p><p>EXTINÇÃO DO</p><p>CRÉDITO</p><p>TRIBUTÁRIO</p><p>Pagamento Compensação</p><p>Transação</p><p>Remissão</p><p>Decadência</p><p>Prescrição</p><p>Conversão do</p><p>Depósito em Renda</p><p>e Sentença de</p><p>procedência em ação</p><p>de consignação</p><p>Pagamento</p><p>Antecipado e</p><p>Homologação</p><p>Decisão</p><p>Administrativa</p><p>Irreformável e</p><p>Decisão Judicial</p><p>Passada em Julgado</p><p>Dação em</p><p>pagamento de bens</p><p>imóveis</p><p>Impugnação</p><p>110</p><p>Referências Bibliográficas</p><p>CALIENDO, Paulo. Curso de Direito Tributário. 2. ed. São Paulo: Saraiva Educação, 2019.</p><p>Não paginado.</p><p>CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 30. ed. São Paulo: Saraiva</p><p>Educação, 2019.</p><p>COSTA, Regina Helena. Curso de direito tributário – Constituição e Código Tributário Nacional</p><p>/ Regina Helena Costa – 11ª. ed. – São Paulo: Saraiva, 2021. E-book.</p><p>SCHOUERI, Luís Eduardo. Direito Tributário. 9. ed. São Paulo: Saraiva Educação, 2019.</p><p>Não paginado.</p><p>111</p><p>12. Exclusão do Crédito Tributário</p><p>12.1 Disposições Gerais</p><p>A exclusão do crédito tributário está prevista no artigo 175, do CTN, e ocorrerá em razão</p><p>de isenção e anistia:</p><p>Art. 175. Excluem o crédito tributário:</p><p>I - a isenção;</p><p>II - a anistia.</p><p>Parágrafo único. A exclusão do crédito tributário não dispensa o</p><p>cumprimento das obrigações acessórias dependentes da obrigação</p><p>principal cujo crédito seja excluído, ou dela consequente.</p><p>O termo “crédito tributário” utilizado neste artigo possui sentidos diferentes para a</p><p>isenção e para a anistia. Em relação à isenção, o termo “crédito tributário” se relaciona com o</p><p>consequente da norma tributária, já que o contribuinte poderá não cumprir a prestação pela</p><p>desnaturação de algum critério da regra matriz de incidência. Já o termo “crédito tributário”</p><p>para a anistia, por sua vez, possui uma particularidade, já que se relaciona apenas com o</p><p>crédito da penalidade fiscal.</p><p>Como se observa no parágrafo único, as obrigações acessórias, dependentes ou</p><p>consequentes da obrigação principal, cujo crédito tributário tenha sido excluído, deverão ser</p><p>cumpridas normalmente. Por exemplo, a concessão de isenção sobre o ICMS de um Estado</p><p>ou do Distrito Federal não dispensa o dever do contribuinte de emitir nota fiscal.</p><p>Conforme previsto no artigo 97, inciso VI, do CTN, somente lei pode estabelecer as</p><p>hipóteses de exclusão de créditos tributários (isenção), ou de dispensa (anistia) ou redução</p><p>de penalidades. Em outras palavras, é imperioso ressaltar que a exclusão de crédito tributário</p><p>deve observar ao Princípio da Legalidade.</p><p>12.2 Isenção</p><p>De acordo com o artigo 175 do CTN, a isenção é uma forma de exclusão do crédito</p><p>tributário, além da anistia. A isenção é disciplinada pelos artigos 176 a 179 do CTN, e trata-se</p><p>112</p><p>de um benefício fiscal sempre decorrente de lei que especifique as condições e requisitos</p><p>exigidos para a sua concessão, os tributos a que se aplica e, sendo caso, o prazo de sua</p><p>duração.</p><p>A isenção é tradicionalmente definida como a dispensa legal do pagamento do tributo</p><p>devido. Desta forma, a isenção se configura após a ocorrência do fato gerador, com a dispensa</p><p>legal do pagamento do tributo.</p><p>De acordo com o autor Hugo de Brito Machado, a lei que concede uma isenção impede</p><p>o nascimento da obrigação tributária de um modo geral, já que retira uma parte da hipótese</p><p>de incidência tributária da lei:</p><p>[...] embora tributaristas de renome sustentem que a isenção é a dispensa legal</p><p>de tributo devido, pressupondo, assim, a ocorrência do fato gerador da</p><p>obrigação tributária, na verdade, ela exclui o próprio fato gerador. A lei isentiva</p><p>retira uma parcela da hipótese de incidência da lei de tributação. Isenção,</p><p>portanto, não é propriamente dispensa de tributo devido. (...) A isenção seria,</p><p>assim, a dispensa de tributo que não chega a existir no plano da concreção</p><p>jurídica. (MACHADO, 2020, p. 229)</p><p>Para CARVALHO (2019), a isenção atua em um ou mais dos critérios da norma-padrão</p><p>de incidência, a partir da supressão deles. Ressalta-se a relevância da supressão parcial, sob</p><p>pena de eliminar a regra-matriz do sistema. Em suas palavras, “se o fato é isento, sobre ele</p><p>não se opera a incidência e, portanto, não há que falar em fato jurídico tributário, tampouco</p><p>em obrigação tributária”. Veja-se:</p><p>[...] à classe das regras de estrutura, que intrometem modificações no âmbito</p><p>da regra matriz de incidência tributária, esta sim, norma de conduta”. (...)</p><p>guardando a sua autonomia normativa, a regra de isenção investe contra um</p><p>ou mais dos critérios da norma-padrão de incidência tributária mutilando-os,</p><p>parcialmente (...) O que o preceito de isenção faz é subtrair parcela do campo</p><p>de abrangência do critério antecedente ou do consequente.</p><p>Entendimento similar é defendido por COELHO:</p><p>As leis e artigos de leis (regras legais) que definem fatos tributáveis se</p><p>conjugam com as previsões imunizantes e isencionais para compor uma única</p><p>hipótese de incidência: a da norma jurídica de tributação. Assim, para que</p><p>113</p><p>ocorra a incidência da norma de tributação, é indispensável que os fatos</p><p>jurígenos contidos na hipótese de incidência ocorram no mundo. E esses “fatos</p><p>jurígenos” são fixados após a exclusão de todos aqueles considerados não</p><p>tributáveis em virtude de previsões expressas de imunidade e isenção.</p><p>(CALMON, 2010, p. 123)</p><p>Nesse sentido, desde 1987 o Supremo Tribunal Federal (STF) corrobora com o</p><p>posicionamento da doutrina tradicional, conforme se verifica no julgamento do RE nº</p><p>113.711/SP.</p><p>O STF adotou, inclusive, por muitos anos, o entendimento de que a isenção constitui</p><p>mero favor legal, assim a revogação de uma norma com fins de isenção não deveria observar</p><p>o princípio da anterioridade (vide RMS nº 13.947).</p><p>Há alguns anos,</p><p>a Suprema Corte reconhece que os atos normativos que revoguem ou</p><p>reduzam benefícios fiscais, aumentam o tributo indiretamente, o que atrai a aplicação do</p><p>Princípio da Anterioridade (ADI nº 2325, MC; RE nº 564.225/RS, RE nº 1193854 AgR-ED, RE</p><p>nº 1091378).</p><p>Ademais, a isenção pode ser concedida de forma objetiva, atingindo diversos sujeitos</p><p>passivos, sem qualquer distinção pessoal ou particular. Ou, a isenção será concedida em favor</p><p>de determinadas pessoas que atendam a requisitos específicos (isenção subjetiva), mediante</p><p>requerimento na Administração Tributária, conforme prevê o artigo 179, do CTN.</p><p>No tocante aos impostos sobre o patrimônio ou a renda, o inciso III do artigo 104 do</p><p>CTN determina expressamente que os dispositivos que extinguem ou reduzem isenções,</p><p>salvo se a lei dispuser de maneira mais favorável ao contribuinte, entram em vigor no primeiro</p><p>dia do exercício seguinte àquele em que ocorra a sua publicação. De igual forma, se a isenção</p><p>for concedida por prazo certo e em função de determinadas condições a norma só poderá</p><p>entrar em vigor no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que ocorra a sua publicação</p><p>dos dispositivos de lei, nos termos do artigo 178 do CTN.</p><p>12.3 Anistia</p><p>A anistia é o perdão concedido ao contribuinte infrator no que tange (i) às infrações da</p><p>legislação relativa a determinado tributo, (ii) às infrações punidas com penalidades</p><p>pecuniárias até determinado montante, conjugadas ou não com penalidades de outra</p><p>natureza, (iii) à determinada região do território da entidade tributante, em função de</p><p>114</p><p>condições a ela peculiares, e (iv) sob condição do pagamento de tributo no prazo fixado pela</p><p>lei que a conceder, ou cuja fixação seja atribuída pela mesma lei à autoridade administrativa</p><p>(art. 181, do CTN).</p><p>Entretanto, o perdão da dívida não atinge os atos qualificados em lei como crimes ou</p><p>contravenções, os atos praticados com dolo, fraude ou simulação pelo sujeito passivo ou por</p><p>terceiro em benefício daquele. Não havendo disposição normativa contrária, o perdão da</p><p>dívida não atinge as infrações resultantes de conluio entre duas ou mais pessoas (art. 180,</p><p>incisos I e II, do CTN).</p><p>O Código Tributário Nacional prevê que a anistia pode ser concedida em caráter geral</p><p>ou limitada, exclusivamente, às infrações cometidas anteriormente à vigência da lei que a</p><p>concede (art. 180, do CTN). Afinal, não há como perdoar determinada pessoa por ato futuro.</p><p>A anistia limitada deve ser requerida pelo infrator, por meio de requerimento específico</p><p>em que demonstre que preenche as condições previstas na lei que a concede, bem como</p><p>cumpre os requisitos elencados nesta mesma lei. Sobre o tema leciona SABBAG:</p><p>Observe que a efetivação da anistia limitada será feita por meio de despacho</p><p>da autoridade administrativa, em requerimento com a qual o interessado faça</p><p>prova do preenchimento das condições e do cumprimento dos requisitos</p><p>previstos em lei para sua concessão. Tal despacho não é garantidor de</p><p>direito adquirido, avocando -se o teor do art. 155 do CTN. Vale dizer que será</p><p>possível exigir, em face do ato revogatório, o tributo e os juros de mora. A estes</p><p>acrescer-se-á a multa, caso o beneficiário, ou terceiro em benefício dele, tenha</p><p>obtido o favor legal com dolo ou simulação, fazendo com que não se compute,</p><p>para efeitos de prescrição, o tempo decorrido entre a concessão da anistia e a</p><p>sua revogação. (SABBAG, 2017, n.p)</p><p>Por fim, destaca-se que a anistia não é sinônimo da remissão do crédito tributário,</p><p>prevista no artigo 156, inciso IV, do CTN. A remissão diz respeito ao perdão do próprio crédito</p><p>tributário, que é concedido por lei editada pelo ente que detenha a competência para a</p><p>instituição do tributo. A anistia, como observado, se relaciona com as penalidades pecuniárias.</p><p>115</p><p>Mapa Mental</p><p>Exclusão do</p><p>Crédito Tributário</p><p>Exclusão do</p><p>tributo</p><p>Isenção</p><p>Exclusão da</p><p>infração</p><p>tributária</p><p>Anistia</p><p>Anistia Geral</p><p>Anistia</p><p>Limitada</p><p>116</p><p>Referências Bibliográficas</p><p>CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 30. ed. São Paulo: Saraiva</p><p>Educação, 2019.</p><p>COÊLHO, Sacha Calmon Navarro. Normas jurídicas e proposições sobre normas</p><p>jurídicas – Prescrições jurídicas – O papel dos intérpretes. Revista Dialética de Direito</p><p>Tributário, n. 173, fev. 2010.</p><p>COSTA, Regina Helena. Curso de Direito Tributário – Constituição e Código Tributário</p><p>Nacional. 9. ed. São Paulo: Saraiva, 2019.</p><p>MACHADO, Hugo de Brito. Curso de direito tributário. 41. ed. Coleção Malheiros. Salvador:</p><p>JusPodivm, 2020.</p><p>SABBAG, Eduardo. Manual de direito tributário. 9. ed. São Paulo: Saraiva, 2017.</p><p>117</p><p>13. Garantias e Privilégios do Crédito Tributário</p><p>13.1. Preferências</p><p>De acordo com os artigos 186 e 187 do CTN, o crédito tributário tem preferência sobre</p><p>qualquer outro crédito, com exceção dos créditos advindos da legislação do trabalho ou de</p><p>acidente de trabalho e, no caso de falência, em relação aos créditos extracontratuais, sobre</p><p>as importâncias passíveis de restituição, e sobre os créditos com garantia real, no limite do</p><p>valor do bem gravado.</p><p>Art. 186. O crédito tributário prefere a qualquer outro, seja qual for sua natureza</p><p>ou o tempo de sua constituição, ressalvados os créditos decorrentes da</p><p>legislação do trabalho ou do acidente de trabalho.</p><p>Parágrafo único. Na falência:</p><p>I – o crédito tributário não prefere aos créditos extraconcursais ou às</p><p>importâncias passíveis de restituição, nos termos da lei falimentar, nem aos</p><p>créditos com garantia real, no limite do valor do bem gravado;</p><p>II – a lei poderá estabelecer limites e condições para a preferência dos créditos</p><p>decorrentes da legislação do trabalho; e</p><p>III – a multa tributária prefere apenas aos créditos subordinados.</p><p>Art. 187. A cobrança judicial do crédito tributário não é sujeita a concurso de</p><p>credores ou habilitação em falência, recuperação judicial, concordata,</p><p>inventário ou arrolamento.</p><p>Parágrafo único. O concurso de preferência somente se verifica entre pessoas</p><p>jurídicas de direito público, na seguinte ordem:</p><p>I - União;</p><p>II - Estados, Distrito Federal e Territórios, conjuntamente e pró rata;</p><p>III - Municípios, conjuntamente e pró rata.</p><p>118</p><p>Como se observa do parágrafo único do artigo 187, do CTN, existe uma ordem de</p><p>preferência entre os créditos dos entes. Além disso, destaca-se que a administração direta</p><p>possui preferência em relação às autarquias.</p><p>Antes da promulgação da Constituição de 1988 se suscitou se a hierarquia dos créditos</p><p>não seria uma ofensa ao princípio federativo e o STF havia pacificado a questão na súmula</p><p>nº 563:</p><p>Súmula 563: O concurso de preferência a que se refere o parágrafo único do</p><p>art. 187 do Código Tributário Nacional é compatível com o disposto no art. 9º,</p><p>I, da Constituição Federal.</p><p>Em 2015, ajuizada a ADPF nº 357 questionando a incompatibilidade da preferência</p><p>estabelecida no artigo 187 do CTN (também prevista no artigo 29 da Lei nº 6.830/80), tendo</p><p>sido decidido que "A União não é mais que os Estados, que por sua vez, não são</p><p>hierarquicamente superior aos Municípios." Assim, quando do julgamento da APDF nº 357,</p><p>em junho de 2021, cancelada a Súmula nº 563.</p><p>De acordo com o entendimento do STJ (REsp nº. 957.836/SP), o concurso de credores</p><p>não se aplica quando existem várias execuções contra o mesmo devedor, mas sim quando</p><p>existem várias penhoras sobre o mesmo bem do devedor. Para CALIENDO (2019, n.p), “o</p><p>concurso de credores exige duplo requisito: execuções e penhoras simultâneas sobre o</p><p>mesmo bem penhorado”.</p><p>13.2. Falência</p><p>Quando há a decretação de falência, de acordo com o entendimento do STJ no REsp</p><p>nº. 188.148/RS, não se paralisa o juízo falimentar e não se desconstitui a penhora. Caso haja</p><p>alienação dos bens penhorados, o saldo resultante é entregue ao juízo falimentar para</p><p>pagamento dos credores.</p><p>Como visto</p><p>no tópico acima, o crédito tributário tem preferência sobre qualquer outro</p><p>crédito, ressalvadas algumas exceções.</p><p>Caso não existam bens e direitos da massa falida para responder pelos créditos</p><p>tributários, os administradores poderão ser responsabilizados apenas nos casos de terem</p><p>119</p><p>participado da situação que configura o fato gerador do tributo ou tiverem indevidamente se</p><p>omitido. Além disso, os diretores, gerentes ou representantes de pessoas jurídicas de direito</p><p>privado também poderão ser responsabilizados pelo pagamento do crédito tributário quando</p><p>forem resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato</p><p>social ou estatutos.</p><p>13.3. Fraude à Execução</p><p>A fraude à Execução Fiscal é presumida quando houver a alienação ou a oneração de</p><p>bens ou rendas, ou seu começo, por sujeito passivo em débito para com a Fazenda Pública,</p><p>por crédito tributário regularmente inscrito como dívida ativa, nos termos do artigo 185 do CTN.</p><p>O Superior Tribunal de Justiça construiu o entendimento de que, para que se</p><p>caracterize a fraude à Execução Fiscal, desnecessária a observância da súmula nº 375 do</p><p>STJ, segundo a qual “o reconhecimento da fraude à execução depende do registro da penhora</p><p>do bem alienado ou da prova de má-fé do terceiro adquirente.” Ao julgar o REsp. nº</p><p>1.141.990/PR, sob a sistemática dos recursos repetitivos, o STJ decidiu que a fraude à</p><p>execução prevista no art. 185 do CTN (com a redação dada pela Lei Complementar nº</p><p>118/2005) é de natureza absoluta, sendo desnecessário analisar se de boa-fé ou de má-fé o</p><p>adquirente. Portanto, a partir da vigência da Lei Complementar nº 118/2005, há presunção</p><p>absoluta da fraude à execução quando a transferência do bem é efetivada após a inscrição</p><p>do débito tributário em Dívida Ativa. Antes da Lei Complementar nº 118/2005, presumia-se</p><p>fraudulenta a alienação quando feita após a citação do devedor.</p><p>A presunção de fraude, por outro lado, pode ser descaracterizada caso o devedor</p><p>disponha de bens suficientes à satisfação do débito, conforme previsto no parágrafo único do</p><p>artigo 185 do CTN.</p><p>120</p><p>Mapa Mental</p><p>G</p><p>a</p><p>ra</p><p>n</p><p>ti</p><p>a</p><p>s</p><p>e</p><p>P</p><p>ri</p><p>v</p><p>ilé</p><p>g</p><p>io</p><p>s</p><p>d</p><p>o</p><p>C</p><p>ré</p><p>d</p><p>it</p><p>o</p><p>T</p><p>ri</p><p>b</p><p>u</p><p>tá</p><p>ri</p><p>o</p><p>Concurso de</p><p>Credores</p><p>União</p><p>Estados</p><p>Municípios</p><p>Exceções</p><p>Créditos decorrentes</p><p>da legislação do</p><p>trabalho</p><p>Créditos decorrentes</p><p>de acidente de</p><p>trabalho</p><p>Falência</p><p>Créditos</p><p>extraconcursais</p><p>Crédito com</p><p>garantia real</p><p>Multa tributária</p><p>121</p><p>Referências Bibliográficas</p><p>CALIENDO, Paulo. Curso de direito tributário. 1 ed., São Paulo: Saraiva, 2019.</p><p>CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 30. ed. São Paulo: Saraiva</p><p>Educação, 2019.</p><p>COSTA, Regina Helena. Curso de direito tributário – Constituição e Código Tributário</p><p>Nacional / Regina Helena Costa – 9. ed. – São Paulo: Saraiva, 2019.</p><p>SABBAG, Eduardo. Manual de direito tributário / Eduardo Sabbag. – 9. ed. – São Paulo:</p><p>Saraiva, 2017.</p><p>122</p><p>14. Administração Tributária</p><p>14.1. Fiscalização</p><p>CALIENDO (2019, n.p) define a fiscalização como “um conjunto das ações que</p><p>objetivam a verificação do cumprimento das obrigações tributárias, pelo sujeito passivo,</p><p>relativas aos tributos administrados pela RFB, bem como da correta aplicação da legislação</p><p>do comércio exterior. ”</p><p>A fiscalização tributária é tratada nos artigos 194 a 200 do Código Tributário Nacional.</p><p>Os poderes de fiscalização são os previstos em lei e devem ser adequados conforme à</p><p>situação fática e finalidade pretendida, à natureza do tributo, à competência e aos poderes</p><p>das autoridades administrativas.</p><p>De acordo com o artigo 195 do CTN, não têm aplicação quaisquer disposições legais</p><p>excludentes ou limitativas do direito de examinar mercadorias, livros, arquivos, documentos,</p><p>papéis e efeitos comerciais ou fiscais, dos comerciantes industriais ou produtores, ou da</p><p>obrigação destes de exibi-los.</p><p>Por conseguinte, por mais que determinada entidade seja imune ou isenta de</p><p>determinado tributo, deverá manter-se atualizada e, caso necessário, deverá apresentar a</p><p>Escrituração Contábil.</p><p>Neste sentido é o entendimento do STF, formalizado inclusive pela Súmula 439: “Estão</p><p>sujeitos à fiscalização tributária ou previdenciária quaisquer livros comerciais, limitado o</p><p>exame aos pontos objeto da investigação. ”</p><p>Destaca-se que a atividade de fiscalização deve ser pautada pelos princípios que</p><p>regem a administração pública, descritos no artigo 37 da Constituição Federal (legalidade,</p><p>impessoalidade, moralidade, publicidade e eficiência). Além disso, existe um termo inicial e</p><p>um termo final, já que a fiscalização não pode se perdurar de modo indefinido.</p><p>Importante notar que, mediante intimação escrita, são obrigados a prestar à autoridade</p><p>administrativa todas as informações de que disponham com relação aos bens, negócios ou</p><p>atividades de terceiros (i) os tabeliães, escrivães e demais serventuários de ofício, (ii) os</p><p>bancos, casas bancárias, Caixas Econômicas e demais instituições financeiras, (iii) as</p><p>empresas de administração de bens, (iv) os corretores, leiloeiros e despachantes oficiais, (v)</p><p>os inventariantes, (vi) os síndicos, comissários e liquidatários, e (vii) quaisquer outras</p><p>123</p><p>entidades ou pessoas que a lei designe, em razão de seu cargo, ofício, função, ministério,</p><p>atividade ou profissão, conforme previsto no artigo 197 do CTN.</p><p>14.2. Disposições Gerais sobre a Dívida Ativa</p><p>O Código Tributário Nacional determina que constitui dívida ativa tributária a</p><p>proveniente de crédito dessa natureza, regularmente inscrita na repartição administrativa</p><p>competente, depois de esgotado o prazo fixado, para pagamento, pela lei ou por decisão final</p><p>proferida em processo regular.</p><p>A partir do momento em que se verifica a mora do sujeito passivo no pagamento de</p><p>determinado tributo, a Administração Tributária poderá inscrever o crédito tributário em dívida</p><p>ativa.</p><p>Sobre o conceito de dívida ativa, assim sintetiza SABBAG (2017, p. 1.339):</p><p>A inscrição do crédito tributário em dívida ativa ocorre pelo inadimplemento da</p><p>obrigação tributária nascida com o fato gerador. Isso quer dizer que o crédito</p><p>tributário não suspenso, não extinto ou não excluído, poderá, como resposta à</p><p>necessidade de cobrança judicial do sujeito ativo, ser inscrito em dívida ativa.</p><p>Tal procedimento tem o condão de conferir exequibilidade à relação jurídico -</p><p>tributária. Portanto, a dívida ativa pode ser definida como o crédito tributário</p><p>inscrito.</p><p>Após a inscrição em dívida ativa, a Administração Tributária poderá executar o crédito</p><p>tributário, judicialmente ou administrativamente, aplicando, se necessário, as restrições</p><p>previstas em lei, além da aplicação de multa e juros.</p><p>O termo de inscrição da dívida ativa, mais conhecido como a Certidão de Dívida Ativa</p><p>(CDA), é o documento que formaliza a dívida tributária, e deverá observar uma série de</p><p>requisitos para tornar-se válida e eficaz, quais sejam:</p><p>Art. 202. O termo de inscrição da dívida ativa, autenticado pela autoridade</p><p>competente, indicará obrigatoriamente:</p><p>I - o nome do devedor e, sendo caso, o dos corresponsáveis, bem como,</p><p>sempre que possível, o domicílio ou a residência de um e de outros;</p><p>II - a quantia devida e a maneira de calcular os juros de mora acrescidos;</p><p>124</p><p>III - a origem e natureza do crédito, mencionada especificamente a disposição</p><p>da lei em que seja fundado;</p><p>IV - a data em que foi inscrita;</p><p>V - sendo caso, o número do processo administrativo de que se originar o</p><p>crédito.</p><p>Parágrafo único. A certidão conterá, além dos requisitos deste artigo, a</p><p>indicação do livro e da folha da inscrição.</p><p>Art. 203. A omissão de quaisquer dos requisitos previstos no artigo anterior, ou</p><p>o erro a eles relativo, são causas de nulidade da inscrição e do processo de</p><p>cobrança dela decorrente,</p><p>mas a nulidade poderá ser sanada até a decisão de</p><p>primeira instância, mediante substituição da certidão nula, devolvido ao sujeito</p><p>passivo, acusado ou interessado o prazo para defesa, que somente poderá</p><p>versar sobre a parte modificada.</p><p>A dívida regularmente inscrita goza da presunção de certeza e liquidez e tem o efeito</p><p>de prova pré-constituída, conforme previsto no artigo 203 do CTN.</p><p>14.3. Certidões negativas de débitos e positivas com efeitos de negativa</p><p>A Certidão Negativa de débito é um documento emitido pela Administração Tributária</p><p>que comprova a quitação de toda e qualquer obrigação tributária do contribuinte. Nos termos</p><p>do artigo 205 do CTN:</p><p>Art. 205. A lei poderá exigir que a prova da quitação de determinado tributo,</p><p>quando exigível, seja feita por certidão negativa, expedida à vista de</p><p>requerimento do interessado, que contenha todas as informações necessárias</p><p>à identificação de sua pessoa, domicílio fiscal e ramo de negócio ou atividade</p><p>e indique o período a que se refere o pedido.</p><p>Parágrafo único. A certidão negativa será sempre expedida nos termos em que</p><p>tenha sido requerida e será fornecida dentro de 10 (dez) dias da data da</p><p>entrada do requerimento na repartição.</p><p>CALIENDO (2019) aponta que caso existam créditos tributário “não vencidos, em curso</p><p>de cobrança executiva em que tenha sido efetivada a penhora ou cuja a exigibilidade esteja</p><p>suspensa, será expedida Certidão Positiva com Efeitos de Negativa”, vide artigo 210 do CTN.</p><p>125</p><p>Por fim, a certidão negativa expedida com dolo ou fraude, que contenha erro contra a</p><p>Fazenda Pública, responsabiliza pessoalmente o funcionário que a expedir, pelo crédito</p><p>tributário e juros de mora acrescidos, nos termos do artigo 208 do CTN.</p><p>Mapa Mental</p><p>Fiscalização</p><p>Aplicação</p><p>Contribuintes</p><p>Não contribuintes</p><p>(inclusive imunes ou</p><p>isentos)</p><p>Fiscalizado</p><p>Obrigação de guarda</p><p>dos documentos</p><p>fiscais</p><p>126</p><p>Dívida Ativa</p><p>Presunção</p><p>Liquidez</p><p>Certeza</p><p>Prova pré-</p><p>constituída</p><p>Crédito</p><p>Tributário</p><p>definitivamente</p><p>constituído</p><p>127</p><p>Referências Bibliográficas</p><p>CALIENDO, Paulo. Curso de Direito Tributário. 2. Ed. São Paulo: Saraiva Educação, 2019.</p><p>Não paginado.</p><p>HARADA, Kyoshi. Direito financeiro e tributário. 7 º ed., São Paulo: Atlas, 2001.</p><p>SABBAG, Eduardo. Manual de direito tributário / Eduardo Sabbag. – 9. ed. – São Paulo:</p><p>Saraiva, 2017.</p><p>128</p><p>15. Tributos Federais</p><p>15.1. Imposto sobre Importações (II)</p><p>Nos termos do artigo 153, inciso I, da Constituição Federal de 1988, compete à União</p><p>Federal instituir imposto sobre a importação de produtos estrangeiros, cujo fato gerador</p><p>ocorrerá no momento da entrada do produto estrangeiro no território nacional (artigo 19 do</p><p>CTN). A regulamentação do tributo está prevista no Decreto nº 6.759/09, denominado</p><p>Regulamento Aduaneiro.</p><p>O Imposto sobre a importação de produtos estrangeiros é um dos tributos mais antigos</p><p>no mundo e, durante muito tempo, foi tributo nacional mais importante (durante todo o período</p><p>imperial até a década de 1940, sendo a receita tributária mais expressiva, conforme</p><p>CALIENDO, 2019, n.p).</p><p>O imposto possui função extrafiscal, pois objetiva regular o comércio exterior</p><p>protegendo a indústria nacional. Nesse sentido é o disposto no artigo 237, da CF/88:</p><p>Art. 237. A fiscalização e o controle sobre o comércio exterior, essenciais à</p><p>defesa dos interesses fazendários nacionais, serão exercidos pelo Ministério</p><p>da Fazenda.</p><p>O critério material do imposto em comento é importar produtos estrangeiros. Entretanto,</p><p>o fato gerador não é o mero ingresso de produtos em território nacional, mas sim a entrada</p><p>jurídica do produto, o que significa dizer que haverá a incidência do Imposto de Importação</p><p>quando os produtos adentrarem em território nacional nos moldes descritos na legislação</p><p>pátria.</p><p>Tendo em vista a função extrafiscal, a Constituição Federal outorgou ao Poder</p><p>Executivo a competência para alterar a alíquota do imposto sobre a importação, atendidas as</p><p>condições e os limites estabelecidos em lei (do artigo 153, §1º, CF/88).</p><p>A alteração da alíquota poderá ser realizada por meio de decreto (artigo 154, IV, §1º,</p><p>da CF/88), por ser uma exceção ao Princípio da Anterioridade Anual e Nonagesimal (artigo</p><p>150, §1º, da CF/88).</p><p>A base de cálculo do imposto é (i) a unidade de medida adotada pela lei tributária,</p><p>quando a alíquota for específica, (ii) o preço normal que o produto, ou seu similar, alcançaria,</p><p>129</p><p>ao tempo da importação, em uma venda em condições de livre concorrência, para entregar</p><p>no porto ou lugar de entrada no País, quando a alíquota for ad valorem, ou (iii) o preço da</p><p>arrematação, quando se trate de produto apreendido ou abandonado, levado a leilão.</p><p>O responsável tributário pelo pagamento do imposto, o contribuinte, será o importador</p><p>ou quem a lei a ele equiparar (por exemplo, o depositário, transportador, entre outros). Ou, o</p><p>arrematante de produtos apreendidos ou abandonados, nos termos do artigo 22 do CTN.</p><p>Existem alguns pontos relevantes no que se refere a tributação relacionada ao comércio</p><p>exterior, como é o caso do dumping. Sobre o tema, COSTA (2019, n.p) sintetiza:</p><p>O termo dumping origina-se do verbo to dump, que significa jogar, desfazer,</p><p>esvaziar-se. É a prática de medidas com o fim de possibilitar que mercadorias</p><p>ou produtos possam ser oferecidos em um mercado estrangeiro a preço inferior</p><p>ao vigente no mercado interno. Se, por exemplo, determinado produto</p><p>estrangeiro chegar ao mercado interno com preço vil, para combater o dumping</p><p>aumenta-se a alíquota de Imposto sobre Importação, elevando seu preço, de</p><p>forma a evitar a concorrência desleal com o produto nacional.</p><p>Outro ponto relevante também relacionado ao comércio exterior é o drawback, regime</p><p>aduaneiro especial instituído pelo Decreto Lei nº 37, de 21/11/66. De acordo com o capítulo III</p><p>do referido Decreto, em especial o artigo 75, o drawback é a suspensão ou eliminação de</p><p>tributos incidentes sobre insumos importados para utilização em produtos que serão</p><p>exportados. Este benefício impulsiona as exportações por conta da diminuição de gastos na</p><p>produção dos produtos a serem exportados.</p><p>Por fim, cumpre destacar que os contribuintes residentes na Zona Franca de Manaus</p><p>são isentos do pagamento do Imposto de Importação.</p><p>15.2. Imposto sobre as Exportações (IE)</p><p>O Imposto sobre a exportação de produtos nacionais ou nacionalizados é de</p><p>competência da União Federal, conforme artigo 153, inciso II, da CRFB/88. Trata-se de</p><p>imposto que detém função extrafiscal, cujo fato gerador ocorrerá no momento em que o</p><p>produto sai do território nacional, nos termos do Regulamento Aduaneiro (Decreto nº</p><p>6.759/09).</p><p>130</p><p>A estrutura que envolve a incidência deste imposto é bastante similar ao Imposto sobre</p><p>a Importação. Tal como o Imposto sobre a importação, a alteração das alíquotas pode ser</p><p>promovida por meio de decreto e, também, não há a necessidade de se observar o Princípio</p><p>da Anterioridade Anual e Nonagesimal.</p><p>A base de cálculo do IE é (i) a unidade de medida adotada pela lei tributária, quando a</p><p>alíquota for específica, (ii) o preço normal que o produto, ou seu similar, alcançaria, ao tempo</p><p>da exportação, em uma venda em condições de livre concorrência.</p><p>O exportador ou quem a lei a ele equiparar é o contribuinte do imposto, sujeito passivo</p><p>da obrigação tributária.</p><p>Em geral, o Imposto sobre a Exportação é pouco expressivo na receita tributária em</p><p>relação aos outros impostos de competência da União Federal, exatamente, porque retira a</p><p>competitividade do produto nacional no comércio internacional. Sobre o tema, COSTA (2019,</p><p>n.p) leciona:</p><p>Evidentemente, a exigência do Imposto de Exportação onera os produtos</p><p>nacionais, tornando-os menos competitivos no mercado externo. Então, se o</p><p>objetivo for incentivar</p><p>as exportações, o Imposto de Exportação não deve ser</p><p>exigido, ou, sendo necessário fazê-lo, deve constituir exigência de baixo</p><p>impacto econômico. Remarque-se extrair da Constituição da República</p><p>constituir a desoneração das exportações verdadeira diretriz.</p><p>Neste sentido, a Constituição Federal veicula diversas regras de imunidade para a</p><p>prestação de serviço, circulação de mercadorias e produtos industrializados destinados ao</p><p>exterior (artigos 153, §3º, III, 155, §2º, X, 153, §3º, III, todos da CF/88) e para a Zona Franca</p><p>de Manaus.</p><p>15.3. Imposto sobre Operações Financeiras (IOF)</p><p>O inciso quinto do artigo 153 do Diploma Maior outorga à União Federal a competência</p><p>para instituir o Imposto sobre operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a títulos ou</p><p>valores imobiliários, denominado Imposto sobre operações financeiras, e sucessor do antigo</p><p>Imposto do Selo.</p><p>As hipóteses em que ocorrerá o fato gerador do IOF estão previstas no rol do artigo 63</p><p>do CTN e do artigo segundo do Decreto nº 6.306/07. Vejamos:</p><p>131</p><p>Art. 63. O imposto, de competência da União, sobre operações de crédito,</p><p>câmbio e seguro, e sobre operações relativas a títulos e valores mobiliários tem</p><p>como fato gerador:</p><p>I - quanto às operações de crédito, a sua efetivação pela entrega total ou parcial</p><p>do montante ou do valor que constitua o objeto da obrigação, ou sua colocação</p><p>à disposição do interessado;</p><p>II - quanto às operações de câmbio, a sua efetivação pela entrega de moeda</p><p>nacional ou estrangeira, ou de documento que a represente, ou sua colocação</p><p>à disposição do interessado em montante equivalente à moeda estrangeira ou</p><p>nacional entregue ou posta à disposição por este;</p><p>III - quanto às operações de seguro, a sua efetivação pela emissão da apólice</p><p>ou do documento equivalente, ou recebimento do prêmio, na forma da lei</p><p>aplicável;</p><p>IV - quanto às operações relativas a títulos e valores mobiliários, a emissão,</p><p>transmissão, pagamento ou resgate destes, na forma da lei aplicável.</p><p>Parágrafo único. A incidência definida no inciso I exclui a definida no inciso IV,</p><p>e reciprocamente, quanto à emissão, ao pagamento ou resgate do título</p><p>representativo de uma mesma operação de crédito.</p><p>Art. 2o O IOF incide sobre:</p><p>I - operações de crédito realizadas:</p><p>a) por instituições financeiras;</p><p>b) por empresas que exercem as atividades de prestação cumulativa e contínua</p><p>de serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção</p><p>de riscos, administração de contas a pagar e a receber, compra de direitos</p><p>creditórios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação de</p><p>serviços (factoring);</p><p>c) entre pessoas jurídicas ou entre pessoa jurídica e pessoa física;</p><p>II - operações de câmbio;</p><p>III - operações de seguro realizadas por seguradora;</p><p>IV - operações relativas a títulos ou valores mobiliários;</p><p>http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L9779.htm#art13</p><p>132</p><p>V - operações com ouro, ativo financeiro, ou instrumento cambial.</p><p>Desta forma, os empréstimos bancários, financiamentos, troca de moedas, contratação</p><p>de seguros, compra e venda de ações, dentre outros fatos jurídicos tributários, são abarcados</p><p>pela incidência do IOF.</p><p>A base de cálculo do imposto, naturalmente, será variada conforme a operação</p><p>realizada. Nos termos do artigo 64 do CTN, em relação às operações de crédito, a base de</p><p>cálculo será o montante da obrigação, compreendendo o principal e os juros. Quanto às</p><p>operações de câmbio, a base de cálculo será o respectivo montante em moeda nacional,</p><p>recebido, entregue ou posto à disposição. As operações de seguro, por sua vez, terão como</p><p>base de cálculo o montante do prêmio. Por fim, em relação às operações relativas a títulos e</p><p>valores mobiliários, a base de cálculo no caso de emissão será o valor nominal mais o ágio,</p><p>se houver, e no caso de transmissão será o preço ou o valor nominal, ou o valor da cotação</p><p>em Bolsa, como determinar a lei.</p><p>Conforme previsto no parágrafo primeiro do artigo 153 da CF/88 é facultado ao Poder</p><p>Executivo, atendidas as condições e os limites estabelecidos em lei, alterar as alíquotas do</p><p>IOF. Desta forma, o imposto comporta uma exceção ao Princípio da Legalidade, pois as</p><p>alíquotas poderão ser fixadas por decretos.</p><p>15.4. Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI)</p><p>Nos termos do Decreto nº. 7.212/2010, o IPI incidirá na importação de produtos</p><p>industrializados, no momento do desembaraço aduaneiro, e na industrialização interna, no</p><p>momento da saída do produto do estabelecimento industrial ou equiparado ao industrial.</p><p>Os contribuintes do IPI são o importador, em relação ao fato gerador decorrente do</p><p>desembaraço aduaneiro de produto de procedência estrangeira, e o industrial ou o</p><p>estabelecimento assim comparado no caso da industrialização interna. Além disso, de acordo</p><p>com o artigo 24, inciso IV, do Decreto nº. 7.212/2010, poderão ser responsabilizados pelo</p><p>pagamento do IPI os consumidores ou aqueles que utilizem em outra finalidade, ou remeterem</p><p>a pessoas que não sejam empresas jornalísticas ou editoras, o papel destinado à impressão</p><p>de livros, jornais e periódicos, quando alcançado pela imunidade prevista na Constituição</p><p>Federal.</p><p>133</p><p>A base de cálculo, nas operações de importação de produtos industrializados, será o</p><p>valor que servir ou que serviria de base para o cálculo dos tributos aduaneiros, por ocasião do</p><p>despacho de importação, acrescido do montante desses tributos e dos encargos cambiais</p><p>efetivamente pagos pelo importador ou deste exigíveis. Nas operações internas, por sua vez,</p><p>será o valor total da operação de que decorrer a saída do estabelecimento industrial ou</p><p>equiparado à industrial.</p><p>As alíquotas do IPI variam de acordo com cada produto, sendo indicadas na Tabela de</p><p>Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados (TIPI).</p><p>15.5. Imposto sobre a renda (IRPJ e IRPF)</p><p>De acordo com o artigo 153, inciso III, da CF/88, compete à União a tributação da renda</p><p>e dos proventos de qualquer natureza. Entretanto, a Constituição Federal não expressou</p><p>qualquer tipo de conceito em relação ao aspecto material da regra matriz de incidência</p><p>tributária do Imposto de Renda.</p><p>Desta forma, o conceito de renda foi indicado pelo Código Tributário Nacional nos</p><p>artigos 43 a 45, que dispõem sobre a incidência do referido imposto quando há aquisição da</p><p>disponibilidade econômica ou jurídica de renda (produto do capital, do trabalho ou da</p><p>combinação de ambos) ou de proventos de qualquer natureza (acréscimos patrimoniais não</p><p>compreendidos no inciso que trata de renda).</p><p>Em relação à expressão “disponibilidade econômica”, trata-se da renda que já foi</p><p>efetivamente percebida pela pessoa física ou jurídica. Já a expressão “disponibilidade jurídica”</p><p>trata da renda que foi auferida, mas não necessariamente foi percebida pela pessoa física ou</p><p>jurídica.</p><p>CALIENDO (2019, n.p) menciona que a teoria da renda no mercado, desenvolvida por</p><p>Klaus Tipke e Joachim Lang, considera a renda o resultado das “entradas obtidas por uma</p><p>atividade lucrativa com a intenção de produzir um excedente de ingressos/ receitas sobre os</p><p>gastos”. Segundo CALIENDO (2019, n.p), essa teoria se “aproxima com maior vigor do</p><p>sistema constitucional de um Estado de Direitos Fundamentais”.</p><p>Isso porque o imposto sobre a renda possui a virtude de melhor encontrar a capacidade</p><p>contributiva, respeitar a neutralidade fiscal e financiar os direitos fundamentais.</p><p>134</p><p>Em relação ao Imposto sobre a Renda de Pessoa Física, o instrumento utilizado pelo</p><p>Estado para aproximar o tributo da capacidade contributiva é a progressividade das alíquotas</p><p>com base no montante da renda auferida pela pessoa física. Portanto, a atual tabela</p><p>do Imposto sobre a Renda de Pessoa Física9 observa o princípio da progressividade (o que</p><p>não a isenta de falhas em relação ao princípio da capacidade contributiva):</p><p>TABELA PROGRESSIVA MENSAL</p><p>BASE DE</p><p>Perspectiva</p><p>Histórica</p><p>Estado Fiscal</p><p>Estado Social</p><p>Receitas</p><p>Financeiras</p><p>Receita Originária</p><p>Receita Derivada</p><p>Direito Tributário</p><p>com os demais</p><p>ramos do Direito</p><p>Unicidade do direito,</p><p>divisão apenas para</p><p>fins de estudo</p><p>Direito Civil</p><p>Direito</p><p>Administrativo</p><p>Direito Financeiro</p><p>Direito Penal</p><p>Direito Processual</p><p>11</p><p>Referências Bibliográficas</p><p>BALEEIRO, Aliomar. Uma introdução ao estudo das finanças. 16. ed. Rio de Janeiro:</p><p>Forense, 2004.</p><p>CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 30. ed. São Paulo: Saraiva</p><p>Educação, 2019. Não paginado.</p><p>SCHOUERI, Luís Eduardo. Direito Tributário. 9. ed. São Paulo: Saraiva Educação, 2019.</p><p>Não paginado.</p><p>TORRES, Ricardo Lobo. Curso de Direito Financeiro e Tributário. 19. ed. São Paulo:</p><p>Renovar, 2013.</p><p>12</p><p>2. Conceito de Tributo e Espécies Tributárias</p><p>Nos termos do art. 146, III, “a”, da Constituição Federal de 1988, cabe à lei</p><p>complementar estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, inclusive a</p><p>definição de tributos:</p><p>Art. 146. Cabe à lei complementar:</p><p>(...)</p><p>III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária,</p><p>especialmente sobre:</p><p>(...)</p><p>a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação</p><p>aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos</p><p>fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes;</p><p>O Código Tributário Nacional (CTN), apesar de ser originalmente uma lei ordinária, foi</p><p>recepcionado pela constituição como se lei complementar fosse. Por esta razão, a definição</p><p>de tributo está contida no CTN, como se verá a seguir.</p><p>2.1. Conceito legal de tributo</p><p>O artigo 3º do CTN define o conceito de tributo, que deve reunir todas as</p><p>características elencadas neste artigo: (i) prestações pecuniárias compulsórias, (ii) em moeda</p><p>ou cujo valor nela se possa exprimir, (iii) que não constitua sanção de ato ilícito, (iv) instituída</p><p>em lei e (v) cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada:</p><p>Art. 3º Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo</p><p>valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída</p><p>em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.</p><p>Portanto, em primeiro lugar, o Código Tributário Nacional indica uma obrigação da</p><p>pessoa física ou jurídica, que realiza a conduta descrita em lei, de pagar determinado valor</p><p>pecuniário ao fisco. De acordo com Paulo de Barros Carvalho:</p><p>Prestação pecuniária compulsória quer dizer o comportamento obrigatório de</p><p>uma prestação em dinheiro, afastando-se, de plano, qualquer cogitação</p><p>13</p><p>inerente às prestações voluntárias (que receberiam o influxo de outro modal --</p><p>o "permitido"). Por decorrência, independem da vontade do sujeito passivo, que</p><p>deve efetivá-la, ainda que contra o seu interesse. Concretizado o fato previsto</p><p>na norma jurídica, automática e infalivelmente, o elo mediante o qual alguém</p><p>ficará adstrito ao comportamento obrigatório de uma prestação pecuniária.</p><p>(CARVALHO, 2019, n.p)</p><p>O segundo destaque é a imposição do pagamento em moeda ou cujo valor nela se</p><p>possa exprimir. Em outras palavras, o tributo tem caráter pecuniário, mas não se restringe ao</p><p>pagamento em moeda. Admite-se, por exemplo, o pagamento do tributo por meio da dação</p><p>de bens, desde que haja autorização legal para tanto.</p><p>Outro ponto relevante é que o tributo não constitui sanção, já que as hipóteses de</p><p>incidência dos tributos sempre e necessariamente abarcarão fatos lícitos. O próprio dinheiro</p><p>advindo de atividades ilícitas, apesar de sua origem, está sujeito à tributação, exatamente</p><p>porque a hipótese de incidência, neste caso, é auferir renda (princípio do non olet). Veja-se o</p><p>artigo 118 do CTN (destacamos):</p><p>Art. 118. A definição legal do fato gerador é interpretada abstraindo-se:</p><p>I - da validade jurídica dos atos efetivamente praticados pelos contribuintes,</p><p>responsáveis, ou terceiros, bem como da natureza do seu objeto ou dos seus</p><p>efeitos;</p><p>II - dos efeitos dos fatos efetivamente ocorridos.</p><p>Em quarto lugar, os tributos só podem ser instituídos por força de lei, nos termos do</p><p>artigo 150, inciso I, da Constituição Federal de 1988 (destacamos):</p><p>Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é</p><p>vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:</p><p>I - Exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça;</p><p>Além disso, existem alguns tributos que, por força de determinação constitucional, só</p><p>podem ser instituídos especificamente por lei complementar, como é o caso do empréstimo</p><p>compulsório (artigo 148, CF/88), imposto sobre grandes fortunas (artigo 153, inciso VII,</p><p>CF/88), impostos residuais (artigo 154, inciso I, CF/88) e contribuições sociais para a</p><p>seguridade social (artigo 195, §4°, CF/88).</p><p>14</p><p>Por fim, os tributos são cobrados mediante atividade administrativa plenamente</p><p>vinculada, o que significa dizer que inexiste discricionariedade por parte da autoridade fiscal</p><p>para lançar o tributo: a partir do momento em que há a subsunção do fato à norma jurídica, há</p><p>a obrigação do pagamento do tributo. Veja-se uma importante ponderação feita por Schoueri</p><p>sobre o tema:</p><p>Nesse ponto, cabe alertar que a vinculação do lançamento não se confunde</p><p>com estrita legalidade na instituição do tributo. Esta, ver-se-á, impõe que todos</p><p>os elementos concernentes à criação do tributo estejam previstos na própria</p><p>Lei. No caso do lançamento, não há tal rigor. Ao contrário, é esperado que o</p><p>legislador confira ao Executivo a faculdade de regulamentar a cobrança, diante</p><p>das circunstâncias de cada caso. O que se espera, por outro lado, é que tal</p><p>regulamentação seja, também ela, clara o suficiente para evitar arbítrio por</p><p>parte das autoridades fiscais. Em síntese, o administrado tem o direito de</p><p>conhecer o modo como será feita a cobrança do tributo e os recursos que são</p><p>colocados à sua disposição. (SCHOUERI, 2019, n.p)</p><p>2.2. Classificação Tripartida x Pentapartida</p><p>Como observado, os tributos devem reunir todas as características elencadas no artigo</p><p>3º do CTN, havendo, dentro deste gênero, diversas espécies de tributos. De acordo com</p><p>CALIENDO (2019, n.p), existem quatro correntes doutrinárias que dividem os tributos, sendo</p><p>as mais relevantes a tripartida (tricotômica ou tripartite) e a pentapartida (ou quinta partida).</p><p>A teoria tripartida, capitaneada por Geraldo Ataliba, divide os tributos entre impostos,</p><p>taxas e contribuições de melhoria. Tal divisão é obtida a partir da análise da hipótese de</p><p>incidência do tributo, que indicará se há alguma atividade vinculada ou não vinculada, além</p><p>da base de cálculo. Assim, os empréstimos compulsórios e as contribuições especiais seriam</p><p>derivados das três espécies tributárias principais.</p><p>Além disso, o artigo 5º do Código Tributário Nacional corrobora a teoria:</p><p>Art. 5º Os tributos são impostos, taxas e contribuições de melhoria.</p><p>A teoria pentapartida, por sua vez, defendida por Hugo de Brito Machado e Ives Gandra,</p><p>divide os tributos entre impostos, taxas, contribuições de melhoria, empréstimos compulsórios</p><p>e contribuições especiais. Tal teoria foi adotada pelo Supremo Tribunal Federal (a exemplo</p><p>dos julgados RE 138.284/CE, AI-AgR 658576/RS e AI-AgR 679355/RS).</p><p>15</p><p>A Constituição Federal dispõe no artigo 145 que a União, os Estados, o Distrito Federal e</p><p>os Municípios poderão instituir impostos, taxas e contribuições de melhoria. Entretanto, a</p><p>indicação dessas três espécies tributárias no artigo 145 da CF/88 indica a competência dos</p><p>três entes para a sua instituição. Isso porque, de acordo com os artigos 148, 149 e 149-A da</p><p>CF/88, a União tem competência exclusiva para instituir os empréstimos compulsórios e as</p><p>contribuições especiais.</p><p>2.3. Imposto</p><p>O conceito de imposto é delimitado pelo artigo 16 do CTN, vejamos:</p><p>CÁLCULO (R$) ALÍQUOTA (%) PARCELA A DEDUZIR DO IMPOSTO (R$)</p><p>Até 1.903,98 - -</p><p>De 1.903,99 até 2.826,65 7,5 142,80</p><p>De 2.826,66 até 3.751,05 15 354,80</p><p>De 3.751,06 até 4.664,68 22,5 636,13</p><p>Acima de 4.664,68 27,5 869,36</p><p>As “parcelas a deduzir” são os valores despendidos pelas pessoas físicas, contribuintes</p><p>do IR, com atividades e serviços essenciais à sobrevivência (como saúde, educação, entre</p><p>outros), que deveriam ser prestados e oferecidos pelo Estado – mas não o são pela sua</p><p>ineficiência ou pela escassez de recursos. Assim, as parcelas a deduzir reduzem o valor do</p><p>IR efetivamente devido pelo contribuinte.</p><p>Por sua vez, o Imposto sobre a Renda de Pessoas Jurídicas prevê quatro modalidades</p><p>de apuração: pelo lucro real, pelo lucro presumido, pelo lucro arbitrado ou pelo simples</p><p>nacional.</p><p>A apuração com base no lucro real é obrigatória para pessoas jurídicas cuja receita</p><p>bruta anual seja superior a R$ 78.000.000,00 (setenta e oito milhões), que tenham lucros,</p><p>rendimentos ou ganhos de capital oriundos do exterior e para instituições financeiras.</p><p>O lucro real é o lucro líquido do período de apuração (mensal ou trimestral)</p><p>considerando as adições, exclusões e compensações.</p><p>9 Disponível no Decreto-Lei 5.9580/2018.</p><p>135</p><p>Já no lucro presumido, o contribuinte será tributado com base no seu faturamento ou</p><p>lucro bruto, integrando a base de cálculo do IR todos os ganhos e rendimentos de capital</p><p>auferidos mensalmente.</p><p>A modalidade de apuração pelo lucro presumido aplicar-se-á às pessoas jurídicas cuja</p><p>receita bruta anual seja igual ou inferior ao limite de R$ 78.000.000,00 (setenta e oito e</p><p>milhões) e que, por óbvio, não sejam obrigadas por lei a apurar através do lucro real.</p><p>A pessoa jurídica que obtiver receita bruta anual inferior ao limite de setenta e oito</p><p>milhões poderá optar pelo lucro real ou presumido, porém o contrário não se aplica.</p><p>A partir do primeiro pagamento do tributo no ano calendário, seja pelo lucro real (mensal</p><p>ou trimestral) ou pelo lucro presumido, a opção torna-se irretratável para todo o ano calendário,</p><p>nos termos do artigo 229 do RIR/18.</p><p>Por sua vez, a apuração pelo lucro arbitrado se dá quando o contribuinte não mantiver</p><p>escrituração na forma das leis comerciais e fiscais, ou deixar de elaborar as demonstrações</p><p>financeiras exigidas pela legislação fiscal ou quando a escrituração demonstrar indícios de</p><p>fraude.</p><p>Independentemente da modalidade de apuração do Imposto de Renda, será aplicada</p><p>a alíquota de 15% e o adicional de 10% na parcela do lucro que exceder ao valor resultante</p><p>da multiplicação de R$ 20.000,00 (vinte mil reais) pelo número do respectivo período de</p><p>apuração ou R$ 240.000,00 (duzentos e quarenta mil reais) anuais.</p><p>Por fim, cumpre destacar o Simples Nacional, que é o regime de apuração exclusivo</p><p>aos Microempreendedores Individuais (MEI) e as Empresas de Pequeno Porte (EPP). Este</p><p>tema será devidamente abordado no tópico nº 20 (Simples Nacional).</p><p>O Imposto sobre a renda é de suma importância para a concretização dos objetivos</p><p>políticos, sociais e econômicos do Estado, sendo que, no ano de 2020, a receita tributária do</p><p>Imposto de Renda representou 7.06% do Produto Interno Bruto (PIB) do Brasil10.</p><p>10 Disponível em: <https://sisweb.tesouro.gov.br/apex/f?p=2501:9::::9:P9_ID_PUBLICACAO:38233>.</p><p>136</p><p>15.6. Imposto Territorial Rural</p><p>O ITR – Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural, disposto no artigo 153, inciso VI,</p><p>da Constituição Federal e nos artigos 29 a 31 do Código Tributário Nacional, é um tributo de</p><p>competência da União, de caráter real e direto.</p><p>O critério material deste imposto é ser proprietário, ter o domínio útil ou a posse de</p><p>imóvel localizado fora da zona urbana do município. A zona urbana é definida em lei municipal,</p><p>nos termos do artigo 32, §1º do CTN.</p><p>Do mesmo modo, quando determinado imóvel localizado em área urbana do município</p><p>seja comprovadamente utilizado em exploração extrativa, vegetal, agrícola, pecuária ou</p><p>agroindustrial, não haverá a incidência de IPTU, mas sim do ITR.</p><p>Em relação ao critério espacial do ITR, o fato gerador deste imposto ocorrerá no</p><p>primeiro dia do ano. De acordo com o artigo 10 da Lei nº 9393/96, o lançamento será feito por</p><p>homologação, devendo o contribuinte do imposto promover sua declaração sem que haja</p><p>qualquer forma de impulso por parte da administração pública.</p><p>De acordo com o artigo 30 do CTN, a base de cálculo do ITR é o valor fundiário do</p><p>imóvel, assim entendido como o Valor da Terra Nua, levando-se em conta a área total do</p><p>imóvel e o seu Grau de Utilização - GU.</p><p>O ITR tem como principal característica a extrafiscalidade, regida pelo princípio da</p><p>função social da propriedade, na medida em que o texto constitucional inibe a manutenção de</p><p>propriedades improdutivas. Para tanto, dispõe o inciso I, §4º, do artigo 153 da CF/88 que as</p><p>alíquotas serão regidas pela progressividade.</p><p>Neste sentido, a Lei nº 9.393/96 indica 5 (cinco) faixas de alíquotas do imposto, a</p><p>depender do grau de utilização do imóvel rural:</p><p>Área total do imóvel</p><p>(em hectares)</p><p>GRAU DE UTILIZAÇÃO - GU ( EM %)</p><p>Maior que</p><p>80</p><p>Maior que</p><p>65 até 80</p><p>Maior que</p><p>50 até 65</p><p>Maior que</p><p>30 até 50</p><p>Até 30</p><p>Até 50 0,03 0,20 0,40 0,70 1,00</p><p>Maior que 50 até 200 0,07 0,40 0,80 1,40 2,00</p><p>137</p><p>Maior que 200 até 500 0,10 0,60 1,30 2,30 3,30</p><p>Maior que 500 até 1.000 0,15 0,85 1,90 3,30 4,70</p><p>Maior que 1.000 até 5.000 0,30 1,60 3,40 6,00 8,60</p><p>Acima de 5.000 0,45 3,00 6,40 12,00 20,00</p><p>Ainda, o inciso II, §4º, do artigo 153 da CF/88, veicula norma de imunidade das</p><p>pequenas glebas rurais em relação ao imposto em comento, para os casos em que o</p><p>proprietário da gleba efetivamente a explore e concomitantemente não possua outro imóvel.</p><p>As pequenas glebas rurais são os imóveis com área igual ou inferior a: (i) 100 ha, se localizado</p><p>em município compreendido na Amazônia Ocidental ou no Pantanal mato-grossense e sul-</p><p>mato-grossense; (ii) 50 ha, se localizado em município compreendido no Polígono das Secas</p><p>ou na Amazônia Oriental; e (iii) 30 ha, se localizado em qualquer outro município.</p><p>Caso o imóvel rural esteja em programa oficial de reforma agrária e cumpra,</p><p>cumulativamente, os seguintes requisitos: seja explorado por associação ou cooperativa de</p><p>produção, a fração ideal por família assentada não ultrapasse os limites estabelecidos no</p><p>artigo anterior e o assentado não possua outro imóvel, haverá imunidade em relação ao ITR.</p><p>Do mesmo modo, se observará no caso de haver um conjunto de imóveis rurais de um</p><p>mesmo proprietário, cuja área total observe os limites fixados para caracterizar pequenas</p><p>glebas rurais, desde que, cumulativamente, o proprietário o explore só ou com sua família,</p><p>admitida ajuda eventual de terceiros e não possua imóvel urbano.</p><p>Outro ponto relevante é o critério pessoal do ITR, já que a União é o sujeito ativo deste</p><p>imposto, mas poderá delegar à municipalidade a cobrança do ITR. Vejam-se as palavras de</p><p>CALIENDO (2019):</p><p>São condições necessárias para que ocorra a transferência da capacidade</p><p>tributária ativa:</p><p>a. opção mediante convênio: não basta que ocorra o interesse do</p><p>município na arrecadação do imposto ou no desejo da União em</p><p>transferir a capacidade tributária ativa, torna-se necessário que ocorra</p><p>a vontade comum manifestada por meio de convênio entre União e</p><p>município. Não se pode, inclusive, cogitar de um dever da União em</p><p>firmar o convênio, mas crê-se que exista um particular direito subjetivo</p><p>público do Município em que a União o assine. Este deve ser fruto da</p><p>vontade comum de ambos os entes municipais. (...)</p><p>138</p><p>b. ausência de renúncia fiscal: o conceito de renúncia deve ser lido em</p><p>conformidade com o disposto no art. 14 da LC 101/2000, que versa</p><p>sobre a responsabilidade fiscal.</p><p>Em outras palavras, existe a faculdade da atividade de fiscalização e cobrança do ITR</p><p>pelos Municípios, caso</p><p>seja de interesse da União Federal, desde que não haja redução do</p><p>imposto ou se configure qualquer forma de renúncia fiscal, de acordo com o inciso III, §4º, do</p><p>artigo 153 da CF/88.</p><p>15.7. Contribuições Sociais</p><p>De acordo com PAULSEN (2017, p. 54), existem situações em que o Estado atua</p><p>relativamente a determinado grupo de contribuintes. Não se trata de ações gerais, a serem</p><p>custeadas por impostos, tampouco específicas e divisíveis, a serem custeadas por taxa; mas,</p><p>de ações voltadas a finalidades específicas que se referem a determinados grupos de</p><p>contribuintes, de modo que se busca, destes, o seu custeio através de tributo que se denomina</p><p>de contribuições, nos termos do artigo 149 da Constituição Federal.</p><p>Nestes termos, CARVALHO (2019, n.p) afirma que existem três espécies de</p><p>contribuições passíveis de serem instituídas pela União, (i) as sociais, (ii) as de intervenção</p><p>no domínio econômico e (iii) as de interesse das categorias profissionais ou econômicas, cuja</p><p>a competência é da União Federal, conforme previsto no artigo 149 da Constituição Federal.</p><p>COELHO (2012, p. 404) entende que as contribuições de melhoria e as contribuições</p><p>previdenciárias sinalagmáticas (onde haja referibilidade na atuação estatal e nos sujeitos que</p><p>suportam o tributo) são tributos vinculados. Já as contribuições especiais não-sinalagmáticas</p><p>são tributos não vinculados.</p><p>Assim, se os valores arrecadados a título de contribuição não forem aplicados na</p><p>destinação prescrita na lei, configurará a inconstitucionalidade da cobrança instituída. Desta</p><p>forma, haverá a possibilidade de repetição do pagamento realizado pelo contribuinte, com</p><p>base no artigo 165, inciso I, do CTN.</p><p>139</p><p>15.7.1. Contribuições para a Seguridade Social</p><p>A seguridade social será financiada, por toda a sociedade, de forma direta</p><p>(contribuições específicas) e indireta (recursos orçamentários) por toda a sociedade. De forma</p><p>direta, serão arrecadadas contribuições a serem recolhidas por empregadores, por</p><p>trabalhadores, pela receita de concursos de prognósticos e por importadores de bens ou</p><p>serviços. Nesse sentido, é a redação do artigo 195 da Constituição Federal:</p><p>Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma</p><p>direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos</p><p>orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das</p><p>seguintes contribuições sociais:</p><p>I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei,</p><p>incidentes sobre:</p><p>a) a folha de salários e demais rendimentos do trabalho pagos ou creditados, a</p><p>qualquer título, à pessoa física que lhe preste serviço, mesmo sem vínculo</p><p>empregatício;</p><p>b) a receita ou o faturamento;</p><p>c) o lucro;</p><p>II - do trabalhador e dos demais segurados da previdência social, podendo ser</p><p>adotadas alíquotas progressivas de acordo com o valor do salário de</p><p>contribuição, não incidindo contribuição sobre aposentadoria e pensão</p><p>concedidas pelo Regime Geral de Previdência Social;</p><p>III - sobre a receita de concursos de prognósticos.</p><p>IV - do importador de bens ou serviços do exterior, ou de quem a lei a ele</p><p>equiparar.</p><p>15.7.1.1. Contribuição Social Patronal sobre a Folha de Pagamentos</p><p>A Contribuição Patronal é devida por empregadores, empresas e entidades a ela</p><p>equiparadas na forma da lei. O conceito de empregador está disposto no artigo segundo da</p><p>Consolidação das Leis do Trabalho (CLT), que assim prevê: “(...)considera-se empregador a</p><p>140</p><p>empresa, individual ou coletiva, que, assumindo os riscos da atividade econômica, admite,</p><p>assalaria e dirige a prestação pessoal de serviço”.</p><p>A Lei nº 8.212/91 que dispõe sobre a organização da Seguridade Social, por sua vez,</p><p>considera empresa como a firma individual ou sociedade que assume o risco de atividade</p><p>econômica urbana ou rural, com fins lucrativos ou não, bem como os órgãos e entidades da</p><p>administração pública direta, indireta e fundacional.</p><p>A referida lei, ainda, equipara o contribuinte individual e a pessoa física na condição de</p><p>proprietário ou dono de obra de construção civil, em relação a segurado que lhe presta serviço,</p><p>bem como a cooperativa, a associação ou a entidade de qualquer natureza ou finalidade, a</p><p>missão diplomática e a repartição consular de carreira estrangeiras a empresa.</p><p>A Contribuição Patronal a cargo da empresa, destinada à Seguridade Social, é de 20%</p><p>(vinte por cento) sobre o total das remunerações pagas, devidas ou creditadas a qualquer</p><p>título, durante o mês, aos segurados empregados e trabalhadores avulsos que lhe prestem</p><p>serviços, destinadas a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma, inclusive as gorjetas,</p><p>os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os adiantamentos decorrentes de reajuste</p><p>salarial, quer pelos serviços efetivamente prestados, quer pelo tempo à disposição do</p><p>empregador ou tomador de serviços, nos termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção</p><p>ou acordo coletivo de trabalho ou sentença normativa (artigo 22 da Lei nº 8.212/91).</p><p>A este ponto, cumpre dizer que as verbas indenizatórias, aquelas pagas para o trabalho</p><p>e não pelo trabalho, como vale transporte, férias indenizadas, licença prêmio, entre outras não</p><p>são incluídas base de cálculo das contribuições patronais.</p><p>Além disso, em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrente dos</p><p>riscos ambientais do trabalho, sobre o total das remunerações pagas ou creditadas, no</p><p>decorrer do mês, aos segurados empregados e trabalhadores avulsos (i) 1% (um por cento)</p><p>para as empresas, cuja atividade preponderante o risco de acidentes do trabalho seja</p><p>considerado leve, (ii) 2% (dois por cento) para as empresas, cuja atividade preponderante</p><p>esse risco seja considerado médio, e (iii) 3% (três por cento) para as empresas, cuja atividade</p><p>preponderante esse risco seja considerado grave.</p><p>No caso de bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos de desenvolvimento,</p><p>caixas econômicas, sociedades de crédito, financiamento e investimento, sociedades de</p><p>crédito imobiliário, sociedades corretoras, distribuidoras de títulos e valores mobiliários,</p><p>141</p><p>empresas de arrendamento mercantil, cooperativas de crédito, empresas de seguros privados</p><p>e de capitalização, agentes autônomos de seguros privados e de crédito e entidades de</p><p>previdência privada abertas e fechadas, além das contribuições referidas nos artigos 22 e 23</p><p>da Lei nº 8.212/91 é devida a contribuição adicional de 2,5% (dois vírgula cinco por cento)</p><p>sobre a base de 20% (vinte por cento).</p><p>As associações desportivas que mantém futebol profissional contribuirão com 5% a</p><p>receita bruta decorrente dos espetáculos desportivos de que participem em todo território</p><p>nacional em qualquer modalidade desportiva, inclusive jogos internacionais, e de qualquer</p><p>forma de patrocínio, licenciamento de uso de marcas e símbolos, publicidade, propaganda e</p><p>de transmissão de espetáculos desportivos.</p><p>15.7.1.2. Contribuição ao PIS/PASEP e a COFINS</p><p>A Contribuição ao Programa de Integração Social/ Programa de Formação do</p><p>Patrimônio do Servidor Público é destinada a financiar o programa do seguro-desemprego e</p><p>o abono salarial aos empregados que recebam de empregadores que contribuem para o</p><p>Programa de Integração Social ou para o Programa de Formação do Patrimônio do Servidor</p><p>Público, até dois salários mínimos de remuneração mensal, é assegurado o pagamento de</p><p>um salário mínimo anual (artigo 239, §3º, da Constituição Federal).</p><p>A Contribuição para o PIS/Pasep incide sobre o total das receitas auferidas no mês pela</p><p>pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil, nos</p><p>termos do artigo primeiro da Lei nº 10.637/02. A alíquota da contribuição é de 0,65% (para as</p><p>pessoas jurídicas que apuram o IR pelo lucro presumido, pelo arbitrado ou Simples Nacional</p><p>e para as pessoas jurídicas descritas no artigo oitavo da Lei do PIS/PASEP)</p><p>ou 1,65% (para</p><p>as pessoas jurídicas que apuram o IR pelo lucro real).</p><p>Por sua vez, a Contribuição para Financiamento da Seguridade Social (COFINS) tem</p><p>destinação genérica e, se presta a financiar a saúde, previdência social e assistência social.</p><p>Assim, como o PIS/Pasep, a COFINS incide sobre o total das receitas auferidas no mês</p><p>pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil, nos</p><p>termos do artigo primeiro da Lei nº 10.833/03. A alíquota da contribuição é de 3,00% (para as</p><p>pessoas jurídicas que apuram o IR pelo lucro presumido, pelo arbitrado ou Simples Nacional</p><p>142</p><p>e para as pessoas jurídicas descritas no artigo 10 da Lei da COFINS) ou 7,6% (para as</p><p>pessoas jurídicas que apuram o IR pelo lucro real).</p><p>15.7.1.3. Contribuição Social sobre o Lucro Líquido</p><p>A Contribuição Social sobre o Lucro Líquido foi instituída pela Lei nº 7.689/88. Por sua</p><p>vez, a Lei nº 9.430/96, em seu artigo 28, determinou que aplicam-se à apuração da base de</p><p>cálculo e ao pagamento da contribuição social sobre o lucro líquido as mesmas normas</p><p>estabelecidas para o IRPJ.</p><p>A alíquota da contribuição é de 15%, no caso das pessoas jurídicas de seguros privados</p><p>e de capitalização, e de 9%, no caso das demais pessoas jurídicas.</p><p>15.7.1.4. Outras Contribuições para a Seguridade Social</p><p>A seguridade social ainda terá sua fonte de receita composta pela contribuição</p><p>incidente na receita líquida ou bruta de todo e qualquer concurso de prognósticos de sorteios</p><p>de número, loterias, apostas, inclusive realizadas em reuniões hípicas, nos âmbitos federal,</p><p>estadual, do Distrito Federal e municipal, nos termos do artigo 26, §1º, da Lei nº 8.212/91.</p><p>A Lei nº 10.865/04 instituiu as contribuições para o PIS e a COFINS incidentes sobre a</p><p>importação de bens e serviços. Desta forma, surgem o PIS-importação e a COFINS-</p><p>importação.</p><p>Portanto, a entrada de bens estrangeiros no território nacional ou o pagamento, o</p><p>crédito, a entrega, o emprego ou a remessa de valores a residentes ou domiciliados no exterior</p><p>como contraprestação por serviço prestado terá a incidência das contribuições ao PIS-</p><p>importação e a COFINS-importação.</p><p>O importador ou beneficiário do serviço prestado deverá pagar 2,1% de PIS e 9,65%</p><p>de COFINS na importação de bens calculado sobre o valor aduaneiro, acrescido do ICMS e</p><p>do valor das próprias contribuições. No caso da importação de serviços, a alíquota incidente</p><p>sobre o valor pago, antes da retenção do IR, acrescido do ISSQN e do valor das próprias</p><p>contribuições será de 1,65% de PIS e 7,6% de COFINS</p><p>143</p><p>15.7.2. Contribuições Sociais Gerais</p><p>O Supremo Tribunal Federal no julgamento da ADI nº 2.556/DF, além de julgar</p><p>constitucional a contribuição instituída pela Lei Complementar nº 110/01, fixou o entendimento</p><p>de que a União Federal possui a competência para instituir contribuições sociais gerais, que</p><p>objetivam financiar a ordem social, que é compreendida pela educação, direitos culturais,</p><p>práticas desportivas, desenvolvimento científico, meio ambiente, família e indígenas.</p><p>Dentre essas contribuições gerais, existem duas no atual ordenamento jurídico</p><p>tributário do Brasil, o salário educação e a contribuição do adicional ao FGTS.</p><p>A contribuição ao salário educação é destinada ao Fundo Nacional de Desenvolvimento</p><p>da Educação. A contribuição já estava presente no texto da Constituição Federal de 1934 e,</p><p>apesar de modificada pontualmente ao longo dos anos, foi recepcionada pela CF/88, conforme</p><p>entendimento do STF posto na Súmula nº 732.</p><p>A contribuição do adicional ao FGTS, instituída pela Lei Complementar nº 110/01, é</p><p>devida pelo empregador em caso de demissão sem justa causa, à alíquota de 10% (dez por</p><p>cento) sobre o depósito do FGTS. É pacífica a jurisprudência do STJ no sentido de que a</p><p>contribuição para o FGTS não possui natureza tributária – vide súmula nº 353 do STJ.</p><p>O objetivo da contribuição é, segundo CALIENDO (2019, n.p), o “pagamento da correta</p><p>atualização monetária do FGTS, que sofreram expurgos pelo Plano Verão e Plano Collor”. Os</p><p>operadores do direito, em sua maioria, entendem que tal finalidade já foi alcançada, portanto,</p><p>não há mais razão para exigir o pagamento da exação, visto que as contribuições possuem</p><p>como requisito de existência e validade a vinculação da receita à destinação.</p><p>15.8. CIDE</p><p>As Contribuições de Intervenção no Domínio Econômico (CIDE) têm função extrafiscal,</p><p>visando regular uma atividade ou setor econômico através da receita arrecadada. Eduardo</p><p>Sabbag entende o caráter extrafiscal das contribuições interventivas como “nítido instrumento</p><p>de planejamento, corrigindo as distorções e abusos de segmentos descompassados”.</p><p>A primeira CIDE a ser destacada é a “CIDE-combustíveis”, instituída pela Lei nº</p><p>10.336/01 e, incide sobre as atividades de importação ou comercialização de petróleo e seus</p><p>derivados, gás natural e seus derivados e álcool etílico combustível.</p><p>144</p><p>Os recursos angariados pela exação deverão ser aplicados ao (i) pagamento de</p><p>subsídios a preços ou transporte de álcool combustível, gás natural e seus derivados e</p><p>derivados do petróleo, (ii) financiamento de projetos ambientais relacionados com a indústria</p><p>do petróleo e gás, e (iii) financiamento de programas de infraestrutura de transporte.</p><p>A contribuição ao INCRA tem a finalidade de promover a colonização e a reforma</p><p>agrária e indiretamente, a função social da propriedade e da diminuição das desigualdades</p><p>sociais e regionais. Em geral, a alíquota aplicada é de 0,2% (zero vírgula dois por cento) sobre</p><p>a folha de salário das empresas.</p><p>Por fim, a contribuições ao Sistema “S” (SEBRAE, Apex-Brasil, ABDI, SESI, SENAC,</p><p>SESCOOP, SESC, SEST, SENAT) é subdivida conforme a atuação da empresa em</p><p>determinado setor específico. Em suma, as contribuições se valem para fomentar e apoiar as</p><p>empresas ligadas às áreas industrial, comercial e tecnológica.</p><p>15.9. Contribuições Profissionais</p><p>As Contribuições de Interesse de Categorias Profissionais e Econômicas são</p><p>necessárias para custear as atividades de órgãos profissionais. Existem duas espécies de</p><p>contribuições corporativas (i) de interesse das categorias profissionais (exemplo: CREA, CRM,</p><p>etc) e (ii) de interesse das categorias econômicas (exemplo: CNA, CNI, etc.).</p><p>As contribuições de interesse das categorias profissionais são cobradas, geralmente,</p><p>pelas pessoas jurídicas de direito público - autarquias - através de anuidades. O órgão assume</p><p>a posição de sujeito ativo frente ao profissional inscrito, sob sua jurisdição, frente a cobrança</p><p>de contribuição profissional ou corporativa. A Lei nº 12.514 trata das contribuições devidas</p><p>aos conselhos regionais em geral:</p><p>Art. 7º Os Conselhos poderão deixar de promover a cobrança judicial de valores</p><p>inferiores a 10 (dez) vezes o valor de que trata o inciso I do art. 6º - 500</p><p>(quinhentos) reais.</p><p>Art. 8º Os Conselhos não executarão judicialmente dívidas referentes a</p><p>anuidades inferiores a 4 (quatro) vezes o valor cobrado anualmente da pessoa</p><p>física ou jurídica inadimplente.</p><p>145</p><p>Parágrafo único. O disposto no caput não limitará a realização de medidas</p><p>administrativas de cobrança, a aplicação de sanções por violação da ética ou</p><p>a suspensão do exercício profissional.</p><p>Por sua vez, as contribuições de interesse das categorias econômicas, ou,</p><p>simplesmente, contribuições sindicais são devidas, voluntariamente, pelos trabalhadores</p><p>celetistas ao Ministério do Trabalho (sujeito ativo):</p><p>Art. 578. As contribuições devidas aos sindicatos pelos participantes das</p><p>categorias econômicas ou profissionais ou das profissões liberais</p><p>representadas pelas referidas entidades serão, sob a denominação de</p><p>contribuição sindical, pagas, recolhidas e aplicadas na forma estabelecida</p><p>neste Capítulo, desde que prévia e expressamente autorizadas. (Redação</p><p>dada pela Lei nº 13.467, de 2017)</p><p>Art. 579. O desconto da</p><p>contribuição sindical está condicionado à autorização</p><p>prévia e expressa dos que participarem de uma determinada categoria</p><p>econômica ou profissional, ou de uma profissão liberal, em favor do sindicato</p><p>representativo da mesma categoria ou profissão ou, inexistindo este, na</p><p>conformidade do disposto no art. 591 desta Consolidação. (Redação dada pela</p><p>Lei nº 13.467, de 2017)</p><p>Nos termos do artigo 580 da Consolidação das Leis do Trabalho, a contribuição</p><p>sindical será recolhida, de uma só vez, anualmente, e consistirá na importância</p><p>correspondente à remuneração de um dia de trabalho, para os empregados,</p><p>qualquer que seja a forma da referida remuneração.</p><p>A Ordem dos Advogados do Brasil possui caráter sui generis e sem relação com a</p><p>Administração Indireta do Brasil. Logo, sua anuidade não é de natureza tributária.</p><p>http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2015-2018/2017/Lei/L13467.htm#art1</p><p>http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2015-2018/2017/Lei/L13467.htm#art1</p><p>http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2015-2018/2017/Lei/L13467.htm#art1</p><p>http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2015-2018/2017/Lei/L13467.htm#art1</p><p>146</p><p>Mapa Mental</p><p>Tributos Federais</p><p>II</p><p>IE</p><p>IOF</p><p>IPI</p><p>IRPJ</p><p>IRPF</p><p>ITR</p><p>Contribuições</p><p>Sociais</p><p>Contribuições de</p><p>Intervenção no</p><p>Domínio Econômico</p><p>Contribuições</p><p>Profissionais</p><p>147</p><p>Referências Bibliográficas</p><p>CALIENDO, Paulo. Curso de Direito Tributário. 2. Ed. São Paulo: Saraiva Educação, 2019.</p><p>COELHO, Sacha Calmon Navarro. Curso de Direito Tributário Brasileiro. Rio de Janeiro:</p><p>Forense, 2002.</p><p>COSTA, Regina Helena. Curso de direito tributário – Constituição e Código Tributário</p><p>Nacional / Regina Helena Costa – 9. ed. – São Paulo: Saraiva, 2019.</p><p>PAULSEN, Leandro. Curso de direito tributário completo / Leandro Paulsen. – 8.ed. – São</p><p>Paulo: Saraiva, 2017.</p><p>148</p><p>16. Impostos Estaduais</p><p>16.1. IPVA</p><p>O IPVA – Imposto sobre a propriedade de veículos automotores, disposto no artigo 155,</p><p>inciso III, da Constituição Federal, é um tributo de competência dos estados e do Distrito</p><p>Federal.</p><p>Destaca-se que o artigo 146, inciso III, da CF/88, dispõe sobre a necessidade de criação</p><p>de Lei Complementar que regulamente normas gerais de direito tributário, inclusive no que se</p><p>refere ao IPVA – como forma de evitar que os diversos entes federados elejam critérios</p><p>divergentes para a instituição do tributo.</p><p>Contudo, a referida Lei Complementar nunca foi editada pela União, de modo que os</p><p>Estados exercem competência tributária plena quanto ao IPVA, instituindo suas próprias</p><p>regras no que tange às alíquotas, bases de cálculo e fato gerador. A lacuna de uma Lei</p><p>Complementar faz com que a disparidade dos ordenamentos estaduais seja tão ampla que os</p><p>próprios aspectos material e espacial da hipótese de incidência do tributo são distorcidos</p><p>algumas vezes, tendo como consequência a denominada guerra fiscal.</p><p>O parágrafo 6º do artigo 155 da CF/88 determina que as alíquotas mínimas do IPVA</p><p>serão fixadas pelo Senado Federal e poderão variar em função do tipo e da utilização do</p><p>veículo automotor.</p><p>De acordo com o artigo 155, inciso III, da Constituição Federal de 1988, o aspecto</p><p>material deste imposto é ser (verbo) proprietário de veículo automotor (complemento). No</p><p>julgamento do Recurso Extraordinário 134.509-AM, o STF entendeu que as embarcações e</p><p>aeronaves não se enquadram no conceito de “veículo automotor”, não se sujeitando a</p><p>incidência do IPVA. De acordo com o voto do Ministro Relator Marco Aurélio, veículo</p><p>automotor é o impulsionado por maquinismo interno com fabricação e circulação autorizadas,</p><p>servindo para o transporte de pessoas, bens ou produtos de natureza terrestre, hídrica ou</p><p>aérea. Entretanto, analisou-se a interpretação histórica do tributo, analisando sua origem na</p><p>Taxa Rodoviária Única.</p><p>A Constituição Federal não definiu o critério espacial da regra matriz de incidência</p><p>tributária do IPVA. Ocorre que apesar da ausência de Lei Complementar que norteie o tema,</p><p>no que diz respeito ao aspecto espacial da hipótese de incidência, entende-se que o IPVA</p><p>149</p><p>deva ser recolhido ao Estado em que o veículo foi registrado/licenciado. Isso porque,</p><p>analisando sistematicamente os artigos 158, inciso III da Constituição Federal de 1988, o</p><p>artigo 120 do Código de Trânsito Brasileiro, e o artigo 127 do Código Tributário Nacional, fica</p><p>implícita a vontade do legislador de que a propriedade dos veículos automotores guarde</p><p>correlação com o registro destes.</p><p>Cumpre destacar que o Supremo Tribunal Federal iniciou o julgamento do RE nº.</p><p>1.016.605 no dia 24/10/2018, em que se discute o local para recolhimento de IPVA quando</p><p>veículo comprado em um Estado é registrado em outro. Até o momento, o entendimento</p><p>explicitado no parágrafo acima é o que prevalece (Voto do Ministro Marco Aurélio</p><p>acompanhado pelos ministros Edson Fachin, Luiz Fux, Ricardo Lewandowski e Celso de</p><p>Mello).</p><p>16.2. ITCMD</p><p>De acordo com o artigo 155, inciso I, §1º, da CRFB/88, cabe aos Estados e ao Distrito</p><p>Federal instituir impostos sobre transmissão causa mortis e doação, de quaisquer bens ou</p><p>direitos. Em relação aos bens imóveis e aos respectivos direitos, compete ao Estado da</p><p>situação do bem, ou ao Distrito Federal. Quanto aos bens móveis, aos títulos e aos créditos,</p><p>compete ao Estado onde se processar o inventário ou arrolamento, ou tiver domicílio o doador,</p><p>ou ao Distrito Federal.</p><p>A materialidade deste imposto é complementar e paralela à materialidade do ITBI, de</p><p>competência dos municípios. Veja-se o que diz COSTA (2019, n.p) sobre esta questão:</p><p>Reitera-se que a transmissão de bens e direitos não é tributável apenas pelo</p><p>imposto em foco. Os municípios detêm competência para tanto, traduzida no</p><p>Imposto sobre a Transmissão Inter Vivos a qualquer título, por ato oneroso, de</p><p>bens imóveis, por natureza ou acessão física, e de direitos reais sobre imóveis,</p><p>exceto os de garantia, bem como cessão de direitos a sua aquisição (...)</p><p>A base de cálculo deste imposto será o valor venal dos bens e direitos transmitidos. As</p><p>alíquotas, por sua vez, terão o teto definido pelo Senado Federal.</p><p>150</p><p>16.3. ICMS</p><p>Cabe aos Estados e Distrito Federal a competência para instituir e exigir o ICMS, nos</p><p>termos do artigo 155, II, da Constituição Federal. O referido artigo estabelece três regras</p><p>matrizes para o ICMS, quais sejam, a realização de operações relativas à circulação de</p><p>mercadorias, a prestação de serviços de transporte interestadual e intermunicipal, além da</p><p>prestação de serviços de comunicação, ainda que esses se iniciem no exterior.</p><p>Este imposto tem como principal característica a não-cumulatividade, o que significa</p><p>dizer que ele será compensado em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou</p><p>prestação de serviços com o que foi recolhido nas etapas antecedentes. É dizer, a operação</p><p>tributada pelo ICMS dá origem a um crédito que será abatido nas operações seguintes.</p><p>A prestação de serviços de comunicação, para CARVALHO (2019), é a “atividade de</p><p>colocar à disposição do usuário os meios e modos necessários à transmissão e recepção de</p><p>mensagens, distinguindo-se, nessa medida, da singela realização do fato comunicacional”.</p><p>Por sua vez, o serviço de transporte, para CARVALHO (2019), ocorrerá quando “uma</p><p>pessoa ou empresa se obriga, mediante retribuição a transportar de um local para outro,</p><p>pessoais ou coisas animadas ou inanimadas, por via terrestre, aquaviária, ferroviária ou</p><p>aérea”.</p><p>O serviço pode ser classificado como interestadual ou intermunicipal, e deve ser</p><p>efetivamente prestado para que ocorra a incidência do tributo, sob pena de tributação da</p><p>disponibilidade do serviço de transporte.</p><p>Em relação ao ICMS Mercadoria e ICMS Importação, o critério material é definido pelos</p><p>verbos e os complementos indicados no artigo 2º incisos I a V, §1º, inciso I a III, §4º, parágrafo</p><p>único, incisos I a IV,</p><p>da Lei Complementar nº 87/96. As bases de cálculo do ICMS incidentes</p><p>sobre a circulação de mercadorias estão indicadas nos artigos 13 a 16 da Lei Complementar</p><p>nº 87/96.</p><p>Mercadoria, de acordo com COSTA (2019, n.p) é o bem móvel sujeito a mercancia. A</p><p>circulação de mercadorias, por sua vez, pressupõe a circulação jurídica, ou seja, a</p><p>transferência de propriedade do bem. Veja-se a importantíssima súmula 166 do STJ sobre o</p><p>tema:</p><p>151</p><p>Súmula 166: Não constitui fato gerador do ICMS o simples deslocamento de</p><p>mercadoria de um para outro estabelecimento do mesmo contribuinte.</p><p>Em relação ao aspecto temporal, COSTA (2019, n.p) destaca que existem a</p><p>coordenada genérica, na qual, o imposto será devido no território do Estado ou do Distrito</p><p>Federal, e a coordenada específica, na qual, o imposto será devido no local onde a operação</p><p>se iniciou, no caso de circulação de mercadoria, ou onde se iniciou a prestação de serviços.</p><p>Cumpre destacar, ainda, as situações em que se verifica a responsabilidade por</p><p>substituição no ICMS, quando ele é atribuído a outro contribuinte que não aquele que realizou</p><p>determinada operação. Neste caso, haverá o Contribuinte Substituto, responsável</p><p>por recolher o ICMS da cadeia como um todo, substituindo os outros contribuintes (chamados</p><p>de Contribuintes Substituídos) ao longo da operação.</p><p>Neste caso, o contribuinte substituto utilizará como base do valor de venda da</p><p>mercadoria um valor presumido. Geralmente utiliza-se a Margem de Valor Agregado (MVA)</p><p>neste cálculo, que é o preço da mercadoria mais os adicionais de frente, seguros, impostos,</p><p>dentre outros. Sobre esse montante, aplica-se o percentual da MVA definida em lei estadual.</p><p>O ICMS era sempre recolhido no estado que originou a mercadoria ou serviço, gerando</p><p>enormes disparidades no recolhimento deste tributo, já que os grandes centros concentram o</p><p>fornecimento das mercadorias/serviços.</p><p>Para que a receita deste relevante imposto fosse melhor dividida, a Emenda</p><p>Constitucional nº. 87/2015 e o Convênio ICMS 93/2015 instituíram que o diferencial de</p><p>alíquotas fosse aplicado nas operações interestaduais para consumidor final e não</p><p>contribuinte do ICMS (em síntese, o DIFAL é a diferença entre a alíquota interestadual e a</p><p>alíquota interna do ICMS do estado de destino da mercadoria ou do; serviço). Em outras</p><p>palavras, o Estado em que está situado o consumidor final, passará a receber parte do valor</p><p>recolhido do ICMS, ou seja, o diferencial de alíquota.</p><p>Ao apreciar o Tema nº 1093 o STF firmou a tese de que “cobrança do diferencial de</p><p>alíquota alusivo ao ICMC, conforme introduzido pela Emenda Constitucional nº 87/2015,</p><p>pressupõe edição de lei complementar veiculando normas gerais.” Em 4 de janeiro de 2022</p><p>sancionada a Lei Complementar nº 190, com o objetivo de “regulamentar a cobrança do</p><p>Imposto sobre Operações relativas à Circulação de Mercadorias e sobre Prestações de</p><p>Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação (ICMS) nas</p><p>152</p><p>operações e prestações interestaduais destinadas a consumidor final não contribuinte do</p><p>imposto”.</p><p>Mapa Mental</p><p>Im</p><p>p</p><p>o</p><p>s</p><p>to</p><p>s</p><p>E</p><p>s</p><p>ta</p><p>d</p><p>u</p><p>a</p><p>is</p><p>IPVA</p><p>ITCMD</p><p>ICMS</p><p>Circulação de</p><p>mercadorias</p><p>Prestação de serviços de</p><p>transporte interestadual e</p><p>intermunicipal</p><p>Prestação de serviços de</p><p>comunicação</p><p>153</p><p>Referências Bibliográficas</p><p>CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 30. ed. São Paulo: Saraiva</p><p>Educação, 2019.</p><p>COSTA, Regina Helena. Curso de direito tributário – Constituição e Código Tributário</p><p>Nacional / Regina Helena Costa – 9. ed. – São Paulo: Saraiva, 2019.</p><p>SABBAG, Eduardo. Manual de direito tributário / Eduardo Sabbag. – 9. ed. – São Paulo:</p><p>Saraiva, 2017.</p><p>154</p><p>17. Tributos Municipais</p><p>17.1. ITBI</p><p>O ITBI - Imposto sobre Transmissão de Bens Móveis, está disposto no artigo 156, inciso</p><p>II, da Constituição Federal:</p><p>Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre:</p><p>(...)</p><p>II - transmissão "inter vivos", a qualquer título, por ato oneroso, de bens imóveis,</p><p>por natureza ou acessão física, e de direitos reais sobre imóveis, exceto os de</p><p>garantia, bem como cessão de direitos a sua aquisição;</p><p>(...)</p><p>§ 2º O imposto previsto no inciso II:</p><p>I - não incide sobre a transmissão de bens ou direitos incorporados ao</p><p>patrimônio de pessoa jurídica em realização de capital, nem sobre a</p><p>transmissão de bens ou direitos decorrente de fusão, incorporação, cisão ou</p><p>extinção de pessoa jurídica, salvo se, nesses casos, a atividade preponderante</p><p>do adquirente for a compra e venda desses bens ou direitos, locação de bens</p><p>imóveis ou arrendamento mercantil;</p><p>II - compete ao Município da situação do bem.</p><p>O aspecto material deste imposto é a transmissão de bens imóveis, direitos reais sobre</p><p>os bens imóveis, exceto os de garantia, e também a cessão de direitos à aquisição do bem</p><p>imóvel. Além disso, percebe-se que a Constituição concedeu imunidade no pagamento do</p><p>ITBI nos casos descritos no artigo 156, §2º, inciso I, da CRFB/88. Como visto no artigo 156,</p><p>§2º, inciso II, da CRFB/88, o imposto será devido ao município em que se situa o imóvel.</p><p>Em relação ao aspecto temporal, entende-se que a incidência do imposto ocorrerá no</p><p>ato da transmissão do bem imóvel, que é oficializada pelo registro em cartório, como dispõe</p><p>o artigo 1.227 do Código Civil.</p><p>Os contribuintes do ITBI poderão ser o transmitente ou o adquirente do bem, a</p><p>depender da legislação local. De todo modo, de acordo com COSTA (2019, n.p), o que se</p><p>observa na prática é a atribuição da qualidade de contribuinte ao adquirente do bem.</p><p>155</p><p>Entretanto, nos termos do artigo 134, inciso VI, do CTN, caso o contribuinte não arque com o</p><p>pagamento, poderão ser responsabilizados os tabeliães, escrivães e demais serventuários de</p><p>ofício, em razão do seu ofício, nos atos em que intervierem ou pelas omissões de que forem</p><p>responsáveis.</p><p>Por fim, a base de cálculo do ITBI será o valor venal do imóvel e as alíquotas irão variar</p><p>de acordo com o imóvel transmitido.</p><p>17.2. IPTU</p><p>O IPTU – Imposto sobre a Propriedade Predial, disposto no artigo 156, inciso I, da</p><p>Constituição Federal e artigos 32 a 34 do CTN é um tributo de competência dos municípios e</p><p>do Distrito Federal.</p><p>O referido imposto tem como hipóteses de incidência a propriedade, o domínio útil ou a</p><p>posse de imóvel localizado em zona urbana do município. Percebe-se que o legislador se</p><p>utilizou, neste caso, de conceitos advindos do direito privado para definir a materialidade deste</p><p>tributo.</p><p>O IPTU é um imposto real, posto que um dos elementos de existência seja alguém ser</p><p>proprietário de algo (tributo propter rem).</p><p>A propriedade é um direito que corresponde a vários poderes. A amplitude do direito de</p><p>propriedade, a faculdade de usar, gozar, dispor e reivindicar a coisa compõem um título que</p><p>confere oponibilidade erga omnes.</p><p>De acordo com ROSENVALD (2012, p.60/62), a posse, nos termos da teoria objetiva</p><p>desenvolvida nos estudos de Jhering, não necessita do animus, basta a apreensão física da</p><p>coisa (corpus), que é o entendimento adotado pelo atual Código Civil brasileiro. Para fins de</p><p>cobrança do IPTU, a posse é aquela que detém o animus domini, como se observa na</p><p>usucapião. CALIENDO (2019, n.p) leciona:</p><p>A centralidade do conceito de animus domini para o conceito de propriedade</p><p>pode justificar a incidência do imposto para o usucapiente, dado que a posse</p><p>ad usucapionem possui uma natureza diversa da posse direta do locatário, do</p><p>comodatário ou do arrendatário. A sua intenção não é de uma posse em sentido</p><p>precário, mas a realização de sua intenção de domínio.</p><p>156</p><p>Por fim, por domínio útil entende-se o direito de utilização do imóvel de forma vitalícia,</p><p>concedida pelo proprietário a partir do pagamento de pensão anual chamada de foro.</p><p>A zona urbana, por sua vez, é definida</p><p>no § 1º do artigo 32 do CTN:</p><p>Art. 32. O imposto, de competência dos Municípios, sobre a propriedade predial</p><p>e territorial urbana tem como fato gerador a propriedade, o domínio útil ou a</p><p>posse de bem imóvel por natureza ou por acessão física, como definido na lei</p><p>civil, localizado na zona urbana do Município.</p><p>§ 1º Para os efeitos deste imposto, entende-se como zona urbana a definida</p><p>em lei municipal; observado o requisito mínimo da existência de</p><p>melhoramentos indicados em pelo menos 2 (dois) dos incisos seguintes,</p><p>construídos ou mantidos pelo Poder Público:</p><p>I - meio-fio ou calçamento, com canalização de águas pluviais;</p><p>II - abastecimento de água;</p><p>III - sistema de esgotos sanitários;</p><p>IV - rede de iluminação pública, com ou sem posteamento para distribuição</p><p>domiciliar;</p><p>V - escola primária ou posto de saúde a uma distância máxima de 3 (três)</p><p>quilômetros do imóvel considerado.</p><p>§ 2º A lei municipal pode considerar urbanas as áreas urbanizáveis, ou de</p><p>expansão urbana, constantes de loteamentos aprovados pelos órgãos</p><p>competentes, destinados à habitação, à indústria ou ao comércio, mesmo que</p><p>localizados fora das zonas definidas nos termos do parágrafo anterior.</p><p>O IPTU será cobrado anualmente, no início do exercício financeiro. A base de cálculo</p><p>deste imposto é o valor venal do imóvel, enquanto que as alíquotas podem observar o princípio</p><p>da progressividade: quanto maior o valor do imóvel, maior será a alíquota. O IPTU pode, ainda,</p><p>ser progressivo no tempo (artigo 182, §4º da CF/88) e ter alíquotas diferenciadas de acordo</p><p>com a localização e o uso do imóvel.</p><p>Por fim, a Emenda Constitucional nº 116/2022 incluiu o §1º-A no artigo 156 da CF/88 para</p><p>determinar que o IPTU “não incide sobre templos de qualquer culto, ainda que as entidades</p><p>abrangidas pela imunidade de que trata a alínea ‘b’ do inciso VI do caput do art. 150 desta</p><p>Constituição sejam apenas locatárias do bem imóvel.”</p><p>157</p><p>17.3. ISSQN</p><p>O ISSQN é um dos principais impostos a cargo dos municípios, conforme dispõe o artigo</p><p>156, inciso III, da Constituição Federal:</p><p>Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre:</p><p>(...)</p><p>III - serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, II, definidos</p><p>em lei complementar.</p><p>(...)</p><p>§ 3º Em relação ao imposto previsto no inciso III do caput deste artigo, cabe à</p><p>lei complementar:</p><p>I - fixar as suas alíquotas máximas e mínimas;</p><p>II - excluir da sua incidência exportações de serviços para o exterior.</p><p>III - regular a forma e as condições como isenções, incentivos e benefícios</p><p>fiscais serão concedidos e revogados.</p><p>O critério material do ISSQN é a prestação de serviços de qualquer natureza, exceto</p><p>os serviços de transporte interestadual e intermunicipal, de comunicação, os serviços públicos,</p><p>os serviços não onerosos, os serviços prestados a si e os serviços prestados na relação de</p><p>emprego.</p><p>De acordo com o art. 156, inc. III, da CRFB/88, os serviços de qualquer natureza</p><p>tributáveis pelo ISSQN devem ser indicados em Lei Complementar. Ou seja, o dispositivo</p><p>constitucional define, de modo geral, o conceito de serviços, mas é a lei complementar que</p><p>declara os serviços tributáveis pelo ISSQN.</p><p>A lei complementar em questão é a LC nº 116/03, que traz um rol taxativo de serviços</p><p>tributáveis pelo ISSQN, com base na previsão constitucional. Em outras palavras, a exigência</p><p>de tributo sobre serviços que não estejam contemplados na lista da LC 116/03 será ilegal e</p><p>158</p><p>inconstitucional. Destaca-se que a Lei Complementar n. º 157/2016 incluiu novas atividades</p><p>na lista da LC 116/03.</p><p>Inclusive, nos serviços iniciados no exterior e continuados no Brasil incidirá o ISSQN,</p><p>conforme dispõe o parágrafo primeiro do artigo 1º da LC nº 116/03.</p><p>O imposto em análise, via de regra, é devido ao município em que esteja o domicílio do</p><p>prestador de serviços, nos termos do caput artigo 3 da LC nº 116/2003:</p><p>Art. 3o O serviço considera-se prestado, e o imposto, devido, no local do</p><p>estabelecimento prestador ou, na falta do estabelecimento, no local do</p><p>domicílio do prestador, exceto nas hipóteses previstas nos incisos I a XXV,</p><p>quando o imposto será devido no local: (...)</p><p>O aspecto temporal é o momento em que se concretiza a prestação do serviço. O</p><p>contribuinte do imposto será o prestador do serviço. A base de cálculo do ISSQN é o valor do</p><p>serviço prestado, sendo que as alíquotas possuem o mínimo de 2% e o máximo de 5%.</p><p>17.4. COSIP</p><p>A partir da declaração de inconstitucionalidade das taxas incidentes sobre o serviço de</p><p>iluminação pública, em razão da ausência de especificidade, instituiu-se a contribuição para</p><p>custeio da iluminação pública, nos moldes do artigo 149-A da Constituição Federal:</p><p>Art. 149-A Os Municípios e o Distrito Federal poderão instituir contribuição, na</p><p>forma das respectivas leis, para o custeio do serviço de iluminação pública,</p><p>observado o disposto no art. 150, I e III.</p><p>Parágrafo único. É facultada a cobrança da contribuição a que se refere o</p><p>caput, na fatura de consumo de energia elétrica.</p><p>A contribuição em questão é bastante criticada pela doutrina, que aponta a</p><p>inconstitucionalidade deste tributo. Vejam-se as palavras de COSTA (2019, n.p):</p><p>Cremos que a hipótese consubstancia ofensa à cláusula pétrea prevista no</p><p>artigo 60, parágrafo 4º, III, CR - o princípio da separação dos poderes -, uma</p><p>vez que, tendo proclamado o STF que o serviço de iluminação pública, por</p><p>constituir serviço geral, somente pode ser custeado pela receita advinda da</p><p>159</p><p>arrecadação de impostos, não poderia uma emenda constitucional veicular</p><p>disposição frontalmente contrária ao julgado, proferido em caráter definitivo</p><p>pela mais alta Corte do País.</p><p>CALIENDO (2019, n.p) arrazoa no mesmo sentido:</p><p>Pressupõe-se da leitura do art. 149-A da CF/88, que a base de cálculo possa</p><p>ser o valor expresso na fatura de energia elétrica. Se assim for, muitos autores</p><p>consideram ser esta atribuição inconstitucional, visto que se estaria utilizando</p><p>base de cálculo de tributo já existente em nosso sistema: o ICMS.</p><p>De todo modo, o STF já decidiu pela constitucionalidade da COSIP no julgamento do Recurso</p><p>Extraordinário nº. 573.675/SC.</p><p>Mapa Mental</p><p>Tributos</p><p>Municipais</p><p>ITBI</p><p>IPTU</p><p>ISSQN</p><p>Incidência do</p><p>imposto sobre os</p><p>serviços listados em</p><p>Lei</p><p>COSIP</p><p>160</p><p>161</p><p>Referências Bibliográficas</p><p>CALIENDO, Paulo. Curso de Direito Tributário. 2. Ed. São Paulo: Saraiva Educação, 2019.</p><p>CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 30. ed. São Paulo: Saraiva</p><p>Educação, 2019.</p><p>COSTA, Regina Helena. Curso de direito tributário – Constituição e Código Tributário</p><p>Nacional / Regina Helena Costa – 9. ed. – São Paulo: Saraiva, 2019.</p><p>ROSENVALD, Nelson e FARIA, Cristiano Chaves. Curso de Direito Civil. Rio De Janeiro:</p><p>JusPODIVM, 2012.</p><p>162</p><p>18. Infrações em Direito Tributário</p><p>As sanções na seara tributária se remetem ao descumprimento das obrigações</p><p>relacionadas à tributação, seja o não pagamento do tributo ou o descumprimento das</p><p>obrigações acessórias, partir da aplicação da respectiva penalidade. As penalidades, por sua</p><p>vez, poderão ser administrativas ou penais, a depender do regime jurídico disciplinador. Assim</p><p>como a instituição do próprio tributo, as sanções também são regidas pelo princípio da</p><p>legalidade.</p><p>De acordo com o artigo 136 do Código Tributário Nacional, a responsabilização pelas</p><p>infrações tributárias independe da existência de dolo por parte do agente ou do responsável.</p><p>COSTA (2019 n.p) entende que o afastamento do dolo não exime a responsabilização</p><p>daqueles que atuam com culpa:</p><p>Ora, quando a lei declara que a responsabilidade por infrações à legislação</p><p>tributária independe da intenção do agente, há que se entender estar afastado</p><p>tão somente o dolo, e não a culpa em sentido estrito. Logo, tal responsabilidade</p><p>não exige dolo para a sua configuração. Mas, por evidente, exige a culpa do</p><p>infrator, como é regra em matéria de direito sancionatório, o que demonstra</p><p>tratar-se de autêntica responsabilidade subjetiva.</p><p>Assim é que, mesmo ausente a intenção de não pagar o tributo no prazo de</p><p>vencimento, o contribuinte sujeitar-se-á à multa correspondente - o dispositivo</p><p>presume a culpa do infrator - que não teria atuado com a cautela necessária,</p><p>presunção que entendemos ostentar caráter relativo, podendo ser afastada</p><p>mediante prova inequívoca.</p><p>De acordo com CARVALHO (2019, n.p), para diferenciar as infrações entre objetivas</p><p>ou subjetivas, é necessário observar o caráter de participação do agente na descrição da</p><p>norma:</p><p>Infração subjetiva é aquela para a configuração de que exige a lei que o autor</p><p>do ilícito tenha operado com dolo ou culpa (esta em qualquer de seus graus).</p><p>Caso de infração subjetiva é o comportamento do contribuinte do imposto sobre</p><p>a renda que, ao prestar sua declaração de rendimentos, omite,</p><p>propositadamente, algumas receitas, com o objetivo de recolher quantia menor</p><p>do que a devida. As infrações objetivas, de outra parte, são aquelas em que</p><p>não é preciso apurar-se a vontade do infrator. Havendo o resultado previsto na</p><p>descrição normativa, qualquer que seja a intenção do agente, dá-se por</p><p>configurado o ilícito.</p><p>163</p><p>Para CARVALHO (2019, n.p), a infração tributária ou ilícito tributário são configurados</p><p>nas condutas que não se alinham com os deveres jurídicos previstos em normas que tratam</p><p>da tributação, com a imputação da respectiva penalidade como consequência destas</p><p>condutas. As principais penalidades aplicadas são as penalidades pecuniárias, sendo elas a</p><p>multa de ofício, a multa punitiva, a multa isolada, a multa agravada, a multa de mora, os juros</p><p>de mora, os acréscimos legais, a correção monetária e outras providências como as sanções</p><p>políticas.</p><p>CARVALHO (2019, n.p) destaca, ainda, que as penalidades pecuniárias são o aumento</p><p>expressivo do próprio débito fiscal original, como é o caso do IRPJ, cuja legislação dispõe até</p><p>150% do valor do imposto não pago.</p><p>A Multa de Ofício é aplicada de ofício pela Administração Pública, cujo caráter</p><p>sancionatório recai diretamente sobre o agente que deveria ter cumprido a obrigação principal</p><p>ou acessória. Para CARVALHO (2019, n.p), trata-se de sanção aplicada mediante lançamento</p><p>de ofício ou Auto de Infração ou Imposição de Multa.</p><p>A Multa isolada é aplicada nos casos em que há um procedimento sancionatório que</p><p>por si só exige a multa por motivo expresso em lei. CARVALHO (2019, n.p) destaca um ponto</p><p>relevante sobre a multa isolada:</p><p>Ainda na amplitude da providência de se caracterizar a multa isolada no âmbito</p><p>do sistema tributário, vale a lembrança de que, em face da sua própria natureza</p><p>punitiva e de ofício, é inadmissível a sua exigência cumulativa com outra multa</p><p>de ofício. Nesses termos, é o entendimento da Câmara Superior de Recursos</p><p>Fiscais que consignou a exegese, no Acórdão CRSF/01-05.511, e em outros</p><p>julgados do Conselho de Contribuintes. A solução encontrada por este Órgão</p><p>Administrativo é no sentido de dever-se cancelar multa de ofício lançada</p><p>isoladamente, por caracterizar dupla pena relativa a uma mesma infração (...).</p><p>Não poderia ser outra a conclusão, já que tanto a multa de lançamento de ofício</p><p>como a multa isolada decorrem da mesma situação fática, qual seja, ausência</p><p>de recolhimento do tributo.</p><p>A Multa agravada, por sua vez, é a espécie de multa que tem por objetivo agravar a</p><p>penalidade aplicada, já que o ato praticado possui maior potencial lesivo, ou, em outras</p><p>palavras, quando é possível constatar que o agente atuou com dolo, fraude ou simulação</p><p>perante o Fisco. CARVALHO (2019 n.p) ilustra:</p><p>164</p><p>Por exemplo, quando dissonantes as informações na DCTF e nos livros fiscais,</p><p>entende-se por demonstrado na situação concreta o intuito de fraudar a</p><p>Administração Pública, justificando-se a aplicação de multa agravada de 150%.</p><p>Em termos de linguagem das provas, sendo as informações de valores na</p><p>DCTF e DIPJ diversas das dos livros fiscais dá-se por caracterizada a</p><p>disposição de ludibriar o Fisco, de simular uma situação, o que fundamenta a</p><p>aplicação da multa agravada, neste caso, nos termos do inciso II, do art. 44 da</p><p>Lei n. 9.430/96.</p><p>A natureza da multa aplicada em razão do não pagamento do tributo é moratória, já</p><p>que compensa o credor por não poder dispor de seu crédito na data estabelecida. A natureza</p><p>da multa pelo descumprimento do dever instrumental, por sua vez, é punitiva repressiva, já</p><p>que o não cumprimento do dever instrumental não acarreta um prejuízo direto à administração.</p><p>Os juros de mora, por sua vez, não têm fim punitivo, mas sim remuneratório do capital</p><p>que permanece em mãos do administrado por tempo excedente ao permitido. A correção</p><p>monetária, por outro lado, representa unicamente a atualização do valor da dívida, em razão</p><p>da desvalorização da moeda.</p><p>Existem também as sanções políticas, que são restrições a alguns direitos dos</p><p>contribuintes. É o que se verifica no caso de inscrição do contribuinte em cadastro de</p><p>devedores, protesto da dívida em cartório e exigência de certidão de regularidade fiscal para</p><p>participação em certames licitatórios.</p><p>Como se pôde observar, as sanções tributárias estão contidas em leis tributárias, e não</p><p>na legislação penal, sujeitando-se aos princípios e institutos do direito administrativo. Os</p><p>crimes fiscais propriamente ditos observam o regime jurídico do direito penal, já que estão</p><p>subordinados a seus princípios e institutos.</p><p>A Lei nº. 8.137/90 dispõe sobre os crimes contra a ordem tributária, que configuram a</p><p>supressão ou redução de tributo, ou contribuição social e qualquer acessório, mediante as</p><p>condutas listadas nos incisos do artigo 1º:</p><p>1. Omitir informação, ou prestar declaração falsa às autoridades fazendárias;</p><p>2. Fraudar a fiscalização tributária, inserindo elementos inexatos, ou omitindo operação</p><p>de qualquer natureza, em documento ou livro exigido pela lei fiscal;</p><p>3. Falsificar ou alterar nota fiscal, fatura, duplicata, nota de venda, ou qualquer outro</p><p>documento relativo à operação tributável;</p><p>165</p><p>4. Elaborar, distribuir, fornecer, emitir ou utilizar documento que saiba ou deva saber falso</p><p>ou inexato;</p><p>5. Negar ou deixar de fornecer, quando obrigatório, nota fiscal ou documento equivalente,</p><p>relativa à venda de mercadoria ou prestação de serviço, efetivamente realizada, ou</p><p>fornecê-la em desacordo com a legislação.</p><p>Por fim, cumpre destacar o relevante instituto da denúncia espontânea, disposto no artigo</p><p>138 do Código Tributário Nacional:</p><p>Art. 138. A responsabilidade é excluída pela denúncia espontânea da infração,</p><p>acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros de</p><p>mora, ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa,</p><p>quando o montante do tributo dependa de apuração.</p><p>Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia apresentada após</p><p>o início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização,</p><p>relacionados com a infração.</p><p>A denúncia espontânea é realizada quando o contribuinte confessa à Fazenda Pública</p><p>que praticou determinada infração tributária e concomitantemente promove o pagamento dos</p><p>tributos em atraso mais os juros de mora.</p><p>A confissão deve ocorrer necessariamente antes que o Fisco instaure procedimento</p><p>administrativo ou medida de fiscalização.</p><p>De acordo com o artigo 138 do CTN, o que se exclui é a responsabilidade pela prática</p><p>do ilícito, de forma que não haverá cobrança de valores de natureza punitiva, com a</p><p>manutenção da exigência dos valores de natureza indenizatória.</p><p>166</p><p>Mapa Mental</p><p>Sanções em Direito Tributário</p><p>Infrações</p><p>Tributárias</p><p>Multa de Ofício</p><p>Multa Punitiva</p><p>Multa Isolada</p><p>Multa Agravada</p><p>Multa de Mora</p><p>Juros de Mora</p><p>Acréscimos Legais</p><p>Correção Monetária</p><p>Ilícitos</p><p>Tributários</p><p>Sanções</p><p>Políticas</p><p>167</p><p>Referências Bibliográficas</p><p>CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 30. ed. São Paulo: Saraiva</p><p>Educação, 2019.</p><p>168</p><p>19. Execução Fiscal e Processo Tributário</p><p>19.1. Processo Administrativo</p><p>O processo administrativo na esfera federal é regido pelo Decreto nº. 70.235/1972, pelo</p><p>Decreto nº. 7.574/2011 e pela Lei nº 9.784/1999. Cada estado possui suas próprias</p><p>regulamentações no que se refere aos processos administrativos tributários. Entretanto, o</p><p>Decreto nº 70.235/1972 serve de base para a maioria das leis locais.</p><p>De acordo com o artigo 7º do Decreto nº. 70.235/1972, o procedimento fiscal se inicia com</p><p>o primeiro ato de ofício, escrito, praticado por servidor competente, cientificado o sujeito</p><p>passivo da obrigação tributária ou seu preposto; a apreensão de mercadorias, documentos ou</p><p>livros; ou o começo de despacho aduaneiro de mercadoria importada.</p><p>A partir do lançamento ou da lavratura do Auto de Infração e Imposição de Multa, o devedor</p><p>poderá apresentar uma impugnação no prazo de 30 dias contados da data em que for feita a</p><p>intimação da exigência. De acordo com o artigo 14 do Decreto nº. 70.235/1972, a impugnação</p><p>da exigência instaura a fase litigiosa do procedimento.</p><p>Veja-se o que dispõe o citado decreto em relação ao procedimento de julgamento das</p><p>impugnações e respectivos recursos:</p><p>Art. 25. O julgamento do processo de exigência de tributos ou contribuições</p><p>administradas pela Secretaria da Receita Federal compete:</p><p>I - em primeira instância, às Delegacias da Receita Federal de Julgamento,</p><p>órgãos de deliberação interna e natureza colegiada da Secretaria da Receita</p><p>Federal;</p><p>II – em segunda instância, ao Conselho Administrativo de Recursos Fiscais,</p><p>órgão colegiado, paritário, integrante da estrutura do Ministério da Fazenda,</p><p>com atribuição de julgar recursos de ofício e voluntários de decisão de primeira</p><p>instância, bem como recursos de natureza especial.</p><p>MAZZA (2019, n.p) arrazoa sobre a composição dos órgãos julgadores:</p><p>Embora algumas instâncias recursais do Fisco sejam compostas por órgãos</p><p>paritários integrados também por representantes dos contribuintes (art. 25 do</p><p>169</p><p>Decreto n. 70.235/1972), os processos administrativos nunca são decididos por</p><p>autoridades totalmente imparciais. Ao contrário do poder judiciário, a</p><p>Administração Pública participa dos processos administrativos</p><p>simultaneamente como juíza e parte da relação jurídica material litigiosa. É um</p><p>julgador interessado. Por isso, o ordenamento jurídico transforma a via</p><p>administrativa em caminho opcional e recusa definitividade (coisa julgada</p><p>material) às decisões finais do Fisco nessa instância. Pelo princípio da</p><p>sindicabilidade, sempre caberá recurso ao judiciário contra decisões prolatadas</p><p>na esfera administrativa.</p><p>Como visto, sendo desprovida a impugnação, caberá recurso voluntário ao Conselho</p><p>Administrativo de Recursos Fiscais (CARF). Após, caberá Recurso Especial à Câmara</p><p>Superior de Recursos Fiscais, quando a decisão que julgou o recurso voluntário der à lei</p><p>tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado outra câmara, turma de câmara,</p><p>turma especial ou a própria Câmara Superior de Recursos Fiscais.</p><p>Destaca-se, por fim, que a discussão administrativa do crédito tributário suspende a</p><p>sua exigibilidade, nos termos do artigo 151, inciso III, do CTN.</p><p>19.2. Execução Fiscal</p><p>A Execução Fiscal possui natureza exacional, tendo como finalidade a satisfação do direito</p><p>fazendário em relação a uma obrigação tributária já constituída pelo contribuinte ou</p><p>responsável tributário. A execução fiscal é regida pela Lei nº. 6.830/80 (“Lei de Execução</p><p>Fiscal - LEF”) e pelo Código de Processo Civil de forma subsidiária, de acordo com o artigo 1º</p><p>da referida Lei.</p><p>Como a Execução Fiscal serve como forma de cobrança da Dívida Ativa da União, dos</p><p>Estados, do Distrito Federal, dos Municípios e respectivas autarquias, nada mais lógico que</p><p>esses entes comporem o polo ativo da ação em análise. Por outro lado, o polo passivo da</p><p>ação é composto pelo sujeito passivo (contribuinte) e pelas pessoas elencadas definidas pelo</p><p>Capítulo V (“Responsabilidade Tributária”) do Código Tributário Nacional, desde que</p><p>comprovada sua responsabilidade previamente.</p><p>170</p><p>De acordo com o artigo 2º, §3º, da LEF11, a Certidão de Dívida Ativa deve observar,</p><p>necessariamente, as informações contidas nos incisos do §5º deste mesmo artigo12. Caso</p><p>contrário, a Certidão de Dívida Ativa será nula.</p><p>A partir do despacho que cita o Executado, ele terá o direito de garantir a execução em até</p><p>05 (cinco) dias, com a finalidade de opor Embargos à Execução Fiscal, nos termos do artigo</p><p>8º da Lei nº 6.830/80.</p><p>O art. 7º, II da Lei nº 6.830/80 possibilita a aceitação do seguro garantia para fins de</p><p>substituição à penhora. O artigo 11 da Lei nº 6.830/80 estabelece que a penhora ou o arresto</p><p>de bens obedecerá a seguinte ordem:</p><p>I - dinheiro;</p><p>II - título da dívida pública, bem como título de crédito, que tenham cotação em</p><p>bolsa;</p><p>III - pedras e metais preciosos;</p><p>IV - imóveis;</p><p>V - navios e aeronaves;</p><p>11 Art. 2º - Constitui Dívida Ativa da Fazenda Pública aquela definida como tributária ou não tributária na Lei nº</p><p>4.320, de 17 de março de 1964, com as alterações posteriores, que estatui normas gerais de direito financeiro</p><p>para elaboração e controle dos orçamentos e balanços da União, dos Estados, dos Municípios e do Distrito</p><p>Federal. (...)</p><p>§ 3º - A inscrição, que se constitui no ato de controle administrativo da legalidade, será feita pelo órgão</p><p>competente para apurar a liquidez e certeza do crédito e suspenderá a prescrição, para todos os efeitos de</p><p>direito, por 180 dias, ou até a distribuição da execução fiscal, se esta ocorrer antes de findo aquele prazo.</p><p>12 § 5º - O Termo de Inscrição de Dívida Ativa deverá conter:</p><p>I - o nome do devedor, dos corresponsáveis e, sempre que conhecido, o domicílio ou residência de um e de</p><p>outros;</p><p>II - o valor originário da dívida, bem como o termo inicial e a forma de calcular os juros de mora e demais encargos</p><p>previstos em lei ou contrato;</p><p>III - a origem, a natureza e o fundamento legal ou contratual da dívida;</p><p>IV - a indicação, se for o caso, de estar a dívida sujeita à atualização monetária, bem como o respectivo</p><p>fundamento legal e o termo inicial para o cálculo;</p><p>V - a data e o número da inscrição, no Registro de Dívida Ativa; e</p><p>VI - o número do processo administrativo ou do auto de infração, se neles estiver apurado o valor da dívida.</p><p>http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L4320.htm</p><p>http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L4320.htm</p><p>171</p><p>VI - veículos;</p><p>VII - móveis ou semoventes; e</p><p>VIII - direitos e ações.</p><p>Caso o executado não pague a dívida ou garanta a execução fiscal, ele terá seus bens</p><p>penhorados. Não se encontrando bens para penhora, preenchido os requisitos previstos no</p><p>artigo 185-A do CTN, será decretada a indisponibilidade dos bens e direitos do Executado.</p><p>Concretizada a penhora, ou garantida à execução fiscal, inicia-se o prazo para oposição</p><p>de Embargos à Execução Fiscal, que é de 30 (trinta) dias contados do depósito, da juntada</p><p>da prova da fiança bancária ou do seguro garantia ou da intimação da penhora (artigo 16 da</p><p>Lei nº 6.830/80).</p><p>Destaca-se que a certidão de dívida ativa poderá ser emendada ou substituída até a</p><p>decisão de primeira instância, sendo que o prazo de 30 (trinta) dias para oposição de</p><p>embargos à execução fiscal será totalmente devolvido. Veja-se a Súmula 392 do STJ sobre o</p><p>tema:</p><p>Súmula 392 do STJ: “A Fazenda Pública pode substituir a certidão de dívida</p><p>ativa (CDA) até a prolação da sentença de embargos, quando se tratar de</p><p>correção de erro material ou formal, vedada a modificação do sujeito passivo</p><p>da execução”.</p><p>Se não existirem bens suficientes para garantir a dívida de</p><p>forma integral, a penhora</p><p>parcial já será admitida para oposição de embargos à execução fiscal.</p><p>Destaca-se que os embargos à execução não detêm efeito suspensivo imediato,</p><p>devendo ser requerido pelo executado de forma expressa e com a demonstração do risco de</p><p>dano e probabilidade de direito, artigo 300 do Código de Processo Civil.</p><p>Na situação em que não se encontram bens para penhorar, o processo é arquivado</p><p>provisoriamente. O termo inicial do prazo prescricional conta-se do fim do prazo judicial de</p><p>suspensão do processo ou, inexistindo prazo fixado, do transcurso de 01 (um) ano e, após 05</p><p>(cinco) anos configurar-se-á a prescrição intercorrente, Súmula nº 314 do STJ. Para fins de</p><p>contagem do prazo prescricional, necessário observar as teses firmadas no REsp nº</p><p>1.340.553, sob a sistemática dos recursos repetitivos.</p><p>172</p><p>Nas execuções fiscais cujo valor executado seja igual ou inferior a 50 ORTN, caberão</p><p>embargos infringentes e embargos de declaração contra as sentenças proferidas na execução</p><p>fiscal (e, no mesmo sentido, nos embargos à execução fiscal). O recurso deverá ser oposto</p><p>em até 10 (dez) dias para o juízo sentenciante, nos termos do artigo 34 da LEF.</p><p>Em 2001 o Superior Tribunal de Justiça pacificou que 50 ORTN13 correspondiam a R$</p><p>328,2714. Desta maneira, o valor mencionado acima deverá ser calculado a partir da correção</p><p>monetária do total de R$ 328,27, utilizando o IPCA-E, de 2001 até a data da propositura da</p><p>ação, obtendo ao final o valor de alçada.</p><p>Em sequência, caberá recurso extraordinário contra a decisão proferida por juiz de</p><p>primeiro grau nas causas de alçada, ou por turma recursal de juizado especial cível e criminal,</p><p>de acordo com a Súmula nº 640 do STF.</p><p>Ao final da execução fiscal, os bens dados em garantia são remetidos a leilão. Após a</p><p>arrematação, o produto da alienação é utilizado para adimplir a obrigação tributária.</p><p>19.3. Medida Cautelar Fiscal</p><p>A medida cautelar fiscal possui natureza instrumental, já que tem como objetivo assegurar</p><p>a satisfação de determinada obrigação, por meio da indisponibilidade do patrimônio do</p><p>devedor.</p><p>A Lei nº 8.397/1992 dispõe sobre os fundamentos e os requisitos legais da medida cautelar</p><p>fiscal. Neste ponto, nos termos do artigo 1º da referida Lei, a medida cautelar fiscal poderá ser</p><p>instaurada após a constituição do crédito, inclusive no curso da execução judicial da Dívida</p><p>Ativa, ocorrendo quaisquer atos definidos pelo artigo 2º da Lei no. 8.397/92.</p><p>Desta forma, para que se promova a medida cautelar fiscal, deve existir ao menos o crédito</p><p>fiscal, mesmo que ainda não haja o lançamento definitivamente constituído.</p><p>De acordo com o artigo 11 da Lei nº 8.397/1992, quando a medida cautelar for concedida</p><p>em procedimento preparatório, a Fazenda Pública deverá propor a execução judicial da dívida</p><p>13 Título público federal emitido com a característica de pagar remuneração acrescida de correção monetária.</p><p>14 STJ. 1ª Seção. REsp 1168625/MG, Rel. Min. Luiz Fux, julgado em 09/06/2010</p><p>173</p><p>ativa no prazo de sessenta dias, contados da data em que a exigência se tornar irrecorrível</p><p>na esfera administrativa, ou a eficácia da medida cautelar será cessada.</p><p>19.4. Ação Declaratória e Ação Anulatória</p><p>As ações declaratória e anulatória permitem dilação probatória, ao contrário do que se</p><p>verifica no caso do mandado de segurança. O ajuizamento de qualquer uma das referidas</p><p>ações não impede o ajuizamento de execução fiscal por parte do fisco, já que não são causas</p><p>de suspensão da exigibilidade do crédito tributário. Por outro lado, o depósito judicial realizado</p><p>no bojo das duas ações já tem o condão de suspender a exigibilidade do crédito tributário, por</p><p>força do artigo 151, inciso II, do CTN – vide Súmula nº 112 do STJ.</p><p>A ação declaratória tributária, nos termos dos artigos 19 e 20 do Código de Processo Civil,</p><p>é utilizada para obter uma declaração formal de existência, de inexistência ou do modo de ser</p><p>de uma relação jurídica tributária.</p><p>Já a ação anulatória, indicada no artigo 38 da LEF, pressupõe necessariamente a</p><p>existência de um lançamento tributário ou autuação fiscal, já que se propõe a anulá-los.</p><p>19.5. Ação de Consignação em Pagamento</p><p>A ação de consignação em pagamento está disposta no artigo 164 do Código Tributário</p><p>Nacional, sendo a ação cabível para os casos em que há a recusa de recebimento, ou</p><p>subordinação deste ao pagamento de outro tributo ou de penalidade, ou ao cumprimento de</p><p>obrigação acessória por parte da pessoa jurídica de direito público. Também é cabível esta</p><p>ação quando há a exigência, por mais de uma pessoa jurídica de direito público, de tributo</p><p>idêntico sobre um mesmo fato gerador.</p><p>Nos termos do § 1º, do artigo 164, do CTN, a consignação só pode versar sobre o crédito</p><p>que o consignante se propõe pagar.</p><p>Quando a ação é julgada procedente, há a conversão em renda do valor depositado,</p><p>extinguindo-se o crédito tributário pelo pagamento (artigo 156, inciso I, do CTN). Na hipótese</p><p>de a ação ser julgada improcedente ou procedente em parte, o crédito tributário será cobrado</p><p>com a aplicação dos juros de mora, sem prejuízo das penalidades cabíveis.</p><p>174</p><p>19.6. Ação de Repetição de Indébito</p><p>A ação de repetição de indébito tem como fundamento o artigo 165 do CTN, utilizada para</p><p>obter a restituição de tributos pagos a maior ou indevidamente:</p><p>Art. 165. O sujeito passivo tem direito, independentemente de prévio protesto,</p><p>à restituição total ou parcial do tributo, seja qual for a modalidade do seu</p><p>pagamento, ressalvado o disposto no § 4º do artigo 162, nos seguintes casos:</p><p>I - cobrança ou pagamento espontâneo de tributo indevido ou maior que o</p><p>devido em face da legislação tributária aplicável, ou da natureza ou</p><p>circunstâncias materiais do fato gerador efetivamente ocorrido;</p><p>II - erro na edificação do sujeito passivo, na determinação da alíquota aplicável,</p><p>no cálculo do montante do débito ou na elaboração ou conferência de qualquer</p><p>documento relativo ao pagamento;</p><p>III - reforma, anulação, revogação ou rescisão de decisão condenatória.</p><p>De acordo com o artigo 168 do CTN, o prazo para o ajuizamento da ação de repetição</p><p>de indébito é de 5 (cinco) anos, contados da data do pagamento do tributo, ou da data em que</p><p>se tornar definitiva a decisão administrativa, ou passar em julgado a decisão judicial que tenha</p><p>reformado, anulado, revogado ou rescindido a decisão condenatória.</p><p>É importante destacar a disposição do artigo 166 do CTN. Nos casos dos tributos</p><p>indiretos, a restituição só é possível quando o contribuinte de direito consegue demonstrar</p><p>que realmente suportou o tributo, não repassando ao contribuinte de fato este montante. O</p><p>STF editou a súmula nº 546, no sentido de que “cabe a restituição do tributo pago</p><p>indevidamente, quando reconhecido por decisão, que o contribuinte de jure não recuperou do</p><p>contribuinte de facto o quantum respectivo.”</p><p>Quando a ação é julgada procedente, a Fazenda Pública deverá restituir o contribuinte</p><p>por meio de precatório, com a observância da ordem cronológica, nos termos do artigo 100</p><p>da Constituição Federal de 1988. Lembrando que é possível realizar o pedido de restituição</p><p>administrativamente, procedimento mais célere que o precatório.</p><p>Nos casos em que o valor devido pela Fazenda Pública é baixo, o pagamento será</p><p>realizado por Requisição de Pequeno Valor em até 60 (sessenta) dias.</p><p>175</p><p>19.7. Mandado de Segurança</p><p>A Lei nº 12.016/2009 trata do Mandado de Segurança, mas este remédio é verificado</p><p>também na Constituição Federal de 1988:</p><p>Art. 5. (...)</p><p>LXIX - conceder-se-á mandado de segurança para proteger direito líquido e</p><p>certo, não amparado por habeas corpus ou habeas data, quando o responsável</p><p>pela ilegalidade ou abuso de poder for autoridade pública ou agente de pessoa</p><p>jurídica no exercício de atribuições do Poder Público;</p><p>O Mandado de Segurança geralmente pode ser impetrado nos</p><p>casos em que também</p><p>é cabível o ajuizamento de ação anulatória ou de ação declaratória, devido à natureza cível</p><p>que serve para impugnar ato de autoridade pública.</p><p>Geralmente, se opta pelo Mandado de Segurança quando há o interesse em um rito</p><p>mais célere, já que não comporta dilação probatória, e menos oneroso, já que não há a</p><p>condenação ao pagamento de honorários de sucumbência neste remédio.</p><p>A liminar concedida em sede de Mandado de Segurança é uma das hipóteses de</p><p>suspensão da exigibilidade do crédito tributário (artigo 151, inciso IV, do CTN).</p><p>É essencial demonstrar a efetiva violação (caráter repressivo) ou a eminente ameaça</p><p>(caráter preventivo) de violação ao direito líquido e certo pleiteado, sob pena de o mandado</p><p>de segurança ser julgado improcedente por ser impetrado contra lei em tese.</p><p>O Mandado de Segurança, em matéria tributária é utilizado, frequentemente, com o</p><p>objetivo de obter o reconhecimento do direito de compensar os créditos de tributos pagos</p><p>indevidamente com débitos tributários, por ser uma forma mais célere de receber o indébito</p><p>tributário em comparação com o precatório. A adequação do Mandado de Segurança para fins</p><p>de declaração do direito à compensação é ressaltada pela Súmula nº 213 do STJ.</p><p>Porém, tal direito esbarra no disposto no artigo 170-A do Código Tributário Nacional,</p><p>que veda o aproveitamento de tributo, via compensação, antes do trânsito em julgado da</p><p>respectiva decisão judicial. A Súmula nº 212 do STJ reforça que “a compensação de créditos</p><p>tributários não pode ser deferida em ação cautelar ou por medida liminar cautelar ou</p><p>antecipatória”.</p><p>176</p><p>19.8. Embargos à Execução Fiscal</p><p>Como observado no tópico 19.3, A partir do despacho que cita o Executado, este terá o</p><p>direito de garantir a execução em até 5 (cinco) dias, com a finalidade de opor Embargos à</p><p>Execução Fiscal, nos termos do artigo 8º da Lei nº 6.830/80. Os artigos 915 a 919 do Código</p><p>de Processo Civil deverão ser aplicados nos embargos à execução fiscal de maneira</p><p>subsidiária.</p><p>Os embargos à execução fiscal possuem natureza de ação autônoma, devendo ser</p><p>distribuídos por dependência à execução fiscal. Ao contrário do que se observa na exceção</p><p>de pré-executividade, a sentença que rejeita os embargos à execução fiscal será recorrível</p><p>por apelação.</p><p>Destaca-se que, justamente pela sua natureza de ação autônoma, caberá ampla</p><p>dilação probatória no bojo dos embargos à execução fiscal.</p><p>A Lei nº 6.830/80 não dispõe expressamente sobre a concessão automática de efeito</p><p>suspensivo aos Embargos à Execução Fiscal.</p><p>17.9. Exceção de Pré-Executividade</p><p>Outra forma de defesa na Execução Fiscal é a exceção de pré-executividade, que</p><p>prescinde da garantia da execução fiscal. A exceção de pré-executividade não está prevista</p><p>na LEF, mas sim na Constituição Federal de 1988, em observância ao direito de petição e aos</p><p>princípios do contraditório e da ampla defesa.</p><p>É por esta razão que, para a apresentação de exceção de pré-executividade é</p><p>indispensável a existência de vícios evidentes ou de questões de ordem pública, as quais</p><p>possam ser reconhecidas de ofício pelo juiz. Não seria razoável exigir que o sujeito passivo</p><p>garantisse a execução fiscal para demonstrar este tipo de matéria.</p><p>Veja-se a súmula 393 do STJ sobre a exceção de pré-executividade:</p><p>177</p><p>Súmula 393: A exceção de pré-executividade é admissível na execução fiscal</p><p>relativamente às matérias conhecíveis de ofício que não demandem dilação</p><p>probatória.</p><p>Destaca-se que a exceção de pré-executividade é um incidente processual, e não um</p><p>processo autônomo. Por conseguinte, da decisão que rejeita a exceção de pré-executividade,</p><p>caberá a interposição de agravo de instrumento, e não de apelação.</p><p>Mapa Mental</p><p>Processo</p><p>Administrativo</p><p>Fiscal</p><p>Lançamento ou</p><p>Auto de Infração</p><p>e Imposição de</p><p>Multa</p><p>Impugnação</p><p>Administrativa</p><p>Recurso</p><p>Voluntário</p><p>Recurso</p><p>Especial</p><p>178</p><p>P</p><p>ro</p><p>ce</p><p>ss</p><p>o</p><p>J</p><p>u</p><p>d</p><p>ic</p><p>ia</p><p>l</p><p>Execução Fiscal</p><p>Exceção de pré-</p><p>executividade</p><p>Medida Cautelar</p><p>Fiscal</p><p>Ação Declaratória</p><p>Ação Anulatória</p><p>Ação Repetitória</p><p>Ação de Consignação</p><p>em Pagamento</p><p>Mandado de</p><p>Segurança</p><p>Embargos à Execução</p><p>Fiscal</p><p>179</p><p>Referências Bibliográficas</p><p>COSTA, Regina Helena. Curso de direito tributário – Constituição e Código Tributário</p><p>Nacional / Regina Helena Costa – 9. ed. – São Paulo: Saraiva, 2019.</p><p>MAZZA, Alexandre. Manual de direito tributário / Alexandre Mazza. – 5. ed. – São Paulo:</p><p>Saraiva, 2019.</p><p>SABBAG, Eduardo. Manual de direito tributário / Eduardo Sabbag. – 9. ed. – São Paulo:</p><p>Saraiva, 2017.</p><p>180</p><p>20. Simples Nacional</p><p>A Constituição Federal prevê, no artigo 146, que cabe à lei complementar estabelecer</p><p>normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre a definição de</p><p>tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e empresas de pequeno porte.</p><p>As microempresas e as empresas de pequeno porte são definidas pelo artigo 3º da Lei</p><p>Complementar nº 123/2006:</p><p>Art. 3º Para os efeitos desta Lei Complementar, consideram-se microempresas</p><p>ou empresas de pequeno porte, a sociedade empresária, a sociedade simples,</p><p>a empresa individual de responsabilidade limitada e o empresário a que se</p><p>refere o art. 966 da Lei no 10.406, de 10 de janeiro de 2002 (Código Civil),</p><p>devidamente registrados no Registro de Empresas Mercantis ou no Registro</p><p>Civil de Pessoas Jurídicas, conforme o caso, desde que:</p><p>I - no caso da microempresa, aufira, em cada ano-calendário, receita bruta igual</p><p>ou inferior a R$ 360.000,00 (trezentos e sessenta mil reais); e</p><p>II - no caso de empresa de pequeno porte, aufira, em cada ano-calendário,</p><p>receita bruta superior a R$ 360.000,00 (trezentos e sessenta mil reais) e igual</p><p>ou inferior a R$ 4.800.000,00 (quatro milhões e oitocentos mil reais).</p><p>Ainda, de acordo com o artigo 170 da CF/88, a ordem econômica, fundada na</p><p>valorização do trabalho humano e na livre iniciativa, tem por fim assegurar a todos existência</p><p>digna, conforme os ditames da justiça social, observado o princípio de tratamento favorecido</p><p>para as empresas de pequeno porte constituídas sob as leis brasileiras e que tenham sua</p><p>sede e administração no País.</p><p>Com o advento da Lei Complementar nº 123/06, instituiu-se o regime de “Simples</p><p>Nacional”, em que os tributos são arrecadados de forma unificada pelas MEI’s e EPP’s. Isso</p><p>porque, o constituinte objetiva reduzir a carga tributária destas pessoas, dando maior</p><p>competitividade frente aos grandes conglomerados, reduzir a desigualdade social, permitir a</p><p>geração de renda e emprego, entre outros.</p><p>O modelo unificado de apuração e recolhimentos inclui o IRPJ, a CSLL, PIS/Pasep,</p><p>COFINS, Contribuição Patronal, IPI, ICMS e ISSQN. A aplicação da alíquota será variável (de</p><p>4% a 33%), conforme a atividade exercida (industrial, comercial ou serviços) e o faturamento</p><p>da empresa.</p><p>http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/2002/L10406.htm#art966</p><p>181</p><p>O artigo 17 da LC nº 123/06 apresenta uma lista de empresas de pequeno porte e</p><p>microempresas que não podem optar pelo regime do Simples Nacional:</p><p>1. Que explore atividade de prestação cumulativa e contínua de serviços de assessoria</p><p>creditícia, gestão de crédito, seleção e riscos, administração de contas a pagar e a</p><p>receber, gerenciamento de ativos (asset management) ou compra de direitos</p><p>creditórios resultantes de vendas mercantis a prazo ou de prestação de serviços</p><p>(factoring) ou que execute operações de empréstimo, de financiamento e de desconto</p><p>de títulos de crédito, exclusivamente com recursos próprios, tendo como contrapartes</p><p>microempreendedores individuais, microempresas e empresas de pequeno porte,</p><p>inclusive sob a forma de empresa simples de crédito;</p><p>2. Que tenha sócio domiciliado no exterior;</p><p>3. De cujo capital participe</p><p>Art. 16. Imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação</p><p>independente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao contribuinte.</p><p>Pela leitura do artigo 16 do CTN, observa-se que os impostos não estão vinculados às</p><p>atividades estatais em relação aos contribuintes, já que sua hipótese de incidência tem relação</p><p>com fatos alheios à atuação do poder público. Ou seja, o imposto não é tributo exigível como</p><p>contrapartida direta de uma atuação estatal. Isso porque, os impostos estão relacionados</p><p>exclusivamente com as expressões de riqueza dos contribuintes, que são elencadas nos</p><p>artigos 153, 155 e 156 da Constituição Federal de 1988 (exemplos: aquisição de renda,</p><p>propriedade territorial rural, circulação de mercadorias, propriedade de veículos automotores,</p><p>propriedade predial e territorial urbana, dentre outros). A base de cálculo dos impostos será,</p><p>inclusive, a própria medida desta expressão de riqueza.</p><p>Como decorrência, os impostos são espécies de tributo cuja destinação observa o</p><p>princípio da não-afetação. Isso quer dizer que os impostos não têm a sua receita afetada a</p><p>qualquer tipo de despesa, órgão ou fundo, como dispõe o artigo 167, inciso IV, da Constituição</p><p>Federal. Os impostos servem, portanto, para custear os serviços públicos gerais, cobrados de</p><p>toda a coletividade para cobrir gastos que não se imputam a um ou a outro contribuinte,</p><p>individualmente (SCHOUERI, 2019).</p><p>Entretanto, não obstante os impostos não tenham, em regra, sua receita vinculada,</p><p>existem algumas exceções previstas constitucionalmente. São exemplos a repartição</p><p>constitucional de receitas tributárias entre os entes políticos; a destinação mínima de recursos</p><p>à saúde, em observância ao artigo 198, § 2º, da CF/88; e a destinação mínima à educação,</p><p>nos termos do artigo 212, caput, da CF/88.</p><p>16</p><p>É possível dividir os impostos das seguintes maneiras:</p><p>1. Impostos Fiscais, que possuem função arrecadatória predominante, e Impostos</p><p>Extrafiscais, que possuem função regulatória do comportamento do contribuinte,</p><p>função de incentivo ou desincentivo de setores econômicos ou função de redistribuição</p><p>de riquezas;</p><p>2. Impostos Diretos, suportados diretamente pelo contribuinte do imposto (denominado</p><p>contribuinte de direito), e Impostos Indiretos, suportados por sujeitos alheios à relação</p><p>jurídico-tributária (denominado contribuinte de fato); e</p><p>3. Impostos Pessoais, cujos aspectos materiais se aproximam dos aspectos pessoais</p><p>(como é o caso do Imposto de Renda) e Impostos Reais, cujos aspectos materiais se</p><p>aproximam do fato descrito na hipótese de incidência (como o Imposto sobre a</p><p>Propriedade de Veículos Automotores).</p><p>Além disso, os impostos devem ser classificados conforme a sua previsão legal. Caso o</p><p>imposto tenha sido previsto na Constituição, sendo, portanto, fonte de receita regular do</p><p>Estado, ele será classificado como imposto ordinário.</p><p>A União Federal detém competência para instituir o Imposto de Exportação; o Imposto de</p><p>Importação; o Imposto de Renda; o Imposto sobre Produtos Industrializados; o Imposto sobre</p><p>Operações Financeiras; o Imposto Territorial Rural; e o Imposto sobre Grandes Fortunas (art.</p><p>153 da CRFB/1988). A União Federal poderá, mediante lei complementar, instituir impostos</p><p>não previstos constitucionalmente, desde que sejam não-cumulativos e não tenham fato</p><p>gerador ou base de cálculo dos discriminados na Constituição. Além disso, a União poderá,</p><p>na iminência ou no caso de guerra externa, instituir impostos extraordinários, compreendidos</p><p>ou não em sua competência tributária.</p><p>Aos Estados membros da federação compete instituir o Imposto de Transmissão Causa</p><p>Mortis e Doação; o Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços; e o Imposto sobre a</p><p>Propriedade de Veículos Automotores (art. 155 da CRFB/1988).</p><p>Já os Municípios possuem competência para instituir o Imposto sobre a propriedade</p><p>Predial e Territorial Urbana; o Imposto de Transmissão Inter Vivos de Bens Imóveis; e o</p><p>Imposto Sobre Serviços de qualquer natureza (art. 156 da CRFB/1988).</p><p>17</p><p>Destaca-se que o Distrito Federal detém competências tributárias próprias dos Estados-</p><p>Membros e dos Municípios, conforme artigo 147 da Constituição Federal.</p><p>Existem algumas situações não previstas na Constituição Federal de 1988 que poderão</p><p>ser hipótese de incidência para a instituição de novos tributos. Essa prerrogativa, de instituir</p><p>de novos impostos, é exclusiva da União Federal, configurando, por isso, sua competência</p><p>privativa. Para exercer essa competência, é obrigatória a observância de alguns pontos</p><p>elencados no inciso I, do artigo 154, da CF/88:</p><p>Art. 154. A União poderá instituir:</p><p>I - mediante lei complementar, impostos não previstos no artigo anterior, desde</p><p>que sejam não-cumulativos e não tenham fato</p><p>gerador ou base de cálculo próprios dos discriminados nesta Constituição;</p><p>Em outras palavras, novos impostos poderão ser instituídos por meio de (i) lei</p><p>complementar, (ii) pela União Federal, (iii) observando o princípio da não-cumulatividade e</p><p>(iv) sem coincidência de sua base de cálculo e de fato gerador com os impostos já elencados</p><p>na Constituição. De acordo com CARVALHO (2019), “a lei complementar deverá conter todos</p><p>os elementos que compõem a regra-matriz de incidência da exação instituída nos moldes da</p><p>competência residual”.</p><p>Por fim, cumpre destacar os impostos extraordinários, previstos no artigo 154, inciso II,</p><p>da Constituição Federal de 1988. Estes impostos poderão ser instituídos pela União Federal</p><p>na iminência ou no caso de guerra externa, compreendidos ou não em sua competência</p><p>tributária, os quais serão suprimidos, gradativamente, cessadas as causas de sua criação. De</p><p>acordo com CARVALHO:</p><p>De fato, para enfrentar as vicissitudes de guerra externa, ou de sua iminência,</p><p>entendeu por bem o constituinte de 1988 atribuir tal autorização legiferante ao</p><p>ente federal, consignando-a na redação do artigo 154, inciso II. Convém</p><p>esclarecer, todavia, que por guerra externa haveremos de entender aquela de</p><p>que participe o Brasil, diretamente, ou a situação de beligerância internacional</p><p>que provoque detrimentos ao equilíbrio econômico-social brasileiro. É claro que</p><p>na segunda hipótese os efeitos do conflito internacional hão de ser tais que se</p><p>equiparem àqueles que seriam suscitados caso o Brasil participasse</p><p>efetivamente da guerra. (CARVALHO, 2019, n.p)</p><p>18</p><p>Quanto à citada supressão gradativa, o artigo 74, do Código Tributário Nacional,</p><p>completa que os impostos extraordinários serão suprimidos no prazo máximo de cinco anos,</p><p>contados da celebração da paz.</p><p>Ainda, devido ao caráter emergencial que um contexto de guerra exige, o imposto poderá</p><p>ser instituído por Lei Ordinária ou por Medida Provisória, sem a necessidade de observância</p><p>dos princípios relativos à anterioridade (artigo 150, inciso III, alíneas “b” e “c”, da CF/88, nos</p><p>termos do próprio artigo 150, §1º, da Constituição Federal.</p><p>2.4. Taxas e Tarifas</p><p>A taxa é um tributo vinculado a um ato do Estado – diferentemente dos impostos, que</p><p>são vinculados às expressões de riqueza dos contribuintes. O art. 145, inciso II, da</p><p>Constituição, bem como o art. 77 do CTN, preveem a existência de dois tipos de taxas:</p><p>Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão</p><p>instituir os seguintes tributos:</p><p>(...)</p><p>II - taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva</p><p>ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao</p><p>contribuinte ou postos à sua disposição.</p><p>Art. 77. As taxas cobradas pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou</p><p>pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, têm como fato</p><p>gerador o exercício regular do poder de polícia, ou a utilização, efetiva ou</p><p>potencial, de serviço público específico e divisível, prestado ao contribuinte ou</p><p>posto à sua disposição.</p><p>As taxas são espécies de tributo cobrado</p><p>entidade da administração pública, direta ou indireta, federal,</p><p>estadual ou municipal;</p><p>4. Que possua débito com o Instituto Nacional do Seguro Social - INSS, ou com as</p><p>Fazendas Públicas Federal, Estadual ou Municipal, cuja exigibilidade não esteja</p><p>suspensa;</p><p>5. Que preste serviço de transporte intermunicipal e interestadual de passageiros, exceto</p><p>quando na modalidade fluvial ou quando possuir características de transporte urbano</p><p>ou metropolitano, ou realizar-se sob fretamento contínuo em área metropolitana para o</p><p>transporte de estudantes ou trabalhadores;</p><p>6. Que seja geradora, transmissora, distribuidora ou comercializadora de energia elétrica;</p><p>7. Que exerça atividade de importação ou fabricação de automóveis e motocicletas;</p><p>8. Que exerça atividade de importação de combustíveis;</p><p>9. Que exerça atividade de produção ou venda no atacado de cigarros, cigarrilhas,</p><p>charutos, filtros para cigarros, armas de fogo, munições e pólvoras, explosivos e</p><p>detonantes; refrigerantes, inclusive águas saborizadas gaseificadas; preparações</p><p>compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou sabores concentrados), para</p><p>elaboração de bebida refrigerante, com capacidade de diluição de até 10 (dez) partes</p><p>da bebida para cada parte do concentrado; cervejas sem álcool; bebidas alcoólicas,</p><p>exceto aquelas produzidas ou vendidas no atacado por micro e pequenas cervejarias,</p><p>micro e pequenas vinícolas, produtores de licores e micro e pequenas destilarias;</p><p>10. Que realize cessão ou locação de mão-de-obra;</p><p>182</p><p>11. Que se dedique ao loteamento e à incorporação de imóveis;</p><p>12. Que realize atividade de locação de imóveis próprios, exceto quando se referir a</p><p>prestação de serviços tributados pelo ISS;</p><p>13. Com ausência de inscrição ou com irregularidade em cadastro fiscal federal, municipal</p><p>ou estadual, quando exigível.</p><p>Destaca-se que, apesar de o regime do SIMPLES Nacional abarcar tributos de</p><p>competência da União Federal, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, os</p><p>processos relativos a impostos e contribuições abrangidos pelo Simples Nacional serão</p><p>ajuizados em face da União, que será representada em juízo pela Procuradoria-Geral da</p><p>Fazenda Nacional, nos termos do artigo 41 da Lei Complementar nº 123/2006.</p><p>Mapa Mental</p><p>Simples Nacional</p><p>IRPJ CSLL PIS COFINS</p><p>Contribuição</p><p>Patronal</p><p>IPI ICMS ISSQN</p><p>183</p><p>Referências Bibliográficas</p><p>SABBAG, Eduardo. Manual de direito tributário / Eduardo Sabbag. – 9. ed. – São Paulo:</p><p>Saraiva, 2017.</p><p>quando o Estado exerce seu poder de polícia</p><p>ou quando presta ou coloca à disposição do contribuinte um serviço específico e divisível.</p><p>Portanto, entende-se que as taxas são tributos retributivos (nos casos em que é cobrada pelo</p><p>exercício do poder de polícia) ou contra prestativa (quando é cobrada em razão de serviço</p><p>prestado ou colocado à disposição por determinado ente). A definição de “poder de polícia”</p><p>está prevista no CTN:</p><p>Art. 78. Considera-se poder de polícia atividade da administração pública que,</p><p>limitando ou disciplinando direito, interesse ou liberdade, regula a prática de ato</p><p>ou abstenção de fato, em razão de interesse público concernente à segurança,</p><p>à higiene, à ordem, aos costumes, à disciplina da produção e do mercado, ao</p><p>19</p><p>exercício de atividades econômicas dependentes de concessão ou autorização</p><p>do Poder Público, à tranquilidade pública ou ao respeito à propriedade e aos</p><p>direitos individuais ou coletivos.</p><p>O CTN apresenta um conceito amplo de poder de polícia, no sentido de que qualquer</p><p>atividade de um ente que vise garantir o bem comum, com intervenções quando necessário,</p><p>pode ser considerada como “exercício do poder de polícia”. Fica evidente, portanto, que o</p><p>conceito diz respeito à polícia administrativa, não se relacionando com a polícia judiciária ou</p><p>com o efetivo policial que garante a manutenção da ordem.</p><p>Quanto à prestação ou oferecimento de serviço específico e divisível, como dito, trata-</p><p>se de atributo relacionado à ideia de contraprestação. Então, apenas paga a taxa o</p><p>contribuinte que usufruiu de um serviço específico prestado ou posto à sua disposição, e com</p><p>relação à exata medida desse uso.</p><p>Os requisitos da especificidade e da divisibilidade do serviço público prestado devem</p><p>coexistir para a exigência de determinada taxa. O requisito da divisibilidade, por sua vez, está</p><p>ligado à ideia de que o serviço será prestado atendendo ao interesse de um contribuinte</p><p>(serviço uti singuli), e não da coletividade (serviço uti universi). Esse requisito é responsável</p><p>pela maior parte das controvérsias judiciais envolvendo a caracterização das taxas, em razão</p><p>da dificuldade de se diferenciar um serviço divisível de um serviço universal.</p><p>A utilização do serviço público que origina a cobrança de determinada taxa pode ser</p><p>efetiva (o serviço é prestado pelo ente e é concretamente utilizado pela sociedade), ou</p><p>potencial (o serviço é colocado à disposição pelo ente, mas não necessariamente haverá a</p><p>sua efetiva utilização). A potencialidade da utilização de determinado serviço se relaciona</p><p>unicamente com um comportamento do contribuinte, já que o serviço será prestado pelo ente,</p><p>mas poderá ser utilizado (ou não) a qualquer momento pelo contribuinte.</p><p>Ou seja, o fato gerador da taxa não é um fato próprio do contribuinte, mas um fato do</p><p>Estado que deve ser financiado por quem usufrua da sua estrutura. A natureza da taxa é,</p><p>portanto, evidentemente arrecadatória. O Estado exige do contribuinte o valor necessário para</p><p>prestar ou colocar à disposição determinado serviço público ou viabilizar a adequada</p><p>execução de determinada atividade privada. Por esta razão, a base de cálculo das taxas deve</p><p>guardar relação com o custo da atuação do Estado</p><p>A vinculação do tributo com a atuação estatal impede confusão entre impostos e taxas.</p><p>Inclusive, a Constituição Federal, em seu art. 145, §2°, veda que as taxas tenham a base de</p><p>20</p><p>cálculo própria de impostos, o que reitera o fato de que as taxas não estão relacionadas com</p><p>ações dos contribuintes e são distintas dos impostos. Ademais, a própria finalidade dos</p><p>referidos tributos é distinta.</p><p>A competência para instituição das taxas é comum a todos os entes (em observância</p><p>ao artigo 145, inciso II, da CF/88), sendo competente, para instituir e cobrar a taxa, o ente que</p><p>prestar o respectivo serviço ou que exercer o respectivo poder de polícia.</p><p>Enquanto tributo, as taxas são regidas pelo artigo 3º, do CTN, sendo prestação</p><p>pecuniária compulsória.</p><p>Assim como as taxas, as tarifas (ou preços públicos) também detêm caráter</p><p>contraprestacional e observam o princípio da referibilidade. Entretanto, a tarifa é uma</p><p>prestação que tem sua origem em um contrato, no qual uma empresa privada oferta um</p><p>serviço público (não essencial), nos termos do artigo 175, parágrafo único, inciso III, da CF/88:</p><p>Art. 175. Incumbe ao Poder Público, na forma da lei, diretamente ou sob regime</p><p>de concessão ou permissão, sempre através de licitação, a prestação de</p><p>serviços públicos.</p><p>Parágrafo único. A lei disporá sobre: (...)</p><p>III - política tarifária;</p><p>O regime jurídico da taxa é definido pelo Direito Público, porque as hipóteses de</p><p>incidência das taxas estão relacionadas com as atividades do Estado. Por outro lado, o regime</p><p>jurídico das tarifas é o do Direito Privado, exatamente porque há desvinculação do Poder</p><p>Público no desempenho da atividade, que são praticadas por um ente privado. Veja-se as</p><p>lições de SABBAG (2017, p.604), que entende que a compulsoriedade é uma característica</p><p>superada na diferenciação de taxas e tarifas, a despeito da súmula 545 do STF:</p><p>[...] o critério relevante que deve ser utilizado para diferençar tais institutos</p><p>jurídicos não é o de saber se o pagamento é voluntário ou compulsório, mas,</p><p>sim, o de verificar se a atividade concretamente executada pelo Poder Público</p><p>configura um serviço público ou não. Portanto, sempre que o serviço</p><p>(específico e divisível) deva ser prestado diretamente pela administração</p><p>pública, por imposição constitucional ou legal, o regime será o de taxa, ainda</p><p>que a lei adote outro.</p><p>21</p><p>2.5. Contribuição de Melhoria</p><p>O artigo 145, inciso III, da Constituição Federal 1988 (assim como os artigos 81 e 82</p><p>do CTN), prevê a possibilidade de instituição da contribuição de melhoria pela União Federal,</p><p>Estados e Municípios (competência comum). Trata-se de uma espécie de tributo que tem</p><p>como hipótese de incidência a valorização do imóvel do contribuinte decorrente de</p><p>determinada obra pública:</p><p>Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão</p><p>instituir os seguintes tributos: (...)</p><p>III - contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas.</p><p>De acordo com o artigo 2º, do Decreto-Lei 195/1967, as contribuições de melhoria são</p><p>previstas apenas para os imóveis de propriedade privada. A previsão decorre da vedação</p><p>constitucional de que sejam instituídos tributos sobre o patrimônio, renda ou serviços, uns dos</p><p>outros (art. 150, inciso VI, alínea a, da CF/88). Ainda nos termos do Decreto-Lei 195/1967, o</p><p>pagamento da referida contribuição é condicionado ao término da obra.</p><p>Como a competência para a sua instituição é comum a todos os entes, o polo ativo da</p><p>contribuição poderá ser a União, os Estados, os Municípios e o Distrito Federal. Já o sujeito</p><p>passivo será o proprietário do imóvel, nos termos do artigo 3º, §3º, do Decreto-Lei 195/1967.</p><p>A base de cálculo da contribuição de melhoria é o valor obtido com a valorização do</p><p>imóvel decorrente da obra pública (o valor do imóvel após a obra pública subtraído do valor</p><p>do imóvel antes da obra pública). A base de cálculo desta espécie de tributo possui dois</p><p>limitadores, sendo o primeiro o limite total (a arrecadação total não pode ultrapassar o custo</p><p>da própria obra) e o limite individual (o acréscimo de valor considerado para cada imóvel</p><p>beneficiado).</p><p>Como se observa, a sociedade não custeia a obra, mas apenas aqueles que obtiveram</p><p>vantagem pecuniária em decorrência. Vale dizer, a contribuição de melhoria assenta-se no</p><p>princípio geral do Direito de que ninguém deve enriquecer sem justa causa. O proprietário tem</p><p>sua fortuna particular aumentada devido à valorização obtida, e o Estado, como “causador”</p><p>deste enriquecimento, passa a se legitimar no sentido da exigência da contribuição sobre</p><p>aquele que enriqueceu.</p><p>22</p><p>Além dos requisitos que atrelam a contribuição de melhoria</p><p>à valorização dos imóveis,</p><p>existem requisitos vinculados à base de cálculo das contribuições de melhoria: o limite global</p><p>e o limite individual. O limite global consiste em limitar a arrecadação do Estado com o custo</p><p>total despendido na respectiva obra pública, caso contrário, haverá enriquecimento injusto do</p><p>ente (artigo 4º do Decreto Lei 195/1967). O limite individual, por sua vez, é o valor acrescido</p><p>à propriedade do contribuinte, nos termos do art. 81 do CTN. Além disso, o artigo 82 do CTN</p><p>estabelece requisitos formais a respeito do edital prévio que deve ser publicado pelo ente que</p><p>executará a obra e os procedimentos para sua impugnação.</p><p>2.6. Empréstimo Compulsório</p><p>O artigo 148 da Constituição Federal de 1988 determina que apenas a União poderá</p><p>instituir os empréstimos compulsórios exclusivamente por lei complementar, objetivando</p><p>atender determinadas despesas inesperadas. Portanto, os recursos arrecadados devem ser</p><p>destinados ao atendimento das despesas que fundamentam a instituição do empréstimo.</p><p>Veja-se a disposição normativa:</p><p>Art. 148. A União, mediante lei complementar, poderá instituir empréstimos</p><p>compulsórios:</p><p>I - para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública,</p><p>de guerra externa ou sua iminência;</p><p>II - no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse</p><p>nacional, observado o disposto no art. 150, III, “b”.</p><p>Parágrafo único. A aplicação dos recursos provenientes de empréstimo</p><p>compulsório será vinculada à despesa que fundamentou sua instituição.</p><p>O Código Tributário Nacional (CTN) complementa:</p><p>Art. 15. Somente a União, nos seguintes casos excepcionais, pode instituir</p><p>empréstimos compulsórios:</p><p>I - guerra externa, ou sua iminência;</p><p>II - calamidade pública que exija auxílio federal impossível de atender com os</p><p>recursos orçamentários disponíveis;</p><p>23</p><p>III - conjuntura que exija a absorção temporária de poder aquisitivo.</p><p>Parágrafo único. A lei fixará obrigatoriamente o prazo do empréstimo e as</p><p>condições de seu resgate, observando, no que for aplicável, o disposto nesta</p><p>Lei.</p><p>Como se observa, o empréstimo compulsório não decorre da prática de um ato pelo</p><p>contribuinte ou de uma atividade do Estado, sua hipótese de incidência estará fundamentada</p><p>em uma necessidade do Estado, para financiamento do aparato público (função tradicional do</p><p>tributo). Desta forma, o empréstimo compulsório é um ingresso temporário de recursos nos</p><p>cofres públicos, porque o Estado tem a obrigação de restituir a importância que lhe foi</p><p>emprestada.</p><p>A natureza jurídica do empréstimo compulsório já foi objeto de controvérsia. Na década</p><p>de 1960, o STF publicou a Súmula 418, a qual dispunha que o empréstimo compulsório não</p><p>seria tributo, e sua instituição não estaria sujeita à exigência constitucional de prévia</p><p>autorização orçamentária. Entretanto, a partir da EC 18/1965 (outorga da competência para</p><p>instituição de empréstimos compulsórios à União Federal), e da EC 01/1969 (alteração da</p><p>redação do art. 21, II, da CF/88, que determinou que as normas gerais de direito tributário se</p><p>aplicam aos empréstimos compulsórios), os empréstimos compulsórios foram reconhecidos</p><p>como espécie de tributo.</p><p>2.7. Contribuições Especiais</p><p>A contribuição é espécie de tributo que está necessariamente atrelada à finalidade para</p><p>a qual foi instituída, já que é a própria finalidade que determina a espécie de contribuição. De</p><p>acordo com o art. 149 da Constituição Federal, as contribuições podem ser divididas em: (i)</p><p>contribuições sociais; (ii) contribuições de intervenção no domínio econômico (ou “CIDEs”); e</p><p>(iii) contribuições de interesse das categorias profissionais ou econômicas.</p><p>O produto da arrecadação das contribuições é vinculado ao custeio de determinadas</p><p>atividades, ao contrário dos impostos, que não podem ter sua receita vinculada previamente.</p><p>As contribuições têm extrema relevância para a arrecadação da União Federal, dado que a</p><p>receita advinda desta espécie tributária não é repartida com os outros entes da federação –</p><p>como ocorre no caso dos impostos.</p><p>24</p><p>As contribuições sociais podem ser destinadas ao financiamento da seguridade social,</p><p>compreendendo a saúde, a previdência e a assistência social (art. 149, caput e § 1º, c/c art.</p><p>195 da CF/88); ou destinadas a outros setores da ordem social, como educação e habitação</p><p>(art. 149, caput, da CF/88). As contribuições sociais de seguridade devem observar o princípio</p><p>da anterioridade nonagesimal (art. 195, § 6º, da CF/88). De acordo com Paulo de Barros</p><p>Carvalho (2019):</p><p>Apenas as contribuições para a seguridade social encontram, na Carta Magna,</p><p>disciplina exaustiva das suas hipóteses de incidência, exigindo, para criação</p><p>de novas materialidades, estrita observância aos requisitos impostos ao</p><p>exercício da competência residual: instituição mediante lei complementar, não</p><p>cumulatividade e hipótese de incidência e base de cálculo diversos dos</p><p>discriminados na Constituição (art. 195, § 4º).</p><p>As CIDEs, por suas vezes, são formas de interferência da União sobre a atividade</p><p>privada (algum setor específico da economia). Já as contribuições de interesse das categorias</p><p>profissionais ou econômicas custeiam as atividades das referidas categorias. Estas duas</p><p>contribuições estão regidas tanto pela anterioridade nonagesimal como pela anual.</p><p>Por fim, cumpre destacar a contribuição para o custeio do serviço de iluminação pública,</p><p>indicada no art. 149-A da CF/88, inserido pela Emenda Constitucional n. 39/2002. A inclusão</p><p>do dispositivo constitucional foi necessária para permitir que Municípios e o Distrito Federal</p><p>custeassem o serviço, que não pode ser remunerado por taxa, dada a sua natureza de</p><p>indivisibilidade (impossibilidade de saber-se especificamente quem usa o serviço e em qual</p><p>medida).</p><p>A competência para instituir contribuições é exclusiva da União, exceto pelas</p><p>contribuições dos servidores estatutários dos Estados, Distrito Federal e Municípios, que são</p><p>instituídas pelos respectivos entes. A contribuição para o custeio da iluminação pública, por</p><p>sua vez, é de competência dos Municípios e do DF.</p><p>Entretanto, atuação da União Federal financiada pelas contribuições é restrita, como</p><p>dispõe o artigo 195 da CF/88: os gastos devem se relacionar à seguridade social (saúde,</p><p>previdência social e assistência social), educação, cultura e desporto, ciência e tecnologia,</p><p>comunicação social, meio ambiente, família, criança, adolescente, idoso e índios. Não existem</p><p>contribuições que se relacionem a outras formas de atuação social da União Federal.</p><p>25</p><p>Mapa Mental</p><p>Tributos</p><p>Classificação</p><p>Tripartida</p><p>Impostos</p><p>Taxas</p><p>Contribuição</p><p>de Melhoria</p><p>Classificação</p><p>Pentapartida</p><p>Impostos</p><p>Taxas</p><p>Contribuição</p><p>de Melhoria</p><p>Empréstimo</p><p>Compulsório</p><p>Contribuições</p><p>Especiais</p><p>26</p><p>Referências Bibliográficas</p><p>CALIENDO, Paulo. Curso de Direito Tributário. 2. Ed. São Paulo: Saraiva Educação, 2019.</p><p>Não paginado.</p><p>CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 30. ed. São Paulo: Saraiva</p><p>Educação, 2019. Não paginado.</p><p>SABBAG, Eduardo. Manual de direito tributário. 9. ed. – São Paulo: Saraiva, 2017.</p><p>SCHOUERI, Luís Eduardo. Direito tributário. 9. ed. São Paulo: Saraiva Educação, 2019. Não</p><p>paginado.</p><p>27</p><p>3. Competência Tributária</p><p>3.1. Introdução e Características</p><p>O texto constitucional de 1988, no artigo 145, outorga à União Federal, aos Estados, ao</p><p>Distrito Federal e aos Municípios poderes para instituir tributos (impostos, taxas, contribuições</p><p>de melhoria, empréstimo compulsórios e contribuições especiais). Por meio do veículo</p><p>legislativo adequado, nos termos do artigo 150, inciso I, da CRFB/88, os entes deverão indicar</p><p>todos os aspectos da hipótese de incidência de determinado tributo (critério material – verbo</p><p>e complemento; critério espacial – âmbito de incidência normativa; critério temporal</p><p>–</p><p>momento em que ocorrerá o evento; critério qualitativo – identificação dos sujeitos ativo e</p><p>passivo e critério qualitativo – base de cálculo do tributo e alíquota a ser aplicada).</p><p>De acordo com CARVALHO (2019, n.p), a competência tributária possui as seguintes</p><p>características:</p><p>1. Irrenunciabilidade, pois não é possível renunciar a suas atribuições, em atenção à</p><p>indisponibilidade do interesse público;</p><p>2. Indelegabilidade, porque é vedado ao Estado-membro outorgar a competência que</p><p>lhe é prevista constitucionalmente; e</p><p>3. Incaducabilidade, ou seja, não há prazo para o exercício do poder outorgado.</p><p>Concomitantemente, o artigo 6º do Código Tributário Nacional aponta que a competência</p><p>tributária compreende a competência legislativa plena: em outras palavras, cada ente poderá</p><p>instituir ou majorar seus respectivos tributos sem a necessidade de autorização de outro</p><p>(SCHOUERI, 2019, n.p).</p><p>A competência legislativa está prevista no artigo 24, §1º a §4º, da CF/88, cabendo à União</p><p>Federal editar as normas gerais de direito tributário. Destaca-se que a competência plena da</p><p>União Federal para editar normas gerais não extingue a competência suplementar dos</p><p>Estados e Distrito Federal, já que, inexistindo tal lei federal, estes entes exercerão a</p><p>competência plena. Caso haja uma lei federal superveniente à lei estadual ou distrital, elas</p><p>serão suspensas no que contrariarem a legislação federal.</p><p>Por fim, cumpre ressaltar que a competência tributária não é sinônimo de capacidade</p><p>tributária. Esta última, ao contrário da primeira, é delegável e é a capacidade do ente de</p><p>28</p><p>compor a relação obrigacional tributária no polo ativo, podendo exigir o tributo. Apesar de o</p><p>mesmo ente geralmente reunir tanto a capacidade tributária quanto a competência tributária,</p><p>existem exceções. É o que se observa no caso do Imposto Territorial Rural (ITR), imposto de</p><p>competência da União Federal, mas delegada à cobrança aos Municípios.</p><p>3.2. Partilha e Tipologia (Repartição de Competências)</p><p>O fundamento da Repartição das Competências Tributárias está prima face na</p><p>diferenciação dos tributos em vinculados e não vinculados.</p><p>Afinal, como aponta SCHOUERI (2019, n.p), “se justifica e é devido em virtude de uma</p><p>atuação estatal que pode ser imputada a um contribuinte, ou a um grupo de contribuintes, a</p><p>competência tributária não pode ser desvinculada da atribuição constitucional para a atuação</p><p>que justificou a tributação”.</p><p>Nas palavras de Luciano Amaro, “para os tributos cuja exigência depende de determinada</p><p>atuação estatal, referível ao contribuinte, o critério de partilha se conecta com essa atuação:</p><p>quem estiver desempenhando legitimamente tem competência para cobrar o tributo.”</p><p>(AMARO, 2008, p.96).</p><p>Por outro lado, no que se refere aos tributos não vinculados, como não há uma ligação</p><p>entre a justificativa que ensejou a criação e sua consequência, a Repartição das</p><p>Competências se justifica na solidariedade e no Princípio da Capacidade Contributiva, já que</p><p>o Ente que está “mais próximo” àquela comunidade tem melhores condições de avaliar o</p><p>quantum cada indivíduo poderá e deverá ser tributado em prol da coletividade.</p><p>Ainda, sob a ótica do Princípio da Capacidade Contributiva, o constituinte ao atribuir a</p><p>rígida partilha, protegeu o indivíduo dos exageros da tributação, com a cumulação de</p><p>competência por mais de um Estado-membro.</p><p>A Constituição Federal, ao partilhar as competências tributárias, determinou que todas</p><p>as pessoas jurídicas de direito público podem instituir impostos, taxas e contribuições de</p><p>melhoria.</p><p>A instituição das taxas e das contribuições de melhoria decorre da atuação direta dos</p><p>Entes, no âmbito de suas respectivas atribuições. Ou seja, a quem é atribuído o dever de</p><p>prestar determinado serviço público.</p><p>29</p><p>Quanto aos impostos, a União Federal detém competência para instituir o Imposto de</p><p>Exportação; o Imposto de Importação; o Imposto de Renda; o Imposto sobre Produtos</p><p>Industrializados; o Imposto sobre Operações Financeiras; o Imposto Territorial Rural; e o</p><p>Imposto sobre Grandes Fortunas (art. 153 da CF/88).</p><p>Aos Estados membros da federação compete instituir o Imposto de Transmissão Causa</p><p>Mortis e Doação; o Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços; e o Imposto sobre a</p><p>Propriedade de Veículos Automotores (art. 155 da CF/88).</p><p>Já os Municípios possuem competência para instituir o Imposto sobre a propriedade</p><p>Predial e Territorial Urbana; o Imposto de Transmissão Inter Vivos de Bens Imóveis; e o</p><p>Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza (art. 156 da CF/88).</p><p>O Distrito Federal detém competências tributárias próprias dos Estados-Membros e dos</p><p>Municípios, conforme prevê o artigo 147 da Constituição Federal.</p><p>Por fim, a União Federal poderá, mediante lei complementar, instituir impostos não</p><p>previstos constitucionalmente, desde que sejam não-cumulativos e não tenham fato gerador</p><p>ou base de cálculo dos discriminados na Constituição. Além disso, a União poderá, na</p><p>iminência ou no caso de guerra externa, instituir impostos extraordinários, compreendidos ou</p><p>não em sua competência tributária. Tal liberdade conferida, exclusivamente, à União Federal</p><p>é conhecida como competência residual.</p><p>Em suma, a competência tributária é atualmente dividida da seguinte maneira entre os</p><p>entes:</p><p>1. Impostos de competência privativa da União Federal: Imposto de Importação (II),</p><p>Imposto de Exportação (IE), Imposto de Renda (IR), Imposto sobre Produtos</p><p>Industrializados (IPI), Imposto sobre Operações Financeiras (IOF), Imposto sobre</p><p>Grandes Fortunas (IGF).</p><p>2. Impostos de competência residual da União Federal: Impostos Residuais.</p><p>3. Impostos de competência extraordinária da União Federal: Impostos</p><p>Extraordinários.</p><p>4. Impostos de competência privativa dos Estados: Imposto sobre operações relativas</p><p>à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual</p><p>e intermunicipal e de comunicação (ICMS), Imposto sobre Transmissão Causa Mortis</p><p>30</p><p>e Doações de Quaisquer Bens ou Direitos (ITCMD) e Imposto sobre a Propriedade de</p><p>Veículos Automotores (IPVA).</p><p>5. Impostos de competência privativa dos Municípios: Imposto sobre a Propriedade</p><p>Territorial Urbana (IPTU), Imposto sobre a Transmissão de Bens Imóveis por Ato</p><p>Oneroso Inter Vivos (ITBI) e Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISSQN).</p><p>6. Taxas: Competência comum da União Federal, Estados, Distrito Federal e Municípios.</p><p>7. Contribuições de Melhoria: Competência comum da União Federal, Estados, Distrito</p><p>Federal e Municípios.</p><p>8. Empréstimos Compulsórios: Competência privativa da União Federal.</p><p>9. Contribuições Especiais: Competência privativa da União Federal (no caso das</p><p>contribuições sociais, a competência residual também é da União Federal).</p><p>10. Contribuição de Iluminação Pública: Competência privativa dos Municípios e</p><p>cumulativa da União Federal e Distrito Federal.</p><p>31</p><p>Mapa Mental</p><p>Referências Bibliográficas</p><p>AMARO, Luciano da Silva. Direito Tributário brasileiro. 14. ed. São Paulo: Saraiva, 2008.</p><p>CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de Direito Tributário. 30. ed. São Paulo: Saraiva</p><p>Educação, 2019. Não paginado.</p><p>SCHOUERI, Luís Eduardo. Direito Tributário. 9. ed. São Paulo: Saraiva Educação, 2019.</p><p>Não paginado.</p><p>Competência Tributária</p><p>União</p><p>Impostos</p><p>Taxas</p><p>Contribuição</p><p>de Melhoria</p><p>Empréstimos</p><p>Compulsórios</p><p>Contribuições</p><p>Especiais</p><p>Estados</p><p>Membros</p><p>Impostos</p><p>Taxas</p><p>Contribuição</p><p>de Melhoria</p><p>Distrito</p><p>Federal</p><p>Impostos</p><p>Taxas</p><p>Contribuição</p><p>de Melhoria</p><p>Municípios</p><p>Impostos</p><p>Taxas</p><p>Contribuição</p><p>de Melhoria</p><p>Contribuição</p><p>de Iluminação</p><p>Pública</p><p>32</p><p>4. Limitações Constitucionais ao Poder de Tributar – Princípios</p><p>Tributários</p><p>Diante a vulnerabilidade da relação do contribuinte para com o Estado, a própria</p><p>Constituição Federal apresentou</p><p>regras para que o Estado não exerça seu poder de forma</p><p>desmedida.</p><p>Nesse sentido, Hugo de Brito Machado (2008, p. 50) aponta que “o Direito Tributário</p><p>existe para delimitar o poder de tributar, transformando a relação tributária, que antigamente</p><p>foi uma relação simplesmente de poder, em relação jurídica”. Ou seja, as limitações de tributar</p><p>são garantias asseguradas ao contribuinte, em face da pretensão tributária, dentro de uma</p><p>relação jurídico-tributária.</p><p>4.1 Princípios e Regras Jurídicas</p><p>De acordo com Paulo de Barros Carvalho (1991, p.154), “princípios são normas</p><p>jurídicas portadoras de intensa carga axiológica”, cuja importância deve ser avaliada</p><p>casuisticamente, sopesando os valores neles contidos, numa atividade de ponderação. Com</p><p>efeito, quando um princípio apontar para direção oposta à de outro, caberá ao jurista analisar</p><p>e aplicar conjuntamente os princípios conflitantes, sem que um anule o efeito do outro.</p><p>Schoueri (2019, n.p) disserta sobre o tema:</p><p>Assim, no lugar de um princípio afastar a aplicação de outro, tem-se que ambos</p><p>influenciam-se reciprocamente, de modo que nem um nem outro se aplicará</p><p>integralmente, mas, ao contrário, aplicar-se-ão harmonicamente, reduzindo-se</p><p>a rigidez de um e de outro, a fim de se assegurar que ambos sejam</p><p>minimamente observados.</p><p>Quanto à diferença entre princípios e regras jurídicas, Humberto Ávila aponta que as</p><p>regras descrevem imediatamente uma conduta, enquanto os princípios apresentam um estado</p><p>ideal, a partir do qual se buscam os meios, como diretrizes de efetivação da tributação.</p><p>Embora regras e princípios sejam conceitos diferentes, Schoueri (2019, n.p.) ensina que “as</p><p>limitações ao poder de tributar figuram como “princípios” ainda que apresentados como</p><p>regras”. Vejamos alguns princípios a seguir.</p><p>33</p><p>4.2 Princípio da Legalidade</p><p>O Princípio da Legalidade está expresso no artigo 150, inciso I, da CF/88, e determina</p><p>que a União Federal, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios não podem exigir ou</p><p>aumentar tributo sem lei que o estabeleça. A Constituição Federal, inclusive, em seu art. 5º,</p><p>inciso II, reforça a relevância deste princípio ao dispor que “ninguém, será obrigado a fazer ou</p><p>deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei”.</p><p>O artigo 97 do Código Tributário Nacional explicita em quais momentos o Princípio da</p><p>Legalidade deverá ser observado: (i) na instituição de tributos, ou na sua extinção; (ii) na</p><p>majoração de tributos, ou na sua redução, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e</p><p>65 do CTN; (iii) na definição do fato gerador da obrigação tributária principal, ressalvado o</p><p>disposto no artigo 52, inciso I, § 3º, do CTN, e do seu sujeito passivo; (iv) na fixação de alíquota</p><p>do tributo e da sua base de cálculo, ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65 do</p><p>CTN; (v) na cominação de penalidades para as ações ou omissões contrárias a seus</p><p>dispositivos, ou para outras infrações nela definidas; e (vi) nas hipóteses de exclusão,</p><p>suspensão e extinção de créditos tributários, ou de dispensa ou redução de penalidades.</p><p>Em seguida, os parágrafos do artigo 97 do CTN indicam que a modificação da base de</p><p>cálculo de determinado tributo, que importe em torná-lo mais oneroso, equipara-se à</p><p>majoração do tributo. Além disso, dispõe que não constitui majoração de tributo a atualização</p><p>do valor monetário da respectiva base de cálculo.</p><p>Entretanto, o princípio da legalidade comporta exceções. Nos termos do art. 153, §1º,</p><p>da CF/88, as alíquotas do Imposto sobre a Importação, Imposto sobre a Exportação, Imposto</p><p>sobre Produtos Industrializados e do Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguros</p><p>poderão ser majoradas ou reduzidas por ato do Poder Executivo Federal, através de decreto</p><p>presidencial ou portaria do Ministro da Fazenda.</p><p>Além disso, a CIDE-Combustível poderá, conforme determina o art. 177, §4º, I, ‘b’, da</p><p>CF/88, ter a alíquota reduzida ou restabelecida ao limite máximo fixado inicialmente na lei por</p><p>meio de decreto presidencial. O ICMS, por sua vez, quando cobrado nas operações de</p><p>combustíveis e lubrificantes, poderá, mediante convênio interestadual, celebrado no âmbito</p><p>da CONFAZ, ter suas alíquotas reduzidas ou restabelecidas, nos termos do art. 154, §4º, IV,</p><p>‘c’, da CF/88.</p><p>34</p><p>Os impostos citados acima são dotados de extrafiscalidade, conceituada por Geraldo</p><p>Ataliba (apud DINIZ, 1998, p. 491-492) como “tributação com outros fins que não a obtenção</p><p>de receita, constituindo um recurso técnico muito usado pelo governo como instrumento de</p><p>intervenção do Estado no meio social e na economia”. Desta forma, o Estado utiliza-se desses</p><p>tributos como forma de intervir na sociedade, objetivando o célere desenvolvimento</p><p>socioeconômico da nação, necessitando, pois, de maior agilidade na fixação das alíquotas.</p><p>Outra “exceção” ao princípio da legalidade é a possibilidade de instituição ou majoração</p><p>de tributo por Medida Provisória. Em razão da previsão constitucional, a matéria já foi levada</p><p>à Suprema Corte, que consignou:</p><p>Há os que sustentam que o tributo não pode ser instituído mediante medida</p><p>provisória. A questão, no particular, merece algumas considerações. Convém</p><p>registrar, primeiro que tudo, que a Constituição, ao estabelecer a medida</p><p>provisória como espécie de ato normativo primário, não impôs qualquer</p><p>restrição no tocante à matéria. E se a medida provisória vem a se transformar</p><p>em lei, a objeção perde objeto. É o que ocorreu, no caso. A MP n. 22, de 06-</p><p>12-1988, foi convertida na Lei n. 7.689, de 25-12-1988. Não seria, portanto,</p><p>pelo fato de que a contribuição fora criada, originariamente, mediante medida</p><p>provisória, que seria ela inconstitucional. (RE 138284/CE, rel. Min Carlos</p><p>Velloso,j. 1º.7.1992, DJ 28.8.1992)</p><p>Em seguida, o STF no julgamento da ADI nº 425/TO, de relatoria do Ministro Maurício</p><p>Corrêa, determinou que os Estados-membros também podem editar medidas provisórias para</p><p>instituir e majorar tributos, em atenção ao princípio da simetria. Contudo, é vedado que a</p><p>medida provisória trate de matéria reservada à lei complementar, tais como: instituir ou majorar</p><p>Impostos sobre Grandes Fortunas, Empréstimos Compulsórios, Impostos Residuais e</p><p>Contribuições Social-previdenciárias Residuais e as hipóteses elencadas nos artigos 146 e</p><p>146-A, 155, §2º, XII, 156, III e §3º e 195, §11º da Constituição Federal.</p><p>4.3 Princípio da Irretroatividade</p><p>O Princípio da Irretroatividade complementa o Princípio da Legalidade, no sentido de</p><p>que a obrigação tributária instituída por lei, ou medida provisória, só poderá surtir efeitos</p><p>futuros – ainda que o legislador objetive inserir o que foi objeto de omissão na norma.</p><p>A irretroatividade está disposta no artigo 150, inciso III, alínea ‘a’, da CF/88, que dispõe</p><p>que é vedado cobrar tributos em relação a fatos geradores ocorridos antes do início da</p><p>vigência da lei que os houver instituído ou aumento. O art. 5º, inciso XXXVI, da CF/88,</p><p>35</p><p>consagra a irretroatividade ao dispor que é defeso à lei prejudicar o direito adquirido, o ato</p><p>jurídico perfeito e a coisa julgada.</p><p>Hans Kelsen (1998, p. 61) esboçava o seguinte entendimento sobre a possibilidade</p><p>haver leis retroativas:</p><p>As leis retroativas são consideradas censuráveis e indesejáveis porque ferem</p><p>nosso sentimento da justiça infligir uma sanção, especialmente uma punição, a</p><p>um indivíduo por causa de uma ação ou omissão às quais o indivíduo não</p><p>poderia saber que se vincularia tal sanção.</p><p>A irretroatividade está intrinsecamente ligada à segurança jurídica, pois, como aponta</p><p>SABBAG (2017, p. 247): (i) o cidadão deve saber antecipadamente qual norma é vigente, o</p><p>que sinaliza a lógica precedência da norma perante fato por ela regulamentado, no contexto</p><p>da irretroatividade, e o antecipado conhecimento do plano eficacial da lei, no bojo da</p><p>anterioridade, e (ii) o cidadão deve, em um segundo momento, compreender o conteúdo da</p><p>norma,</p><p>no que tange à sua clareza, calculabilidade e controlabilidade.</p><p>O artigo 144 do CTN determina que o lançamento se reporta à data da ocorrência do</p><p>fato gerador da obrigação e rege-se pela lei então vigente, ainda que posteriormente</p><p>modificada ou revogada. Em seguida, o parágrafo primeiro prevê que se aplica ao lançamento</p><p>a legislação que, posteriormente à ocorrência do fato gerador da obrigação, tenha instituído</p><p>novos critérios de apuração ou processos de fiscalização, ampliado os poderes de</p><p>investigação das autoridades administrativas, ou outorgado ao crédito maiores garantias ou</p><p>privilégios, exceto, neste último caso, para o efeito de atribuir responsabilidade tributária a</p><p>terceiros.</p><p>Assim, o lançamento tributário deve observar a lei vigente no momento do fato gerador.</p><p>No entanto, caso a nova norma institua novos critérios de apuração e fiscalização, amplie os</p><p>poderes de investigação das autoridades administrativas ou outorgue ao crédito maiores ou</p><p>garantias, esta terá sua aplicação imediatamente, ainda que o fato gerador seja pretérito a</p><p>sua promulgação.</p><p>O postulado da irretroatividade pode ser mitigado quando a lei for exclusivamente</p><p>interpretativa, excluída a aplicação de penalidade à infração dos dispositivos interpretados,</p><p>(art. 106, inciso I, do CTN), desde que se limite a esclarecer preceitos anteriores da legislação,</p><p>eliminando dúvidas a seu respeito. Esse entendimento é respaldado pela jurisprudência da</p><p>Suprema Corte no julgamento da ADI-MC nº 605/DF, de relatoria do Ministro Celso de Mello.</p><p>36</p><p>Além disso, a lei produz efeito jurídico sobre atos pretéritos quando deixa de defini-lo</p><p>como infração, quando deixa de tratá-lo como contrário a qualquer exigência de ação ou</p><p>omissão, desde que não tenha sido fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento</p><p>de tributo e, ainda, quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente</p><p>ao tempo da sua prática.</p><p>Por fim, merece atenção a redação dada ao art. 105, do CTN, que prevê a aplicação</p><p>imediata da legislação tributária para fatos geradores pendentes, entendidos como aqueles</p><p>“cuja conclusão ou consumação pressupõe uma sequência concatenada de atos, continuação</p><p>essa que já se iniciou, mas ainda não se completou, no momento em que uma dada lei</p><p>aparece, entrando em vigor”. (SABBAG, 2017, p. 280)</p><p>O imposto de renda é um exemplo clássico de tributo que abrange o fato gerador</p><p>pendente, já que o fato gerador do IR se consuma no final do ano-base. Assim, segundo o</p><p>entendimento do STF, se alguma lei for publicada durante o ano, todos os fatos de geradores</p><p>ocorridos naquele mesmo ano, ainda que pretéritos, deverão observar a nova</p><p>legislação. Neste sentido, destaca-se a Súmula nº 584, do STF: “Ao imposto de renda</p><p>calculado sobre os rendimentos do ano-base, aplica-se a lei vigente no exercício financeiro</p><p>em que deve ser apresentada a declaração”.</p><p>Eduardo Sabbag (2017) com clareza ilustra o entendimento da Suprema Corte:</p><p>O STF, assim, considera que, se uma lei majoradora das alíquotas do IR (Lei</p><p>n. 100 - fictícia) é publicada em 10 de dezembro de 2007, todos os fatos</p><p>geradores do tributo que se desenrolarem entre 1º de janeiro e 31 de dezembro</p><p>de 2007 estarão sujeitos à majoração nela prevista. Na trilha desse</p><p>entendimento, será aplicada ao imposto de renda, calculado sobre os</p><p>rendimentos do ano-base, a lei vigente no exercício financeiro em que deva ser</p><p>apresentada a declaração. Vale dizer que será aplicada ao IR, calculado sobre</p><p>os rendimentos de 2007 (1º de janeiro e 31 de dezembro), a lei vigente no</p><p>exercício financeiro em que deva ser apresentada à declaração, ou seja, a</p><p>própria Lei n. 100, publicada em dezembro de 2007, vigente em 2008 (ano da</p><p>declaração).</p><p>4.4 Princípio da Anterioridade</p><p>O Princípio da Anterioridade está contido no artigo 150, III, alíneas ‘b’ e ‘c’, da CF/88.</p><p>Trata-se de um princípio tipicamente tributário, que impõe à existência um prazo de noventa</p><p>37</p><p>dias e/ou do fim do exercício financeiro para que uma lei que institui ou aumenta um tributo</p><p>seja eficaz.</p><p>A alínea ‘b’ dispõe que a anterioridade anual não se aplica ao Imposto de Importação,</p><p>Imposto de Exportação, IOF, Imposto Extraordinário em caso de guerra ou de sua iminência,</p><p>Empréstimo Compulsório para atender a despesas extraordinárias, ICMS-Combustível, IPI,</p><p>Contribuições sociais destinadas à Seguridade Social e a CIDE-Combustível. Todos os</p><p>demais tributos existentes no ordenamento jurídico brasileiro devem observar o princípio.</p><p>Nesta linha, o artigo 104 do CTN, dispõe que entram em vigor no primeiro dia do</p><p>exercício seguinte àquele em que ocorra a sua publicação os dispositivos de lei, referentes a</p><p>impostos sobre o patrimônio ou a renda (i) que instituam ou majorem tais impostos, (ii) que</p><p>definam novas hipóteses de incidência, e (iii) que extingam ou reduzam isenções, salvo se a</p><p>lei dispuser de maneira mais favorável ao contribuinte. A anterioridade nonagesimal, por sua</p><p>vez, não se aplica ao II, IE, IOF, Imposto Extraordinário em caso de guerra ou de sua</p><p>iminência, Empréstimo Compulsório para atender a despesas extraordinárias, IR, a fixação da</p><p>base de cálculo do IPVA e do IPTU.</p><p>Em tempos pretéritos, havia certa divergência acerca da necessidade de observância</p><p>do Princípio da Anterioridade quanto d revogação de benefício fiscal, sob o argumento de que</p><p>a revogação não implicaria na instituição ou majoração do tributo, mas apenas se passaria a</p><p>cobrar tributo que, mesmo antes de tal revogação, já era devido. A partir de 2014, consoante</p><p>ao entendimento doutrinário e jurisprudencial do STF, extrai-se a seguinte premissa:</p><p>promovido o aumento indireto do tributo por meio de revogação do benefício fiscal, surge o</p><p>dever de observância ao princípio da anterioridade.</p><p>Para melhor fixação, segue a tabela de aplicação do Princípio de Anterioridade de acordo com</p><p>cada tributo:</p><p>TRIBUTO ANTERIORIDADE</p><p>ANUAL</p><p>ANTERIORIDADE</p><p>NONAGESIMAL</p><p>Imposto de Importação Não se aplica. Não se aplica.</p><p>Imposto de Exportação Não se aplica. Não se aplica.</p><p>Imposto sobre Operações de Crédito, Câmbio e Seguro,</p><p>ou Relativas a Títulos ou Valores Mobiliários</p><p>Não se aplica. Não se aplica.</p><p>Imposto Extraordinário em caso de guerra ou de sua</p><p>iminência</p><p>Não se aplica. Não se aplica.</p><p>38</p><p>Empréstimo compulsório para atender a despesas</p><p>extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de</p><p>guerra externa ou de sua iminência</p><p>Não se aplica. Não se aplica.</p><p>Imposto de Renda Aplica-se. Não se aplica.</p><p>Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores Aplica-se. Não se aplica em</p><p>relação à fixação</p><p>de sua base de</p><p>cálculo.</p><p>Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial</p><p>Urbana</p><p>Aplica-se. Não se aplica em</p><p>relação à fixação</p><p>de sua base de</p><p>cálculo.</p><p>Imposto sobre a circulação de mercadorias e prestação</p><p>de serviços de transporte interestadual e intermunicipal</p><p>e de comunicação, incidente sobre combustíveis e</p><p>lubrificantes (artigo 155, § 4º, IV, “c”) (ICMS-</p><p>Combustível)</p><p>Não se aplica. Aplica-se.</p><p>Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) Não se aplica. Aplica-se.</p><p>Contribuições sociais destinadas à Seguridade Social Não se aplica. Aplica-se.</p><p>Contribuição de intervenção no Domínio Econômico</p><p>relativa às atividades de importação ou comercialização</p><p>de petróleo e seus derivados, gás natural e seus</p><p>derivados e álcool combustível (CIDE-Combustível)</p><p>Não se aplica. Aplica-se.</p><p>Revogação de benefícios fiscais Não se aplica. Aplica-se.</p><p>Todos os demais tributos existentes no ordenamento</p><p>brasileiro</p><p>Aplica-se. Aplica-se.</p><p>4.5 Princípio da Isonomia</p><p>A Constituição Federal de 1988, no caput do artigo 5º, consagra o Princípio da</p><p>Isonomia, ou Igualdade. O Princípio da Isonomia consiste em tratar igualmente os iguais e</p><p>desigualmente os desiguais, partindo de um critério de comparação constitucionalmente</p><p>justificado.</p><p>Em matéria tributária, o Princípio da Isonomia está previsto inciso</p>