Administração Financeira e Orçamentária_João Leles

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Administração Financeira e Orçamentária
Professor João Leles
RESUMO TEÓRICO
O estudo de AFO/Orçamento Público abarca a receita pública (obtenção de recursos), o crédito público (criação 
de recursos), o orçamento público (gestão de recursos) e a despesa pública (dispêndio de recursos).
Isso tudo é necessário para que o Estado custeie, de forma planejada e estruturada, a sua manutenção, programas 
governamentais, saúde, educação, segurança, e políticas públicas em geral, além de gerenciar adequadamente 
aquilo que pertence ao povo em conformidade com as normas e legislações respectivas.
1. PLANEJAMENTO ORÇAMENTÁRIO
O Plano Plurianual (PPA), a Lei de Diretrizes Orçamentárias (LDO) e a Lei Orçamentária Anual (LOA) são as leis que 
regulam o planejamento e o orçamento dos entes públicos federais, estaduais e municipais.
Segundo o art. 165 da CF/1988:
“Art. 165. Leis de iniciativa do Poder Executivo estabelecerão:
I. o plano plurianual;
II. as diretrizes orçamentárias;
III. os orçamentos anuais”.
A Constituição Federal de 1988 recuperou a figura do planejamento na Administração Pública brasileira, por meio 
do PPA e da LDO. Assim, tanto o PPA quanto a LDO são inovações da CF/1988..
De acordo com o art. 166 da CF/1988, os projetos de lei relativos ao plano plurianual, às diretrizes orçamentárias, 
ao orçamento anual e aos créditos adicionais serão apreciados (analisados e votados) pelas duas Casas do 
Congresso Nacional, na forma do regimento comum.
1.1. PLANO PLURIANUAL (PPA) NA CF/88
O Plano Plurianual – PPA é o instrumento de planejamento do Governo Federal que estabelece, de forma regionalizada, 
as diretrizes, objetivos e metas da Administração Pública Federal para as despesas de capital e outras delas decorrentes 
e para as relativas aos programas de duração continuada. Reproduz as intenções do gestor público para um período de 
quatro anos, podendo ser revisado, durante sua vigência, por meio de inclusão, exclusão ou alteração de programas.
Segundo o art. 165 da CF/1988:
“§ 1º A lei que instituir o plano plurianual estabelecerá, de forma regionalizada, as diretrizes, objetivos e metas 
da administração pública federal para as despesas de capital e outras delas decorrentes e para as relativas aos 
programas de duração continuada”.
Quanto aos investimentos, determina o art. 167 da CF/1988:
“§ 1º Nenhum investimento cuja execução ultrapasse um exercício financeiro poderá ser iniciado sem prévia 
inclusão no plano plurianual, ou sem lei que autorize a inclusão, sob pena de crime de responsabilidade”.
O PPA é elaborado no primeiro ano de mandato do Presidente da República e entra em vigor no segundo ano. A partir 
daí, tem sua vigência até o final do primeiro ano do mandato seguinte. A ideia é manter a continuidade dos programas.
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📝REVISE!!!
PPA
Estabelecerá, de forma regionalizada, as diretrizes, objetivos e metas (DOM) da Administração Pública 
Federal para as despesas de capital e outras delas decorrentes e para as relativas aos programas de duração 
continuada.
Nenhum investimento cuja execução ultrapasse um exercício financeiro poderá ser iniciado sem prévia 
inclusão no plano plurianual, ou sem lei que autorize a inclusão, sob pena de crime de responsabilidade.
É inovação da CF/1988, assim como a LDO.
O projeto de PPA é encaminhado pelo Executivo ao Congresso até 31 de agosto.
1.1.1. Planos e Programas Nacionais, Regionais e Setoriais
O PPA é adotado como referência para os demais planos e programas nacionais, regionais e setoriais previstos na 
Constituição Federal. Eles têm, muitas vezes, duração superior ao PPA, porque são de longo prazo, como o Plano 
Nacional de Educação (Lei 13.005/2014 – PNE 2014-2024), cuja duração é de 10 anos.
1.2. LEI DE DIRETRIZES ORÇAMENTÁRIAS NA CF/88
A LDO também surgiu com o advento da Constituição Federal de 1988, almejando ser o elo entre o planejamento 
estratégico (Plano Plurianual - PPA) e o planejamento operacional (Lei Orçamentária Anual - LOA). Sua relevância 
reside no fato de ter conseguido diminuir a distância entre o plano estratégico e as LOAs, as quais dificilmente 
conseguiam incorporar as diretrizes dos planejamentos estratégicos existentes antes da CF/1988.
Segundo o art. 165 da CF/1988:
“§ 2º A lei de diretrizes orçamentárias compreenderá as metas e prioridades da administração pública federal, 
estabelecerá as diretrizes de política fiscal e respectivas metas, em consonância com trajetória sustentável 
da dívida pública, orientará a elaboração da lei orçamentária anual, disporá sobre as alterações na legislação 
tributária e estabelecerá a política de aplicação das agências financeiras oficiais de fomento”.
⚠ATENÇÃO!!!!!
Com a Emenda Constitucional 102/19, foi incluído um novo anexo da LDO, conforme o § 12, do artigo 165, da CF/88:
Art. 165, § 12. Integrará a lei de diretrizes orçamentárias, para o exercício a que se refere e, pelo menos, para 
os 2 (dois) exercícios subsequentes, anexo com previsão de agregados fiscais e a proporção dos recursos para 
investimentos que serão alocados na lei orçamentária anual para a continuidade daqueles em andamento. 
(Incluído pela Emenda Constitucional nº 102, de 2019).
Esse é o anexo com previsão de agregados fiscais e a proporção dos recursos para investimentos que serão 
alocados na lei orçamentária anual para a continuidade daqueles em andamento.
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📝REVISE!!!
LDO (inovação da CF)
Compreenderá as metas e prioridades da Administração Pública Federal.
Política fiscal, de acordo com a trajetória sustentável da dívida pública (EC 109/2021)
Incluirá as despesas de capital para o exercício financeiro subsequente.
Orientará a elaboração da LOA.
Disporá sobre as alterações na legislação tributária.
Estabelecerá a política de aplicação das agências financeiras oficiais de fomento.
Anexo com previsão de agregados fiscais e a proporção dos recursos para investimentos que serão 
alocados na lei orçamentária anual para a continuidade daqueles em andamento.
A vigência da LDO extrapola o exercício financeiro, uma vez que ela é aprovada até o encerramento do primeiro 
período legislativo (mês de julho) e orienta a elaboração da LOA no segundo semestre. Por exemplo, a LDO 
elaborada em 2022 terá vigência já em 2022 para que oriente a elaboração da LOA e também durante todo o ano 
de 2023, quando ocorrerá a execução orçamentária.
O prazo para encaminhamento da LDO ao Legislativo é de até oito meses e meio antes do encerramento do 
exercício financeiro (15 de abril) e a devolução ao Executivo deve ser realizada até o encerramento do primeiro 
período da sessão legislativa (17 de julho). A sessão legislativa não será interrompida sem a aprovação da LDO.
Artigo 169, § 1º da CF/88
A concessão de qualquer vantagem ou aumento de remuneração, a criação de cargos, empregos e funções ou 
alteração de estrutura de carreiras, bem como a admissão ou contratação de pessoal, a qualquer título, pelos 
órgãos e entidades da administração direta ou indireta, inclusive fundações instituídas e mantidas pelo poder 
público, só poderão ser feitas:
I. se houver prévia dotação orçamentária suficiente para atender às projeções de despesa de pessoal e aos 
acréscimos dela decorrentes;
II. se houver autorização específica na lei de diretrizes orçamentárias, ressalvadas as empresas públicas e as 
sociedades de economia mista. 
⚠ATENÇÃO: Conforme decisão do STF, a lei que concede aumento (ou qualquer hipótese do § 1º do art. 169 da 
CF/1988) subordinado à existência de dotação orçamentária suficiente e de autorização específica na lei de diretrizes 
orçamentárias não está sujeita ao controle abstrato de constitucionalidade, pois a inobservância de tais requisitos 
não induziria à inconstitucionalidade da lei, impedindo apenas a sua execução no exercício financeiro respectivo.
OUTRO DETALHE: tais requisitos (art. 169, §1º) seriam dispensáveis caso o aumento decorrade revisão geral anual ou 
recomposição de perdas inflacionárias em caráter geral e uniforme, conforme preceitua o inciso X do artigo 37 da CF. No 
entanto, o STF também entende a necessidade de disponibilidade orçamentária para implementação. 
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1.3. LEI ORÇAMENTÁRIA ANUAL NA CF/88
A Lei Orçamentária Anual é o instrumento pelo qual o Poder Público prevê a arrecadação de receitas e fixa a 
realização de despesas para o período de um ano. A LOA é o orçamento propriamente dito.
A LOA deve conter apenas matérias atinentes à previsão das receitas e à fixação das despesas, sendo liberadas, 
em caráter de exceção, as autorizações para créditos suplementares e operações de crédito, inclusive por 
antecipação de receita orçamentária. Trata-se do princípio orçamentário constitucional da exclusividade. 
Não se preocupem ainda com esses princípios e conceitos relacionados aos créditos, pois serão aprofundados 
em aula específica.
A finalidade da LOA é a concretização dos objetivos e metas estabelecidos no PPA, conforme as metas e 
prioridades definidas na LDO. 
Quanto aos prazos, o Projeto de Lei Orçamentária Anual deverá ser encaminhado ao Legislativo quatro meses antes 
do término do exercício financeiro (31 de agosto), e devolvido ao executivo até o encerramento da sessão legislativa (22 
de dezembro) do exercício de sua elaboração.
A LOA conterá o orçamento fiscal, o orçamento da seguridade social e o orçamento de investimento das empresas 
(ou investimentos das estatais):
“§ 5º A lei orçamentária anual compreenderá:
I. o orçamento fiscal referente aos Poderes da União, seus fundos, órgãos e entidades da administração direta 
e indireta, inclusive fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público;
Grosso modo, o Orçamento fiscal possui caráter residual, ou seja, o que não for especificadamente relacionado 
aos outros dois, são previstos no Fiscal, que deve contemplar as receitas e despesas do Poderes Executivo, 
Legislativo e Judiciário, do Ministério Público e dos Tribunais de Contas, incluindo seus fundos, órgãos e entidades 
da administração direta e indireta (a qual já inclui as fundações públicas), excetuando as receitas e despesas que 
estiverem no orçamento da seguridade social e de investimento das estatais
II. o orçamento de investimento das empresas em que a União, direta ou indiretamente, detenha a maioria do 
capital social com direito a voto;
Importante notar que o dispositivo não trata de todas as despesas e sim apenas dos investimentos. Além disso, 
tal dispositivo não se refere a todas as estatais, mas apenas aquelas em que a União, direta ou indiretamente, 
detenha a maioria do capital social com direito a voto, ou seja, refere-se apenas às empresas controladas pela 
União.
Ressalte-se, inclusive, que as empresas estatais dependentes, ou seja, aquelas que recebem recursos da União 
para pagamento de despesas com pessoal ou de custeio, estão contempladas no orçamento fiscal e da seguridade 
social.
• A CF/1988 determina que os orçamentos fiscais e de investimentos das estatais, compatibilizados com o plano 
plurianual, terão entre suas funções a de reduzir desigualdades inter-regionais, segundo critério populacional
• O Orçamento da Seguridade Social NÃO tem a função de reduzir desigualdades inter-regionais, segundo critério 
populacional
III. o orçamento da seguridade social, abrangendo todas as entidades e órgãos a ela vinculados, da administração 
direta ou indireta, bem como os fundos e fundações instituídos e mantidos pelo Poder Público”.
Compreende um conjunto integrado de ações de iniciativa dos Poderes Públicos e da sociedade, destinadas a 
assegurar os direitos relativos à saúde, à previdência e à assistência social.
Essa tripartição orçamentária (fiscal, seguridade social e investimento das estatais) ocorre apenas para uma 
melhor organização da LOA. 
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É importante destacar que a Emenda Constitucional 102/19 adicionou o seguinte parágrafo ao artigo 165 da CF/88:
§ 14. A lei orçamentária anual poderá conter previsões de despesas para exercícios seguintes, com a especificação 
dos investimentos plurianuais e daqueles em andamento.
Agora a LOA poderá sim conter previsões de despesas para exercícios seguintes, especificando quais são os 
investimentos plurianuais e quais investimentos estão em andamento.
2. CICLO ORÇAMENTÁRIO
É um processo contínuo, dinâmico e flexível, por meio do qual se elabora/planeja, aprova, executa, controla/
avalia a programação de dispêndios do setor público nos aspectos físico e financeiro. 
⚠ATENÇÃO: É possível que questões afirmem que o ciclo orçamentário possui 8 fases. Considerem essa 
afirmativa como correta, também. É o chamado “ciclo estendido”, ou seja, inclui anteriormente a elaboração 
e a aprovação do PPA, bem como a elaboração e a aprovação da LDO, totalizando mais 4 etapas. PARA FINS 
DE PROVA, as duas formas estarão corretas, ou seja, se a questão mencionar que ciclo possui 4 etapas ou 8 
etapas.
Na prática identificam-se, basicamente, quatro etapas no ciclo ou processo orçamentário: elaboração/
planejamento da proposta orçamentária; discussão/estudo/aprovação da Lei de Orçamento; execução 
orçamentária e financeira; e‚ avaliação/controle.
1. Elaboração
4. Controle/
Avaliação
2. Discussão/
Aprovação
3. Execução
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2.1. ELABORAÇÃO/PLANEJAMENTO
2.1.1. Iniciativas 
2.1.1.1. A iniciativa do Poder Executivo 
Segundo o art. 165 da Constituição Federal de 1988 (CF/1988): “Leis de iniciativa do Poder Executivo estabelecerão: 
I - o plano plurianual; II - as diretrizes orçamentárias; III - os orçamentos anuais”. 
De acordo com esse artigo, as leis do PPA, LDO e LOA são de iniciativa do Poder Executivo: Presidente, 
Governadores e Prefeitos. 
No nível federal, o Ministério do Planejamento e Orçamento, sobretudo por meio da Secretaria de Orçamento 
Federal – SOF, é o órgão do Poder Executivo responsável pela elaboração dos instrumentos de planejamento e 
orçamento. Nos estados, Distrito Federal e municípios, como regra geral, há uma Secretaria específica do Poder 
Executivo para tal atribuição. 
DETALHE IMPORTANTE: considera-se que a iniciativa é vinculada, ou seja, os projetos de lei do PPA, da 
LDO e da LOA, cuja iniciativa é exclusiva do Chefe do Poder Executivo, são de cumprimento obrigatório dos 
respectivos prazos (ADCT – art. 35). 
2.1.1.2. Demais Poderes, MPs e DPs 
Conforme o art. 99 da CF/1988, ao Poder Judiciário é assegurada autonomia administrativa e financeira. 
O § 1º ressalta que os tribunais elaborarão suas propostas orçamentárias dentro dos limites estipulados 
conjuntamente com os demais Poderes na Lei de Diretrizes Orçamentárias.
De acordo com o art. 127 da CF/1988, ao Ministério Público é assegurada autonomia funcional e administrativa. O 
§ 3º ressalta que o Ministério Público elaborará sua proposta orçamentária dentro dos limites estabelecidos na 
Lei de Diretrizes Orçamentárias. De forma semelhante ao Poder Judiciário, se o Ministério Público não encaminhar 
a respectiva proposta orçamentária dentro do prazo estabelecido na lei de diretrizes orçamentárias, o Poder 
Executivo considerará, para fins de consolidação da proposta orçamentária anual, os valores aprovados na lei 
orçamentária vigente, ajustados de acordo com os limites estipulados. 
Importante destacar que não era concedida tal autonomia à Defensoria Pública da União e do Distrito Federal, 
mas isso foi alterado pela Emenda Constitucional nº 74, de 6 de agosto de 2013, a qual acrescentou o § 3º ao art. 
134, estendendo as mesmas prerrogativas à Defensoria Pública da União (DPU) e do Distrito Federal.
2.1.2. Prazos 
Na esfera federal os prazos para o ciclo orçamentário estão no art. 35 do Ato das Disposições Constitucionais 
Transitórias (ADCT): 
§ 2.º Até a entrada em vigor da lei complementar a que se refere o art. 165, § 9.º,I e II, serão obedecidas as 
seguintes normas: 
I. o projeto do plano plurianual, para vigência até o final do primeiro exercício financeiro do mandato presidencial 
subsequente, será encaminhado até quatro meses antes do encerramento do primeiro exercício financeiro e 
devolvido para sanção até o encerramento da sessão legislativa; 
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II. o projeto de lei de diretrizes orçamentárias será encaminhado até oito meses e meio antes do encerramento 
do exercício financeiro e devolvido para sanção até o encerramento do primeiro período da sessão legislativa; 
III. o projeto de lei orçamentária da União será encaminhado até quatro meses antes do encerramento do 
exercício financeiro e devolvido para sanção até o encerramento da sessão legislativa. 
Nos estados e municípios os prazos do ciclo orçamentário devem estar, respectivamente, nas Constituições 
Estaduais e nas Leis Orgânicas. 
PRAZOS
PPA
Encaminhamento ao CN: até 4 meses antes do encerramento do 1° exercício financeiro 
(31.08).
Devolução para sanção: até o encerramento da sessão legislativa (22.12).
LDO
Encaminhamento ao CN: até 8 meses e 1/2 antes do encerramento do exercício financeiro 
(15.04). 
Devolução para sanção: até o encerramento do primeiro período da sessão legislativa 
(17.07).
LOA
Encaminhamento ao CN: até 4 meses antes do encerramento do exercício financeiro (31.08). 
Devolução para sanção: até o encerramento da sessão legislativa (22.12).
2.2. DISCUSSÃO/APROVAÇÃO
Os projetos de lei relativos ao plano plurianual, às diretrizes orçamentárias, ao orçamento anual e aos créditos 
adicionais serão apreciados pelas duas Casas do CN, na forma do regimento comum.
No Poder Legislativo Federal, os projetos dos instrumentos de planejamento e orçamento e dos créditos 
adicionais transitam por uma comissão mista permanente composta por senadores e deputados, denominada de 
Comissão Mista de Planos, Orçamentos Públicos e Fiscalização.
O artigo 166 §3° da CF/1988 estabelece que caberá à Comissão mista permanente de Senadores e Deputados: 
I. examinar e emitir parecer sobre os projetos relativos ao PPA, LDO, LOA, créditos adicionais e sobre as contas 
apresentadas anualmente pelo Presidente da República; 
II. examinar e emitir parecer sobre os planos e programas nacionais, regionais e setoriais previstos nesta 
Constituição e exercer o acompanhamento e a fiscalização orçamentária, sem prejuízo da atuação das demais 
comissões do Congresso Nacional e de suas Casas criadas de acordo com a CF/88.
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⚠ATENÇÃO!!!
O Presidente da República poderá enviar mensagem ao CN para propor modificação nos projetos a que se 
refere o art. 166 da CF/1988 (PPA, LDO, LOA e crédito adicionais) enquanto não iniciada a votação, na comissão 
mista (não é no Plenário), da parte cuja alteração é proposta.
2.2.1. Emendas Parlamentares 
Quanto às emendas, serão apresentadas também na Comissão Mista que emitirá seu parecer, e apreciadas, na 
forma regimental, pelo Plenário das duas casas do Congresso Nacional.
As emendas ao projeto de lei de diretrizes orçamentárias não poderão ser aprovadas quando incompatíveis 
com o plano plurianual. As emendas ao projeto de lei do orçamento anual ou aos projetos que o modifiquem 
somente podem ser aprovadas caso: 
I. sejam compatíveis com o plano plurianual e com a lei de diretrizes orçamentárias; 
II. indiquem os recursos necessários, admitidos apenas os provenientes de anulação de despesa, excluídas as 
que incidam sobre: 
a. dotações para pessoal e seus encargos; 
b. serviço da dívida; 
c. transferências tributárias constitucionais para Estados, Municípios e Distrito Federal; ou 
III. sejam relacionadas: 
a. com a correção de erros ou omissões; ou 
b. com os dispositivos do texto do projeto de lei (são chamadas de emendas de redação, pois visam melhorar 
o texto, tornando-lhe mais claro e preciso).
Emendas Parlamentares Individuais e de Bancada - Execução Obrigatória
Estabelecidas pelas Emendas Constitucionais n° 86/2015 e nº 100/2019, e alterações decorrentes da EC 126/2022, 
é obrigatória a execução da programação orçamentária decorrente de emendas parlamentares individuais e de 
bancada à lei orçamentária anual, respectivamente. A emenda é instrumento essencial do Poder Legislativo para 
influenciar a alocação de recursos públicos. 
Tais emendas, chamadas de impositivas, resguarda uma pequena parte da dotação da Lei Orçamentária 
Anual que passou a ser de execução obrigatória, não se sujeitando, por exemplo, a contingenciamentos totais 
estabelecidos pelo Poder Executivo.
Uma hipótese em que tais emendas não serão de execução obrigatória, é no caso de haver impedimentos de 
ordem técnica, que serão informados nos prazos estabelecidos no artigo 166 da CF/88
⚠ATENÇÃO: aos percentuais atualizados, com base na receita corrente líquida do ano anterior:
EMENDA INDIVIDUAL 2 % da RCL do ano anterior, sendo metade para saúde.
EMENDA DE BANCADA 1 % da RCL do ano anterior
No caso das Emendas Individuais, haverá a subdivisão de 1,55% para os deputados, e 0,45% para senadores. 
Além disso, ela poderá se desdobrar em transferências especiais para os demais entes federativos ou em 
transferência com finalidade definida, em estrita observância aos critérios contidos no artigo 166-A da CF.
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Regras para TRANSFERÊNCIAS ESPECIAIS bastante cobradas em prova:
• vedada, em qualquer caso, a aplicação dos recursos no pagamento de despesas com pessoal e serviço da 
dívida;
• independe de celebração de convênio ou de instrumento congênere;
• pertencerão ao ente federado no ato da efetiva transferência financeira; 
• pelo menos 70% deverão ser aplicadas em despesas de capital.
2.2.2. Aprovação 
Em cada uma das Casas do Poder Legislativo, a aprovação dos instrumentos de planejamento e orçamento 
se dá por maioria simples, pois são leis ordinárias, apesar do ciclo diferenciado de uma lei ordinária comum 
(por isso chamamos de ciclo orçamentário). Entretanto, o que não estiver previsto de diferente nesse ciclo 
orçamentário, devem ser aplicadas aos projetos de PPA, LDO, LOA e de Créditos Adicionais as demais normas 
relativas ao processo legislativo.
Caso os prazos para a aprovação de PPA, LDO e LOA não sejam respeitados, só há punição se a LDO não for 
aprovada. O artigo 57 da CF prevê que “a sessão legislativa não será interrompida sem a aprovação do projeto 
de lei de diretrizes orçamentárias”
2.2.3. Sanção 
A sanção é a concordância do Chefe do Executivo com o que foi discutido e aprovado no Parlamento. Já o veto 
corresponde à discordância do Executivo com o projeto aprovado no Legislativo. Essa discordância pode ser de 
uma parte do texto (veto parcial) ou com todo o projeto (veto total), caso considere o projeto inconstitucional 
ou contrário ao interesse público. De qualquer forma, ocorrendo o veto, ele deve ser apreciado pelo Congresso, 
podendo ser confirmado ou rejeitado. 
A cada ano, as LDOs determinam que se o PLOA não for sancionado pelo Presidente da República até 31 de 
dezembro do ano corrente, parte da programação dele constante poderá ser executada até o limite de 1/12 
(duodécimo) do total de cada ação prevista no referido projeto de lei, multiplicado pelo número de meses 
decorridos até a sanção da respectiva lei. 
2.3. EXECUÇÃO ORÇAMENTÁRIA E FINANCEIRA
A fase de execução orçamentária e financeira consiste na arrecadação das receitas e na realização das despesas. 
É a transformação, em realidade, do planejamento elaborado pelo Chefe do Executivo e aprovado pelo Legislativo. 
O Poder Executivo publicará, até 30 dias após o encerramento de cada bimestre, relatório resumido da execução 
orçamentária, que, entre outros, estabelecerá metas bimestrais de arrecadação, para fins de acompanhamento e 
possíveis reduções de despesas.
O Poder Executivo publicará, até 30 dias após o encerramento de cada bimestre,relatório resumido da execução 
orçamentária, que, entre outros, estabelecerá metas bimestrais de arrecadação, para fins de acompanhamento e 
possíveis reduções de despesas.
2.4. AVALIAÇÃO E CONTROLE
2.4.1. Avaliação 
Conforme preceitua Sérgio Mendes “A avaliação orçamentária analisa a eficácia e a eficiência das ações 
cumpridas, e proporciona elementos de juízo aos responsáveis da gestão administrativa para adotar as medidas 
tendentes à consecução de seus objetivos e à otimização do uso dos recursos colocados à sua disposição”. 
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O propósito da avaliação é de contribuir para a qualidade da elaboração de uma nova proposta orçamentária, 
reiniciando um novo ciclo orçamentário. Esta definição traz dois critérios de análise, o de eficiência e o de 
eficácia. 
Resumidamente, eficiência se relaciona com a otimização de recursos públicos e eficácia se refere à 
concretização de metas estabelecidas para um determinado projeto, atividade ou programa. 
A explicitação das metas físicas orçamentárias e a classificação por programas e ações viabilizam os testes de 
eficácia, enquanto a incorporação de custos estimativos no orçamento e custos efetivos durante a execução 
auxilia as avaliações da eficiência. 
A efetividade representa a relação entre os resultados alcançados (impactos observados) e os objetivos (impactos 
esperados) que motivaram a atuação institucional. Permite verificar se um dado programa produziu efeitos no 
ambiente externo em que interveio, em termos econômicos, técnicos, socioculturais, institucionais ou ambientais. 
EXEMPLO: 
Vamos supor a vacinação em um posto de saúde. Se o Governo preparou toda a logística (compra de vacinas, 
transporte, pessoal etc.) com melhor custo-benefício, foi eficiente. Se o percentual de crianças vacinadas foi 
atingido, a campanha foi eficaz, cumpriu a meta física. Se conseguiu erradicar a paralisia infantil, foi efetivo, 
pois teve o impacto esperado na sociedade, mudando uma realidade existente.
2.4.2. Controle 
O orçamento surge como um instrumento de controle. Tradicionalmente, é uma forma de assegurar ao Executivo 
(controle interno) e ao Legislativo (controle externo) que os recursos serão aplicados conforme previstos e 
segundo as leis. Atualmente, além desse controle legal, busca-se o controle de resultados, em uma visão mais 
completa da efetividade das ações governamentais. 
Há a coexistência de dois sistemas de controle da execução orçamentária: interno e externo. O controle interno 
é aquele realizado pelo órgão no âmbito da própria Administração, do próprio Poder, dentro de sua estrutura. O 
controle externo é aquele realizado por uma instituição independente e autônoma. 
3. PRINCIPAIS PRINCÍPIOS ORÇAMENTÁRIOS
3.1. PRINCÍPIO DA UNIDADE / TOTALIDADE
• O orçamento deve ser uno, isto é, deve existir apenas um orçamento, e não mais que um para cada ente da 
Federação em cada exercício financeiro. 
• Objetiva eliminar a existência de orçamentos paralelos 
• O ORÇAMENTO DEVE SER CONSOLIDADO = Princípio da Totalidade
3.2. PRINCÍPIO DA UNIVERSALIDADE OU GLOBALIZAÇÃO
• O orçamento deve conter TODAS as receitas e despesas referentes aos Poderes da União, seus fundos, órgãos 
e entidades da Administração direta e indireta. 
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3.3. PRINCÍPIO DA EXCLUSIVIDADE
• Determina que a Lei Orçamentária não poderá conter matéria estranha à previsão das receitas e à fixação das 
despesas. 
EXCEÇÕES: Autorizações de créditos suplementares e operações de crédito, inclusive por antecipação de 
receita orçamentária (ARO). 
3.4. PRINCÍPIO DA ANUALIDADE OU PERIODICIDADE
• O orçamento deve ser elaborado e autorizado para um período de um ano. 
EXCEÇÕES: Os créditos adicionais especiais e extraordinários autorizados nos últimos quatro meses do exercício 
podem ser reabertos no exercício seguinte pelos seus saldos, se necessário, e, neste caso, viger até o término 
desse exercício financeiro.
3.5. PRINCÍPIO DA ESPECIFICAÇÃO/ESPECIALIZAÇÃO/ DISCRIMINAÇÃO
• Na Lei Orçamentária Anual, as receitas e despesas devam ser discriminadas, demonstrando a origem e a 
aplicação dos recursos. 
• O princípio veda as autorizações de despesas globais. 
EXCEÇÕES: Programas especiais de trabalho e a reserva de contingência. 
3.6. PRINCÍPIO DO ORÇAMENTO BRUTO
• Veda quaisquer deduções, ou seja, que as despesas ou receitas sejam incluídas no orçamento nos seus 
montantes líquidos. 
3.7. PRINCÍPIO DA PROIBIÇÃO DO ESTORNO
• O administrador público não pode transpor, remanejar ou transferir recursos sem autorização. 
EXCEÇÕES (EC nº 85/2015): atividades de ciência, tecnologia e inovação 
3.8. PRINCÍPIO DA QUANTIFICAÇÃO DOS CRÉDITOS ORÇAMENTÁRIOS
• Veda a concessão ou utilização de créditos ilimitados. 
3.9. PRINCÍPIO DA CLAREZA ou INTELIGIBILIDADE
• O orçamento público deve ser apresentado em linguagem clara e compreensível a todas as pessoas que, por 
força do ofício ou interesse, precisem manipulá-lo.
3.10. PRINCÍPIO DA LEGALIDADE
• O orçamento será, necessariamente, objeto de uma lei, resultante de um processo legislativo completo.
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3.11. PRINCÍPIO DA NÃO AFETAÇÃO DAS RECEITAS
• Nenhuma receita de impostos poderá ser reservada ou comprometida para atender a certos e determinados 
gastos, salvo as ressalvas constitucionais.
EXCEÇÕES: repartição do produto da arrecadação dos impostos; saúde; educação; atividades da administração 
tributária; garantias e contragarantias à União. 
3.12. PRINCÍPIO DO EQUILÍBRIO ORÇAMENTÁRIO
• Visa assegurar que as despesas autorizadas não serão superiores à previsão das receitas na lei orçamentária 
anual.
4. CRÉDITOS ADICIONAIS
Por crédito adicional, entendem-se as autorizações de despesas não computadas ou insuficientemente dotadas 
na lei orçamentária
Os créditos adicionais classificam-se em: 
• Suplementares: são os créditos destinados a reforço de dotação orçamentária. 
• Especiais: destinados a despesas para as quais não haja dotação orçamentária específica. 
• Extraordinários: são os créditos destinados a despesas urgentes e imprevisíveis, como em caso de guerra, 
comoção intestina ou calamidade pública. 
CR
ÉD
IT
OS
 
SU
PL
EM
EN
TA
RE
S
FINALIDADE Reforço da dotação orçamentária já prevista na LOA
AUTORIZAÇÃO 
LEGISLATIVA São autorizados por lei (na própria LOA ou outra lei específica).
ABERTURA Decreto do Executivo (autorização na LOA), ou pela própria Lei específica que 
autorizou
ORIGEM DE 
RECURSOS Indicação obrigatória.
VIGÊNCIA Vigência limitada ao exercício em que forem autorizados.
CR
ÉD
IT
OS
 
ES
PE
CI
AI
S
FINALIDADE Despesas para as quais não haja dotação orçamentária específica.
AUTORIZAÇÃO 
LEGISLATIVA São autorizados por lei específica (não pode ser a LOA).
ABERTURA Sansão e publicação da respectiva lei.
ORIGEM DE 
RECURSOS Indicação obrigatória.
VIGÊNCIA Exceção ao Princípio da Anualidade
CR
ÉD
IT
OS
 
EX
TR
AO
RD
IN
ÁR
IO
S FINALIDADE Destinados a despesas urgentes e imprevisíveis.
AUTORIZAÇÃO 
LEGISLATIVA
Independe de autorização legislativa prévia, mas deve ser dado imediato 
conhecimento ao Poder Legislativo.
ABERTURA Abertos por Medida Provisória, e por decreto para Entes que não a possuem.
ORIGEM DE 
RECURSOS Indicação facultativa.
VIGÊNCIA Exceção ao Princípio da Anualidade
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FONTES PARA ABERTURA DE CRÉDITO (previstas na lei nº 4.320/64, CF e LRF):
1. Superávit financeiro
2. Excesso de arrecadação
3. Operações de crédito
4. Anulações parciais ou totais
5. Recursos sem despesas correspondentes (art. 166§ 8º CF)
6. Reserva de contingência (LRF)
5. DO ORÇAMENTO PÚBLICO (CONCEITOS E TÉCNICAS)
5.1. TIPOS DE ORÇAMENTO
Orçamento Legislativo: a elaboração, a votação e o controle do orçamento são competências do Poder Legislativo. 
Normalmente ocorre em países parlamentaristas. Exemplo: ConstituiçãoFederal de 1891.
Orçamento Executivo: a elaboração, a votação, o controle e a execução são competências do Poder Executivo. É 
típico de regimes autoritários. Exemplo: Constituição Federal de 1937. 
Orçamento Misto: a elaboração e a execução são de competência do Executivo, cabendo ao Legislativo a votação 
e o controle. Exemplo: a atual Constituição Federal de 1988. 
5.2. ESPÉCIES DO ORÇAMENTO (técnicas orçamentárias)
• Orçamento tradicional ou clássico 
Falta de planejamento da ação governamental. Constitui-se num mero instrumento contábil e baseia-se no 
orçamento do exercício anterior. Predomina o incrementalismo. 
• Orçamento de desempenho ou por realizações 
Enfatiza o resultado dos gastos e não apenas o gasto em si.
• Orçamento de base zero ou por estratégia 
Não havia compromisso com qualquer montante inicial de dotação. Requer novas justificativas de todos os 
gastos. 
• Orçamento-programa 
É o modelo utilizado atualmente. Foco no planejamento, objetivos e metas da Administração.
• Orçamento participativo 
 » O orçamento participativo não se opõe ao orçamento-programa. 
 » Objetiva a participação real da população no processo de elaboração e a alocação dos recursos públicos. 
 » Não há perda da participação do Legislativo e nem de legitimidade. 
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5.3. FUNÇÕES CLÁSSICAS DO ORÇAMENTO
Função alocativa: visa à promoção de ajustamentos na alocação de recursos. É o Estado oferecendo determinados 
bens e serviços necessários e desejados pela sociedade, porém que não são providos adequadamente pela 
iniciativa privada. 
Função distributiva: visa à promoção de ajustamentos na distribuição de renda. EXEMPLO: programas sociais e 
imposto de renda progressivo. 
Função estabilizadora: visa manter a estabilidade econômica. EXEMPLOS: manutenção de elevado nível de 
emprego, a estabilidade nos níveis de preços e a busca de uma razoável taxa de crescimento econômico. 
6. RECEITA PÚBLICA
6.1. CLASSIFICAÇÃO QUANTO À FORMA DE INGRESSO
• Orçamentárias: são entradas de recursos que o Estado utiliza para financiar seus gastos, transitando pelo 
patrimônio do Poder Público. Serão classificadas como receita orçamentária, sob as rubricas próprias, todas as 
receitas arrecadadas, inclusive as provenientes de operações de crédito, ainda que não previstas no orçamento 
(exceto as classificadas como extraorçamentárias).
• Extraorçamentárias: tais receitas não integram o orçamento público e constituem passivos exigíveis do ente, 
de tal forma que o seu pagamento não está sujeito à autorização legislativa. Isso ocorre porque possuem caráter 
temporário, não se incorporando ao patrimônio público. São chamadas de ingressos extraorçamentários. São 
exemplos de receitas extraorçamentárias: depósito em caução, antecipação de receitas orçamentárias - ARO, 
consignações diversas, emissão de moeda e outras entradas compensatórias no ativo e passivo financeiros.
6.2. CLASSIFICAÇÃO POR NATUREZA DA RECEITA (CATEGORIAS)
As naturezas de receitas orçamentárias procuram refletir o fato gerador que ocasionou o ingresso dos recursos 
aos cofres públicos. É a menor célula de informação no contexto orçamentário para as receitas públicas, devendo, 
portanto, conter todas as informações necessárias para as devidas vinculações. 
De acordo com o MTO, a estrutura da nova codificação cria possibilidade de associar, de forma imediata, a receita 
principal com aquelas dela originadas: Multas e Juros, Dívida Ativa, Multas e Juros da Dívida Ativa. A associação é 
efetuada por meio de um código numérico de 8 dígitos, cujas posições ordinais passam a ter o seguinte significado:
1° 2° 3° 4° ao 7° 8°
CATEGORIA 
ECONÔMICA ORIGEM ESPÉCIE
DESDOBRAMENTOS PARA 
IDENTIFICAÇÃO DE PECULIARIDADES 
DA RECEITA
TIPO
CATEGORIA ECONÔMICA
Receitas correntes: classificam-se nessa categoria aquelas receitas oriundas do poder impositivo do Estado 
- tributária e de contribuições; da exploração de seu patrimônio - patrimonial; da exploração de atividades 
econômicas - agropecuária, industrial e de serviços; transferências correntes; e as demais receitas que não se 
enquadram nos itens anteriores - outras receitas correntes. 
Receitas de capital: são as provenientes da realização de recursos financeiros oriundos de constituição de 
dívidas; da conversão, em espécie, de bens e direitos; os recursos recebidos de outras pessoas de direito 
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público ou privado, destinados a atender despesas classificáveis em despesas de capital e, ainda, o superávit 
do orçamento corrente. Em geral, as receitas de capital são representadas por mutações patrimoniais que nada 
acrescentam ao patrimônio público, só ocorrendo uma troca de elementos patrimoniais.
Receitas intraorçamentárias: são receitas oriundas de operações realizadas entre órgãos e demais entidades 
da Administração Pública integrantes do orçamento fiscal e da seguridade social de uma mesma esfera de 
governo. 
ORIGEM
É a subdivisão das categorias econômicas que tem por objetivo identificar a origem das receitas no momento 
em que estas ingressam no patrimônio público. 
RECEITAS CORRENTES RECEITAS DE CAPITAL
1. Impostos, Taxas e Contribuições de Melhoria 
2. Contribuições 
3. Receita Patrimonial 
4. Receita Agropecuária 
5. Receita Industrial 
6. Receita de Serviços 
7. Transferências Correntes 
9. Outras Receitas Correntes
1. Operações de Crédito 
2. Alienação de Bens
3. Amortização de Empréstimos
4. Transferências de Capital
9. Outras Receitas de Capital
 
CONCEITOS IMPORTANTES RELACIONADOS ÀS ORIGENS DA RECEITA:
Receitas Patrimoniais: receitas imobiliárias, aluguéis, foros e laudêmios, taxas de ocupação de imóveis, juros 
de títulos de renda, dividendos, participações, bônus de assinatura de contrato de concessão, remuneração 
de depósitos bancários, remuneração de depósitos especiais e remuneração de saldos de recursos não 
desembolsados
Receita tributária: decorrem de impostos, taxas e contribuições de melhoria. 
Transferência corrente: é o ingresso proveniente de outros entes ou entidades, referente a recursos 
pertencentes ao ente ou entidade recebedora ou ao ente ou entidade transferidora, efetivado mediante 
condições preestabelecidas ou mesmo sem qualquer exigência, desde que o objetivo seja a aplicação em 
despesas correntes. 
Outras receitas correntes: são os ingressos correntes provenientes de outras origens não classificáveis 
nas anteriores. Exemplos: multas administrativas, contratuais e judiciais; indenizações, restituições e 
ressarcimentos; etc. 
DE CAPITAL
Operações de crédito: são os ingressos provenientes da colocação de títulos públicos ou da contratação de 
empréstimos e financiamentos internos ou externos obtidos junto a entidades estatais ou privadas. Para efeitos 
de classificação orçamentária, os empréstimos compulsórios também são classificados como operações de 
crédito.
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Alienação de bens: é o ingresso proveniente da alienação de bens móveis ou imóveis de propriedade do ente. 
Exemplos: privatizações, venda de um prédio público etc. 
Amortização de empréstimos: é o ingresso referente ao recebimento de parcelas de empréstimos ou 
financiamentos concedidos em títulos ou contratos, ou seja, representam o retorno dos recursos anteriormente 
emprestados pelo poder público.
Transferências de capital: é o ingresso proveniente de outros entes ou entidades, referente a recursos 
pertencentes ao ente ou entidade recebedora ou ao ente ou entidade transferidora, efetivado mediante 
condições preestabelecidas ou mesmo sem qualquer exigência, desde que o objetivo seja a aplicação em 
despesas de capital.
TIPO
O tipo tem a finalidade de identificar o tipo de arrecadação a que se refere aquela natureza, distinguindo a 
receita principal das decorrentes de juros, multa ou dívida ativa. 
OUTRAS CLASSIFICAÇÕES
Originárias: denominadas também de receitas de economiaprivada ou de direito privado. Correspondem 
àquelas que provêm do próprio patrimônio do Estado. São resultantes da venda de produtos ou serviços 
colocados à disposição dos usuários ou da cessão remunerada de bens e valores. 
Derivadas: denominadas também de receitas de economia pública ou de direito público. Correspondem àquelas 
obtidas pelo Estado mediante sua autoridade coercitiva. No nosso ordenamento jurídico se caracterizam pela 
exigência do Estado para que o particular entregue de forma compulsória uma determinada quantia na forma 
de tributos ou de multas. 
Efetivas: contribuem para o aumento do patrimônio líquido, sem correspondência no passivo. São efetivas 
todas as receitas correntes, com exceção do recebimento de dívida ativa, que representa fato permutativo e, 
assim, é não efetiva. 
Não efetivas ou por mutação patrimonial: nada acrescentam ao patrimônio público, pois se referem às 
entradas ou alterações compensatórias nos elementos que o compõem. São não efetivas todas as receitas de 
capital, com exceção do recebimento de transferências de capital, que causa acréscimo patrimonial e, assim, é 
efetiva. 
DÍVIDA ATIVA
O crédito da dívida ativa é cobrado por meio da emissão da certidão da dívida ativa da Fazenda Pública da União 
inscrita na forma da lei, valendo como título de execução, o que lhe garante liquidez. 
São os créditos da Fazenda Pública de natureza tributária (proveniente da obrigação legal relativa a tributos 
e respectivos adicionais, atualizações monetárias, encargos e multas tributárias) ou não tributária (demais 
créditos da Fazenda Pública) exigíveis em virtude do transcurso do prazo para pagamento.
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7. DESPESA PÚBLICA
A estrutura da programação orçamentária da despesa é dividida em: 
• Programação qualitativa: o programa de trabalho define qualitativamente a programação orçamentária e deve 
responder, de maneira clara e objetiva, às perguntas clássicas que caracterizam o ato de orçar, sendo, do ponto 
de vista operacional, composto dos seguintes blocos de informação: Classificação por Esfera, Classificação 
Institucional, Classificação Funcional, Estrutura Programática e principais informações do Programa e Ação. 
• Programação quantitativa: compreende a programação física e financeira. A programação física define quanto 
se pretende desenvolver do produto por meio da meta física, que corresponde à quantidade de produto a ser 
ofertado por ação, de forma regionalizada, se for o caso, num determinado período e instituída para cada ano. 
Já a programação financeira define o que adquirir e com quais recursos, por meio da natureza da despesa, 
identificador de uso, fonte de recursos, identificador de operações de crédito, identificador de resultado 
primário, dotação e justificativa.
7.1. CLASSIFICAÇÃO QUANTO À FORMA DE INGRESSO
• Orçamentárias: são as despesas fixadas nas leis orçamentárias ou nas de créditos adicionais, instituídas 
em bases legais. Assim, dependem de autorização legislativa. Obedecem aos estágios da despesa: fixação, 
empenho, liquidação e pagamento. Exemplos: construção de prédios públicos, manutenção de rodovias, 
pagamento de servidores etc.
• Extraorçamentárias: são as despesas não consignadas no orçamento ou nas leis de créditos adicionais. 
Correspondem à devolução de recursos transitórios que foram obtidos como receitas extraorçamentárias, 
ou seja, pertencem a terceiros e não aos órgãos públicos, como as restituições de cauções, os pagamentos de 
restos a pagar, etc.
7.2. CLASSIFICAÇÃO POR ESFERA
Na LOA, a esfera tem por finalidade identificar se a despesa pertence ao Orçamento Fiscal (F), da Seguridade 
Social (S) ou de Investimento das Empresas Estatais (I), conforme disposto no § 5º do art. 165 da CF.
7.3. CLASSIFICAÇÃO INSTITUCIONAL
A classificação institucional, na União, reflete as estruturas organizacional e administrativa e compreende dois 
níveis hierárquicos: órgão orçamentário e unidade orçamentária.
7.4. CLASSIFICAÇÃO FUNCIONAL
A classificação funcional é formada por funções e subfunções, e procura explicitar as áreas em que as despesas 
são realizadas. Notadamente, a função refere-se à principal área de atuação do órgão e deve refletir a sua 
missão institucional, já a subfunção é relacionada à área da despesa na qual a ação será executada.
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7.5. CLASSIFICAÇÃO PROGRAMÁTICA
7.5.1. Atividade
Instrumento de programação utilizado para alcançar o objetivo de um programa, envolvendo um conjunto 
de operações que se realizam de modo contínuo e permanente, das quais resulta um produto ou serviço 
necessário à manutenção da ação de Governo. 
7.5.2. Projeto
Instrumento de programação utilizado para alcançar o objetivo de um programa, envolvendo um conjunto 
de operações, limitadas no tempo, das quais resulta um produto que concorre para a expansão ou o 
aperfeiçoamento da ação de governo. 
7.5.3. Operação Especial
Despesas que não contribuem para a manutenção, expansão ou aperfeiçoamento das ações de governo, das 
quais não resulta um produto e não geram contraprestação direta sob a forma de bens ou serviços.
Se inclui na classificação programática o SUBTÍTULO, ou seja, o localizador de gasto da Ação.
7.6. CLASSIFICAÇÃO POR NATUREZA DA DESPESA (CATEGORIAS)
1º 2º 3º e 4º 5º e 6º 7º e 8º
Categoria Econômica Grupo de Natureza 
da Despesa
Modalidade de 
Aplicação
Elemento de
Despesa Subelemento
Exemplo; código “3. 1. 90. 11. 00”, segundo o esquema abaixo:
Fonte: MTO 
Categoria Econômica
Grupo de Natureza de Despesa
Modalidade de Aplicação
Elemento de Despesa
Desdobramento Facultativo do Elemento 
(Subelemento)
3 1 90 11 00
Despesa Corrente
Pessoal e Encargos Sociais
Aplicação Direta
Vencimentos e Vantagens Fixas - Pessoal Civil
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CATEGORIA ECONÔMICA
Assim como a receita, este nível da classificação por natureza obedece ao critério econômico. Permite analisar 
o impacto dos gastos públicos na economia do país. A despesa é classificada em duas categorias econômicas, 
com os seguintes códigos: 
3 - Despesas Orçamentárias Correntes: classificam-se nessa categoria todas as despesas que não contribuem, 
diretamente, para a formação ou aquisição de um bem de capital; 
4 - Despesas Orçamentárias de Capital: classificam-se nessa categoria aquelas despesas que contribuem, 
diretamente, para a formação ou aquisição de um bem de capital8. Receitas de capital intraorçamentárias. 
GRUPO DE NATUREZA DE DESPESA (GND)
É um agregador de elementos de despesa com as mesmas características quanto ao objeto de gasto, conforme 
discriminado a seguir:
Os atuais códigos são:
GND
1 - Pessoal e Encargos Sociais 
2 - Juros e Encargos da Dívida 
3 - Outras Despesas Correntes 
4 - Investimentos 
5 - Inversões financeiras 
6 - Amortização da Dívida
CONCEITOS IMPORTANTES RELACIONADOS AOS GNDs:
• Pessoal e Encargos Sociais: despesas orçamentárias com pessoal ativo, inativo e pensionistas, relativas 
a mandatos eletivos, cargos, funções ou empregos, civis, militares e de membros de Poder, com quaisquer 
espécies remuneratórias, etc.. 
• Juros e Encargos da Dívida: despesas com o pagamento de juros, comissões e outros encargos de operações 
de crédito internas e externas contratadas, bem como da dívida pública mobiliária. 
• Outras Despesas Correntes: despesas com aquisição de material de consumo, pagamento de diárias, 
contribuições, subvenções, auxílio-alimentação, auxílio-transporte, além de outras despesas da categoria 
econômica “despesas correntes” não classificáveis nos demais grupos de natureza de despesa. 
• Investimentos: despesas orçamentárias com softwares e com o planejamento e a execução de obras, 
inclusive com a aquisição de imóveis considerados necessários à realização destas últimas, e com a aquisição 
de instalações, equipamentos e material permanente. 
• Inversões Financeiras: despesas orçamentáriascom a aquisição de imóveis ou bens de capital já em utilização; 
aquisição de títulos representativos do capital de empresas ou entidades de qualquer espécie, já constituídas, 
quando a operação não importe aumento do capital; e com a constituição ou aumento do capital de empresas, 
além de outras despesas classificáveis neste grupo. 
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• Amortização da Dívida: despesas com o pagamento e/ou refinanciamento do principal e da atualização 
monetária ou cambial da dívida pública interna e externa, contratual ou mobiliária.
⚠ATENÇÃO!!!! NÃO CONFUNDA!!! 
O grupo “amortização da dívida” deverá ser classificado na categoria econômica de despesas de capital. Não se 
confunde com “amortização de empréstimos” que é uma das origens das receitas de capital.
MODALIDADE DE APLICAÇÃO
A modalidade de aplicação indica se os recursos serão aplicados mediante transferência financeira, inclusive 
a decorrente de descentralização orçamentária para outros níveis de Governo, seus órgãos ou entidades, ou 
diretamente para entidades privadas sem fins lucrativos e outras instituições; ou, então, diretamente pela 
unidade detentora do crédito orçamentário, ou por outro órgão ou entidade no âmbito do mesmo nível de 
Governo. A modalidade de aplicação é uma informação gerencial que objetiva, principalmente, eliminar a dupla 
contagem dos recursos transferidos ou descentralizados.
ELEMENTOS
O elemento de despesa tem por finalidade identificar os objetos de gasto, tais como vencimentos e vantagens 
fixas, juros, diárias, material de consumo, serviços de terceiros prestados sob qualquer forma, subvenções 
sociais, obras e instalações, equipamentos e material permanente, auxílios, amortização e outros que a 
Administração Pública utiliza para a consecução de seus fins. 
DESDOBRAMENTO FACULTATIVO DO ELEMENTO (SUBELEMENTO)
Conforme as necessidades de escrituração contábil e controle da execução orçamentária, fica facultado por 
parte de cada ente o desdobramento dos elementos de despesa.
⚠ATENÇÃO:
• Despesa Orçamentária Efetiva: aquela que, no momento da sua realização, reduz a situação líquida 
patrimonial da entidade. Exemplos: despesas correntes, exceto aquisição de materiais para estoque e a 
despesa com adiantamento, que representam fatos permutativos e, assim, são não efetivas. 
• Despesa Orçamentária Não Efetiva ou por Mutação Patrimonial: aquela que, no momento da sua 
realização, não reduz a situação líquida patrimonial da entidade e constitui fato contábil permutativo. 
Exemplo: despesas de capital, exceto as transferências de capital que causam decréscimo patrimonial e, 
assim, são efetivas. 
CLASSIFICAÇÕES NA LEI 4.320/1964
Vamos dar uma atenção especial a alguns dispositivos da Lei 4.320/1964 relacionados ao tema. Repare que 
há diferenças entre os conceitos estudados na classificação da despesa por natureza. Segundo o art. 12, a 
despesa será classificada nas seguintes categorias econômicas: 
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DESPESAS CORRENTES
• Despesas de custeio: as dotações para manutenção de serviços anteriormente criados, inclusive as destinadas 
a atender a obras de conservação e adaptação de bens imóveis. 
• Transferências correntes: as dotações para despesas as quais não corresponda contraprestação direta em 
bens ou serviços, inclusive para contribuições e subvenções destinadas a atender à manifestação de outras 
entidades de direito público ou privado.
DESPESAS DE CAPITAL
• Investimentos: as dotações para o planejamento e a execução de obras, inclusive as destinadas à aquisição 
de imóveis considerados necessários à realização destas últimas, bem como para os programas especiais de 
trabalho, aquisição de instalações, equipamentos e material permanente e constituição ou aumento do capital 
de empresas que não sejam de caráter comercial ou financeiro. 
• Inversões financeiras: as dotações destinadas a aquisição de imóveis, ou de bens de capital já em utilização; 
aquisição de títulos representativos do capital de empresas ou entidades de qualquer espécie, já constituídas, 
quando a operação não importe aumento do capital; constituição ou aumento do capital de entidades ou 
empresas que visem a objetivos comerciais ou financeiros, inclusive operações bancárias ou de seguros. 
• Transferências de capital: as dotações para investimentos ou inversões financeiras que outras pessoas de 
direito público ou privado devam realizar, independentemente de contraprestação direta em bens ou serviços, 
constituindo essas transferências auxílios ou contribuições, segundo derivem diretamente da Lei de Orçamento 
ou de lei especialmente anterior, bem como as dotações para amortização da dívida pública.
8. ESTÁGIOS DA RECEITA E DA DESPESA
8.1. ESTÁGIOS DA RECEITA PÚBLICA
O estágio da receita orçamentária é cada passo identificado que evidencia o comportamento da receita e facilita 
o conhecimento e a gestão dos ingressos de recursos. 
Os estágios da receita orçamentária, segundo a doutrina dominante, são os seguintes:
• Previsão.
• Lançamento.
• Arrecadação.
• Recolhimento.
⚠ATENÇÃO! 
Nem todos os estágios ocorrem para todas as receitas orçamentárias. Pode ocorrer arrecadação de receitas 
que não passaram pelo lançamento, como é o caso de uma doação em espécie recebida pelos entes públicos.
8.1.1. Previsão 
A previsão (ou planejamento) se configura por meio da estimativa de arrecadação da receita, constante da Lei 
Orçamentária Anual - LOA, resultante de metodologia de projeção de receitas orçamentárias. 
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8.1.2. Lançamento 
A Lei 4.320/1964 define o lançamento da receita como o ato da repartição competente, que verifica a procedência 
do crédito fiscal e a pessoa que lhe é devedora e inscreve o débito desta. 
8.1.3. Arrecadação 
A arrecadação é a entrega dos recursos realizada pelos contribuintes ou devedores aos agentes arrecadadores 
ou bancos autorizados pelo ente. Assim, os contribuintes quitam seus débitos tributários mediante pagamento 
aos agentes arrecadadores, em geral instituições financeiras autorizadas, já que não têm acesso direto ao 
Tesouro Público. 
8.1.4. Recolhimento 
O recolhimento é a transferência dos valores arrecadados à conta específica do Tesouro, em estrita observância 
ao princípio de unidade de tesouraria, vedada qualquer fragmentação para criação de caixas especiais. 
8.2. ESTÁGIOS DA DESPESA PÚBLICA
8.2.1. Fixação ou Programação 
A fixação ou programação da despesa orçamentária insere-se no processo de planejamento. É a dotação inicial 
da LOA que, segundo o princípio do equilíbrio, visa assegurar que as despesas autorizadas não serão superiores 
à previsão das receitas. 
8.2.2. Empenho 
O empenho é o primeiro estágio da execução da despesa. Segundo a Lei 4.320/1964, o empenho é o ato emanado 
de autoridade competente que cria para o Estado obrigação de pagamento pendente ou não de implemento 
de condição. Tal artigo deve ser entendido como uma garantia ao credor que, se ele cumprir os termos do que 
foi tratado com a Administração, receberá o pagamento que estará reservado para ele.
O empenho da despesa não poderá exceder o limite dos créditos concedidos. O empenho é a reserva da 
dotação, ou seja, precede a realização da despesa e está restrito ao limite do crédito orçamentário.
⚠ATENÇÃO:
• O empenho é o ato emanado de autoridade competente que cria para o Estado obrigação de pagamento 
pendente ou não de implemento de condição.
• O empenho da despesa não poderá exceder o limite dos créditos concedidos.
• É vedada a realização de despesa sem prévio empenho
• Em casos especiais previstos na legislação específica será dispensada a nota de empenho
Os empenhos são classificados consoante sua natureza e finalidade. São modalidades de empenho: 
• Empenho ordinário: para as despesas com montante previamente conhecido e cujo pagamento deva ocorrer 
de uma só vez. 
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Administração Financeirae Orçamentária
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• Empenho por estimativa: a característica desta modalidade é a existência de despesa cujo montante não se 
possa determinar. São exemplos as contas de água, energia elétrica e telefone, diárias, fretes etc. 
• Empenho global: para atender às despesas com montante também definido. A especificidade é que tal 
modalidade é permitida para atender despesas contratuais e outras sujeitas a parcelamento. São exemplos os 
aluguéis, salários, prestação de serviços etc. 
8.2.3. Liquidação 
A liquidação da despesa consiste na verificação do direito adquirido pelo credor (ou entidade beneficiária) 
tendo por base os títulos e os documentos comprobatórios do respectivo crédito (ou da habilitação ao 
benefício). Assim, a despesa deve passar pelo processo de verificação do direito adquirido do credor denominado 
liquidação antes de ser paga. Esse procedimento tem como objetivo verificar a importância exata a pagar e a 
quem se deve pagar, para extinguir a obrigação. 
8.2.4. Pagamento
O pagamento consiste na entrega de numerário ao credor mediante cheque nominativo, ordens de pagamentos 
ou crédito em conta. Não confunda com ordem de pagamento, que é o despacho exarado por autoridade 
competente determinando que a despesa seja paga.
9. RESTOS A PAGAR, D.E.A. E SUPRIMENTO
9.1. RESTOS A PAGAR
Se a despesa não for paga até o término do exercício financeiro, dia 31 de dezembro, o crédito poderá ser inscrito 
em restos a pagar com o pagamento podendo realizar-se em exercício subsequente, caso se concluam os estágios 
faltantes. 
Consideram-se restos a pagar (RP) ou resíduos passivos as despesas empenhadas, mas não pagas dentro 
do exercício financeiro, logo, até o dia 31 de dezembro (Art. 36 da Lei 4.230/1964). 
A Lei 4.320/1964 distingue as despesas em processadas e não processadas. 
• As despesas processadas referem-se a empenhos executados e liquidados, prontos para o pagamento; 
• As despesas não processadas são os empenhos ainda não liquidados; logo, ainda não existe direito líquido e 
certo do credor. 
⚠ATENÇÃO!!!! 
Os restos a pagar são:
• Despesas extraorçamentárias;
• Dívida flutuante.
9.2. DESPESAS DE EXERCÍCIOS ANTERIORES
As Despesas de Exercícios Anteriores são dívidas resultantes de compromissos gerados em exercícios financeiros 
anteriores àqueles em que ocorrerão os pagamentos.
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Administração Financeira e Orçamentária
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São as despesas relativas a exercícios encerrados, compromissos reconhecidos após o encerramento do 
exercício correspondente, bem como os Restos a Pagar com prescrição interrompida (RP cancelado, mas vigente 
o direito do credor). Poderão ser pagos à conta de dotação específica consignada no orçamento, discriminada por 
elementos, obedecida, sempre que possível, a ordem cronológica.
Assim, as Despesas de Exercícios Anteriores são orçamentárias, pois seu pagamento ocorre à custa do 
orçamento vigente.
9.3. SUPRIMENTO DE FUNDOS
A finalidade do suprimento de fundos é exatamente atender a situações atípicas que exijam PRONTO PAGAMENTO 
em espécie, que não podem aguardar o processo normal. As despesas que tenham caráter repetitivo não são 
passíveis de concessão de suprimento de fundos, pois já que são previsíveis, não se justifica a excepcionalidade.
O regime de adiantamento, suprimento de fundos, é aplicável aos casos de despesas expressamente definidas 
em lei, e consiste na entrega de numerário a servidor, sempre precedida de empenho na dotação própria, para 
o fim de realizar despesas que pela sua excepcionalidade, a critério do ordenador de despesas e sob sua inteira 
responsabilidade, não possam subordinar-se ao processo normal de aplicação, nos seguintes casos: 
• Para atender despesas eventuais, inclusive em viagem e com serviços especiais, que exijam pronto pagamento;
• Quando a despesa deva ser paga em caráter sigiloso, conforme regulamento;
• Para atender despesas de pequeno vulto.
⚠ATENÇÃO!!! 
A concessão de suprimento de fundos deverá respeitar os estágios da execução da despesa pública: empenho, 
liquidação e pagamento.
NÃO SE CONCEDERÁ SUPRIMENTO DE FUNDOS (art. 45, §3º, Decreto 93.872/1986):
• O responsável por dois suprimentos, ou seja, é permitida a concessão de até dois suprimentos com prazo de 
aplicação não vencido.
• A servidor que tenha a seu cargo a guarda ou a utilização do material a adquirir, salvo quando não houver na 
repartição outro servidor.
• A responsável por suprimento de fundos que, esgotado o prazo, não tenha prestado contas de sua aplicação.
• A servidor declarado em alcance (aquele que não prestou contas ou as contas prestadas tenham sido 
impugnadas, total ou parcialmente).