G2 Tributário e Financeiro - 30 CPR - Subpontos

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DIREITO TRIBUTÁRIO E FINANCEIRO
GRAAL DA PROVA ORAL DO 30º CPR – 03/2023
Revisado e organizado por Lílian Farias
Sumário
1A. O Estado e o Poder de Tributar. Espécies Tributárias.	4
1B. Obrigação Tributária: Conceito, Espécies.	5
1C. Direito Financeiro: Conceito e Objeto.	7
2A. Competência Tributária. Tributos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios. Conflitos de Competência Tributária.	8
2B. Fato Gerador: Definição, Hipótese de Incidência e Critérios Material, Temporal, Espacial, Pessoal e Quantitativo.	10
2C. Sujeito Ativo e Sujeito Passivo da Obrigação Tributária. Capacidade Tributária Ativa. Solidariedade. Domicílio Tributário.	12
3A. Receitas Públicas. Conceito e Classificação	15
3B. Contribuições de intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas	18
3C. Processo Administrativo Fiscal. Dívida Ativa: Inscrição e Cobrança. Certidão Negativa.	20
4A. Princípio da Legalidade.	22
4B. Responsabilidade tributária: responsabilidade por dívida própria e por dívida de outrem, solidariedade e sucessão. Responsabilidade pessoal e de terceiros. Responsabilidade supletiva. Substituição tributária “para trás” e “para frente”. Retenção na fonte. Responsabilidade por infrações.	24
4C. Empréstimo compulsório.	27
5A. Princípio da anterioridade.	28
5B - Despesas Públicas. Conceito e Espécies	30
5C. Contribuições Sociais Gerais e de Seguridade Social	34
6A. Princípios da igualdade, da uniformidade e da capacidade contributiva.	37
6B. Interpretação das normas gerais de orçamento	38
6C. Contribuição de melhoria e de iluminação pública. Taxa. Preço público. Pedágio.	41
7A. Normas Gerais de Direito Tributário. Código Tributário Nacional.	43
7B. Orçamento. Conceito. Proposta orçamentária. Exercício financeiro. Restos a pagar.	44
7C. Contribuições previdenciárias: contribuintes, fato gerador, salário de contribuição, alíquotas, responsabilidade pelo recolhimento, prescrição, decadência, isenção, compensação e restituição; disposições gerais da lei 8.212/91	48
8A. Imunidade Tributária Recíproca	51
8B. Fiscalização e controle da execução orçamentária e financeira. O Tribunal de Contas no Brasil e suas atribuições.	52
8C. Crédito Tributário: Constituição (Lançamento, Modalidades de Lançamento, Declaração e Confissão de Débitos Tributários).	54
9A. Imunidade Tributária Recíproca: Autarquias e Empresas Públicas	56
9B. Imposto	58
9C. Administração tributária: fiscalização, oposição de sigilos ao fisco, sigilo fiscal x direito à privacidade e publicidade. Certidões e cadastro. Lei Complementar nº 105/2001. A organização da Receita Federal.	59
10A. Imunidade Tributária de partidos políticos e entidades sindicais	61
10B. Suspensão do Crédito Tributário: Modalidades. Programa de Recuperação Fiscal (REFIS). Parcelamento Ordinário. Parcelamento Especial (PAES). Lei 11.941/2009 e Alterações.	63
10C. Matéria Tributária em Juízo: medida cautelar fiscal, execução fiscal, ação declaratória de inexistência de relação jurídico tributária, ação anulatória de débito fiscal e mandado de segurança, ação de repetição de indébito.	65
11A. Imunidade Tributária de instituições de educação e de assistência social.	71
11B. Extinção do Crédito Tributário: Modalidades. Programa de Recuperação Fiscal (REFIS). Parcelamento Ordinário. Parcelamento Especial (PAES). Lei 11.941/2009 e Alterações.	73
11C. Crédito público: conceito e classificação	74
12A. Imunidade Tributária de livros, jornais, periódicos e de papel para impressão.	77
12B. Pagamento indevido. Repetição de indébito.	78
12C. Fundos. Instituição e funcionamento. Controle.	81
13A. Repartição da receita tributária.	83
13B. Decadência.	85
13C. Impostos dos Municípios.	87
14A. Tributo.	91
14B. Direito Tributário: Conceito, Fontes, Relações entre o Direito Tributário e o Direito Privado.	92
14C. Imposto sobre transmissão causa mortis e doação.	95
15A. Fato gerador. Planejamento tributário abusivo. Elisão e evasão fiscal. Erosão de bases tributárias. Sonegação. Fraude. Conluio. Propósito negocial. Dissimulação. Paraísos fiscais. Omissão de receitas. Interpretação econômica do direito tributário.	97
15B. Extinção do Crédito Tributário: Pagamento.	99
15C. Imposto sobre operações relativas à Circulação de Mercadorias e prestação de Serviços (ICMS).	101
16A. Princípio da não-cumulatividade e tributos brasileiros não cumulativos	104
16B. Exclusão do Crédito Tributário: Isenção e Anistia. Programa de Recuperação Fiscal (REFIS). Parcelamento Ordinário. Parcelamento Especial (PAES). Lei 11.941/2009 e Alterações.	105
16C. Imposto sobre Renda e Proventos de Qualquer Natureza (IR)	107
17A. Limitações ao poder de tributar decorrentes do federalismo.	110
17B. Garantias e privilégios do crédito tributário.	112
17C. Imposto sobre Produtos Industrializados.	115
18A. Norma Tributária: Interpretação e Integração. Tratados e Convenções Internacionais e Legislação Interna	118
18B. Tributação Internacional. Acordos para evitar a Dupla Tributação.	120
18C. Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural	122
19A. Norma tributária: natureza, espécies, vigência e aplicação.	123
19B. Prescrição.	125
19C. Imposto sobre operações financeiras (IOF). Repatriação de ativos.	127
20A. Tesouro Nacional. Orçamento e Gestão. Contas Públicas.	129
20B. Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF): aplicação e inovações (LC 101/00).	130
20C. Tributos incidentes na importação e na exportação	132
1A. O Estado e o Poder de Tributar. Espécies Tributárias.
Rodrigo Augusto de Melo Souto: 19/03/23
A competência tributária é o poder de instituir o tributo mediante a utilização de Lei própria e de acordo com as limitações constitucionais de tributar, uma vez que o texto constitucional não cria tributos, mas apenas outorga competência tributária para que os entes federativos, em regra, possam exercê-la.
De acordo com Humberto Ávila, “O Sistema Tributário Nacional determina, no art. 153, CF e seguintes, quais tributos podem ser instituídos pela União, pelos Estados e pelos Municípios. O importante é que a Constituição não apenas define as hipóteses de incidência, mas também predetermina o conteúdo material para o exercício da competência”. (Sistema Constitucional Tributário, 2004, p. 110).
A atribuição constitucional de competência tributária compreende a competência legislativa plena (art. 6º, CTN). Nesse contexto há, em nossa ordem constitucional, coincidência da competência legislativa com a competência tributária. Todavia, deve-se notar que a competência tributária, como poder de instituição de tributo, não se confunde com a competência para legislar sobre Direito Tributário. Esta é genérica; aquela, específica. Tal competência para legislar é denominada concorrente, conforme o art. 24 da CF.
De acordo com a teoria pentapartida (majoritária – adotada pelo STF), a qual possui como defensores ilustríssimos doutrinadores como Ives Gandra Martins e Hugo de Brito Machado, com base nos preceitos normativos insculpidos na Constituição Federal, os tributos subdividem-se em 1) impostos, 2) taxas, 3) contribuições de melhoria), 4) Empréstimos Compulsórios e 5) contribuições.
Nestes termos, de acordo com o professor Hugo de Brito Machado, a subdivisão das 5 (cinco) espécies tributárias previstas na Constituição Federal se fundamenta:
· O imposto pela não vinculação do fato gerador a uma atividade estatal referida pelo contribuinte.
· A taxa é determinada pelo tributo com fato gerador uma atividade estatal de prestação de serviço público específico e divisível, de utilização efetiva ou potencial, ou do exercício do poder de polícia.
· A contribuição de melhoria tem como fato gerador a realização de uma obra que implique valorização no imóvel do contribuinte. Distingue-se do imposto pela atividade estatal específica (obra pública), e da taxa pela prestação da atividade que não é o exercício do poder de polícia e nem a prestação de um serviço público.
· As contribuições sociais são as que tem destinação específica do produto arrecadado e finalidade determinada, compreendendo: a) a contribuiçãode intervenção do domínio econômico, em que caracterizam pela finalidade da atividade de intervenção do Estado no domínio econômico e do produto arrecadado destinar-se ao financiamento dessa atividade de intervenção; b) contribuição de interesse de categorias profissionais ou econômicas, em que são instituídas com finalidade de atenderem as entidades profissionais dos seguimentos; e c) contribuição de seguridade social, em que a vinculação da arrecadação é para atender as atividades de seguridade social.
· O empréstimo compulsório é o tributo que tem como finalidade atender a um investimento de caráter urgente, com instituição por meio de lei complementar e a aplicação dos produtos arrecadados para a finalidade de sua instituição.
A teoria pentapartite é a adotada pelo Supremo Tribunal Federal, vez que, segundo sua jurisprudência, os empréstimos compulsórios (Recurso Extraordinário nº 111.954/PR, DJU 24/06/1988) e as contribuições especiais (AI-AgR 658576/RS, Relator Ministro Ricardo Lewandowski, 1ª Turma, Julgamento em 27/11/2007; AI-AgR 679355/RS, Relator Ministro Ricardo Lewandowski, 1ª Turma, Julgamento em 27/11/2007) são espécies tributárias autônomas, ostentando natureza jurídica própria que as distingue dos impostos, taxas e contribuições de melhoria.
A denominada teoria tripartida, a qual possui como defensores doutrinadores como Roque Antônio Carraza e Paulo de Barros Carvalho, utiliza como critério de classificação das espécies tributárias a vinculação ou não vinculação do tributo em relação a uma atividade estatal em conformidade com o fato descrito na hipótese de incidência. Nestes termos, a vinculação à atividade estatal pode se referir ao contribuinte diretamente, quando esta é diretamente aproveitada por este, ou indiretamente, quando a atividade do Estado é indiretamente relacionada ao mesmo.
Portanto, de acordo com o exposto, amparada pelos doutrinadores trazidos à baila, as espécies tributárias são 1) tributos, 2) taxas e 3) contribuições de melhoria. Art. 5º CTN “Os tributos são impostos, taxas e contribuições de melhoria.”
Pode-se dividir a competência tributária em competência legislativa plena e capacidade tributária ativa. Na primeira hipótese, a mesma é indelegável. Já no que tange à capacidade tributária ativa, o próprio artigo 7º, caput, do CTN, estatui que é passível de delegação. Sendo assim, torna-se passível de delegação as funções de arrecadação ou fiscalização de tributos, bem como de executar leis, serviços, etc, não sendo possível delegação da própria função de instituição de tributos. A CF/88 prevê a competência tributária, donde resulta não ser passível de alteração por LC ou LO, mas apenas por EC.
Em regra, o exercício do poder atribuído é faculdade e não uma imposição constitucional. Dessa forma, cada ente político de acordo com oportunidade e conveniência pública exercerá a competência tributária. Contudo, o art. 11, da Lei n. 101/2000, prevê que é requisito essencial da responsabilidade na gestão fiscal e instituição de todos os tributos previstos no texto constitucional, sob pena de que se proíbam a realização de transferências voluntárias.
Há dois conceitos importantes nesse âmbito que merece destaque: o bis in idem e a bitributação. No primeiro, há o mesmo ente tributante que edita leis com exigências diversas de mesmo fato gerador, o que é previsto, v.g., no art. 154, I, do texto constitucional por meio da instituição do imposto residual. Já no segundo, há entes federativos diversos (conflito de competência) que exigem do mesmo sujeito passivo imposto decorrente do mesmo fato gerador. Para Leandro Paulsen, inexiste uma garantia constitucional genérica contra os dois institutos, mas há varias restrições que podem ser extraídas da CF/88, v. g., em relação ao impostos, a CF/88 vedou expressamente os 2 institutos, exceto quanto ao imposto extraordinário de guerra ( art. 154, I). 
1B. Obrigação Tributária: Conceito, Espécies.
Filipe Valente – março/2023
A obrigação tributária pode ser dividida em duas espécies: 1) principal; 2) acessória. 
A obrigação tributária principal surge com a ocorrência do fato gerador e tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária (necessariamente estará prevista em lei em sentido estrito). Ou seja, consiste no dever de pagar, seja tributo, seja penalidade. 
A obrigação acessória  acessória decorre da legislação tributária (ou seja, não está vinculada à legalidade estrita - inclui decretos, instruções normativas ou portarias) e tem por objeto prestações, positivas ou negativas, no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos. A obrigação acessória se inobservada, converte-se em obrigação principal relativamente à penalidade pecuniária (contudo, a multa tributária não é tributo, mas a obrigação de pagá-la tem natureza tributária).
Segundo Hugo de Brito Machado, poderíamos conceituar obrigação tributária como “a relação jurídica em virtude da qual o particular (sujeito passivo) tem o dever de prestar dinheiro ao Estado (sujeito ativo), ou de fazer, não tolerar ou tolerar algo no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos Tributos, e o Estado tem o direito de constituir contra o particular um crédito.”
Não há qualquer correlação, como a existente no direito civil, entre a obrigação principal e acessória no direito tributário - A denominada obrigação acessória, segundo muitos doutrinadores, trata-se de um equívoco, já que não segue a sorte da principal nem dela é dependente - há obrigações acessórias que são independentes, como é o caso do previsto no art. 14, III, do CTN, para o qual as entidades de assistência social sem fins lucrativos deverão respeitar obrigações instrumentais para gozar de imunidade tributária.. 
A obrigação principal é sempre patrimonial e equivale à obrigação de dar do direito privado: no caso, dar dinheiro. A obrigação acessória é sempre não patrimonial e constitui uma obrigação de fazer, como por exemplo, emitir nota fiscal, não fazer ou tolerar.
É possível a incidência de tributação sobre valores arrecadados ilicitamente, o que faz emergir a obrigação tributária conforme já teve a oportunidade de decidir o STF, ao abordar o princípio do “non olet”, previsto no art. 118, do Código Tributário Nacional.
Para alguns autores, como Sasha Calmon, não existem obrigações acessórias nesse ramo do direito; trata-se apenas de obrigações de fazer ou não fazer trazidas pela lei, como em qualquer outro ramo do direito. Paulo de Barros Carvalho entende que não são nem mesmo obrigações em sua definição literal, quiçá obrigação acessória. Muitos doutrinadores preferem a denominar de dever instrumental.
O dever do sujeito passivo, ou seja, a obrigação tributária, nasce em virtude da prática de um fato gerador. Isso significa dizer que o nascimento da obrigação tributária independe da vontade do sujeito passivo: a obrigação tributária é ex lege. 
Conforme aponta Hugo de Brito Machado, podemos simplificar definindo obrigação tributária como correspondendo à obrigação ilíquida do direito civil; crédito tributário corresponderia à aludida obrigação já liquidada. O lançamento poderia ser comparado ao processo de liquidação. Para ele: “É sabido que obrigação e crédito, no Direito privado, são dois aspectos da mesma relação. Não é assim, porém, no Direito Tributário brasileiro. O CTN distinguiu a obrigação (art. 113) do crédito (art. 139). A obrigação é um primeiro momento na relação tributária. Seu conteúdo não é ainda determinado e o seu sujeito passivo ainda não está formalmente identificado. Por isso mesmo a prestação respectiva ainda não é exigível. Já o crédito tributário é um segundo momento na relação de tributação. No dizer do CTN, ele decorre da obrigação principal e tem a mesma natureza desta (art. 139). Surge com o lançamento, que confere à relação tributária liquidez e certeza.”
PALAVRAS-CHAVE: Obrigação principal e acessória. Diferenciação para o direito civil. Dever instrumental. Lei e legislação tributária.
JURISPRUDÊNCIA: Estados-membros, mesmo gozando de imunidade tributária recíproca,devem cumprir as obrigações tributárias acessórias - A imunidade tributária recíproca (art. 150, VI, “a”, da Constituição) impede que os entes públicos criem uns para os outros obrigações relacionadas à cobrança de impostos, mas não veda a imposição de obrigações acessórias. STF. Plenário. ACO 1098, Rel. Roberto Barroso, julgado em 11/05/2020 (Info 980).
A apresentação anual de relatório circunstanciado das atividades exercidas por entidades beneficentes de assistência social ao INSS, prevista na segunda parte do art. 55 da Lei 8.212/91, não configurava requisito legal válido para a fruição da imunidade tributária prevista no art. 195, § 7º, da CF/88.  A segunda parte do inciso V do art. 55 da Lei 8.212/91 não era requisito legal para a fruição da imunidade, mas sim uma mera obrigação acessória com o fim de permitir a fiscalização do cumprimento da obrigação principal de aplicação integral dos recursos da entidade beneficente nos objetivos institucionais (art. 14, II, do CTN).  STJ. 1ª Turma. REsp 1345462-RJ, Rel. Min. Gurgel de Faria, j. 7/12/17 (Info 619). 
QUESTÕES
	CEI – MPF PROVA ORAL. 1. Defina obrigação tributária principal e obrigação tributária acessória.
Resposta objetiva: Obrigação tributária principal é a obrigação tributária de dar dinheiro, inclusive opagamento de multa (que, como cediço, não é tributo, mas a obrigação de pagar a multa é obrigação tributária principal). Obrigação tributária acessória tem por objeto as prestações, positivas ou negativas,previstas no interesse da arrecadação ou fiscalização dos tributos (artigo 113, §2º, do CTN).
	CEI – MPF PROVA ORAL. 2. Pode-se falar em obrigação tributária acessória sem existir obrigação tributária principal?
Resposta objetiva: Sim. Exemplo: artigo 14, III, do CTN. A obrigação de escriturar os livros (acessória) das entidades de assistência social sem fins lucrativos não corresponde a uma obrigação tributária principal no que se refere aos impostos sobre patrimônio, bens e serviços (artigo 150, VI, c).
	CEI – MPF PROVA ORAL. 3. Indique uma hipótese em que uma entidade imune pode ser sujeito de obrigação tributária principal.
Resposta objetiva: Descumprimento de obrigação acessória. Incidência de multa. Entidade passa a ser sujeito passivo de obrigação principal. (artigo 113, §3º, do CTN).
	CEI – MPF PROVA ORAL. 4. Sujeito passivo da obrigação tributária: diferencie contribuinte e responsável tributário. Resposta objetiva: contribuinte – sujeito passivo que possui relação direta e pessoal com o fato gerador;Responsável tributário - NÃO possui relação direta e pessoal com o fato gerador.
	CPR 27. Oral. Eduardo Gonçalves. Como nasce a obrigação tributária?
A principal, em homenagem ao postulado da igualdade, nasce da lei. Já as acessórias e instrumentais podem ser criadas por outros atos diversos da lei.
Mas o que faz nascer a obrigação? Nasce com o fato gerador, que é a concretização da hipótese de incidência.
Pode ser principal ou acessória também. É, conforme a natureza seja pecuniária ou não.
Qual o fato gerador do II? É o desembaraço aduaneiro.
Caso: uma empresa importa certo produto e faz na sua programação o valor desse tributo, adquirindo a mercadoria do exterior. Nesse ínterim, entre o embarque e a chegada ao Brasil, o governo aumento a alíquota. A que regime se submete essa operação?
Ao da legislação vigente no momento do desembaraço aduaneiro.
E se a mercadoria entrou no Brasil e ficou no porto de Santos, ocorrendo o desembaraço só 3 meses depois? Qual legislação se aplica?
A primeira legislação, senão o Estado geraria uma insegurança jurídica por sua própria desídia.
Concordo. O contribuinte não pode pagar pela desídia do Estado.
1C. Direito Financeiro: Conceito e Objeto.
Elaborado por Fernando Brandão para a prova oral do 30º CPR.
1. Conceito
De todos os conceitos de Direito Financeiro, extrai-se o seguinte núcleo: normas jurídicas de direito positivo que regulam a atividade financeira do Estado.
Geraldo Ataliba conceitua como: “ciência exegética, que habilita – mediante critérios puramente jurídicos – os juristas a compreender e bem aplicarem as normas jurídicas, substancialmente financeiras, postas em vigor”.
Kiyoshi Harada: “o direito financeiro é o ramo do Direito Público, que estuda a atividade financeira do Estado sob o ponto de vista jurídico.”
Eduardo Marcial Ferreira Jardim: É o ramo do direito público composto pelo complexo de normas que disciplinam uma parcela da atividade financeira do Estado, no caso os campos da despesa pública, receita pública e orçamento público, observando que a receita pública retrocitada diz respeito à destinação das receitas tributárias, podendo dispor, outrossim, sobre todos os aspectos no tocante às demais receitas.
Walter Paldes Valério acrescenta o aspecto estático e dinâmico. Aspecto estático: conceituação dos institutos financeiros que compõe a atividade financeira do estado e Aspecto dinâmico: relações jurídicas entre o Poder Público e outros titulares de direitos (indivíduos submetidos ao impacto da Administração no desempenho dessa atividade).
Luciano Amaro: compreende também o sistema normatizador de toda a atividade financeira do Estado, abarca também as prestações pecuniárias exigidas pelo Estado, abrangidas no conceito de tributo.
Régis Fernandes de Oliveira e Estevão Hovarth: disciplina jurídica da atividade financeira do Estado.
Harisson Leite: “O direito financeiro consiste no sub-ramo do direito público que estuda as finanças do Estado em sua estreita relação com a sua atividade financeira”.
Ricardo Lobo Torres: o conjunto de normas e princípios que regulam a atividade financeira, incumbindo-lhe disciplinar a constituição e a gestão da fazenda pública, estabelecendo as regras e os procedimentos para a obtenção da receita pública e a realização dos gastos necessários à consecução dos objetivos do Estado. 
2. Objeto
Para Kiyoshi Harada, “é a atividade financeira do Estado que se desdobra em receita, despesa, orçamento e crédito público.”
O Estado, visando à satisfação do bem comum, exerce uma atividade financeira. A satisfação das necessitadas públicas (segurança, educação, saúde, previdência, justiça, defesa nacional, emprego, diplomacia, alimentação, habitação etc.) implica gastos públicos (despesa pública); para isso, é necessário que o Estado obtenha fontes de recursos (extraindo-os da própria sociedade – tributos –, recorrendo a empréstimos, alienando seu patrimônio, cobrando pela prestação de serviços etc.), ou seja, de uma receita pública, para prestação de serviços públicos. Esses gastos e receitas devem ser meticulosamente analisados e geridos através de um orçamento público. Segundo Tathiane Piscitelli, a atividade financeira decorre do exercício da soberania do Estado nos casos em que este realiza atividades próprias e indelegáveis. Sendo assim, os órgãos da administração indireta sob regime de direito privado (empresas públicas e sociedades de economia mista) não realizam atividade financeira.
Assim, observa-se que tem estreita relação com as Ciências das Finanças. Esta se preocupa com o estudo da atividade financeira do Estado em seu sentido teórico e especulativo. Já o Direito Financeiro é o ramo do Direito Público que estuda a atividade financeira do Estado sob o ponto de vista jurídico.
Ambas as ciências têm o mesmo objeto, que se desdobra em receita, despesa, orçamento e crédito público, diferenciando-se uma da outra apenas pela forma pela qual cada uma delas estuda o mesmo fenômeno.
Dado o crescimento dos estudos em torno do direito financeiro, e pela estreita ligação existente entre as despesas públicas e o seu controle, passou a ser objeto do direito financeiro também todo o estudo envolvendo o controle desses gastos. Nessa linha, o direito financeiro engloba os mecanismos de fiscalização financeira e orçamentária, nos termos dos arts. 70-75 da CF/88, envolvendo aí os Tribunais de Contas, o controle externo e o sistema de controle interno de cada Poder.
Portanto, para além do seu campo comum de atuação, podemos dizer que o direito financeirotambém se ocupa dos temas envolvendo o controle da atividade financeira do Estado.
3. Competência legislativa 
É concorrente: compete à União, aos Estados e ao DF legislares concorrentemente sobre Direito Financeiro (CF, art. 24, I).
4. Normas Gerais de Direito Financeiro: 
Além dos artigos 163 e 164 da CF/88, que dispõem sobre as normas gerais das Finanças Públicas, atentar para inclusão do inciso VIII ao art. 163 que incluiu a necessidade de ser regulamentada por lei complementar a sustentabilidade da dívida (EC 109/2021).
O art. 165, § 9º, da CRFB/88, prevê a necessidade de uma Lei Complementar que disponha sobre normas gerais de direito financeiro. Estabelece que cabe à Lei Complementar: I - dispor sobre o exercício financeiro, a vigência, os prazos, a elaboração e a organização do plano plurianual, da lei de diretrizes orçamentárias e da lei orçamentária anual; II - estabelecer normas de gestão financeira e patrimonial da administração direta e indireta bem como condições para a instituição e funcionamento de fundos; III - dispor sobre critérios para a execução equitativa, além de procedimentos que serão adotados quando houver impedimentos legais e técnicos, cumprimento de restos a pagar e limitação das programações de caráter obrigatório, para a realização do disposto nos §§ 11 e 12 do art. 166 (EC 100/2019).
Essa Lei Complementar a que alude o art. 165 da CRFB ainda não existe. A lei federal n. 4.320/64 adveio como lei ordinária, na época da CF/46. Com a CF/67, foi recepcionado com status de Lei Complementar, devido à exigência constitucional de lei complementar para tratar de direito financeiro e tributário. Com a CF/88, esse status de lei complementar se manteve. Existe um projeto de Lei no Congresso (Lei de Responsabilidade Orçamentária) para tratar desses temas, que, se aprovada, resultará na revogação da Lei n. 4.320/64.
2A. Competência Tributária. Tributos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios. Conflitos de Competência Tributária.
Lílian Farias de Queiroz Pierre – 03/2023
Fontes: material do curso Ciclos / Direito Tributário Esquematizado; ALEXANDRE, Ricardo; 15ª Edição.
1. Competência tributária
Competência tributária é a aptidão para criar tributos. Todos os entes federativos têm, dentro de certos limites, o poder de criar determinados tributos e definir seu alcance, obedecidos os critérios de partilha de competência estabelecidos pela Constituição. A Constituição Federal não cria tributos; ela outorga competência tributária, ou seja, atribui aptidão para criar tributos.
O princípio do federalismo (art. 60, § 4.º, I, da CF) delimitou entre as pessoas políticas o poder de tributar. A atribuição da competência tributária às pessoas jurídicas de direito público está prevista nos arts. 153 a 156 da CF, dividindo-se, entre elas, o poder de instituir e cobrar tributos.
A competência tributária é indelegável. Ao seu destinatário é dado não exercê-la, ou fazê-lo parcialmente, mas não lhe é permitido transferir a competência. O princípio da indelegabilidade da competência tributária está previsto no art. 7º do CTN.
A titularidade da competência tributária é exclusiva de pessoas jurídicas de direito público integrantes da Administração Direta. Não se deve confundi-la, no entanto, com a capacidade tributária ativa, que corresponde à aptidão, de natureza administrativa, de cobrar ou arrecadar tributos aos cofres públicos.
Embora a competência tributária seja indelegável, nada impede a delegação legal da capacidade tributária ativa, e isso ocorre por meio da denominada parafiscalidade. A parafiscalidade é, pois, a delegação, por meio de lei, da capacidade tributária ativa. Exemplo típico é a arrecadação de contribuição pelos conselhos de fiscalização. Esse instituto, no entanto, não pode favorecer empresas privadas voltadas à obtenção de lucro, porque seria uma forma de violar a isonomia e a livre concorrência.
Além de indelegável, a competência tributária é:
a) Privativa: a competência atribuída a determinada entidade federativa exclui seu exercício pelas demais pessoas políticas.
b) Facultativa: o legislador não está constitucionalmente obrigado a criar os tributos de sua competência. Em razão dessa característica, parte da doutrina defende a inconstitucionalidade do art. 11 da LC 101/2000, que veda a realização de transferências voluntárias ao ente que deixar arrecadar tributos de sua competência.
c) Irrenunciável: a entidade federativa não pode abrir mão definitivamente de sua competência tributária.
d) Imprescritível: a falta de uso não faz a competência tributária desaparecer nem ser transferida a outra entidade.
1.1 Modalidades
Competência privativa. Atribuída com exclusividade a determinado ente político. Exemplo: o Imposto de Importação é de competência privativa da União.
Competência comum. Atribuída a todos os entes políticos. Exemplo: taxas e contribuições de melhoria.
Competência extraordinária. Conferida à União, no caso de guerra externa ou sua iminência, para instituição de impostos extraordinários de guerra.
Competência cumulativa. A competência cumulativa ou múltipla (art. 147 da CF) diz respeito ao poder legiferante de instituição de impostos pela União, nos Territórios Federais, e pelo Distrito Federal, em sua base territorial. O dispositivo faz menção tão somente a impostos, porém é comando plenamente aplicável às demais espécies tributárias. Dessa maneira, a União pode instituir os impostos federais e estaduais nos Territórios em qualquer caso. Os impostos municipais, por seu turno, serão de competência da União, respeitada a inexistência de municípios no Território. Por outro lado, se nos Territórios houver municípios, serão de responsabilidade dos próprios municípios os impostos municipais respectivos.
Quanto ao Distrito Federal, o art. 147 da CF, em sua parte final, dispõe que a ele competem os impostos municipais. Sendo assim, competem ao Distrito Federal os impostos municipais e os estaduais (art. 155, caput, da CF), uma vez que o Distrito Federal não pode ser dividido em municípios (art. 32 da CF).
Competência especial. A competência especial é o poder de instituir os empréstimos compulsórios (art. 148 da CF) e as contribuições especiais (art. 149 da CF). 
Competência residual. Diz respeito ao poder de instituir o tributo diverso daqueles já existentes. O art. 154, I, da CF trata da competência residual para os impostos; o art. 195, § 4.º, da CF dispõe acerca dessa competência, no âmbito das contribuições para a seguridade social.
Ressalte-se que o STF tem entendido que a competência para a instituição de um tributo por meio de emenda constitucional não se enquadra no exercício da competência residual da União.
2. Tributos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios
Nos termos do art. 153 da CF, compete à União instituir impostos sobre: I - importação de produtos estrangeiros; II - exportação, para o exterior, de produtos nacionais ou nacionalizados; III - renda e proventos de qualquer natureza; IV - produtos industrializados; V - operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a títulos ou valores mobiliários; VI - propriedade territorial rural; VII - grandes fortunas, nos termos de lei complementar.
Conforme art. 154, a União poderá, ainda, instituir: I - mediante lei complementar, impostos não previstos no artigo 153, desde que sejam não-cumulativos e não tenham fato gerador ou base de cálculo próprios dos discriminados na Constituição; II - na iminência ou no caso de guerra externa, impostos extraordinários, compreendidos ou não em sua competência tributária, os quais serão suprimidos, gradativamente, cessadas as causas de sua criação.
Quanto aos tributos estaduais, a CF estabelece, no art. 155, que compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: I - transmissão causa mortis e doação, de quaisquer bens ou direitos; II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestaçõesse iniciem no exterior; III - propriedade de veículos automotores.
Por fim, aos municípios, nos termos do art. 156, compete instituir impostos sobre: I - propriedade predial e territorial urbana; II - transmissão "inter vivos", a qualquer título, por ato oneroso, de bens imóveis, por natureza ou acessão física, e de direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de direitos a sua aquisição; III - serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, II, definidos em lei complementar.
Não se entrará nas especificidades de cada tributo, eis que constam em outros pontos específicos.
3. Conflito de competência tributária
O art. 146, I, da CF prevê que cabe à lei complementar dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios.
Segundo a doutrina, os conflitos de competência podem ocorrer entre entes homólogos (dois Estados-membros, por exemplo, em relação ao IPVA) ou heterólogos (entes que possuem estatura federativa diversa. Ex.: União e Município, em relação ao ITR e ao IPTU). 
Independentemente de o conflito se dar entre entes homólogos ou heterólogos, é imprescindível a previsão de critérios nacionalmente uniformes para a solução de eventuais controvérsias, por meio de lei complementar a ser editada pela União, que não cumpriu seu papel no tocante ao IPVA.
Em relação ao IPTU e ao ITR, o art. 32 do CTN define que o importante para que o imóvel esteja sujeito ao IPTU é, exclusivamente, estar localizado na área urbana do Município (sendo irrelevante a destinação). Por outro lado, o STJ decidiu que não incide IPTU, mas ITR, sobre imóvel localizado na área urbana do Município, desde que utilizado em exploração extrativa vegetal, agrícola, pecuária ou agroindustrial. Nesse caso, a Corte entendeu que o art. 15 do DL 57/66 (que adota o critério da destinação) foi recepcionado pela CF/88 (REsp 492.869/PR).
Em suma: se o imóvel não estiver localizado em área urbana, será tributado com ITR, independentemente da sua destinação. Por outro lado, se o imóvel estiver localizado em área urbana, poderá, ainda assim, ser tributado com o ITR, se a sua destinação for para a prática de atividades rurais.
2B. Fato Gerador: Definição, Hipótese de Incidência e Critérios Material, Temporal, Espacial, Pessoal e Quantitativo.
Elaborado por Fernando Brandão para prova oral do 30º CPR 19/03/2023
1. Fato Gerador e hipótese de incidência
Hipótese de incidência (HI): é a descrição, por uma norma geral e abstrata, de um determinado comportamento ou estado, cuja realização concreta faz nascer a relação jurídica de direito tributário, a obrigação tributária (OT).
Fato gerador (FG): o termo tem sido utilizado em duas acepções distintas: a primeira como sinônimo de hipótese de incidência (é o antecedente da regra-matriz de incidência); numa segunda acepção é a própria realização concreta daquele comportamento previsto na norma tributária – é a materialização da hipótese de incidência. 
O CTN utiliza o termo fato gerador da obrigação principal para qualificar a situação definida em lei como necessária e suficiente à sua ocorrência (art. 114, CTN), quando se aproxima do conceito de hipótese de incidência. O termo também é utilizado pelo próprio CTN na segunda acepção acima mencionada, quando, em seu art. 113, § 1º, afirma que “a obrigação principal surge com o fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente”. 
Como forma de diferenciar, Geraldo Ataliba denomina de “hipótese de incidência” a descrição abstrata prevista na lei e de “fato imponível” a sua realização concreta.
 	Fato gerador da obrigação acessória: situação que, na forma da legislação aplicável, impõe a prática ou a abstenção de ato que não configure obrigação principal (art. 115, CTN). Diferentemente da obrigação principal, que prevê uma obrigação de dar, a obrigação acessória se perfaz numa obrigação de fazer ou não fazer. 
HI (norma geral e abstrata) → FG (materialização da HI) → OT (obrigação tributária – relação jurídica entre credor e devedor tributário → Crédito Tributário (constituído, em regra, por meio do lançamento tributário) → Dívida Ativa (art. 201 do CTN) → Execução Fiscal
Conforme art. 116 do CTN considera-se ocorrido o fato gerador e existentes seus efeitos quando:
a) situação de fato: desde o momento em que se verifiquem as circunstâncias materiais necessárias a que produza efeitos que normalmente lhe são próprios (ex. circulação de mercadorias);
b) situação jurídica: desde o momento em que esteja definitivamente constituída, nos termos do direito aplicável (ex. ITCMD) 
Atentar para a regra do art. 118 do CTN segundo a qual a definição legal do fato gerador é interpretada abstraindo-se a validade jurídica dos atos efetivamente praticados por contribuintes, responsáveis ou terceiros, bem como a natureza do seu objeto e dos seus efeitos ou dos efeitos dos fatos efetivamente ocorridos. Esse dispositivo tem sido interpretado como uma concretização do princípio da interpretação objetiva do fato gerador segundo o qual se deve desconsiderar o caráter ilícito da conduta praticada pelo contribuinte (pecúnia non olet).
2. Critérios MATERIAL, ESPACIAL, TEMPORAL, PESSOAL E QUANTITATIVO (tópico atualizado com base na doutrina de Paulo de Barros Carvalho)
O autor parte do pressuposto de que na regra-matriz de incidência, por ele denominada de enunciado hipotético, é possível encontrar três critérios identificadores do fato gerador.
Critério material: descrição do cerne da hipótese de incidência – é o comportamento da pessoa representado pelo verbo e seu complemento. Ex. ser proprietário, auferir renda, etc. 
Critério temporal: momento em que ocorre o fato gerador, podendo ser classificados em instantâneos (imposto de importação – cada operação faz surgir uma obrigação, se esgotando em determinada unidade de tempo), complexivos ou periódicos (IRPF – formação ocorre ao longo de um espaço de tempo – unidades sucessivas de tempo que faz surgir o fato final) e continuados (IPTU – é aquele que descreve uma conduta que revela um estado de permanência – ser proprietário de imóvel urbano).
Critério espacial: local em que ocorre o fato gerador, podendo ser em local determinado para ocorrência do fato (repartições alfandegárias para II e IR), em áreas específicas (limites urbanos do Município para IPTU e ITR) ou ainda no âmbito da vigência territorial da lei (pode ocorrer em qualquer parte do território nacional, para os demais) 
Os três critérios somados formam o antecedente da regra-padrão (ou regra-matriz) da incidência fiscal, dando origem à relação jurídico-tributária (consequente). 
Conforme o autor, o consequente da regra-matriz fornece critérios para identificação desse vínculo jurídico que nasce, facultando-nos saber quem é o sujeito portador do direito subjetivo (critério pessoal); a quem foi cometido o dever jurídico de cumprir a prestação (critério pessoal); e seu objeto: o comportamento que a ordem jurídica espera do sujeito passivo (critério quantitativo). 
Em resumo:
	Critério pessoal: sujeitos ativo e passivo;
	Critério quantitativo: base de cálculo e alíquota.
	Antecedente: constitui a HI; e
	Consequente: constitui a relação jurídico-tributária.
Visualmente:
							Critério material (o que?)
	Regra-matriz	Antecedente			Critério temporal (quando?)
	de		(hipótese de incidência)		Critério espacial (onde?)
	incidência
	do tributo	Consequente			Critério pessoal (quem?)
			(relação jurídica-tributária)	Critério quantitativo (quanto?)
Assim, a hipótese de incidência (HI) prevê, antecipada e abstratamente, o que será tributado, quando e onde (critérios material, temporal e espacial). Ocorrida essa hipótese no mundo real, ou seja, ocorrido o fato gerador (FG), determina-se consequentemente quem irá pagar, a quem irá pagar e quanto (critérios pessoal e quantitativo). 
Exemplo: IPTU
Critério material: 	ser proprietário de imóvel
Critério temporal: 	no dia 1° de janeiro de cada exercícioCritério espacial: 	na zona urbana do município X
Critério pessoal: 	Suj. ativo – município X
			Suj. passivo – proprietário (contribuinte); responsável (não há)
			 (num caso específico, responsável poderia ser o antigo proprietário)
Critério quantitativo:	Base de cálculo – valor venal do imóvel
			Alíquota – ad valorem
2C. Sujeito Ativo e Sujeito Passivo da Obrigação Tributária. Capacidade Tributária Ativa. Solidariedade. Domicílio Tributário.
Elaborado por Fernando Brandão para prova oral do 30º CPR 13/03/2023
1. Elementos subjetivos da obrigação tributária (com base na doutrina de Ricardo Alexandre)
Falar dos elementos subjetivos da obrigação tributária é falar dos sujeitos que figuram nos polos ativo e passivo da relação jurídico-tributária, tendo a competência para exigir o seu adimplemento (sujeito ativo) ou o dever de adimplementá-la (sujeito passivo).
Competência tributária é o poder de instituir tributos, por meio da adequada espécie normativa, atribuído pela Constituição Federal à União, aos Estados, ao DF e aos Municípios. A Constituição Federal dispõe sobre os tributos da competência de cada ente federal (arts. 153, 155 e 156).
Sujeito ativo da obrigação tributária é a pessoa jurídica de direito público titular da competência para exigir o seu cumprimento (art. 119, CTN).
Sujeito passivo da obrigação tributária é a pessoa natural ou jurídica obrigada ao cumprimento da obrigação, seja ela consistente no pagamento de tributo ou penalidade pecuniária (obrigação principal) ou representada pela prestação positiva ou negativa (dar ou fazer) prevista na legislação tributária (obrigação acessória). 
	Contribuinte: pessoa, física ou jurídica, que tenha relação de natureza econômica, pessoal e direta com a situação que constitua o fato gerador.
· Contribuinte de direito: tem a obrigação legal de pagar o tributo (é o comerciante no caso do ICMS, aquele que mantém uma relação jurídico-tributária com o Estado tributante). 
· Contribuinte de fato é aquele que suporta o ônus financeiro do tributo tão somente porque lhe é repassado pelo contribuinte de direito, malgrado não participe da relação jurídica tributária. Não integra a relação econômica, mas sofre a incidência do tributo. Não tem obrigação legal de pagar o tributo, porém lhe é transferido o ônus econômico do tributo (é o caso do consumidor que adquire a mercadoria junto ao comerciante e arca com o custo do tributo embutido no preço). 
Contribuinte x Responsável Tributário (sobre o responsável, ver ponto 4b): são modalidades distintas de sujeito passivo da obrigação tributária principal (teoria dualista da obrigação tributária: dever e responsabilidade). Para diferenciá-los, deve-se responder à seguinte indagação: O sujeito passivo possui relação pessoal e direta com o fato gerador? Sendo a resposta positiva o sujeito passivo é contribuinte (sujeito passivo direto); sendo negativa é responsável (sujeito passivo indireto). Embora o responsável não possua relação pessoal e direta com o fato gerador, a responsabilidade não recai sobre pessoa absolutamente estranha ao fato, devendo necessariamente possuir um vínculo com a situação tipificada na lei como fato gerador do tributo, conforme se infere do art. 128 do CTN.
Para fixar, importante a leitura dos arts. 32 e 34 do CTN – sujeito passivo do IPTU é o contribuinte do imposto; arts. 43 e parágrafo único do art. 45 do CTN – em regra, o sujeito passivo do IRPF é o contribuinte, mas a lei pode atribuir responsabilidade à fonte pagadora a fim de facilitar a arrecadação do tributo.
Aspectos Gerais da Sujeição Passiva: a) convenções particulares, em regra, não são oponíveis à fazenda, só a lei pode excepcionar (art. 123 CTN); b) Art. 126 do CTN: a capacidade tributária passiva independe da capacidade civil da pessoa natural ou jurídica (regular constituição); c) Em regra, o pagamento, a isenção ou remissão e a interrupção da prescrição, em favor ou contra, afeta os demais devedores solidários. (Art. 125 do CTN). 
As conclusões acima podem ser extraídas dos seguintes dispositivos do CTN:
Art. 121. Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária.
Parágrafo único. O sujeito passivo da obrigação principal diz-se:
I - contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador;
II - responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua obrigação decorra de disposição expressa de lei.
Art. 122. Sujeito passivo da obrigação acessória é a pessoa obrigada às prestações que constituam o seu objeto.
	Sujeito passivo da obrigação tributária principal (obrigação de pagar)
	Contribuinte (sujeito passivo direito)
	
	Responsável (sujeito passivo indireto)
2. Capacidade tributária 
É a aptidão para integrar a relação jurídico-tributária no polo ativo, exigindo o tributo (capacidade tributária ativa: lançar e receber) ou no polo passivo, cumprindo a obrigação, pelo pagamento do tributo ou pela realização da prestação que constitua objeto da obrigação acessória (capacidade tributária passiva). 
Assim, o ente que detém competência pode coincidir ou não com o que tem capacidade. É possível que um tributo da competência da União ou de um Estado – qualquer deles, sujeito ativo da obrigação tributária – seja arrecadado, fiscalizado, administrado e cobrado por outra pessoa jurídica de direito público, os quais, nestas atividades, figuram como detentores de capacidade tributária ativa. É possível também que a lei, além de delegar as atividades citadas, ainda permita que aquele sobre o qual deverá recair a capacidade ativa possa apropriar-se do valor arrecadado, aplicando-o em suas próprias finalidades, fenômeno que se denomina parafiscalidade (v.g. conselhos profissionais).
No entender do STJ, a delegação da capacidade tributária ativa modifica o sujeito ativo do tributo, passando tal posição a ser ocupada pela pessoa quem houver sido delegada a atribuição (Resp 257.642-AgRg/SC). Assim, conclui-se que o sujeito ativo da obrigação tributária é o ente federado titular da competência para instituir a exação ou, nos casos de delegação da capacidade tributária ativa, a pessoa jurídica de direito público incumbida das funções de arrecadação e fiscalização do tributo e execução da legislação tributária.
Atente-se que a mera circunstância de o valor arrecadado com o tributo ser destinado a terceiro não transfere a este a posição de sujeito ativo nem a legitimidade ora estudada, tendo o STJ afirmado que os serviços sociais autônomos – pessoas jurídicas de direito privado mantidas com recursos repassados pela União com arrecadação de contribuições sociais – não podem figurar no polo passivo de ações judiciais em que se discute a repetição de indébito (conferir em ConJur - Sistema S não pode figurar em ação tributária da União, diz STJ). 
Delegação da capacidade tributária ativa à pessoa jurídica de direito privado: Essa possibilidade não encontra consenso na doutrina e jurisprudência, havendo previsão expressa no CTN acerca do tema, em seu art. 7º (A competência tributária é indelegável, salvo atribuição das funções de arrecadar ou fiscalizar tributos, ou de executar leis, serviços, atos ou decisões administrativas em matéria tributária, conferida por uma pessoa jurídica de direito público a outra, nos termos do § 3º do artigo 18 da Constituição.), no sentido de que a delegação somente pode recair sobre pessoa jurídica de direito público, sendo este o posicionamento mais seguro a nível de concurso público. 
STF RG (Tema 520): O sujeito ativo da obrigação tributária de ICMS incidente sobre mercadoria importada é o Estado-membro no qual está domiciliado ou estabelecido o destinatário legal da mercadora, com a transferência de domínio.
3. Solidariedade: 
Segundo o art. 264 do Código Civil, há solidariedade quando nas mesma obrigação concorre mais de um credor (solidariedade ativa) ou mais de um devedor (solidariedade passiva), cada um com direito, ou obrigado, à dívida toda. 
A rígida repartição de competênciastributárias impede a existência de solidariedade ativa nesta relação jurídica. A ocorrência de solidariedade ativa, na hipótese, relacionar-se-ia com a figura da bitributação, conhecida como o exercício de competência tributária por mais de um ente, instituindo tributo, mediante a seleção de um mesma hipótese de incidência, o que, de regra, é rechaçado pelo ordenamento jurídico. 
Contudo, é possível a solidariedade passiva, quando expressamente prevista em lei. A solidariedade pode, assim, ocorrer entre contribuintes, entre responsáveis ou entre contribuinte e responsável. Na solidariedade, não há benefício de ordem entre os sujeitos passivos. Ou seja: o valor pode ser exigido de um ou de outro, indiscriminada e integralmente. Diferentemente da lei civil (art. 265), a solidariedade tributária resulta apenas da lei, não havendo solidariedade por vontade das partes.
3.1. Tipos de Solidariedade Tributária 
A partir do art. 124, é possível identificar dois tipos de solidariedade: 
Solidariedade de fato ou natural: Ocorre quando os dois devedores têm interesse comum na situação que constitui o fato gerador da obrigação principal. Esse tipo de solidariedade tem previsão no CTN (ex: dois proprietários de um mesmo bem, já que ambos realizam o fato gerador do IPTU e devem a integralidade do tributo, ainda que possuam quotas distintas e discrepantes). É necessário, portanto, que as pessoas obrigadas sejam sujeitos da relação jurídica que deu azo à tributação, sendo necessária a prática conjunta do fato gerador. STJ – Não tendo participado do fato gerador do tributo, a declaração conjunta de imposto de renda não torna o cônjuge corresponsável pela dívida tributária dos rendimentos recebidos pelo outro (ver info 662 do STJ)
Solidariedade de direito ou legal: Verifica-se nos casos em que a lei impõe a solidariedade. Não tem previsão no CTN, mas em leis tributárias específicas. Ex.: importação de bens: a transportadora é responsável solidária pela importação do produto (II, ICMS e IPI), embora não realize o fato gerador; a arrecadação das contribuições para a seguridade social é de responsabilidade solidária do proprietário, incorporador, dono da obra, condômino com o construtor, e este com a subempreiteira. 
Os efeitos da solidariedade estão previstos nos arts. 124, p. ún. e 125 do CTN: 1) ausência do benefício de ordem: esse é o efeito principal da solidariedade. Significa que a Administração pode escolher livremente de quem vai cobrar o tributo (não há uma ordem preestabelecida de cobrança); 2) o que acontece a um dos devedores, em regra, se aplica aos demais: i) o pagamento efetuado por um dos obrigados aproveita aos demais; ii) a isenção ou remissão de crédito exonera todos os obrigados, salvo se outorgada pessoalmente a um deles, subsistindo, nesse caso, a solidariedade quanto aos demais pelo saldo; iii) a interrupção da prescrição, em favor/contra um dos obrigados, favorece/lesa os demais.
3.2. Súmulas sobre responsabilidade tributária:
Súmula STJ-430: O inadimplemento da obrigação tributária pela sociedade não gera, por si só, a responsabilidade solidária do sócio-gerente. Aprovada em 24/03/2010.
Súmula STJ-435: Presume-se dissolvida irregularmente a empresa que deixar de funcionar no seu domicílio fiscal, sem comunicação aos órgãos competentes, legitimando o redirecionamento da execução fiscal para o sócio-gerente.
Súmula STJ-554: Na hipótese de sucessão empresarial, a responsabilidade da sucessora abrange não apenas os tributos devidos pela sucedida, mas também as multas moratórias ou punitivas referentes a fatos geradores ocorridos até a data da sucessão
4. Domicílio Tributário
Em regra, a legislação tributária respeita o princípio da territorialidade e o domicílio do sujeito passivo determina qual autoridade administrativa terá atribuição para cobrar-lhe o tributo e em que ponto do território da entidade tributante tal sujeito deve ser procurado. Caso a autoridade administrativa encaminhe notificação fiscal para endereço indicado pelo contribuinte tal notificaçao será nula, caracterizando restrição ao direito de defesa (STJ).
A regra básica de domicílio é o local de eleição pelo contribuinte (art. 127, caput), sendo as demais regras do dispositivo supletivas e excepcionais. Embora a regra seja a livre escolha, pode a autoridade administrativa recusar o domicílio de eleição, caso impossibilite ou dificulte a arrecadaçao ou fiscalizaçao do tributo (art. 127, § 2º), caso em que será aplicado a regra do art. 127, I, II e III (a seguir estudadas), e, subsidiarimente, do § 1º do art. 127 (lugar da situação dos bens ou da ocorrência dos atos ou fatos que deram origem à obrigação).
Asssim, caso não haja eleição ou caso indicado pelo contribuinte e rejeitado pela administração o domicílio será:
I - quanto às pessoas naturais, a sua residência habitual, ou, sendo esta incerta ou desconhecida, o centro habitual de sua atividade;
II - quanto às pessoas jurídicas de direito privado ou às firmas individuais (empresários), o lugar da sua sede, ou, em relação aos atos ou fatos que derem origem à obrigação, o de cada estabelecimento (princípio da autonomia dos estabelecimentos);
III - quanto às pessoas jurídicas de direito público, qualquer de suas repartições no território da entidade tributante.
Caso não seja possível aplicar essas regras considera-se o lugar da situação dos bens ou da ocorrência dos atos ou fatos que deram origem à obrigação (mesma regra aplicada no caso de recusa do domicílio eleito).
No caso do ITR não há liberdade de escolha do contribuinte por força do parágrafo único do art. 4º da Lei 9.393/96 (O domicílio tributário do contribuinte é o município de localização do imóvel, vedada a eleição de qualquer outro).
3A. Receitas Públicas. Conceito e Classificação
Elaborado por Fernando Brandão para a prova oral do 30º CPR.
1. Conceito
Entradas Públicas: são todas as espécies de ingressos financeiros nos cofres públicos. Possuem naturezas distintas, sendo classificadas de diversas maneiras, especialmente sob a ótica da sua transitoriedade no patrimônio público, da sua periodicidade, da sua origem e da sua contrapartida. Há basicamente dois tipos de entradas: as provisórias, comumente designadas por ingressos públicos ou entradas provisórias e as definitivas, que são chamadas de receitas públicas.
Receitas públicas: classicamente, têm finalidade de possibilitar ao Estado proceder à cobertura de despesas públicas. Modernamente, fala-se em visão social da receita pública, na medida em que se utiliza o tributo com fim extrafiscal, com influência no campo econômico, social ou político (ex. gerar políticas expansionistas ou depressoras da economia). O direito tributário é o ramo do direito responsável pelo estudo de uma parte da receita pública, que são as receitas tributárias, enquanto o direito financeiro fica a cargo das demais espécies de receita pública. 
Receita pública, na doutrina (Aliomar Baleeiro), é a entrada que, integrando-se no patrimônio público sem quaisquer reservas, condições ou correspondência no passivo, vem acrescentar o seu vulto, como elemento novo (entrada definitiva). É a receita pública no sentido de disponibilização para o interesse público, diferenciando-se do mero ingresso financeiro, cuja entrada pode ficar condicionada a posterior levantamento a exemplo da caução do licitante, empréstimo compulsório etc.). 
Obs.: A Lei 4.320/64, em seu art. 11, não adota a distinção doutrinária acima mencionada, considerando receita pública qualquer entrada de dinheiro no cofre público, seja em caráter definitivo ou transitório (receita pública em sentido amplo ou latu). Nos termos dessa lei os EMPRÉSTIMOS PÚBLICOS, embora tenham natureza transitória, são classificados como “receita de capital”. No 25º CPR foi considerada correta a seguinte assertiva: “Consoante a Lei 4.320/64, que estabelece normas gerais de Direito Financeiro, Receita Pública é aquela “d) decorrente da entrada de recursos financeiros ao tesouro da pessoa política, a qualquer título, em caráter transitório ou definitivoaumentando o patrimônio público ou não”.
 
2. Classificação
2.1. Quanto à periodicidade ou regularidade:
· Ordinária: é a constante do orçamento, aquele que normalmente ocorre de forma periódica, e serve para atender às despesas também nele previstas, se renovam de ano a ano na peça orçamentária. Provém de fonte permanente, a exemplo dos impostos em geral.
· Extraordinária. Receita inconstante, esporádica ou excepcional, advindas, portanto, de fontes eventuais, a exemplo de doações, imposto extraordinário guerra e empréstimos compulsórios.
2.2. Quanto ao modo de atuação do Estado ou quanto às fontes, origem ou coercitividade.
· Originária - atividades do Estado como agente particular e submetidos ao direito privado. Também denominada receita de domínio privado, pois se origina dos próprios bens ou atividade do Estado, havendo bilateralidade na relação (sem poder soberano – relação de coordenação). Ex.: contratos, herança vacante, exploração do próprio patrimônio, preços públicos etc.
· Derivadas - têm origem no poder de imposição do Estado em face do particular, advém de uma relação de subordinação. Também chamadas de receitas de domínio público, pois são obtidas graças à autoridade inerente à entidade pública, não havendo bilateralidade na relação (com poder soberano – subordinação). Proveniente do patrimônio dos particulares e objeto de estudo do Direito Tributário. Ex. tributos, multas, inclusive não tributárias.
OBS1. Atentar para diferença entre tarifa (preço público) e taxa, sendo estas receitas derivadas e dotadas de compulsoriedade, enquanto aquelas são originárias e de natureza contratual (s. 545/STF).
OBS2: Piscitelli (p. 81) faz ainda a subdivisão desta classificação em receitas transferidas – que seriam aquelas decorrentes de transferência de um ente para outro. Tais receitas podem ser constitucionais ou legais; podem ser de transferência obrigatória ou de transferência voluntária. Harryson Leite considera que são receitas derivadas, com a ressalva de que não são arrecadadas pelo ente político que dela vai se valer. Ex.: art. 157 a 162 da CR.
2.3. Quanto à natureza ou previsão orçamentária:
· Orçamentária (decorre de Lei Orçamentária). Art. 11 da Lei 4320/61 – é aquele que, em regra, consta no orçamento (princípio da universalidade) e o gestor pode contar com ela para fazer frente às despesas públicas e demandas da sociedade. Diz-se “em regra” por conta do que dispõe o art. 57 da Lei Orçamentária (operações de crédito autorizadas em lei, com exceção das operações de crédito por antecipação de receitas). 
· Extraorçamentária (não integram o orçamento público). Art. 3º da Lei 4320/64. Pela regra, o Executivo não conta com essa receita para fazer frente à despesa pública. Embora seja lançada nos cofres públicos como receita não se incorpora ao patrimônio público e não poderá ser convertida em serviços ou bens pelo ente. Exemplos: valores recebidos a título de caução, fiança, depósito para garantia, consignação em folha de pagamento, retenções na fonte, entre outros. Também são designadas como “recursos de terceiros” ou “meros movimentos de caixa”.
Em resumo: A receita não é classificada como orçamentária simplesmente por estar no orçamento, pois há receita orçamentária que não está prevista no orçamento. O que a diferencia é o fato de pertencer ao Estado, não devendo ser devolvida. Toda receita prevista na LOA é orçamentária, mas nem toda receita orçamentária estará prevista na LOA. Ex.: o tributo criado após a elaboração do orçamento não estará na LOA, mas serão ingressos orçamentários (não se aplica o princípio da anualidade no direito tributário, apenas no financeiro). A receita não-orçamentária corresponde a recursos financeiros de caráter temporário, que não se incorporam ao patrimônio público e não estão previstas na LOA. O Estado é mero depositário desses recursos, que constituem passivos exigíveis. Assim, as restituições de receita extraorçamentária não dependem de autorização legislativa. Ou seja, são recursos arrecadados pelo Estado que, embora aumentem a disponibilidade, não pertencem a ele, devendo ser devolvidos posteriormente. Portanto, orçamentária: pertence ao Estado, não devendo ser devolvida; extraorçamentária: não pertence ao Estado, devendo ser devolvida.
Obs.: RECEITA INTRAORÇAMENTÁRIA: se origina de operações com órgãos e entidades do mesmo orçamento, sendo, portanto, receita orçamentária. São operações dentro da mesma esfera de governo, entre órgãos, fundos e autarquias, fundações, empresas estatais dependentes e entidades do orçamento fiscal e seguridade social.
2.4. Quanto à categoria econômica (classificação legal - art. 11 da Lei 4320/64)
· Correntes: são aquelas que aumentam a disponibilidade financeira do ente e tem características de continuidade no tempo, sendo importante instrumento de financiamento dos objetivos definidos nos programas e ações voltadas a políticas públicas. É resultante de atividades do próprio Estado, tais como: Tributação, preços públicos, transferências obrigatórias. Ex.: tributação, cobrança de preços públicos, transferências, etc.
· Capital: determinam alterações compensatórias no Ativo e Passivo do Patrimônio. (decorre de operações para captação externa de recursos). Ex.: endividamento.
· É baseada em critérios puramente econômicos →art. 11. E sua especificação é encontrada no §4º do mesmo artigo.
	Receitas correntes: são realizadas apenas para manutenção da máquina estatal, sem reverter riquezas ao Estado.
	Receitas de capital: geram frutos para o patrimônio do Estado. Advinda de uma operação em que patrimônio gera patrimônio. Em regra, se destinam a uma despesa de capital. Ex. compra de veículo, recurso para construir escola ou para fazer qualquer investimento.
	Receita tributária: arrecadação de impostos, taxas e contribuições de melhoria, apenas. Não entra nessa classificação os empréstimos compulsórios e contribuições especiais.
	Operações de crédito: Títulos da dívida pública e empréstimos compulsórios (para o direito financeiro o empréstimo compulsório não é tributo, por isso não é classificado com receita tributária).
	Receita de contribuições: COFINS, CSLL, CIDE, CICPE.
	Alienação de bens: recursos provenientes de venda de bens públicos, sejam eles móveis ou imóveis, tal como se dá com privatizações ou com venda de ações e outros títulos.
	Receita patrimonial: exploração do patrimônio estatal
	Amortização de empréstimos: quando o Estado age como cedente de recursos, para o que obtém o valor principal do empréstimo realizado.
	Receita agropecuária: exploração de atividade econômica. 
	Transferências de capital: recurso recebido para realizar algum tipo de investimento, tais como os recursos para construção de uma praça, um hospital ou escola, destinados, portanto a atender despesas de capital.
	Receita industrial: exploração de atividade econômica
	Outras receitas de capital: classificação subsidiária, lançando-se nessa classe as que não forem incluídas nos itens anteriores. 
	Receita de serviços: exploração de atividade econômica
	Superávit do orçamento corrente: consiste na diferença da receita corrente que ultrapassa a despesa corrente – finalidade é financiar a despesa de capital. 
	Transferências correntes: recursos obtidos de outras pessoas de direito público ou privado, quando destinadas a atender despesas classificadas em Despesas Correntes.
	
	
	
	Outras receitas correntes: multas em geral, juros de mora, indenizações, valores inscritos em Dívida Ativa (tributária ou não) royalties (art. 20, § 1º, da CF)
	
Obs.: A natureza jurídica da compensação financeira prevista no art. 20, § 1º, da CF/88 é de receita corrente, sem natureza tributária (STF, AI 453025). É receita constitucional originária.
Dívida ativa tributária e não-tributária: é receita corrente (art. 39 da L. 4.320/64 - classificadas como “outras receitas correntes”, mesmo que decorrente de tributo). É o Estado na condição de credor gozando de privilégios para cobranças das suas dívidas, tanto no âmbito procedimental quanto na esfera processual.Há um aparato de normas que torna o crédito dotado de presunção de liquidez e certeza (art. 204 do CTN). A dívida ativa tem a função de organizar a cobrança do crédito consistindo, conforme o art. 2º, § 1ª, da Lei 6.830/80, em qualquer valor cuja cobrança seja atribuída por lei às entidades de que trata o art. 1º da Lei. A maioria das cobranças está no rol de dívida ativa não tributária: foros, laudêmios, aluguéis, taxas de ocupação, custas processuais. Os empréstimos compulsórios e as contribuições sociais não são tributos para o direito financeiro e, se não pagos, são inscritos como dívida ativa não tributária. 
3. Estágios da receita
1º - previsão (art. 12 L. 4.320/64); 2º - lançamento (art. 53 L. 4.320/64); 3º – arrecadação (é a quitação pelo contribuinte junto ao Tesouro, pagando a dívida aos agentes arrecadadores, que pode ser banco ou posto fiscal, por exemplo); 4º- recolhimento (depósito na conta única do Tesouro Público – princípio da unidade de caixa – art. 56 da Lei 4.320-64).
4. Regime contábil da receita
Regime de caixa: a receita é contabilizada apenas quando há o efetivo ingresso do recurso, não bastando a mera previsão (art. 35 – pertencem ao exercício financeiro as receitas nele arrecadadas). Exceção: pelo art. 38 da L. 4320/64, a baixa ou o cancelamento dos restos a pagar deverá ser contabilizada como receita orçamentária, escriturada como receita do próprio exercício. 
Quando há previsão mas não são arrecadadas, figuram como dívida ativa (§ 1º do art. 2º da Lei 6.830/80).
O Superávit do Orçamento Corrente, art. 11, §3º, é considerado receita de capital, mas não é considerado receita orçamentária, sendo classificada como extraorçamentária.
5. A receita pública e a Lei de Responsabilidade Fiscal
a) Obrigatoriedade de instituição (previsão e efetiva arrecadação) pelos entes públicos de todos os tributos de sua competência. A não instituição de todos os IMPOSTOS acarreta o não recebimento de transferências voluntárias (não alcança as transferências voluntárias destinadas à saúde, educação e assistência social – art. 25, §3º da LRF);
b) Previsões de receitas elaboradas com critérios técnicos (variações inflacionárias, expectativa de crescimentos, evolução nos últimos 3 anos etc.); O art. 12, § 2º, da LC 101/00 recebeu intepretação conforme pelo STF (ADI 2238-5), ante a previsão do art. 167, III, CR, para explicitar que a proibição de que trata do artigo não abrange operações de crédito autorizadas mediante créditos suplementares ou especiais com finalidade precisa, aprovados pelo Poder Legislativo por maioria absoluta. 
c) Renúncias de Receitas: consiste na concessão de benefícios fiscais realizados pelos entes federativos com o fim maior de atrair investimentos, através das medidas previstas de forma exemplificativa no art. 14, § 1º da LRF, devendo estar acompanhadas de MECANISMOS DE COMPENSAÇÃO (ampliação de receita tributária art. 14, II, da LRF). 
O mecanismo de compensação do Art. 14, II, foi considerado constitucional (STF, ADI 2238). Não se aplica para alteração de alíquota dos seguintes impostos: II, IE, IPI e IOF (art. 14, § 3º, I da LRF). A isenção geral não caracteriza renúncia de receita (art. 14, §1º da LRF).
Nem sempre será necessária a existência de uma medida de compensação para que seja efetivada uma renúncia de receita. Caso o chefe do Executivo demonstre que a renúncia foi considerada na estimativa da receita e que ela não afetará as metas dos resultados fiscais, não será necessária uma medida de compensação. Só será necessária uma medida compensatória se o chefe do Executivo não observar o inciso I do art. 14 da LRF. A lei que concede alguma forma de renúncia de receita ou prevê a medida compensatória não precisa observar os princípios da anterioridade de exercício e anterioridade nonagesimal. 
Pelo Novo Regime Fiscal da EC 95/16 (teto de gastos) qualquer benefício fiscal deve ter expressa previsibilidade no orçamento (art. 113 e 114 do ADCT). Além disso, durante o estado de calamidade pública decretado para o enfrentamento da Covid -19, a União, os Estados, DF e Municípios ficarão dispensados de cumprir algumas regras da Lei de Responsabilidade Fiscal e de outras leis. Dentre elas, destaca -se o acréscimo de três parágrafos ao art. 65 da LRF e, consequentemente, a dispensa das condições e vedações previstas no art. 14, no art. 16, II e no art. 17 da LRF.
6. Receita Corrente Líquida (art. 2º, IV, da LRF) I
Importante conceito trazido pela Lei de Responsabilidade Fiscal, pois serve de parâmetro para limites de endividamento, gasto com pessoal entre outros.
A RCL é composta por receitas correntes e compreende o somatório das receitas tributárias, de contribuições, patrimoniais, industriais, agropecuárias, de serviços, transferências correntes e outras receitas também correntes. São também computados os valores pagos e recebidos em razão da Lei Kandir (LC 87/96) e do FUNDEB. Por outro lado, são deduzidos, os valores transferidos a outro ente por determinação constitucional e a contribuição previdenciária dos servidores.
Principais utilizações da RCL: 1) cálculo do limite de despesas com pessoal (LRF, art. 19); 2) cálculo do limite de endividamento dos entes federativos (Res. 40/2002 do Senado: Estados – 2x RCL; Municípios – 1,2x RCL; União não possui limite de endividamento); 3) cálculo do limite de emendas parlamentares ao orçamento (CF, art. 166, §§9º e 12); 4) cálculo do limite de gastos da União com saúde (CF, art. 198, §2º, I). 
7. Repartição das Receitas Tributárias (ver ponto 13A)
3B. Contribuições de intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas
Thiago Costa Pinheiro. 19/03/23
Contribuições: tributos qualificados constitucionalmente por suas finalidades (CARRAZZA). São tributos vinculados, cuja hipótese de incidência consiste numa atuação estatal indireta e mediatamente (mediante uma circunstância intermediária) referida ao obrigado. Previstas no art. 149, da CRFB/88, dividem-se em três espécies: (i) contribuições sociais, (ii) contribuições de intervenção no domínio econômico (CIDE); e (iii) contribuições de interesse de categorias profissionais ou econômicas (corporativas). 
Contribuições de intervenção no domínio econômico (CIDE): representam um instrumento de atuação da União na área econômica. É o que se depreende da leitura do art. 149 da CR e, também, do art. 174, que comete ao Estado a função de regular, incentivar e planejar a economia. Consigne-se, porém, que a ação interventiva do poder público não pode implicar atentado ao princípio da livre iniciativa (art. 1º, IV, CR). São tributos de competência privativa da União, não sujeitos a reserva de lei complementar. Criados com base no elemento teleológico, relacionam-se aos princípios norteadores da ordem econômica (art. 170, CR). Têm caráter extrafiscal: finalidade precípua não é carrear recursos aos cofres públicos, mas sim intervir numa situação social ou econômica. Entretanto, a técnica utilizada nas CIDE difere da extrafiscalidade observada nos demais tributos. Neles, a intervenção se dá pela diminuição/aumento da carga tributária sobre a atividade cujo estímulo/desestímulo se deseja. Já nas CIDE, a intervenção ocorre pela destinação do produto da arrecadação a uma determinada atividade, que, justamente por conta desse “reforço orçamentário”, tem-se por incentivada (ALEXANDRE). Requisitos para a instituição: a) intervenção seja com apoio em lei; b) que o setor da economia esteja sendo desenvolvido pela iniciativa privada; c) que as finalidades estejam em consonância com os princípios do art. 170 CF. Imunidade específica (art. 149, §2°, CR): não incidem sobre as receitas decorrentes de exportação. Incidem sobre a importação de produtos ou serviços estrangeiros. Podem ter alíquotas ad valorem ou específica (art. 149, §2°, III, CR).
Principais CIDE: (a) Adicional ao Frete para Renovação da Marinha Mercante (AFRMM); (b) Adicional de Tarifa Portuária (ATP), extinta pela Lei nº 9.309/96, (c)  Contribuição ao Instituto do Açúcar e do Álcool (IAA),controvérsia acerca de sua constitucionalidade. Não há pronunciamento da Corte Suprema a respeito, mas o STJ considerou devida essa contribuição na vigência da Carta Política de 1988 (Resp nº 23.750-0-AL, Rel. Min. Demócrito Reinaldo DJU de 5-9-94); (d) Contribuição ao Instituto Brasileiro do Café – IBC, a doutrina vem entendendo que essa contribuição é inconstitucional. Nesse sentido também é a jurisprudência do STF; (e) Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico destinada a financiar o Programa de Estímulo à Interação Universidade-Empresa para o apoio à Inovação (CIDE-royalties), julgada constitucional pelo STF; 
(f) “Cide-combustíveis” (art. 177, §4°, CR): única com fatos geradores delineados na própria Constituição. Incide na importação ou comercialização de petróleo e seus derivados, gás natural e seus derivados e álcool combustível. Autorizada a adoção da técnica de diferenciação de alíquotas em função do produto ou uso. Pode ser reduzida e restabelecida por ato do Executivo. Sua arrecadação deve ser destinada a: a) pagamento de subsídios a preços ou transporte de álcool combustível, gás natural e seus derivados e derivados de petróleo; b) financiamento de projetos ambientais relacionados com a indústria de petróleo e do gás; c) financiamento de programas de infraestrutura e transportes.
A CIDE destinada ao Incra foi recepcionada pela CF, mesmo após o advento da Emenda Constitucional (EC) 33/2001. A inserção do § 2º, III, “a”, no art. 149 da Constituição não tem o alcance de derrogar todo o arcabouço normativo das contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico que incidiam sobre a folha de salários, quando da promulgação da referida emenda constitucional, instituídas com base no “caput” do art. 149. STF. Plenário. RE 630898/RS, Rel. Min. Dias Toffoli, julgado em 7/4/2021 (Repercussão Geral – Tema 495) (Info 1012).
Contribuições de interesse das categorias profissionais (contribuições corporativas): são criadas pela União com o objetivo parafiscal de obter recursos destinados a financiar atividades de interesse de instituições representativas ou fiscalizatórias de categorias profissionais ou econômicas (corporações – fundamento no art. 5, XIII, CR[footnoteRef:1]). Contribuições parafiscais: União delega a capacidade tributária ativa às autarquias profissionais que realizam atividade de interesse público. Os exemplos mais relevantes de tais contribuições são a contribuição sindical e a destinada ao custeio das entidades de fiscalização do exercício de profissões regulamentadas. Há, porém, uma tendência no STJ no sentido de enquadrar como corporativas as contribuições para os serviços sociais autônomos, com a ressalva expressa para aquela destinada ao financiamento do SEBRAE (classificada como “geral”). (ALEXANDRE) [1:  “Art. 5º, XIII - é livre o exercício de qualquer trabalho, ofício ou profissão, atendidas as qualificações profissionais que a lei estabelecer;” ] 
STJ: as autarquias corporativas não podem efetuar a majoração de suas “anuidades” por meio de atos normativos (portarias, resoluções), pois, pela natureza tributária, sujeitam-se ao princípio da legalidade. (REsp. 625.554). 
STF: É inconstitucional, por ofensa ao princípio da legalidade tributária, lei que delega aos conselhos de fiscalização de profissões regulamentadas a competência de fixar ou majorar, sem parâmetro legal, o valor das contribuições de interesse das categorias profissionais e econômicas, usualmente cobradas sob o título de anuidades, vedada, ademais, a atualização desse valor pelos conselhos em percentual superior aos índices legalmente previstos. STF. Plenário. RE 704292/PR, Rel. Min. Dias Toffoli, julgado em 19/10/2016 (REPERCUSSÃO GERAL) (Info 844).
O teto mínimo para ajuizamento de execução fiscal independe do valor estabelecido pelos Conselhos de fiscalização profissional, pois o legislador optou pelo valor fixo do art. 6º, I, da Lei nº 12.514/2011.
STJ. 2ª Turma. REsp 2043494-SC, Rel. Min. Herman Benjamin, julgado em 14/2/2023 (Info 764).
As anuidades devidas aos conselhos profissionais constituem contribuições de interesse das categorias profissionais e estão sujeitas a lançamento de ofício, o qual apenas se aperfeiçoa com a notificação do contribuinte para efetuar o pagamento do tributo e o esgotamento das instâncias administrativas, em caso de recurso, sendo necessária a comprovação da remessa da intimação. STJ. 2ª Turma. AgInt no AREsp 1689783/RS, Rel. Min. Francisco Falcão, julgado em 26/10/2020.
OAB – para o STF, trata-se de uma entidade prestadora de serviço público independente, categoria ímpar no elenco das personalidades jurídicas existentes (ADI 3.026/DF); tem caráter sui generis (não se resume a defender interesses corporativos) e não se enquadra como Fazenda Pública. Assim, sua anuidade não tem natureza tributária e não deve ser cobrada por meio de execução fiscal, mas sim de acordo com o rito do CPC (EREsp. 463.258). 
Contribuição sindical: a Constituição prevê, no seu art. 8º, IV, a criação de duas contribuições sindicais: (i) contribuição fixada pela assembleia-geral para o custeio do sistema confederativo do respectivo sindicato, de caráter voluntário, só sendo paga pelos trabalhadores sindicalizados (SV nº 40)[footnoteRef:2], não ostentando natureza tributária; (ii) contribuição fixada em lei, cobrada de todos os trabalhadores. [2: Súmula Vinculante nº 40: “A contribuição confederativa de que trata o artigo 8º, IV, da Constituição Federal, só é exigível dos filiados ao sindicato respectivo”
] 
A segunda exação foi instituída pela CLT com caráter compulsório para todos os que participassem de uma determinada categoria econômica ou profissional, em favor do sindicato representativo. Ocorre, porém, que, entre as recentes alterações introduzidas pela Lei nº 13.467/17 (Reforma Trabalhista), encontra-se a disposta nos artigos 578 e 579, da CLT, retirando a obrigatoriedade da contribuição sindical. Referida alteração foi questionada no STF, por meio da ADI 5794, da ADC 55 e de outras dezoito ADIs com o mesmo objeto. Em julgamento conjunto (junho/2018), a Suprema Corte, por maioria de votos (6x3), julgou improcedentes os pedidos formulados nas ADIs e procedente o pedido formulado na ADC. Prevaleceu o entendimento do ministro Luiz Fux, que defendeu que a contribuição sindical não é tributo, pois não contemplaria normas gerais de direito tributário e, desse modo, não precisa ser alterada por meio de lei complementar. Além disso, entre os argumentos expostos por ele e pelos ministros Alexandre de Moraes, Luís Roberto Barroso, Gilmar Mendes, Marco Aurélio e Cármen Lúcia, está o de não poder admitir-se que a contribuição sindical seja imposta a trabalhadores e empregadores quando a Constituição determina que ninguém é obrigado a se filiar ou a se manter filiado a uma entidade sindical. O ministro Fux foi o primeiro a divergir do relator dos processos, ministro Edson Fachin, que votou pela inconstitucionalidade do fim contribuição sindical obrigatória. Entre os argumentos expostos por Fachin e pelos ministros Dias Toffoli e Rosa Weber, está o de que o fim da obrigatoriedade do tributo vai impedir os sindicatos de buscarem formas de organização mais eficazes para defender os direitos dos trabalhadores perante os interesses patronais. Para o ministro Luís Roberto Barroso, o princípio constitucional envolvido no caso é o da liberdade sindical, o direito de o trabalhador filiar-se ou não e de contribuir ou não a uma entidade. Nesse sentido, ele considera o modelo de contribuição compulsória ruim, porque não estimula a competitividade e a representatividade, levando a um verdadeiro “business” privado. “O sistema é bom para os sindicalistas, mas não é bom para os trabalhadores”.
3C. Processo Administrativo Fiscal. Dívida Ativa: Inscrição e Cobrança. Certidão Negativa.
Bruno Luiz Avellar Silva
1. Procedimento Administrativo Fiscal 
O processo administrativo fiscal consiste no processo de lançamento do tributo. Como regra no processo administrativo geral, submete-se ao contraditório eà razoável duração do processo.
O esquema abaixo sintetiza todas as fases do procedimento administrativo fiscal:
Início do PAF
Lavratura do AI
Impugnação do contribuinte
Decisão do DRFB
Recurso
CARF
Recurso Especial
Câmara Superior dos Recursos Fiscais
30 dias
30 dias
15 dias
Considerações relevantes sobre a disciplina:
· É vedado ao CARF e ao CSRF declarar a inconstitucionalidade de atos normativos (art. 26-A do Decreto 70.235);
· Súmula Vinculante 21: É incabível a exigência de depósito prévio ou arrolamento de bens como condição de admissibilidade do recurso administrativo.
· A propositura de ação judicial, antes ou depois do lançamento de ofício, com o mesmo objeto do processo administrativo, importa renúncia às instâncias administrativas.
· A ausência de prévio processo administrativo não enseja nulidade de CDA nos casos de tributos sujeitos a lançamento de ofício, isso porque, a declaração é suficiente para a constituição do crédito.
· Súmula 622 do STJ: A notificação do auto de infração faz cessar a contagem da decadência para a constituição do crédito tributário; exaurida a instância administrativa com o decurso do prazo para a impugnação ou com a notificação de seu julgamento definitivo e esgotado o prazo concedido pela Administração para o pagamento voluntário, inicia-se o prazo prescricional para a cobrança judicial. 
· Súmula 625 do STJ: O pedido administrativo de compensação ou de restituição não interrompe o prazo prescricional para a ação de repetição de indébito tributário de que trata o art. 168 do CTN nem o da execução de título judicial contra a Fazenda Pública. 
· Súmula 653 do STJ: O pedido de parcelamento fiscal, ainda que indeferido, interrompe o prazo prescricional, pois caracteriza confissão extrajudicial do débito.
2. Dívida Ativa
Qualquer valor cuja cobrança seja atribuída por lei à Fazenda Pública é considerada dívida ativa. Esses valores podem decorrer de dívidas tributária ou não tributárias.
A inscrição em dívida ativa na União é realizada pela PFN e constituiu controle administrativo de legalidade (art. 2°, §3° da Lei 6.830/80). Os requisitos do termo de inscrição da dívida ativa estão estatuídos no art. 202 do CTN. A inscrição gera três efeitos: i) torna o crédito exequível; ii) torna o crédito presumidamente líquido e certo (art. 204 do CTN); iii) faz surgir marco para avaliação de fraude à execução (art. 185 do CTN).
OBS.: STJ- A suspensão da prescrição pelo prazo de 180 dias, disposta art. 2, §3° da LEF, aplica-se tão somente aos créditos não tributários, haja vista que apenas a lei complementar pode dispor sobre prescrição em matéria tributária (art. 146, II, b da CRFB/88 – art. 174 do CTN).
Observa-se que o crédito foi constituído no lançamento, sendo a inscrição em dívida ativa a forma de criação do título executivo extrajudicial, qual seja, a Certidão de Dívida ativa (CDA). Esse título que embasará a execução fiscal.
A PGFN, por determinação de Portaria do Ministro da Fazenda, só inscreve em Dívida Ativa da União dívidas superiores a R$1.000,00, e só ajuíza execução para débitos superiores a R$20.000,00. Parte final da Portaria afirma que podem ser estabelecidas exceções (Portaria MF nº 75, de 22 de março de 2012, alterada pela Portaria MF nº 130, de 19 de abril de 2012).
É muito comum que a Fazenda Pública utilize como forma adicional de cobrança, inclusive de créditos inferiores ao valor da portaria supramencionada, o protesto da CDA, nos termos do art. 1°, parágrafo único da Lei 9492/97.
STF- O PROTESTO DAS CERTIDÕES DE DÍVIDA ATIVA constitui mecanismo constitucional e legítimo por não restringir de forma desproporcional quaisquer direitos fundamentais garantidos aos contribuintes e assim NÃO constituir sanção política (ADI 5135). 
STJ- A Fazenda Pública possui interesse e pode efetivar o PROTESTO DE CDA, documento de dívida, na forma do art. 1º, parágrafo único, da Lei n. 9.492/1997, com a redação dada pela Lei nº 12.767/2012 (Info 643 - repetitivo).
STJ- É possível o protesto da CDA desde a entrada em vigor da Lei nº 9.492/97. A Lei nº 12.767/2012 veio apenas reforçar a possibilidade de protesto de CDA, sendo que isso já era permitido desde a entrada em vigor da Lei nº 9.492/97 que mencionou expressamente a possibilidade de protesto de “outros documentos de dívida”. Assim, a Lei nº 12.767/2012 foi uma norma meramente interpretativa (Info 716 - 1ª Seção).
OBS.: Lei 13.606/18 e Portaria PGFN 33/2018: alterações promovidas na Lei 10.522/02 passaram a prever deveres adicionais à Fazenda Pública após a inscrição do crédito em dívida ativa:
Art. 20-B. Inscrito o crédito em dívida ativa da União, o devedor será notificado para, em até cinco dias, efetuar o pagamento do valor atualizado monetariamente, acrescido de juros, multa e demais encargos nela indicados.
[…] § 3o Não pago o débito no prazo fixado no caput deste artigo, a Fazenda Pública poderá:
I - comunicar a inscrição em dívida ativa aos órgãos que operam bancos de dados e cadastros relativos a consumidores e aos serviços de proteção ao crédito e congêneres; e
II - averbar, inclusive por meio eletrônico, a certidão de dívida ativa nos órgãos de registro de bens e direitos sujeitos a arresto ou penhora, tornando-os indisponíveis (Averbação pré-executória).
Entretanto, o STF declarou a inconstitucionalidade da possibilidade de decretação de indisponibilidade administrativa, como se extrai de trechos da ADI 5886, julgada em 09/12/2020: “3. Constitucionalidade da averbação da certidão de dívida ativa em registros de bens e direitos em fase anterior ao ajuizamento da execução fiscal. A mera averbação da CDA não viola o devido processo legal, o contraditório e a ampla defesa, a reserva de jurisdição e o direito de propriedade. É medida proporcional que visa à proteção da boa-fé de terceiros adquirentes de bens do devedor, ao dar publicidade à existência da dívida. Além disso, concretiza o comando contido no art. 185, caput, do Código Tributário Nacional, que presume “fraudulenta a alienação ou oneração de bens ou rendas, ou seu começo, por sujeito passivo em débito para com a Fazenda Pública, por crédito tributário regularmente inscrito como dívida ativa”. Tal presunção legal é absoluta, podendo ser afastada apenas “na hipótese de terem sido reservados, pelo devedor, bens ou rendas suficientes ao total pagamento da dívida inscrita”. 4. Inconstitucionalidade material da indisponibilidade de bens do devedor na via administrativa. A indisponibilidade tem por objetivo impedir a dilapidação patrimonial pelo devedor. Todavia, tal como prevista, não passa no teste de proporcionalidade, pois há meios menos gravosos a direitos fundamentais do contribuinte que podem ser utilizados para atingir a mesma finalidade, como, por exemplo, o ajuizamento de cautelar fiscal. A indisponibilidade deve respeitar a reserva de jurisdição, o contraditório e a ampla defesa, por se tratar de forte intervenção no direito de propriedade. 5. Procedência parcial dos pedidos, para considerar inconstitucional a parte final do inciso II do § 3º do art. 20-B, onde se lê “tornando-os indisponíveis”, e constitucional o art. 20-E da Lei nº 10.522/2002, ambos na redação dada pela Lei nº 13.606/2018.”
3. Certidão Negativa
As certidões negativas de débito são os documentos aptos à comprovação de inexistência de débito de determinado contribuinte, de determinado tributo ou relativo a determinado período. De acordo com o art. 205 do CTN, deverá ser fornecida dentro de 10 dias da data do requerimento na repartição.
São elementos essenciais da CND: I - identificação do contribuinte; II - domicílio fiscal; III - ramo de negócio ou atividade; IV - período a que se refere o pedido.
A negativa de fornecimento da certidão enseja o ajuizamento de Mandado de Segurança. O STJ, todavia, considera válida a recusa de CND por descumprimento de obrigação acessória (REsp 1236805/CE, DJe 13/04/2011).
Importa destacar a existência das certidões positivas (pois os débitos existem) com efeitos de negativas (posto que o requerente está em situação regular), previstasno art. 206 do CTN. Apesar de atestarem a existência de débito fiscal, possui efeitos idênticos àqueles da certidão negativa. São hipóteses: I - Créditos não vencidos; II – Créditos em curso de cobrança executiva na qual o Juízo foi garantido; III – Créditos cuja exigibilidade esteja suspensa (art. 151 do CTN, entre elas o parcelamento).
A certidão negativa expedida com dolo ou fraude, que contenha erro contra a Fazenda Pública, responsabiliza pessoalmente o funcionário que a expedir, pelo crédito tributário e juros de mora acrescidos, mantida, ainda, sua responsabilidade funcional e criminal (art. 208 do CTN).
Súmula 446 do STJ- Declarado e não pago o débito tributário pelo contribuinte, é legítima a recusa de expedição de certidão negativa ou positiva com efeito de negativa.
4A. Princípio da Legalidade.
Pedro Leonardo Bastos Lima
Conceito: trata-se de limitação ao poder de tributar do Estado que obriga a instituição ou majoração (redução ou extinção também, pela leitura da CF e CTN) de tributo por lei (formal e material – STF, RE 632.265). Embora possa ser extraído implicitamente do art.5º, II, CF, é explicitamente fixado no art. 150, I, da CF (“é vedado à U/E/DF/M exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça”), estando também no conceito de tributo do artigo 3º do CTN (“instituída em lei”). Em regra, isso é feito por lei ordinária, mas há exceções que exigem lei complementar: Imposto sobre grandes fortunas (art. 153, VII, CF), Empréstimos Compulsórios (art. 148, CF), Impostos Residuais (art. 154, I, CF) e Contribuições previdenciárias Residuais (art. 195, § 4º, CF). 
Apesar de vigorar o princípio da estrita legalidade, deve-se adotar a posição de que é possível fazê-lo por Medida Provisória (pela literalidade do art. 62, § 2o, da CF, ela é meio idôneo para instituição e majoração de imposto; ademais, o STF permite isso (RE 138.284), salvo aos casos que exigem lei complementar). Com o advento da Emenda Constitucional 32/2001, a Constituição Federal passou a prever que, ressalvados o II, o IE, o IPI, o IOF e o imposto extraordinário de guerra, a medida provisória que implique majoração de impostos só produzirá efeitos no exercício financeiro seguinte se for convertida em lei até o último dia daquele em que foi editada (art. 62, § 2º, CF).
Tipicidade fechada/reserva legal ou estrita legalidade: A “Tipicidade Tributária”, que é a especialização da legalidade tributária, é o princípio que estipula que a lei de tributação deverá discriminar de forma clara e precisa TODOS os elementos da obrigação tributária: a) aspecto material (fato revelador de capacidade tributária objetiva); b) aspecto espacial (delimitação geográfica); c) aspecto temporal (marco temporal); d) aspecto quantitativo (alíquota e base de cálculo); e) aspecto subjetivo (sujeitos ativo e passivo). A doutrina majoritária não admite a tipicidade tributária aberta no Brasil, entendida como aquela em que a lei discrimina de forma ampla/indeterminada os elementos do fato gerador integral, possibilitando a administração tributária o preenchimento destes elementos frente ao caso concreto.
“Exceções” ao princípio da legalidade tributária (Observação: Questão abordada na prova oral do 26º Concurso: Para CARRAZA, o princípio da legalidade comporta apenas atenuação ou mitigação, e não exceções): a CF apenas permite que a lei delegue ao executivo a faculdade de fazer variar, observadas determinadas condições e dentro dos limites que ela estabelecer, as alíquotas, e não as bases de cálculo. Entende, ainda, que qualquer ato do Executivo que venha a alterar as alíquotas há de ser motivado por razões de interesse público, sob pena de invalidade): 
A) Pela CF, há 4 tributos cujas ALÍQUOTAS podem ser modificadas por meio de ATO DO PODER EXECUTIVO (II, IE, IOF e IPI), e 2 tributos que podem ser REDUZIDOS E REESTABELECIDOS por ATO DO PODER EXECUTIVO (ICMS/combustíveis – por convênio no âmbito do CONFAZ – e CIDE/combustíveis).
B) Resolução do Senado Federal para fixar alíquota do ICMS nas operações interestaduais (art. 155, § 2º, IV, CF)
C) Fixação das alíquotas máximas do ITCMD pelo Senado Federal, através de resolução (art. 155, §1°, IV, CF). 
D) Cabe ao Senado estabelecer as alíquotas mínimas (iniciativa de 1/3 e maioria absoluta para aprovação) e máximas (iniciativa da maioria absoluta e 2/3 para aprovação) do ICMS.
E) Fixação de alíquotas mínimas do IPVA, pelo Senado Federal, que poderão ser diferenciadas em razão da função, tipo e utilização (art. 155, §6°, CF). 
F) Prazo de recolhimento: O STF tem entendido que o poder executivo detém competência para expedir ato infralegal fixando o prazo de pagamento do tributo (STF, RE 546613, RE 140.660, RE 172.394/MG).
G) Atualização monetária da base de cálculo do tributo: A correção monetária, segundo os índices oficiais, não configura aumento do tributo, não estando sujeita à reserva legal (Súm. 160, STJ e art. 97, par 2o, CTN).
H) Obrigações acessórias: o STJ (RMS 17.940) entendeu que o Estado pode criar obrigação acessória, com o fim de exercer suas funções de controle e fiscalização, ainda que por mero ato administrativo, como é a portaria, já que o CTN se refere à legislação tributária, e não à lei.
Limitações ao princípio da legalidade: O princípio da legalidade encontra limites na proibição de ser editada norma individual e concreta, bem como nos direitos individuais e nas competências legislativas.
Legalidade e exonerações: segundo o art. 150, §6º, CF, só mediante lei se pode conceder isenção, remissão, anistia e outros benefícios de viés tributário. Entende-se que só o legislador pode avaliar os interesses coletivos da sociedade. A única exceção vem no art. 155, §2º, XII, g, que admite que convênios no CONFAZ tratem de benefícios de ICMS.
Teses do STF: 
1-Anotação de Responsabilidade Técnica, instituída pela Lei 6.496/1977, cobrada pelos Conselhos Regionais de Engenharia, Arquitetura e Agronomia, tem natureza jurídica de taxa, sendo, portanto, necessária a observância do princípio da legalidade tributária.
2-É inconstitucional, por ofensa ao princípio da legalidade tributária, lei que delega aos conselhos de fiscalização de profissões regulamentadas a competência de fixar ou majorar, sem parâmetro legal, o valor das contribuições de interesse das categorias profissionais e econômicas, usualmente cobradas sob o título de anuidades, vedada, ademais, a atualização desse valor pelos conselhos em percentual superior aos índices legalmente previstos.
3-A majoração do valor venal dos imóveis para efeito da cobrança de IPTU não prescinde da edição de lei em sentido formal, exigência que somente se pode afastar quando a atualização não excede os índices inflacionários anuais de correção monetária.
4-O Ministério Público não possui legitimidade ativa ad causam para, em ação civil pública, deduzir em juízo pretensão de natureza tributária em defesa dos contribuintes, que vise questionar a constitucionalidade/legalidade de tributo.
5-Inexiste, na Constituição Federal de 1988, reserva de iniciativa para leis de natureza tributária, inclusive para as que concedem renúncia fiscal.
6-Não viola a legalidade tributária a lei que, prescrevendo o teto, possibilita o ato normativo infralegal fixar o valor de taxa em proporção razoável com os custos da atuação estatal, valor esse que não pode ser atualizado por ato do próprio conselho de fiscalização em percentual superior aos índices de correção monetária legalmente previstos. (Julgado de 2016. RE 838284 / SC).
7-É incompatível com a CF/88 o art. 3º do Decreto-Lei 1.437/75, que autorizava que o Fisco exigisse do contribuinte o ressarcimento pelo custo dos selos do IPI. Assim, o selo para controle de recolhimento de IPI não pode ser cobrado do contribuinte por meio de norma infralegal, sob pena de violação ao princípio da legalidade tributária (art. 150, I, da CF/88), uma vez que somente por meio de lei em sentido formal seria possível exigir das empresas o pagamento pelo selo. STF. Plenário. RE 662113/PR
8-A antecipação, sem substituição tributária, do pagamentodo ICMS para momento anterior à ocorrência do fato gerador necessita de lei em sentido estrito. A substituição tributária progressiva do ICMS reclama previsão em lei complementar federal. (STF. RE 598677/RS, Repercussão Geral – Tema 456)
Observação: Coisa Julgada Tributária (Dizer o Direito): Caso: “A questão jurídica enfrentada pelo STF (em 2023) foi a seguinte: existe uma decisão transitada em julgado dizendo que, em uma relação jurídica de trato sucessivo, o contribuinte não precisa pagar determinado tributo porque ele seria inconstitucional; posteriormente, o STF decide que esse tributo é constitucional; a partir dessa decisão do STF o Fisco poderá cobrar o tributo desse contribuinte em relação aos fatos geradores surgidos após a decisão da Corte?” Decisão do STF: Os efeitos temporais da coisa julgada nas relações jurídicas tributárias de trato sucessivo são imediatamente cessados quando o STF se manifestar em sentido oposto em julgamento de controle concentrado de constitucionalidade ou de recurso extraordinário com repercussão geral (não abarcando a decisão em controle incidental e difuso). (RE 955.227/BA e RE 949.297/CE – Repercussão Geral – Temas 881 e 885). Isso assegurou a observância dos princípios da isonomia tributária e da livre concorrência.
4B. Responsabilidade tributária: responsabilidade por dívida própria e por dívida de outrem, solidariedade e sucessão. Responsabilidade pessoal e de terceiros. Responsabilidade supletiva. Substituição tributária “para trás” e “para frente”. Retenção na fonte. Responsabilidade por infrações.
Atualizado por Rodrigo Souto, em 26/03/2023
FONTES: Santo Graal 29CPR. ALEXANDRE, Ricardo. Direito Tributário Esquematizado (15 ed, 2021).
Um dos elementos fundamentais para a constituição do crédito tributário e para a própria configuração do dever fundamental de pagar o tributo é a identificação do sujeito passivo, conforme o artigo 142 do CTN. Nesse sentido, nem sempre o sujeito passivo será aquele que possui relação pessoal e direta com o fato gerador que concretiza a hipótese de incidência abstratamente prevista em lei, ou seja, o contribuinte. Com efeito, o art. 128 do CN estabelece que a lei pode atribuir de modo expresso a responsabilidade por esse crédito tributário a terceira pessoa, que não será o contribuinte, mas sim o responsável tributário. O fundamento teleológico para tanto é promover e facilitar a arrecadação, possibilitando que os valores sejam efetivamente recolhidos aos cofres públicos. Prevalece na doutrina que essa responsabilidade pode ser definida mediante lei ordinária, desde que observadas as balizas do CTN e demais leis complementares que definam regras gerais sobre tributos.
A doutrina elenca duas modalidades de responsabilização de terceiro, de maneira um pouco diferente do que estabelecem os artigos 129 a 138 do CTN, quais sejam, a responsabilidade por transferência e a responsabilidade por substituição.
Enquanto na primeira a responsabilidade é inicialmente do contribuinte e depois é transferida ao terceiro em razão de uma disposição legal (a exemplo de débitos antigos de IPTU que são transferidos ao novo adquirente do imóvel após a venda), na segunda o responsável será uma pessoa que, apesar de diversa do contribuinte, possui relação com o próprio fato gerador da obrigação.
Quanto à responsabilidade por transferência, ressalte-se que o artigo 123 do CTN as convenções particulares relativas à responsabilidade pelo pagamento de tributos não podem ser opostas à Fazenda Pública para fins de modificação da definição legal do sujeito passivo. Assim, eventual contrato de aluguel prevendo a responsabilidade do locatário pelo pagamento de IPTU somente tem eficácia entre as próprias partes (e seu cumprimento pode ser exigido civilmente pelo locador), mas ele não é capaz de alterar a definição legal do devedor (proprietário do imóvel).
Por sua vez, na responsabilidade por substituição o momento da ocorrência do fato gerador implica duas espécies: 1) a regressiva (ou “para trás”), que é aquela na qual o fato gerador ocorre no passado, mas o recolhimento é diferido (postergado), a exemplo da venda de leite cru por pequenos produtores rurais a uma empresa beneficiadora de laticínios; 2) a progressiva (ou “para frente”), na qual o fato gerador ocorre em momento posterior, mas o recolhimento deve ser feito no presente (tal como previsto no artigo 150, § 7º, da CF), a exemplo do ICMS recolhido pela fábrica de refrigerantes em substituição aos revendedores varejistas.
A teor do parágrafo 7º, do art. 150, da CF (acima citado), somente nos casos de não realização do fato imponível presumido é que se permite a repetição dos valores recolhidos. Observe que o comando constitucional se atrela somente a impostos e a contribuições. O STF (Adin n. 1.851/02) havia decidido que, uma vez ocorrido o fato gerador, a base de cálculo utilizada seria considerada definitiva, havendo presunção absoluta de sua legitimidade, mesmo antes da EC 3/1993.
Esse entendimento foi parcialmente superado em 2016 (overriding). O STF passou a entender que é devida a restituição da diferença do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS) pago a mais, no regime de substituição tributária para a frente, se a base de cálculo efetiva da operação for inferior à presumida. (STF. Plenário. ADI 2675/PE e Plenário. RE 593849/MG)
Para o Min. Edson Fachin, a tributação não pode se transformar em uma ficção jurídica, em uma presunção absoluta (juris et de jure) na qual o fato gerador presumido assuma um caráter definitivo e sejam desprezadas as variações decorrentes do processo econômico. Não permitir a restituição nestes casos representaria injustiça fiscal inaceitável em um Estado Democrático de Direito, fundado em legítimas expectativas emanadas de uma relação de confiança e justeza entre Fisco e contribuinte. Desse modo, a restituição do excesso atende ao princípio que veda o enriquecimento sem causa, haja vista a não ocorrência da materialidade presumida do tributo.
Como houve essa mudança, o STF decidiu modular os efeitos do novo julgamento. Ficou definido o seguinte: 1) Este entendimento do STF permitindo direito à restituição vale: para todos os processos judiciais que já haviam sido ajuizados e que estavam aguardando o posicionamento do STF na repercussão ora decidida; e para as operações futuras, ou seja, para as situações em que, após a decisão do STF, houver pagamento a maior, surgindo o direito à restituição. 2) Por outro lado, este posicionamento do Supremo não se aplica: para situações ocorridas antes da decisão e que não tenham sido judicializadas; e para situações que foram judicializadas, mas o contribuinte perdeu (não teve direito à restituição) e houve trânsito em julgado. Segundo o Min. Edson Fachin, a modulação é necessária para se atender ao interesse público, evitando surpresas, como o ajuizamento de ações rescisórias e de novas ações sobre casos até agora não questionados.
A doutrina diferencia o substituto tributário do agente de retenção, pois este cumpriria uma obrigação tributária acessória determinada pela legislação tributária, tratando-se de dever instrumental daquele que tem acesso a um patrimônio do contribuinte (exemplo: bancos e empregadores). O agente de retenção não responde pela repetição de indébito nem tem legitimidade para impugnar o lançamento. Entretanto, a ele pode ser imputado o delito de apropriação indébita caso retenha e não repasse os valores ao fisco (exemplos: retenção na fonte do IR e contribuição ao RGPS).
Como dito acima, o CTN divide essa responsabilidade em três modalidades: dos sucessores (arts. 129 a 133), de terceiros (arts. 134 e 135) e por infrações (arts. 136 a 138).
Quanto à primeira modalidade, Ricardo Alexandre diz que o marco temporal para a transferência da responsabilidade é o momento previsto em lei como apto para gerar a sucessão, importando apenas a ocorrência do fato gerador, e não o efetivo lançamento. Ressalte-se a regra de que os impostos, taxas pela prestação de serviços (exceto de polícia) e contribuiçõesde melhoria referentes a imóveis (sucessão inter vivos) são sub-rogados no adquirente, exceto se (i) se constar no título aquisitivo a prova de quitação ou (ii) se a aquisição for por arrematação em hasta pública, pois, nesse caso, há sub-rogação sobre o preço do bem.
Na sucessão causa mortis, a transmissão do ônus ocorre para os herdeiros, havendo sua responsabilidade pessoal (art. 131, II e III): (a) responde pessoalmente: o sucessor a qualquer título e o cônjuge meeiro, pelos tributos devidos até a data da partilha/adjudicação; (b) responde pessoalmente: o espólio, pelos tributos devidos até a data da abertura da sucessão (morte).
Na sucessão empresarial, a premissa fundamental é que ela gera presunção tributária. Se: (a) por fusão, transformação ou incorporação (CTN, art. 132), além da cisão; (b) por extinção da PJ, quando a atividade for continuada pelo sócio remanescente ou espólio, independentemente da razão social ou firma: responde o sócio.
Quanto à segunda modalidade, há casos de “terceiros” que atuaram de modo regular e outros que atuaram de modo irregular.
No primeiro caso, trata-se de atribuição de responsabilidade em rol exaustivo (numeros clausus). Depende da presença de dois requisitos: impossibilidade de cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte – o CTN fala em “responder solidariamente”, mas acaba instituindo uma responsabilidade subsidiária (supletiva), em um verdadeiro benefício de ordem – e ação ou omissão imputável à pessoa designada como responsável. Exemplo de Ricardo Alexandre: quando o tabelião não exige certidão negativa de débitos tributários como condição para o registro da transferência da propriedade imóvel, ele passa a ser responsável solidário com o adquirente do imóvel, conforme resulta da combinação do dispositivo ora estudado com a regra constante do final do art. 130 do CTN. Atenção para a hipótese de responsabilização do sócio-gerente: O inadimplemento da obrigação tributária pela sociedade não gera, por si só, a responsabilidade solidária (Súmula 430 do STJ); presume-se dissolvida irregularmente a empresa que deixar de funcionar no seu domicílio fiscal, sem comunicação aos órgãos competentes, legitimando o redirecionamento da execução fiscal para ele (Súmula 435 do STJ).
No segundo caso, a responsabilidade é pessoal e não apenas solidária. Perceba-se que os atos praticados não são necessariamente de conteúdo ilícito, mas a atuação do sujeito é irregular, pois ultrapassa o que ele estava autorizado a fazer.
Quanto à terceira modalidade, na falta de disposição expressa a responsabilidade por infrações da legislação tributária é objetiva, diferentemente do direito penal. Se o legislador quiser atribuir caráter subjetivo à responsabilidade ele precisa expressamente disciplinar a necessidade de configuração de dolo ou culpa na lei que define a infração. O CTN disciplina, ainda, a responsabilidade pessoal do agente (artigo 137) pela multa punitiva decorrente de ilícitos praticados, permanecendo a pessoa jurídica na condição de sujeito passivo do tributo, mas não dessa multa.
Finalmente, sobre o instituto da denúncia espontânea, diga-se que esse instituto é uma medida de política fiscal que visa estimular as pessoas que se afastaram da legalidade a voltar a tal situação, desde que confessem os ilícitos eventualmente cometidos e paguem o tributo eventualmente devido. Para ser espontânea tem que ser antes do Estado formalizar qualquer medida tendente a lançamento, como, por exemplo, o início de uma fiscalização.
Segundo o STJ, a denúncia espontânea deve vir acompanhada do pagamento, não bastando o mero pedido de parcelamento. O Tribunal também entende que nas obrigações meramente formais (acessórias) não cabe denúncia espontânea. Assim, Se a pessoa não entregou a declaração do IR no prazo, vai pagar multa, mesmo que a entregue antes de qualquer providência do fisco.
Súmula STJ-554: Na hipótese de sucessão empresarial, a responsabilidade da sucessora abrange não apenas os tributos devidos pela sucedida, mas também as multas moratórias ou punitivas referentes a fatos geradores ocorridos até a data da sucessão. Aprovada em 09/12/2015.
JURISPRUDÊNCIA:
· O redirecionamento da execução fiscal, quando fundado na dissolução irregular da pessoa jurídica executada ou na presunção de sua ocorrência, pode ser autorizado contra o sócio ou o terceiro não sócio, com poderes de administração na data em que configurada ou presumida a dissolução irregular, ainda que não tenha exercido poderes de gerência quando ocorrido o fato gerador do tributo não adimplido, conforme art. 135, III, do CTN. STJ. 1ª Seção. REsp 1.645.333-SP, Rel. Min. Assusete Magalhães, julgado em 25/05/2022 (Recurso Repetitivo – Tema 981).
· Não é preciso instauração de Incidente de Desconsideração da Personalidade Jurídica (art. 133 do CPC/2015) no processo executivo fiscal nos casos em que a Fazenda exequente pretende alcançar pessoa jurídica distinta daquela contra a qual, originalmente, foi ajuizada a execução, nas hipóteses em que o nome consta na Certidão de Dívida Ativa, após regular procedimento administrativo, ou, mesmo que o nome não esteja no título executivo, o fisco demonstre a responsabilidade, na qualidade de terceiro, em consonância com os artigos 134 e 135 do CTN (AgInt no AREsp 2156171 / RJ).
· O pedido de redirecionamento da execução fiscal amparado na responsabilidade tributária por sucessão prevista no art. 133 do CTN (aquisição de estabelecimento ou de fundo de comércio) dispensa a instauração de incidente de desconsideração de personalidade jurídica (AgInt no AREsp 2092285 / RJ).
· A jurisprudência desta Corte Superior possui orientação estabelecida no sentido de que a promessa de compra e venda de imóvel, independentemente da data em que tenha sido firmada, não tem o efeito de afastar a responsabilidade tributária solidária, no que concerne ao pagamento de IPTU, do promitente vendedor. (AgInt no REsp 1962707 / SP).
· Somente mediante lei estadual/distrital específica poderá ser atribuída ao alienante responsabilidade solidária pelo pagamento do IPVA do veículo alienado, na hipótese de ausência de comunicação da venda do bem ao órgão de trânsito competente (REsp 1937040 / RJ).
4C. Empréstimo compulsório.
Thiago Costa Pinheiro. 19/03/23
1. Previsão constitucional	
Art. 148. A União, mediante lei complementar, poderá instituir empréstimos compulsórios:
I - para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou sua iminência;
II - no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional, observado o disposto no art. 150, III, "b".
Parágrafo único. A aplicação dos recursos provenientes de empréstimo compulsório será vinculada à despesa que fundamentou sua instituição.
2. Conceito
Os empréstimos compulsórios são empréstimos forçados, coativos, porém restituíveis. A obrigação de pagá-los não nasce de um contrato, de uma manifestação livre das partes, mas sim de determinação legal. Verificada a ocorrência do fato gerador, surge a obrigação de “emprestar” dinheiro ao Estado.
3. Natureza jurídica
A exação se enquadra com perfeição na definição de tributo do art. 3º do CTN, que não contempla nenhum requisito relativo à definitividade do ingresso da receita tributária nos cofres públicos. Ademais, o art. 148 da CR/88, fundamento constitucional da cobrança, está inserido na seção que trata dos princípios gerais do sistema tributário nacional. É um tributo com fisionomia própria, mas isso não descaracteriza a sua natureza jurídica. 
OBS: O Supremo Tribunal Federal, no RE 146.733-9, reconheceu a natureza de espécie tributária autônoma do empréstimo compulsório, adotando a teoria pentapartida dos tributos. Assim, está superado o entendimento consolidado na Súmula 418 do STF.
	
4. Competência
A competência para a criação de empréstimos compulsórios é exclusiva da União. Esta é uma regra sem exceções. Por mais urgente, grave ou relevante que seja a situação concreta, não é possível a instituição da exação por parte dos Estados,dos Municípios ou do DF. 
5. Forma de instituição
A instituição de empréstimos compulsórios só é possível por meio de lei complementar. 
OBS: Leis ordinárias e medidas provisórias não podem criar EC´s.
6. Hipóteses de instituição
a) Despesas extraordinárias (anormalidade fática não previsível, que dispensa a observância do princípio da anterioridade):
a.1) decorrentes de calamidade pública (premente necessidade de acudir as vítimas de calamidades públicas sérias, como incêndios, enchentes, terremoto);
a.2) decorrentes de guerra externa (deflagrada por nação estrangeira).
b) Investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional (exige a observância do princípio da anterioridade).
OBS: Esses pressupostos alternativos não se confundem com o fato gerador, eles apenas condicionam a aplicação do produto da arrecadação. O fato gerador é qualquer situação abstrata, prevista na lei complementar, como capaz de deflagrar a relação jurídico-tributária.
OBS2: O art. 15, III, do CTN prevê a instituição de EC em uma terceira situação, qual seja, a “conjuntura que exija a absorção temporária do poder aquisitivo”. No entanto, essa hipótese não foi recepcionada pela CR/88, de forma que os EC’s só podem ser instituídos nos casos constitucionalmente previstos. 
Segundo o STF, é inconstitucional norma estadual que dispõe sobre valores correspondentes a depósitos judiciais e extrajudiciais de terceiros, ou seja, em que o ente federado não é parte interessada. O tratamento legal impugnado ainda afronta o direito de propriedade dos jurisdicionados ─ pois configura expropriação de recursos a eles pertencentes ─; caracteriza empréstimo compulsório não previsto no art. 148 da CF/88; bem como cria endividamento fora das hipóteses de dívida pública permitidas pela Constituição (STF. Plenário. ADI 6660/PE, Rel. Min. Rosa Weber, julgado em 20/6/2022, Info 1060). 
7. Princípios constitucionais tributários
O legislador constituinte foi sensível ao fato de que, nos casos de guerra externa e sua iminência e de calamidade pública, há uma necessidade bem maior de celeridade, de rapidez na instituição e cobrança do tributo. Justamente por isso, nesses casos a exação pode ser criada e cobrada de imediato, sem necessidade de obediência aos princípios da anterioridade de exercício financeiro e da anterioridade nonagesimal. 
No caso de investimento público de caráter urgente e de relevante interesse nacional, é preciso observar o princípio da anterioridade de exercício financeiro.
No mais, devem ser observados todos os princípios tributários, tais como os da legalidade, da isonomia, da capacidade contributiva, da irretroatividade e da vedação à utilização de tributo com efeito de confisco, entre outros.
8. Destinação da arrecadação
Os empréstimos compulsórios são tributos de arrecadação vinculada, como se extrai do parágrafo único do art. 148 da CR/88. O dispositivo visa a evitar que haja um desvirtuamento do tributo, pois se a Constituição previu quais as circunstâncias autorizam a criação do tributo, não faria sentido utilizar os recursos arrecadados em outras despesas.
 
9. Restituição
	O parágrafo único do art. 15 do CTN exige que a lei instituidora do empréstimo compulsório fixe o prazo e as condições de resgate. Assim, a tributação não será legítima sem a previsão de restituição.
Não seria nem necessária a previsão infraconstitucional para que se entendesse como exigível a fixação dos prazos e condições da restituição. A conclusão deve ocorrer do simples fato de o tributo ter sido denominado empréstimo, apesar de compulsório.
O STF tem entendimento firmado no sentido de que a restituição do valor arrecadado a título de empréstimo compulsório deve ser efetuada na mesma espécie em que recolhido (RE 175.385/CE). Como o tributo, por definição, é pago em dinheiro, a restituição deve ser efetivada também em dinheiro. 
O Ministério Público não possui legitimidade ativa ad causam para, em ação civil pública, deduzir em juízo pretensão de natureza tributária em defesa dos contribuintes, que vise questionar a constitucionalidade/legalidade de tributo (ARE 694294 RG, Rel. Min. Luiz Fux, julgado em 25/04/2013. Repercussão Geral – Tema 645).
Com base na tese acima, o STJ reconheceu a ilegitimidade ativa do Ministério Público para ajuizar ação civil pública objetivando a restituição de valores indevidamente recolhidos a título de empréstimo compulsório sobre aquisição de automóveis de passeio e utilitários, nos termos do Decreto-Lei nº 2.288/1986. STJ. 1ª Turma. REsp 1709093-ES, Rel. Min. Benedito Gonçalves, julgado em 29/03/2022 (Info 731)
5A. Princípio da anterioridade.
Pedro Leonardo Bastos Lima 
Conceito. O STF entendeu que esse princípio (art. 150, III, “b” e “c”, da CF) constitui um direito individual fundamental, sendo cláusula pétrea pelo art. 60, § 4°, IV, da CF (ADI 939). Decorre do “princípio da não-surpresa do contribuinte” (juntamente com o p. da irretroatividade), visando proteger o sujeito passivo do ônus tributário imprevisto ou não planejado. Logo, ele se aplica para criação e aumento do tributo, mas não quando o tributo é reduzido ou extinto. (Em qualquer caso, não se aplicará às “mudanças que diminuam a carga tributária” (STJ - RMS 29568, DJ 30.8.2013)). Ele é composto de 2 partes:
· Anterioridade Anual (comum, simples ou de exercício): Previsto no art. 150, III, “b”, CF, ela veda a cobrança de tributos “no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou”.
· Anterioridade Nonagesimal (mitigada, especial, ou noventena): Prevista na alínea “c” do art. 150, III, CF (acrescido pela a EC 42/2003), ela veda a cobrança de tributos “antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou, observado o disposto na alínea b” (Logo, a noventena como regra se soma a anterioridade comum, uma vez que reforça a proteção ao contribuinte).
ATENÇÃO! A noventena já era prevista anteriormente à EC 42/2003 para as contribuições sociais para seguridade social (art. 195, § 6º: As contribuições sociais de que trata este artigo só poderão ser exigidas após decorridos noventa dias da data da publicação da lei que as houver instituído ou modificado, não se lhes aplicando o disposto no art. 150, III, “b”)
Peculiaridades em relação à aplicação da anterioridade (não incide o princípio): (1) prorrogação de alíquota vigente que já tenha sofrido reajuste (STF, RE 584100, j. em 25/11/2009: prazo nonagesimal somente deve ser utilizado nos casos de criação ou majoração de tributos, não na hipótese de simples prorrogação de alíquota já aplicada anteriormente); (2) alteração de data de pagamento e forma de correção monetária (Súmula Vinculante 50. “Norma legal que altera o prazo de recolhimento de obrigação tributária não se sujeita ao princípio da anterioridade”); (3) atualização monetária da base de cálculo (STF – não é majoração de tributo); (4) redução ou extinção de desconto previsto em lei (comum de ser previsto, p. ex., no pagamento antecipado do IPTU ou IPVA); (5) revogação de isenção – Há duas posições: (a) uns adotam a teoria da isenção como favor fiscal – dispensa legal de pagamento devido – identificam um caráter precário na sua natureza, alegando que, se o tributo já existia e apenas estava sendo dispensado (por razões de política econômica e fiscal), a lei revogadora não estaria aumentando ou instituindo tributo, apenas restaurando sua exigibilidade, e, assim, não agrediria o princípio da anterioridade (entendimento clássico do STF, RE 617389 AgR); (b) os que entendem a natureza do instituto como exceção à hipótese de incidência, qualquer lei revogadora desta benesse fiscal acaba realmente por agravar a situação do sujeito passivo (aumento indireto do tributo – a revogação de isenção se equipara a um aumento de alíquota, p. ex.), devendo assim respeitar a anterioridade, em respeito à não surpresa e à segurança jurídica (posição mais recente do STF, RE 564.225); 
Observação: O Reintegra é um programa econômico instituído pelo governo federalcom o objetivo de incentivar as exportações. A alteração no programa fiscal REINTEGRA, por acarretar indiretamente a majoração de tributos, deve respeitar o princípio da anterioridade. STF. 1ª Turma. RE 1253706 AgR/RS. STF, 2ª Turma, RE 1091378 AgR.
Exceções à anterioridade comum ou de exercício: i) II, IE, IPI, IOF, IEG (art. 154, II), ii) EC de guerra e calamidade (art. 148, I, CF), iii) contribuições de seguridade social (art. 195, § 6° - nesse caso só se observa a noventena). No caso do empréstimo compulsório de guerra e calamidade e do IEG (art. 154, II) não se observa a anterioridade comum em razão da urgência na instituição do tributo; no caso de II, IE, IPI e IOF, não ser observa em razão da finalidade predominante extrafiscal desses impostos.
E exclusivamente em relação à redução ou restabelecimento da alíquota: da i) CIDE-combustível (relativa à importação ou comercialização de petróleo e derivados, gás natural e derivados e álcool combustível – art. 177, § 4°, I, b, da CF) por ato do Poder Executivo; ii) de ICMS-monofásico (incidente em etapa única sobre combustíveis e lubrificantes mediante convênios celebrados no âmbito do CONFAZ – art. 155, § 4º, IV, c, da CF). Nesses casos, só se afasta a anterioridade no caso de restabelecimento de alíquota.
Exceções à noventena: i) II, IE, IR, IOF, IEG, ii) EC calamidade e guerra; iii) e exclusivamente em relação à fixação da base de cálculo do IPVA e do IPTU. Nesses casos, a exceção à noventena fundamentam-se no caráter extrafiscal destes tributos (II, IE, IOF). 
CUIDADO! O IPI (que se enquadra na exceção a anterioridade comum, como visto) NÃO é exceção à noventena. Por outro lado, o IR é exceção à noventena, mas não é excepcionado da anterioridade de exercício.
Aplicação conjunta das anterioridades (é a regra geral): O ITR não é exceção a quaisquer das anterioridades: seu FG considera-se ocorrido em 1º/Janeiro (critério temporal, cf. art. 1º, Lei 9.393), e se o tributo for majorado por lei publicada em 4/10/12, este aumento apenas poderia ser cobrado em 1º/01/14; há entendimento minoritário excluindo a aplicação da noventena.
Anualidade x Anterioridade. “o princípio da anualidade vigorava na CF/46 [...] Nenhum tributo poderia ser cobrado, em cada exercício, a não ser que estivesse previsto no orçamento respectivo. A previsão orçamentária se havia de renovar anualmente [...] Com a EC 18/1965, esse princípio foi abolido [...] A CF/67 [...] restaurou o princípio [...] EC 1/69 foi mais uma vez abolido [...] A CF/88 não consagrou [...] o princípio da anualidade” (Machado: 2007, p. 101). 
Medida Provisória e anterioridade (Cf. § 2º do art. 62 da CF): só produzirá efeitos no exercício financeiro seguinte se houver sido convertida em lei até o último dia daquele em que foi editada, salvo o II, IE, IPI, IOF e IEG (exatamente em razão da extrafiscalidade ou urgência). 
MP e noventena. O Prazo será contado da publicação da MP, não da conversão em lei, salvo se houver “mudança substancial no texto da MP, no momento de sua conversão em lei, [caso em que] o prazo deveria ser contado da publicação da lei de conversão” (RE 169.740). STF: se a lei de conversão aumentou a alíquota prevista na MP, a regra da anterioridade nonagesimal será contada a partir da publicação da lei de conversão (Plenário. RE 568503/RS, j. 12/2/2014). OBS.: Essa questão é mais relevante para as contribuições sociais, em que somente se aplica a noventena (desde antes da EC 42/2003, cf. art. 195, § 6º) e especialmente em período anterior à EC 32/01 (as MP tinham prazo de 30 dias de vigência e poderiam ser reeditadas sucessivamente).
Súmulas sobre o princípio da anterioridade tributária: 1) Súmula Vinculante STF-50: Norma legal que altera o prazo de recolhimento da obrigação tributária não se sujeita ao princípio da anterioridade. 2) Súmula STF-669: Norma legal que altera o prazo de recolhimento da obrigação tributária não se sujeita ao princípio da anterioridade.
5B - Despesas Públicas. Conceito e Espécies
Elaborado por Fernando Brandão para a prova oral do 30º CPR.
Conceito. 
Despesa pública é a soma dos gastos realizados pelo Estado para a realização de obras e prestação de serviços públicos (Ricardo L. Torres). Aplicação de certa quantia em dinheiro, por parte da autoridade ou agente público competente, dentro de uma autorização legislativa, para execução de um fim a cargo do governo (Baleeiro). Conjunto de gastos realizados pelo Poder Público para a consecução de suas atividades principais, com o objetivo de financiar as ações do governo, sempre com foco na satisfação das necessidades públicas; é, assim, o desembolso realizado pelo Estado para atender os serviços públicos e os encargos assumidos no interesse geral da sociedade (Harrison Leite).
Regime de contabilização: Regime de competência. Não confundir:
	DESPESAS
	RECEITAS
	Pertencem ao exercício financeiro aquelas que forem nele empenhadas (regime de competência).
	Pertencem ao exercício financeiro aquelas que foram nele arrecadadas (regime de caixa)
Requisitos. Para o gasto ser realizado, é necessário observar 4 requisitos: (i) autorização em lei; (ii) previsão no orçamento; (iii) contrapartida em receita; (iv) documentação da despesa. A autorização em lei normalmente significa a previsão na LOA. Contudo, existem hipóteses em que o gasto não foi previsto ou o foi de forma insuficiente, mas deve ser realizado. Para tanto, serão abertos créditos adicionais em instrumento aparte do orçamento, que podem ser das seguintes modalidades: (i) suplementares: despesa prevista em quantidade insuficiente; (ii) especiais: ausência de previsão da despesa; (iii) extraordinários: ausência de previsão, por conta de despesa imprevisível, decorrente de guerra externa, calamidade pública e comoção interna (§3º do art. 167 da CF) – sendo esta a única hipótese que permite a criação de crédito adicional por MP. Obs: Sindicabilidade dos requisitos do Crédito Extraordinário: O STF, na ADI 4048, comparou os requisitos para a edição de medida provisória (discricionários) com aqueles relativos à abertura de créditos extraordinários, para justificar a existência de limitações constitucionais materiais à criação desse tipo de crédito. Assim, a abertura de crédito extraordinário deve submeter-se às exigências do §3º do art. 167 da CF (abertura de crédito extraordinário somente será admitida para atender a despesas imprevisíveis e urgentes, como as decorrentes de guerra, comoção interna ou calamidade pública, observado o disposto no art. 62). É importante salientar que a abertura de créditos extraordinários tem como fonte a arrecadação de tributos de natureza temporária: empréstimo compulsório e impostos extraordinários.
Fases da despesa pública: 
1º Empenho: ato emanado da autoridade competente que cria para o Estado obrigação de pagamento pendente ou não de implemento de condição / ato pelo qual se reserva, do total da dotação orçamentária, quantia necessária ao pagamento da despesa / toda despesa demanda prévio empenho; 
2º Liquidação: estágio seguinte que consiste na verificação do direito adquirido pelo credor tendo por base os títulos e documentos comprobatórios do respectivo crédito / a Administração Pública verifica o direito adquirido pelo credor, tendo por base os documentos comprobatórios dos respectivos títulos; 
3º Pagamento: momento final da realização da despesa pública, mas precede-o a ordem de pagamento, que é o despacho proferido pelo ordenador da despesa. 
A execução do orçamento materializa as fases da despesa que consistem em: (i) previsão orçamentária; (ii) decreto de cronograma de gastos e programação financeira; (iii) empenho (vinculação da receita a um determinado gasto, criando a obrigação para o Estado através da “nota de empenho”); (iv) liquidação (verificação: do objeto e da origem, da quantidade a pagar, do credor – também nada cria, limitando-se a tornar líquida e certa a obrigação preexistente); (v) ordem de pagamento (realizada pelos órgãos de contabilidade); (vi) pagamento (realizado pela tesouraria). 
Frisa-seque a Lei 4.320/64 é aplicável no âmbito nacional, podendo os Estados e Municípios elaborarem as leis de execução orçamentária, desde que respeitem as normas gerais contidas na citada lei.
Classificações. 
Quanto à origem do recurso: 
Orçamentárias (quando constam na lei do orçamento e nos créditos adicionais; decorre do princípio da legalidade, visto que toda despesa pública carece de autorização legislativa para a sua execução. EXCEÇÃO: A única despesa orçamentária que não depende de prévia autorização legislativa são as que derivam de créditos extraordinários).
Extraorçamentárias (não constam do orçamento ou em seus créditos adicionais; são valores com os quais o gestor não pode fazer face aos gastos públicos no seu exercício financeiro; decorrem de levantamento de depósitos, cauções ou quaisquer valores que se revistam de características de simples transitoriedade – ex.: servidor realiza empréstimo consignado no seu salário, esse valor será retido pela Administração e repassado ao banco credor; quando o valor é pago ao banco, se caracteriza uma despesa extraorçamentária – ex.: na mesma linha, despesas de depósito, cauções, e restos a pagar). 
Quanto à competência do ente: Federal, Estadual e Municipal. 
Quanto à periodicidade (regularidade): ordinárias (despesas que comumente ocorrem, voltadas às necessidades públicas estáveis, permanentes e periódicas – ex.: despesas de pessoal, material de consumo. Precisam sustentar-se com recursos proporcionais às disponibilidades da renda nacional) ou extraordinárias (relacionam-se a gastos momentâneos, que objetivam satisfazer necessidades públicas acidentais, realizadas em situações imprevisíveis, o que demanda uma receita extraordinária – ex.: guerra externa, calamidade pública). 
Quanto a natureza legal (classificação feita pelo art. 12 da Lei 4320/64; são 2 espécies): 
1) Despesas correntes – despesas continuadas, que não representam ganho de patrimônio para o Estado, e se referem a serviços (atividades próprias do Estado) realizados pela Administração Direta, Indireta ou aqueles que recebem recursos públicos para atender a despesas desta natureza; são despesas destinadas à manutenção da máquina (pagamento de pessoal, despesas de consumo, pagamento de juros); despesas correntes se desdobram em despesas: de custeio (para manutenção de serviços anteriormente criados, inclusive as destinadas a atender a obras de conservação e adaptação de bens imóveis; compreendem despesas em que há contraprestação ao pagamento que o Estado realiza periodicamente como remuneração dos servidores, despesas de material, de consumo e de serviço de terceiros) e transferências correntes (dotações para despesas que não corresponda contraprestação direta em bens ou serviços, inclusive para contribuições e subvenções destinadas a atender à manutenção de outras entidades de direito público ou privado – ex.: pagamento de inativos e pensionistas, salário-família, transferências intergovernamentais e juros da dívida contratada). 
2) Despesas de capital - levam ao aumento do patrimônio público (e da capacidade produtiva) ou redução da dívida pública – incluem os investimentos (dotações para o planejamento e a execução de obras, inclusive as destinadas à aquisição de imóveis considerados necessários à realização destas obras, bem como para os programas especiais de trabalho, aquisição de instalações, equipamentos e material permanente e constituição ou aumento do capital de empresas que não sejam de caráter comercial ou financeiro), as inversões financeiras (destinadas à aquisição de imóveis ou bens de capital já em utilização; à aquisição de títulos representativos do capital de empresas já constituídas, sem que haja aumento do capital; à constituição ou aumento de capital de empresas que tenham objetivos comerciais ou financeiros) e as transferências de capital (investimentos ou inversões financeiras que outras pessoas de direito público ou privado devam realizar, independentemente de contraprestação direta em bens ou serviços, constituindo essas transferências auxílios ou contribuições, segundo derivem diretamente da LOA ou de lei especial anterior; bem como as dotações para amortização da dívida pública).
Limites e vinculação de despesas. 
A CF limita a liberdade do Estado na assunção de gastos, pois obriga um percentual com as seguintes áreas: (i) educação – União: 18% da receita dos impostos; Estados e Municípios: 25% da receita dos impostos próprios e transferidos; (ii) saúde (os valores previstos na LC 141/2012): União: valor do ano anterior, acrescido da variação do PIB; Estados: 12%; Municípios: 15%; DF: percentual variável de acordo com a natureza do imposto. 
Obs.: O novo regime fiscal (ver abaixo) modificou a forma aplicação mínima dos recursos na saúde e educação, na medida em que a partir de 2018 ficaram atreladas ao índice de inflação calculado em relação ao exercício imediatamente anterior (art. 110, I e II, do ADCT). Deve-se notar que o novo regime fiscal fixa um limite global máximo para a União, não havendo obstáculo para que seja aplicado os valores percentuais mínimos na saúde e educação, previstos conforme o parágrafo anterior, todavia, as despesas em ambas as áreas, somadas a outros gastos públicos, devem respeitar o limite global máximo calculado de acordo com a variação inflacionária.
Kiyoshi HARADA alerta que a realização de despesas, além de observar os princípios constitucionais pertinentes, deve ser presidida pelo princípio da legalidade. Sua realização sem observância às normas legais poderá resultar para o agente público no crime de responsabilidade, na forma da Lei 1079/50 e do Decreto-lei 201/67, além de constituir ato de improbidade administrativa (art. 10, IX, da Lei 8.429/92).
LC 101/00. 
Disciplina a despesa pública em todos os seus aspectos:
i. criação, expansão, aperfeiçoamento de programa governamental que aumenta despesa - para ser lícita, a despesa deve ser acompanhada de: (i) estimativa de impacto financeiro no exercício que deve começar e nos dois seguintes; (ii) declaração do ordenador da despesa de que esta é compatível com as leis orçamentárias (LOA, LDO e PPA). Exceção: despesa irrelevante (cuja licitação é dispensável pelo valor).
ii. despesa obrigatória de caráter continuado (despesa corrente, derivada de lei em sentido amplo, para período superior a dois anos): a licitude da criação, aumento ou prorrogação por tempo indeterminado da despesa depende de: (i) estimativa do impacto financeiro no exercício que deve começar e nos dois seguintes; (ii) demonstração da origem dos recursos para custeio; (iii) cumprimento do anexo de metas fiscais da LDO; (iv) criação de medidas de compensação (aumento de receita ou diminuição de despesa). Caso a Administração opte pela compensação por aumento de receita, ela é condição para o início da despesa obrigatória de caráter continuado. Exceções: dívida pública e reajuste com pessoal.
iii. despesas com a seguridade social: depende de previsão da fonte de custeio e medidas de compensação, dispensada esta nos casos de (i) concessão de benefício a quem de direito; (ii) expansão qualitativa do atendimento e serviços; (iii) reajuste para preservação do valor real.
iv. despesas com pessoal (somatório de todas as despesas com ativos, inativos, pensionistas e terceirizados; inclui todas as vantagens e encargos sociais). Não se incluem na despesa de pessoas as consideradas indenizatórias, como auxilio alimentação, auxílio transporte, diárias, ajuda de custo, gastos com Plano de Demissão Voluntárias ou com indenização por demissão de servidores ou empregados não são contabilizados também.
O art. 19 estabelece os limites globais de gasto com pessoal, tendo em vista a receita corrente líquida (receita “própria” do ente, excluídas as transferidas), apurados no período de um ano (o mês de apuração e os onze anteriores): União = 50%; Estados, Municípios e DF = 60%. Já o art. 20 estabelece valores específicos para cada um dos Poderes de cada ente federativo. 
No §1º do art. 19, estão estabelecidosalguns valores que não entram no cômputo do teto, como os decorrentes de demissão. 
Gradação dos limites: 
1ª GRADAÇÃO (limite de alerta) é o de 90%, conforme previsto no art. 59, §1º, II da LRF. Caso chegue a 90% do que poderia gastar com pessoal, o Poder em questão será advertido pelo Tribunal de Contas. Essa “luz de alerta” consiste em mera advertência, sem qualquer punição, tendo em vista que, nesta gradação, ainda está sendo respeitado o limite; 
2ª GRADAÇÃO (limite “prudencial”) é o limite de 95%, como previsto no parágrafo único do art. 22 da LRF. Caso chegue nesse patamar, o Poder respectivo estará na iminência de chegar ao limite com gasto de pessoal. Por conta disso, ficará sujeito às vedações previstas no dispositivo citado, quais sejam: Vedação de concessão de vantagem, aumento, reajuste ou adequação de remuneração (salvo por sentença judicial ou determinação legal ou contratual); Criação de cargo, emprego ou função; Alteração da estrutura da carreira que gere aumento de despesa; Provimento de cargo público, admissão ou contratação de pessoal a qualquer título, salvo reposição decorrente de aposentadoria ou falecimento de servidores das áreas de educação, saúde e segurança; Contratação de hora extra, salvo situações previstas na LDO (inciso II, § 6º do art. 57 da CF); 
3ª GRADAÇÃO é o limite de 100%, que equivale à ultrapassagem do limite, como previsto no art. 22 da LRF. O professor Harrisson Leite entende que ultrapassado esse limite não resta assegurada a revisão anual geral prevista no art. 22, I da LRF, mas ressalta que em provas objetivas que demandam a aplicação da legislação vigente, devem manter a literalidade da lei.
Ultrapassado o limite, o ente deverá retomar os limites fixados na Lei, no prazo de 8 meses (dois quadrimestres), sendo pelo menos um terço no primeiro. São previstas seguintes penalidades: Não poderá receber transferências voluntárias; Não poderá obter garantia, direta ou indireta, de outro ente; Não poderá contratar operações de crédito, ressalvadas as destinadas ao refinanciamento da dívida mobiliária e as que visem à redução das despesas com pessoal. 
Controle. 
No tocante às despesas com pessoal, o controle é tema importante. Deve ser realizado a cada quadrimestre e, verificado excesso, a redução deve ocorrer nos dois quadrimestres seguintes, sendo 1/3, pelo menos, no primeiro. Como medidas de diminuição do excesso o Poder Público deve: (i) reduzir em 20% os cargos e funções de confiança; não sendo suficiente, (ii) exonerar os servidores não estáveis; por fim, ainda em caso de insuficiência, (iii) exonerar os servidores estáveis (art. 169, §§3º e 4º, CF). 
Quanto ao §1º do art. 23 da LRF, que prevê a tanto a possibilidade de extinção de cargos e funções de confiança quanto a redução dos valores a eles atribuídos, o STF (ADI 2238) declarou a inconstitucionalidade parcial, sem reduçao de texto, de modo a obster a interpretação segundo a qual é possível reduzir valores de função ou cargo que estiver provido. Já o §2º do art. 23 da LRF, que facultava a redução temporária de jornada de trabalho com adequação de vencimentos, foi declarado inconstitucional.
Não feita a redução, após um ano (três quadrimestres), o ente público estará sujeito a sanções, consistentes em vedações de: (i) recebimento de transferências voluntárias; (ii) obtenção de garantia; (iii) contratação de operações de crédito (salvo para refinanciamento da dívida mobiliária - representada pelos títulos da dívida pública – e para redução da despesa com pessoal). Exceções: tratando-se de excesso verificado no 1º quadrimestre do último ano de mandato, as sanções podem ser aplicadas imediatamente (art. 23, §4º); a superação em 95% do limite, momento em que é vedado ao Poder Público realizar uma série de atos, que consistem, basicamente, em aumentar despesa pela contratação de novos servidores ou reajustar seus vencimentos (art. 22, p.u., LRF) V) precatórios: procedimento de pagamento que deve observar, ainda, o art. 100 da CF, importa salientar que, esgotados os recursos orçamentários, não está o Poder Executivo obrigado a solicitar abertura de crédito adicional suplementar, haja vista a “teoria da impossibilidade material” (HARADA, pp. 26/27).
STJ: É ilegal o ato de não concessão de progressão funcional de servidor público, quando atendidos todos os requisitos legais, a despeito de superados os limites orçamentários previstos na Lei de Responsabilidade Fiscal, referentes a gastos com pessoal de ente público, tendo em vista que a progressão é direito subjetivo do servidor público, decorrente de determinação legal, estando compreendida na exceção prevista no inciso I do parágrafo único do art. 22 da Lei Complementar n. 101/2000. Julgado em 24/02/2022 (Recurso Repetitivo – Tema 1075) (Info 726).
LC 178/2021: permitiu uma maior elasticidade nos prazos de recondução dos limites de gastos com pessoal, podendo o Poder ou órgão cuja despesa com pessoal ao término de 2021 estiver acima do limite, deverá eliminar o excesso à razão de, pelo menos, 10% a cada exercício a partir de 2023, de forma a enquadrar o limite até o término do exercício de 2032. Como regra de transição o § 3º do art. 15 suspendeu a contagem de prazo e disposição do art. 23 da LRF no exercício de 2021 (pag. 618, Harisson Leite)
Novo Regime Fiscal – “Teto dos gastos públicos”: Buscando limitar o crescimento das despesas, o constituinte derivado editou a EC 95/16 (conhecida como PEC do Teto de Gastos), que criou os arts. 106/114 da ADCT. Trata-se de uma regra temporária de limitação dos gastos primários da União ao valor efetivamente gasto no ano anterior, corrigido pela inflação (IPCA), surgindo da necessidade de se adequar o crescimento dos gastos primários à proporção do crescimento das receitas primárias. O Novo Regime Fiscal alcança apenas as despesas primárias, (aquelas sem relação com os juros e a dívida pública) tais como despesa com pessoal, de manutenção, de investimentos, sendo de observância obrigatória para todos os órgãos e poderes. Nota-se a clara finalidade de limitar a os gastos de custeio da máquina pública, bem como os investimentos, a fim de sobrarem recursos para o pagamento da dívida pública. O regime é de observância obrigatória para todos os poderes e órgãos da União e tem vigência de 20 anos. Assim, exceto se outra EC alterar o quadro normativo, apenas após esse prazo é que o regime poderá ser alterado.
5C. Contribuições Sociais Gerais e de Seguridade Social
Thiago Costa Pinheiro. 19/03/23
	CONTRIBUIÇÕES ESPECIAIS 
(pois não são Contribuições de Melhoria)
	Espécies
	Destinação dos recursos
	Competência
	Exemplos
	Contribuições sociais (art. 149, caput)
	De Seguridade Social (art. 195)
	Previdenciárias 
	Previdência 
	RPPS Federal: União 
RPPS demais entes: Estados/DF e Municípios 
	Contribuição patronal (empregado sobre folha de salários); contribuição do trabalhador sobre salário de contribuição
	
	
	Demais 
	Saúde e assistência social
	União 
	
	
	Gerais (art. 149, caput)
	Demais áreas sociais, exceto seguridade
	União 
	Salário Educação; Sistema “S”; Contribuição sobre demissão sem justa causa (LC 110/01)
	CIDE (art. 149, caput)
	Fomento de setor ou atividade econômica 
	União
	CIDE Combustíveis; AFRMM; CIDE Royalties
	Contribuição no interesse de categorias profissionais ou econômicas (art. 149, caput)
	Corporação da categoria
	União
	Contribuição sindical; Unidades dos Conselhos de Fiscalização (CREA, CRM, etc.)
	COSIP (art. 149-A)
	Iluminação Pública
	Municípios
	
Segundo o STF (RE 138.248), são três as espécies de contribuições sociais: (i) contribuições sociais gerais (salário-educação e sistema “S”), (ii) contribuições de seguridade social (art. 195, I a IV, CF), (iii) outras contribuições sociais (contribuições residuais do art. 195, §4º)
Contribuições sociais são aquelas que visam a beneficiar a ordem social.
Não contempladas na classificação clássica tripartite de tributos, presente na legislação financeira, as contribuições devem apenas obediência às regras gerais de Direito Tributário(RE 138.248). STF reconhece natureza tributária (classificação pentapartite). Submetem-se aos princípios tributários.  No tocante à anterioridade, há uma especificidade: somente anterioridade nonagesimal (art. 195, §6º, CF).
Legalidade. Comparação com impostos. Por meio de lei ordinária, se possuir como fato gerador um dos especificados no art. 195 da CF. Desnecessidade de que elementos (fato gerador, base de cálculo e contribuintes) estejam previstos em lei complementar, porque a exigência restringe-se aos impostos (art. 146, III, CF). STF: podem ter a mesma base de cálculo e fato gerador de impostos – RE 231.096) Ex: IRPJ e CSLL. Como exceção, as criadas com base na competência residual da União devem ser feitas por lei complementar (art. 195, §4º, CF).
Competência e capacidade tributária. União, ressalvado, quanto a contribuições previdenciárias, RPPS (onde houver) de servidores de Estados/DF e municípios. Com a criação da Super-Receita – Lei 11.457/07, toda a administração das Contribuições Seguridade passou à Receita Federal. Quanto à arrecadação, destaque-se a possibilidade de instituir substituição tributária (art. 150, §7º CF)
(i) Contribuições Sociais Gerais. Possuem as seguintes características comuns: (a) competência da União; (b) obediência ao regime jurídico do art. 149 da CF; (c) sujeição ao regime constitucional tributário; (d) instituição por lei ordinária; (e) sujeição à anterioridade comum; (f) destinação à ordem social diversa da Seguridade Social; (g) incidência somente sobre uma base econômica, por contribuinte.
O salário-educação está previsto no art. 212, §5º, da CF e é regulamentado pela Lei 11.494/2007. Trata-se de contribuição social cobrada da empresa, com o objetivo de financiar a educação básica pública. 
Já as contribuições para o sistema “S” (art. 240, CF) possuem natureza jurídica controvertida. Para PAULSEN, CIDE; para parcela da jurisprudência, são contribuições sociais gerais. Objetivo: fomentar o ensino fundamental profissionalizante e a prestação de serviços no âmbito social e econômico realizadas pelas entidades componentes do sistema “S”. Sujeito passivo: empregador. Base de cálculo: folha de pagamento das remunerações dos empregados e avulsos.  alíquota variável de acordo com o ramo de atuação da empresa.
(ii) Contribuições de Seguridade Social. São quatro as fontes de financiamento previstas pela CF e que, portanto, permitem a instituição por lei ordinária: (a) importador (art. 195, IV); (b) concurso de prognósticos (art. 195, III); (c) trabalhador (art. 195, II); (d) empregador (art. 195 I).
A CF estabelece duas regras de imunidade específicas: (i) entidades beneficentes de assistência social (art. 195, §7º, CF); e (ii) receitas decorrentes de exportação (art. 149, §2º, I, CF). É possível a incidência de contribuições em operações relativas a energia elétrica, derivados de petróleo, combustíveis e minerais (art. 155, §3º, CF e Súmula 659, STF: art. 155, § 3º:  À exceção ICMS, II e IE, nenhum outro imposto poderá incidir sobre operações relativas a energia elétrica, serviços de telecomunicações, derivados de petróleo, combustíveis e minerais do País). Imunidade: “isenção” e “lei” devem ser entendidas como imunidade e lei complementar. Requisitos para fruição da imunidade devem ser disciplinados em LC (STF). 
(a) Contribuições de seguridade social do importador. Foram inseridas na CF pela EC 42/2003. Segundo a Lei nº 10.865/2004, são duas as contribuições: PIS/PASEP-IMPORTAÇÃO e COFINS-IMPORTAÇÃO. Os elementos desses tributos são: (i) FG: entrada de bens no território nacional ou o pagamento pelo serviço para pessoa no exterior; (ii) BC: valor do produto, acrescido do ICMS devido pelo desembaraço aduaneiro e das contribuições do importador, ou o valor pago pelo serviço, acrescido de ISS e contribuições do tomador do serviço; (iii) sujeito passivo: importador, contratante ou o beneficiário do serviço (quando o contratante também residir no exterior).
(b) Contribuições de seguridade social sobre a receita de loterias. Regulamentada pelo Dec. 3.048/99: (i) FG: a receita dos concursos de prognósticos; (ii) BC: pode ser tanto a receita líquida como a bruta; (iii) sujeito passivo: é a entidade que realiza o concurso.
(c) Contribuições de seguridade social do trabalhador. Regulamentada pelo Dec. 3.048/99: (i) FG: a remuneração do segurado, independentemente do título; (ii) BC: é o salário de contribuição; (iii) sujeito passivo: é o segurado empregado, incluindo o doméstico, e o trabalhador avulso. O art. 30 da Lei 8.212/91 estabelece que o empregador é o responsável por recolher essa contribuição, inclusive o empregador doméstico, a partir da LC 150/2015. Destaca-se que a EC 103/2019 possibilitou a adoção de alíquotas progressivas de acordo com o valor do salário de contribuição.
(d) Contribuições de seguridade social do empregador e da empresa. Podem ser incidentes sobre três FG diversos: (1) folha de pagamentos; (2) receita ou faturamento; (3) lucro. Como regra, essas contribuições podem ter alíquotas e BC variadas, o que representa aplicação dos princípios da capacidade contributiva e da progressividade (arts. 195, §9º, e 145, §1º, da CF). Além disso, não admitem remissão ou anistia (art. 195, §11, CF) e podem ser não cumulativos na forma da lei (art. 195, §13, CF). Por fim, a CF determina (art. 195, §13, CF) uma substituição gradual das contribuições sobre a folha de pagamentos sobre a receita ou faturamento, como forma de estimular a contratação formal.
(d.1) Contribuição social patronal.(i) FG: folha de pagamentos; (ii) BC: é o total das remunerações do segurado empregado, trabalhador avulso e do segurado contribuinte individual; (iii) sujeito passivo: é o empregador, empresa e o equiparado. Visa a custear o RGPS.
Os valores descontados dos empregados relativos à participação deles no custeio do vale-transporte e auxílio-alimentação não constam no rol das verbas que não integram o conceito de salário de contribuição, listadas no § 9º do art. 28 da Lei nº 8.212/91, razão pela qual devem constituir a base de cálculo da contribuição previdenciária, de terceiros e do SAT/RAT a cargo da empresa.
STJ. 2ª Turma. REsp 2033904-RS, Rel. Min. Herman Benjamin, julgado em 7/2/2023 (Info 763).
(d.2) Contribuição ao PIS/PASEP. Originalmente distintas, essas contribuições foram unificadas em 1976 e visam a financiar o programa de seguro desemprego e o abono salarial (art. 239 da CF). A depender do sujeito passivo, terá FG e BC diferentes: (a) pessoa jurídica de direito privado e equiparados, FG: faturamento mensal/receita bruta e BC: o valor destes; (b) entidades sem fins lucrativos, FG: pagamento de salários e BC: folha de pagamento; (c) pessoa jurídicas de direito público interno, FG: arrecadação de receitas ou transferências correntes e receitas de capital e BC: o valor dessas arrecadações.
(d.3) Contribuição social sobre o lucro líquido (CSLL). Regulamentada pela Lei 9.430/96: (a) FG: acréscimo patrimonial decorrente da atividade da empresa ou entidade equiparada; (b) BC: o lucro líquido; (c) sujeito passivo: a pessoa jurídica e a equiparada.
(d.4) Contribuição para financiamento da seguridade social (COFINS). Regulamentada pela Lei 10.833/2003: (a) FG: faturamento da empresa; (b) BC: faturamento mensal (receita bruta – totalidade das receitas auferidas, deduzidas as exclusões legais); (c) sujeito passivo: a pessoa jurídica de direito privado e as pessoas que lhes são equiparadas.
A receita decorrente da alienação dos bens objeto de operação de leasing na qual a instituição financeira figura como arrendadora é excluída da base de cálculo da contribuição ao PIS e COFINS. STJ. 1ª Turma. REsp 1747824-SP, Rel. Ministra Regina Helena Costa, julgado em 29/11/2022 (Info 759).
(iii) Outras contribuições sociais. São as contribuições criadas com base na competência residual da União e têm os seguintes parâmetros: instituição por lei complementar; competência exclusiva da União; respeito a não cumulatividade; impossibilidade de coincidência de fato gerador ou base de cálculocom o de outras contribuições.
Jurisprudência:
· CR estabelece que contribuições sociais I) do empregador, empresa ou equiparados incidirão, dentre outros, sobre receita ou faturamento (PIS e COFINS podem ter os dois como base de cálculo). 195, §12, DA CF - A lei definirá os setores de atividade econômica para os quais as contribuições incidentes na forma dos incisos I, b (empresa receita e faturamento); e IV (importador de bens e serviços) do caput, SERÃO NÃO-CUMULATIVAS.
· É constitucional a majoração diferenciada de alíquotas em relação às contribuições sociais incidentes sobre o faturamento ou a receita de instituições financeiras ou de entidades a elas legalmente equiparáveis. STF. Plenário. RE 656089/MG, Rel. Min. Dias Toffoli, julgado em 6/6/2018 (repercussão geral) (Info 905).
· É constitucional a contribuição adicional de 2,5% (dois e meio por cento) sobre a folha de salários instituída para as instituições financeiras e assemelhadas pelo art. 3º, § 2º, da Lei nº 7.787/89, ainda que considerado o período anterior à EC 20/98. STF. Plenário. RE 599309/SP, Rel. Min. Ricardo Lewandowski, julgado em 6/6/2018
· STF 2017. Não Incidência do ICMS na base de cálculo da contribuição para o PIS e COFINS, na contramão de anterior repetitivo de relatoria Campbell. ICMS Não é faturamento nem receita, mas mero ingresso no caixa das empresas (contabilmente escriturado). Em razão da não cumulatividade do ICMS, que é compensado por débitos e créditos na escrituração fiscal. repercussão geral) (Info 857). STJ. 1ª Turma. REsp 1100739-DF, Rel. Min. Sérgio Kukina, julgado em 27/02/2018
· É constitucional a Lei nº 10.833/2003, resultante da conversão da MP 135/2003, que ampliou a base de cálculo e majorou a alíquota da COFINS. Não há vício formal na conversão da MP, nem ofensa ao art. 246 da CF/88 na hipótese de mera majoração de alíquotas de contribuições sociais.  Além disso, não era necessária a reserva de LC por não se tratar de novo tributo. Eventuais diferenças entre os regimes de lucro real ou de lucro presumido, inclusive a respeito do direito ao creditamento, não representam ofensa à isonomia ou à capacidade contributiva. A sujeição ao regime do lucro presumido é uma escolha do contribuinte, considerado seu planejamento tributário. STF. Plenário. RE 570122/RS, rel. orig. Min. Marco Aurélio, red. p/ o ac. Min. Edson Fachin, julgado em 24/5/2017 (Info 866)
· É constitucional o art. 22-A da Lei nº 8.212/1991, com a redação da Lei nº 10.256/2001, no que instituiu contribuição previdenciária incidente sobre a receita bruta proveniente da comercialização da produção, em substituição ao regime anterior da contribuição incidente sobre a folha de salários.”. STF. Plenário. RE 611601/RS, Rel. Min. Dias Toffoli, julgado em 16/12/2022 (Repercussão Geral – Tema 281) (Info 1080).
6A. Princípios da igualdade, da uniformidade e da capacidade contributiva.
Pedro Leonardo Bastos Lima
I. Princípio da isonomia ou igualdade (art. 150, II, CR/88): veda a discriminação arbitrária, impondo que todos os que estejam numa mesma situação de fato recebam o mesmo tratamento jurídico (“Princípio da proibição dos privilégios odiosos”). Ademais, o legislador estipulou que a ocupação profissional ou função exercida pelo contribuinte não pode ser tomada como parâmetro para diferenciação.
Tratamento diferenciado há de ser justificado por razões de capacidade contributiva (progressividade do IRPF, p. ex.) ou, excepcionalmente, por razões extrafiscais (ex. IPTU e ITR e função social da propriedade, benefícios fiscais de incentivo regional, cooperativismo, tratamento diferenciado a ME e EPP ou em razão da atividade econômica e utilização de mão-de-obra e prerrogativas do Executivo relativas a certos tributos [II, IE, IPI, IOF, CIDE-combustíveis, propiciando controle da economia, do mercado, do comércio exterior e da moeda – PAULSEN). Faz-se mister anotar que há muito existe uma lei federal concessiva de isenção de IPI para taxistas e para deficientes na aquisição de veículos novos, sendo razoável o critério justificador da distinção.
Quando a lei viola o princípio da igualdade, o STF tem entendido que o judiciário não pode atuar como legislador positivo e estender o benefício ao prejudicado (STF ARAG-142348, RE 402.748-AgR e RE 418.994-AgR). A posição tem sido criticada pela doutrina, que tem defendido que é possível a declaração de nulidade do critério diferenciador inconstitucional, permitindo a inclusão de todos, em uma decisão negativa, dotada de “eficácia positiva indireta” (PAULSEN).
Desdobramentos: A) A incapacidade civil é irrelevante para o Direito Tributário (art. 126, I, CTN); B) Princípio do non olet (o tributo deve incidir sobre as atividades lícitas e, de igual modo, sobre o resultado aquelas consideradas ilícitas ou imorais – art. 118, I, do CTN); C) Ligação direta com o princípio da capacidade contributiva.
Julgados: A) Segundo o STF, é constitucional a lei que veda o Simples Nacional para empresas em débito com a Fazenda Pública, ou seja, não há que se falar em afronta ao princípio da isonomia; B) Entendeu o STF ser inconstitucional a incidência diferenciada de contribuição previdenciária entre servidores da União, Estados e Municípios (ADI 3.105); C) É inconstitucional lei estadual que concede isenção de ICMS para operações de aquisição de automóveis por oficiais de justiça estaduais, exatamente por violar a isonomia (além de ser formalmente inconstitucional por não observar regra do CONFAZ) (STF. ADI 4276/MT, Info 755); D) Inconstitucionalidade de lei estadual que concedia isenção de IPVA aos proprietários de veículos destinados a transporte escolar, devidamente regularizados perante uma cooperativa municipal específica (ADIMC 1655/AP); E) Inconstitucionalidade de lei municipal que pretendeu conceder isenção de IPTU em razão da qualidade de servidor estadual do contribuinte (AGRAG 157.871-9); F) Inconstitucionalidade de lei estadual que concedeu, indevidamente, isenção aos membros do Ministério Público de custas e emolumentos (ADI 3260/RN).
II. Princípio da capacidade contributiva (art. 145, § 1º: Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte…). É intrinsecamente ligado à igualdade e ajuda a realizar os ideais republicanos. Apesar de a CF ter previsto a sua aplicação apenas para os impostos, a jurisprudência do STF entende que nada impede a sua aplicação a outros tributos, observando-se as peculiaridades de cada espécie. Ele tem uma função dúplice: distribuir a carga tributária global entre os contribuintes de acordo com a aptidão de cada um de pagá-los E impedir que a carga tributária individual seja abusiva, assegurando o mínimo existencial (v. DUTRA). Há 4 formas principais pelas quais o princípio se materializa: imunidade, isenção, seletividade e progressividade.
(1) Tem-se neste princípio um ideal de justiça fiscal: deve pagar mais imposto quem pode pagar mais imposto (manifestada a riqueza, nasce a ideia de solidariedade social compulsoriamente imposta – deve-se contribuir com o bem comum de acordo com sua capacidade). O IR é o tributo que mais concretiza a capacidade contributiva, na medida em que existente a progressividade, com faixa de isenção, diversas alíquotas e previsão de dedução de gastos.
ATENÇÃO! Em que pese tradicionalmente a capacidade contributiva ser aplicada aos impostos pessoais (pois nestes se leva em conta os aspectos subjetivos da pessoa a sofrer a tributação), como prevê, a contrario sensu, a Súmula 656/STF (“É inconstitucional a lei que estabelece alíquotas progressivas para o imposto de transmissão inter vivos de bens imóveis com base no valor venal do imóvel”) e a Súmula 668/STF, atualmente é pacífico no STF que tal princípio também se aplica aos impostos reais (ITCMD, p. ex. – isso foi cobrado na questão n° 42 da prova objetiva do 28° CPR) (ADI 4697/DF e ADI 4762/DF). Essa mudança de posicionamento poderia, em tese, acarretar uma revisão ou cancelamento dos enunciados sumulares mencionados (por enquanto os verbetessumulares se mantém válidas). OBS. MPF/27º: A capacidade contributiva, ao lado da propriedade, como princípio, fundamenta a vedação do confisco.
(2) Visando a aparelhar o Estado de instrumentos jurídicos aptos a capacitá-lo a efetivar o princípio, a CF facultou à administração tributária “identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte”. Nesse ponto o constituinte ponderou a finalidade social do tributo e capacidade contributiva X intimidade do contribuinte e, aqui, se destaca a requisição de informações pelo Fisco diretamente à instituição financeira (LC 105/01), declarada constitucional pelo STF (ADIs 2390, 02386, 2397 e 2859). Ressalta-se que, além da ponderação acima mencionada, o STF já afirmou que não se trata de quebra do sigilo, mas somente da transferência de sigilo bancário para o sigilo fiscal, já que as informações não caem no domínio público (são acessadas somente pela Adm. Tributária, no âmbito do processo administrativo, submetida a rígida regulamentação infralegal).
A capacidade contributiva aproxima-se dos postulados da personalização, da proporcionalidade, progressividade e seletividade: a) personalização: adequação do gravame fiscal, sempre que possível, às condições pessoais de cada contribuinte; b) seletividade: alíquotas variam na razão inversa da essencialidade do bem (técnica de implementação da justiça fiscal) – ex. IPI e ICMS; c) proporcionalidade: a alíquota é constante/fixa e só a base de cálculo varia. O gravame fiscal deve ser diretamente proporcional à riqueza evidenciada em cada situação impositiva; d) progressividade: alíquotas variáveis, perante bases de cálculo igualmente variáveis; d.1) progressividade fiscal: estabelecida em razão da capacidade econômica; d.2) progressividade extrafiscal: estabelecida para desestimular a ocorrência ou a permanência de determinadas situações. 
III. Princípio da Uniformidade geográfica da tributação (art. 151, I, CF): Aplicável à União e sendo um desdobramento da isonomia, ele veda a instituição de tributo que não seja uniforme em todo o território nacional ou que implique preferência em relação a Estado, ao DF ou a Município, em detrimento de outro, admitida a concessão de incentivos fiscais destinados a promover o equilíbrio do desenvolvimento socioeconômico entre as diferentes regiões do País, bem como a manutenção da Zona Franca de Manaus (art. 40 do ADCT), com suas características de área de livre comércio e incentivos fiscais.
O STF entende que a concessão de isenção constitui juízo de conveniência e oportunidade das autoridades públicas, não cabendo ao Judiciário imiscuir-se nessa análise, concedendo isenção a contribuintes não contemplados com base no princípio da isonomia. 
Outra manifestação da uniformidade está no art. 152 da CF que veda aos Estados, ao DF e aos Municípios estabelecer diferença tributária entre bens e serviços de qualquer natureza, em razão de sua procedência ou destino. Isso consagra o princípio da não discriminação tributária, que possui o mesmo fundamento da exigência de uniformidade geográfica da tributação.
É, também, desdobramento do art. 19, inciso III, da CF (que proíbe qualquer pessoa política de “criar preferências entre si”, o que seria incompatível com a própria ideia de federação), harmonizando-se, ainda, com a limitação do art. 150, V, da CF (que veda o estabelecimento de restrições ao tráfego de pessoas ou bens, por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais).
6B. Interpretação das normas gerais de orçamento
Atualizado por Rodrigo Souto, em 26/03/2023
Noções Gerais:
As principais normas orçamentárias são as leis complementares (LC) de caráter financeiro (CR, art. 165, §9º), o PPA, a LDO e a LOA. Conforme o atual entendimento do STF, é possível submeter as normas orçamentárias ao controle abstrato de constitucionalidade. Tal circunstância reforça a necessidade de uma correta interpretadas das normas gerais à luz de princípios orçamentários previstos expressa ou implicitamente na Constituição.
1) Princípio da exclusividade (CF, art. 165, §8º): a LOA não pode conter dispositivo estranho à fixação de despesa e à previsão de receita. Tem a finalidade de evitar a inclusão de matérias de natureza não-financeira, conhecidas como caudas orçamentárias, geradoras de “orçamentos rabilongos”. Não se incluem nesta proibição a autorização para a abertura de créditos suplementares e a contratação de operações de crédito, ainda que por antecipação de receita. Embora sejam tratadas como exceções, não o são na verdade. Isso porque tanto a autorização para abertura de crédito suplementar quanto a contratação de operações de crédito são matérias orçamentárias.
2) Princípio da proibição do estorno (CF, art. 167, VI): O Poder Executivo não pode remanejar recursos de uma categoria de programação para outra sem prévia autorização legislativa (art. 167, VI, CR). Também está vedada a utilização, sem autorização legislativa específica, dos recursos do orçamento fiscal e da seguridade social para suprir necessidade ou cobrir déficit de empresas, fundações ou fundos. O emprego irregular de verbas públicas é tipificado no art. 315 do CP. Se praticada por prefeito, a conduta pode ser enquadrada no art. 1º, III, do Decreto-lei n. 201/67. Constitui ato de improbidade (Lei n. 8.429/91, art. 10, XI).
A EC 85/2015 trouxe exceção a esse princípio, ao permitir a transposição, o remanejamento ou a transferência de recursos de uma categoria de programação para outra, no âmbito das atividades de ciência, tecnologia e inovação, com o objetivo de viabilizar os resultados de projetos restritos a essas funções, mediante ato do Poder Executivo, sem necessidade da prévia autorização legislativa (art. 167, §5º).
3) Princípio da programação: remete à ideia do planejamento das ações orçamentárias, necessariamente vinculadas por um nexo entre os objetivos constitucionais e aqueles traçados pelos governantes. Assim, superada a clássica concepção do orçamento como mero instrumento contábil, a Constituição, nos arts. 48, II e IV, e 165, §4º, aponta o orçamento como um plano de ação governamental, que deve ter conteúdo e forma de programação (princípio ligado ao PPA). O princípio ganhou especial relevo com a EC n. 102/2019, na medida em que impôs à Administração o dever de executar as programações orçamentárias.
4) Princípio do equilíbrio: implicitamente previsto nas normas constitucionais que limitam o endividamento, estabelecem mecanismos de controle de despesas, proíbem a abertura de crédito suplementar ou especial sem a indicação de recursos correspondentes etc. Importante ressaltar que não se prende à premissa de que só pode haver gasto na proporção da receita. A LRF não impede a existência de déficits públicos. Ela exige, por um lado, equilíbrio entre receitas e despesas e, por outro lado, que haja metas fiscais.
5) Princípio da anualidade (CF, arts. 48, II, 165, III e §5º, e 166): o orçamento é ânuo, coincidente com o exercício civil. Tal princípio não engloba a cobrança de tributos, vez que a anualidade tributária (segundo a qual um tributo somente poderia ser cobrado se autorizado pelo orçamento anual) foi abolida com a EC 01/69. Exceções: crédito extraordinário e crédito especial que, tendo sido abertos nos últimos 4 meses, podem ser prorrogados, nos limites dos respectivos saldos, para o ano seguinte.
6) Princípio da anterioridade: a lei orçamentária deve ser aprovada antes do início do exercício financeiro, sendo exceções a este princípio os créditos adicionais (suplementares, especiais e extraordinários), abertos na forma do art. 165, §8º, e 167, V, e §§ 2º e 3º, da CF.
7) Princípio da unidade: volta-se para a unidade de orientação política ou de programação, e não uma unidade documental tão somente, muito embora haja apenas uma LOA para cada ente político, para que os orçamentos se estruturem de modo uniforme. Admitem-se orçamentos setoriais, desde que, ao final se consolidem em um documento que possibilite uma visão globaldo conjunto das finanças públicas.
8) Princípio da universalidade (CF, art. 165, §5º): indica a globalização orçamentária, exigindo a inclusão da integralidade das receitas e despesas da Administração no orçamento anual, que devem figurar em bruto no orçamento, sem quaisquer deduções, permitindo ao Poder Legislativo ter conhecimento do exato volume global das despesas projetadas pelo Governo. Exceções ao princípio da universalidade: 1) O princípio não se aplica às receitas extraorçamentárias previstas no art. 3º da Lei 4.320/64: i) Operações de crédito por antecipação de receita; ii) Emissões de papel-moeda; iii) Outras entradas compensatórias, no ativo e passivo financeiros, como, por exemplo, depósitos e cauções. 2) O princípio não impede a criação e cobrança de tributos após a aprovação de lei orçamentária. Veja a súmula 66 do STF: “É legítima a cobrança do tributo que houver sido aumentado após o orçamento, mas antes do início do respectivo exercício financeiro.” 3) Não se aplica a receitas e despesas operacionais (correntes) das empresas públicas de economia mista consideradas estatais independentes. 
Com base neste princípio, o Supremo Tribunal Federal admitiu que o orçamento preveja receita que só existirá em caso de aprovação de projeto de lei em tramitação (ADI 3949).
9) Princípio da legalidade: os orçamentos e os créditos exigem lei formal para sua aprovação. Daí porque se afirma que o orçamento é o início e o fim de toda ação estatal. A prática comum de a LOA conter delegação ao Executivo para transferir recursos de uma dotação orçamentária para outra não acarreta violação a este princípio. A EC n. 85/15 trouxe importante exceção ao princípio da legalidade, ao permitir, no âmbito das atividades de ciência, tecnologia e inovação, a transposição, o remanejamento ou a transferência de recursos de uma categoria de programação para outra sem prévia autorização do Legislativo. O art. 359-D do CP prevê como crime ordenar despesa não autorizada por lei.
10) Princípio da não-vinculação ou da não-afetação da receita de impostos (CF, art. 167, IV): em regra, é vedada a vinculação da receita de imposto a órgão, fundo ou despesa, visto que devem ter os recursos livers para a aplicação, pelo Executivo, do seu programa de governo. São exceções a este princípio: i) a repartição das receitas tributárias; ii) a destinação de recursos para o desenvolvimento do ensino, para as ações e serviços públicos de saúde, para o Fundo Nacional de Emergência (ADCT, art. 71), para a realização de atividades da administração tributária; iii) a prestação de garantias às operações de crédito por antecipação de receita; iv) a vinculação de impostos estaduais e municipais para garantia ou contragarantia à União para pagamento de débitos com ela; v) as vinculações previstas nos arts. 204, par. único, e 216, §6º, da CF e arts. 79, 80 e 82 do ADCT; vi) EC n. 94/2016. Possibilidade de Estado, DF e Municípios, caso carentes de recursos para pagamento de precatórios, e não tendo condições de quitá-los nos prazos constitucionais, financiarem este pagamento, momento em que poderão dar os recursos dos impostos em garantia (art. 100, §19).
11) Princípio da especificidade ou da quantificação dos créditos orçamentários: a autorização legislativa deve se referir a despesas específicas e não a dotações globais. É vedada a concessão de créditos ilimitados, determinando-se a fixação do montante de gastos. Exceções: a) programas especiais de trabalho: programas que, pela singularidade, não podem ser detalhados (art. 20 da Lei n. 4.320/64); b) reserva de contingência: tem por finalidade atender, além da abertura de créditos adicionais, perdas que, embora possam ser previsíveis, são episódicas, contingentes ou eventuais (LRF, art. 5º, III, “b”). Exemplo: despesas decorrentes de uma calamidade pública, como uma enchente de grandes proporções.
12) Princípio da transparência (CF, art. 165, §6º e LC 101/2000, art. 48): possibilita a fiscalização e o controle interno e externo da execução orçamentária. O projeto de lei deve ser acompanhado dos demonstrativos dos efeitos sobre receitas e despesas, trazendo com fidelidade e transparência os ingressos e gastos públicos.
13) Princípio da publicidade (CF, arts. 165, §3º): determina a observância da publicidade no que tange às leis orçamentárias, exigindo ainda a publicação, a cada bimestre, de relatório resumido da execução orçamentária pelo Poder Executivo.
14) Princípio da vedação da realização de despesas com pessoal além dos limites previstos em LC (CF, art. 169 e LC 101/2000, art. 19): a despesa total com pessoal, ressalvadas as despesas previstas no §1º do art. 19 da LC 101/00, não pode exceder os seguintes percentuais da receita corrente líquida de cada ente federativo: i) União: 50%; Estados: 60%; Municípios: 60%.
15) Princípio da legitimidade (CF art. 70): o controle da legitimidade deve recair sobre a legalidade e economicidade da execução orçamentária e financeira, levando em conta o aspecto de justiça e a relação custo-benefício, de sorte a propiciar ao cidadão a efetiva contrapartida por sua sujeição permanente ao poder tributário do Estado.
JURISPRUDÊNCIA:
· Não faz sentido que, diante de uma situação de déficit orçamentário (a realização do orçamento foi muito inferior ao previsto), o Poder Executivo reduza seu orçamento e o Poder Judiciário continue com seu duodécimo calculado com base na previsão da receita que não foi a verificada na prática. Havendo frustração de receita, o ônus deve ser compartilhado de forma isonômica entre todos os Poderes. Em suma, a base de cálculo dos duodécimos deve observar o valor real de efetivo desempenho orçamentário e não o valor fictício previsto na lei orçamentária. STF. 1ª Turma. MS 34483-MC/RJ, Rel. Min. Dias Toffoli, julgado em 22/11/2016 (Info 848).
· A responsabilidade do Estado pelo tratamento adequado dos presos inimputáveis pode englobar a condenação ao pagamento das despesas decorrentes de internação em clínicas particulares. As normas relativas ao orçamento público precisam ser compatibilizadas com o exercício de direitos fundamentais e não configuram salvo conduto para a violação ou redução de garantias constitucionais. Incide na espécie o disposto no art. 14.2 da Convenção Internacional sobre os Direitos das Pessoas com Deficiência e seu Protocolo Facultativo (Decreto n. 6.949/2009): Os Estados Partes assegurarão que, se pessoas com deficiência forem privadas de liberdade mediante algum processo, elas, em igualdade de oportunidades com as demais pessoas, façam jus a garantias de acordo com o direito internacional dos direitos humanos e sejam tratadas em conformidade com os objetivos e princípios da presente Convenção, inclusive mediante a provisão de adaptação razoável." (RMS 47909 / MS)
6C. Contribuição de melhoria e de iluminação pública. Taxa. Preço público. Pedágio. 
Rodrigo Augusto de Melo Souto: 19/03/23
I. Contribuição de melhoria: 
Origem histórica do tributo: Inglaterra (1605). A coroa inglesa realizou uma obra de grande porte para sanear as margens do Rio Tâmisa, estimulando a atividade econômica nas áreas ribeirinhas. Os proprietários dos imóveis localizados nessas áreas foram especialmente beneficiados e, para evitar o enriquecimento sem causa daqueles, foi criado por lei um tributo (betterment tax), a ser pago por tais beneficiários. 
Possibilidade da U, E, DF e M instituírem contribuições de melhoria, declarando que elas decorrem de obras públicas (art. 145, III). Tais contribuições são tributos vinculados, uma vez que sua cobrança depende de uma específica atuação estatal, qual seja, a realização de uma obra pública que tenha como consequência um incremento do valor de imóveis pertencentes aos potenciais contribuintes. 
Como a contribuição é decorrente de obra pública, e não para a realização de obra pública, é ilegítima a sua cobrança com o intuito de obter recursos a serem utilizados em obras futuras, uma vez que a valorização só pode ser aferida após a conclusão da obra. Excepcionalmente, porém, o tributo poderá sercobrado em face da realização de parte da obra, desde que a parcela realizada tenha inequivocamente resultado em valorização dos imóveis localizados na área de influência. 
A melhoria exigida pela Constituição é, segundo o STF, o acréscimo de valor à propriedade imobiliária dos contribuintes, de forma que a base de cálculo do tributo será exatamente o valor acrescido, ou seja, a diferença entre os valores inicial e final do imóvel beneficiado. Assim, para efeito de cobrança da exação, há de se considerar melhoria como sinônimo de valorização. 
Limites para a cobrança do tributo: a) Limite total: custo global da obra pública; b) Limite individual: acréscimo de valor que, da obra pública, resultar para cada imóvel beneficiado. OBS: Esses limites justificam-se pelo fato de a contribuição de melhoria ter caráter contraprestacional. Se a cobrança estatal superasse tais limites, estaríamos diante da cobrança de imposto não previsto na CR/88. OBS2: Assim, consideram-se recepcionados pela CR/88 os limites individual e total estatuídos no artigo 81 do Código Tributário Nacional. 
Cálculo da contribuição de melhoria: o CTN estipula duas regras que apontam para a sistemática de cálculo – a lei instituidora da CM deve determinar a parcela do custo da obra a ser financiada pelo tributo (art. 82, I, “c”) e a contribuição relativa a cada imóvel será determinada pelo rateio da parcela do custo da obra (...) pelos imóveis situados na zona beneficiada em função dos respectivos fatores individuais de valorização (art. 82, § 1º). 
Fato gerador: é misto-cumulativo (obra pública e valorização imobiliária). Alíquota: deve ser fixada na lei ordinária do ente político que instituir a contribuição de melhoria, observado o limite geral estabelecido pelo Decreto-lei 195/67 (artigo 12). 
Quanto à Contribuição de iluminação pública (COSIP): É pacífico no STF o entendimento de que o serviço de iluminação pública não atende aos requisitos de especificidade e divisibilidade, necessários à possibilidade de financiamento mediante a instituição de taxa (Súmula Vinculante 41). Para fugir às restrições que o art. 145, II, da CR/88 submete às taxas, foi editada a EC 39/2002, que inseriu o art. 149-A, CF. A arrecadação do tributo é vinculada ao custeio do serviço de iluminação pública, sendo, portanto, ilegítima qualquer espécie de tredestinação. 
II. Taxa: 
É instituída e cobrada pelos entes políticos em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos (pode ser destacados em unidades autônomas de intervenção, de utilidade ou de necessidades públicas) e divisíveis (suscetíveis de utilização por cada um dos seus usuários prestados ao contribuinte ou postos a sua disposição (art. 145, II, da CR/88, e art. 77 do CTN). 
As taxas são tributos retributivos ou contraprestacionais, uma vez que não podem ser cobrados sem que o Estado exerça o poder de polícia ou preste ao contribuinte, ou coloque à sua disposição, um serviço público específico e divisível. Obs: Para o STF, os serviços públicos gerais (universais) devem ser financiados por impostos e os serviços públicos específicos (singulares) devem ser financiados por taxas. 
a) Taxas de polícia: As taxas de polícia têm por fato gerador o exercício regular do poder de polícia (atividade administrativa), cuja fundamentação é o princípio da supremacia do interesse público sobre o interesse privado, que permeia todo o direito público. O artigo 78 do CTN conceitua poder de polícia. 
b) Taxas de serviço: Valor cobrado pelo serviço definido em lei como de utilização compulsória e é posto à disposição do contribuinte mediante atividade administrativa em efetivo funcionamento. A taxa pode ser cobrada mesmo sem a utilização efetiva do serviço pelo sujeito passivo, é o que a lei denomina de utilização potencial (art. 79, I, b, CTN). Ex.: Serviço de coleta domiciliar de lixo. OBS: Pode ser potencial a utilização do serviço, jamais a sua disponibilização. 
A possibilidade de cobrança de taxa por atividade estatal potencial ou efetiva refere-se apenas às taxas de serviço, não se aplicando à taxa de polícia. Esta só pode ser efetiva. OBS: Em decisões, o STF e o STJ têm presumido o exercício do poder de polícia quando existente o órgão fiscalizador, mesmo que este não comprove ter realizado fiscalizações individualizadas no estabelecimento de cada contribuinte. 
c) A base de cálculo das taxas: Proibição A CR/88 proíbe que as taxas tenham base de cálculo própria de impostos (art. 145, § 2º). Já o CTN dispõe que a taxa não pode ter base de cálculo ou fato gerador idênticos aos que correspondem a imposto (art. 77, parágrafo único). 
Se o tributo é vinculado (como a taxa), sua base de cálculo está ligada ao valor da atividade exercida pelo Estado, sendo idealmente a mensuração econômica dessa atividade; se não é vinculado (como o imposto), a base de cálculo é uma grandeza econômica desvinculada de qualquer atividade estatal. 
Súmulas: Súmulas Vinculantes 12, 19, 29 e 41; Súmulas 595, 665, 667 e 670 (STF). 
III. Preço público (tarifa): 
Representa a contrapartida financeira exigida pelo Estado ou de quem lhe faça as vezes, em razão da prestação de um serviço público de natureza negocial, em que se faz presente a voluntariedade. Está submetida ao regime jurídico contratual, de direito privado. 
Os serviços públicos podem ser remunerados por taxas (anteriormente estudadas) ou preços públicos, o que pode gerar uma confusão conceitual. Ambos possuem caráter contraprestacional, remunerando uma atividade prestada pelo Estado, e nos dois casos há a exigência de referibilidade, ou seja, há de ser possível a perfeita indicação do beneficiário do serviço, que é devedor da taxa ou do preço público. 
As semelhanças, contudo, param por ali, como se infere do seguinte esquema:
	TAXA
	PREÇO PÚBLICO (TARIFA)
	Regime jurídico de direito público
	Regime jurídico de direito privado
	Vínculo obrigacional tributário
	Vínculo obrigacional contratual
	Sujeito ativo: PJ Direito Público
	Sujeito ativo: PJ Direito Público ou Privado
	O vínculo jurídico é compulsório
	O vínculo jurídico é facultativo
	Utilização efetiva ou potencial do serviço
	Somente utilização efetiva do serviço
	A receita arrecadada é derivada
	A receita arrecadada é originária
IV. Pedágio: 
Tem como fundamento o artigo 150, inciso V, da CR/88, o objetivo na cobrança do pedágio é o custeio do serviço de conservação das vias públicas. Para o STF, a ausência de caráter compulsório dos pedágios atuais retira a sua natureza tributária (preço público), não estando a sua instituição, consequentemente, sujeita ao princípio da legalidade estrita. 
O tema relativo à natureza jurídica do pedágio é controvertido na doutrina, destacando-se três correntes. 1ª corrente doutrina majoritária como Geraldo Ataliba e Leandro Paulsen, perfilha o entendimento de que o pedágio possui natureza tributária de TAXA. De acordo com essa corrente, a coisa ou fato estatal a que se liga o pedágio não é uma prestação de serviço (de conserto), é a estrada, com cuja utilização se concretiza o enlace do indivíduo à obrigação tributária; 2ª corrente, adotada pelo STF e por Hely Lopes Meirelles e Ricardo Lobo Torres, enxerga o pedágio como TARIFA/PREÇO PÚBLICO. Aqui o serviço público, considerado “não essencial” à comunidade, mas de interesse de determinadas pessoas ou de certos grupos, deve ser remunerado por tarifa, fazendo-se com que os encargos de sua manutenção onerem, unicamente, aqueles que efetivamente o utilizem; c) 3ª corrente (Ricardo Alexandre e Sacha Calmon Navarro) entende que o pedágio pode ser TAXA ou PREÇO PÚBLICO, a depender de quem cobra; se órgão da Administração Direta, a exação deverá ser taxa; se cobrado por particulares em regime de concessão, permissão ou autorização, terá a natureza de preço público ou tarifa.
7A. Normas Gerais de Direito Tributário. Código Tributário Nacional.
Filipe Valente – março/2023 Legislação: art. 146 da CF e CTN. 
Trata-se de matéria de LC, cuja competência para ediçãoé da União – art. 146, III, “a” a “d”, CR/88. O CTN, em grande parte (livro II), faz as vezes dessa Lei Complementar, sendo originalmente Lei Ordinária, mas recepcionado pela com status de LC em relação às normas que densificam as alíneas ‘a’ e ‘b’: alínea ‘a’ - definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes; alínea ‘b’ - obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários; alínea ‘c’ - é regulada apenas pela lei das cooperativas; alínea ‘d’ - é disciplinada pela LC 123/06 (Super-simples).
Segundo o STF o DL 406/68 (ISS) também foi recepcionado pelo atual ordenamento constitucional com status de lei complementar nacional, nos termos do art. 146, III, “a”, da CF/88 (STF. 1ª Turma. RE 600192 AgR-segundo, Rel. Min. Roberto Barroso, julgado em 15/03/2016). Por ser norma geral não há se falar em isenção heterônoma na previsão que contas nesse DL para as sociedades uniprofissionais.
Na ADI 6828/AL (Info. 1074, de 28/10/2022), o STF definiu que é inconstitucional norma estadual que discipline a cobrança do ITCMD nas doações e heranças instituídas no exterior (art. 155, §1º, III, da CF), considerando que ainda não existe a lei complementar nacional específica que regulamenta a matéria. 
Nesse julgado o STF explicou que, em matéria de legislação tributária, o art. 146 da CF/88 estatui, em síntese, caber à lei complementar “estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária”, e na ausência da lei de normas gerais definindo os fatos geradores, as bases de cálculo e os contribuintes, não há dúvidas de que os estados e o Distrito Federal, fazendo uso da competência aludida no art. 24, § 3º, da CF/88, podem legislar, de maneira plena, editando tanto normas de caráter geral quanto normas específicas: “§ 3º Inexistindo lei federal sobre normas gerais, os Estados exercerão a competência legislativa plena, para atender a suas peculiaridades”. 
Também nesse sentido a autorização dada pelo art. 34, § 3º, do ADCT: Art. 34 (...) “§ 3º Promulgada a Constituição, a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão editar as leis necessárias à aplicação do sistema tributário nacional nela previsto”. 
O CTN possui status de lei complementar desde a CF/67. Não há consenso acerca do conceito de “norma geral”. As normas gerais de direito tributário funcionam como “leis de leis”, condicionando as ordens jurídicas parciais (da União, dos estados e dos municípios). Normas sobre como fazer normas, destinadas aos legisladores. Lei complementar é o veículo legislativo e norma geral o conteúdo normativo. (SACHA CALMON). Às normas gerais em matéria tributária compete aumentar o grau de detalhamento dos modelos de tributação criados pela Constituição, adensando os traços gerais dos tributos, bem como padronizar o regramento básico da obrigação tributária (LUCIANO AMARO). Normas gerais = adensamento do modelo constitucional dos tributos + estrutura da obrigação tributária. O problema das normas gerais decorre do federalismo, em razão das competências concorrentes e a necessidade de uniformidade (mínima) da legislação. Repartição vertical de competência legislativa (normas gerais X normas específicas sobre a mesma matéria), como solução para competência concorrente. 
CARRAZA alude, acerca da alínea ‘a’ do art. 146, III, à natureza “declaratória” da LC, que funciona para com a CF como um regulamento para com uma lei, sendo dotada de eficácia de prevenir litígios e explicitar o texto constitucional. Não há hierarquia entre LC e LO, mas âmbitos materiais diferentes. 
Lei ordinária que disponha sobre matéria afeta à lei complementar é inconstitucional (vide Súmula Vinculante nº. 8 sobre prescrição e decadência tributárias: São inconstitucionais o parágrafo único do artigo 5º do decreto-lei nº 1.569/1977 e os artigos 45 e 46 da lei nº 8.212/1991, que tratam de prescrição e decadência de crédito tributário). Além disso, também merece atenção o fato de não existir norma geral da União tratando do IPVA (não há previsão no CTN), com isso, os Estados têm exercido competência legislativa plena – art. 24, §3°, CF (STF RE 191.703 AgR/SP). 
Acerca da estrutura da norma jurídica tributária, Paulo de Barros Carvalho afirma que, como em qualquer outra norma jurídica, na norma tributária padrão a regra-matriz se apresenta logicamente, isto é, sua forma é composta por uma proposição antecedente, também chamada de hipótese, prótase, suposto ou descritor e outra de consequente, apódose ou prescritor. A hipótese se configura como sendo a descrição abstrata de uma situação possível do mundo social, que seja composta pelos critérios material, temporal e espacial que, ocorrendo na forma prevista, terá o condão de fazer nascer uma relação jurídica, na forma expressa no consequente. (regra-matriz de incidência está no Subtópico 2B)
O critério material faz referência ao comportamento de pessoas. A estrutura do critério material se mostra sempre da mesma forma: um verbo pessoal acompanhado de um complemento, que apresente signos presuntivos de riqueza. Faz, portanto, referência a determinado comportamento de pessoa, seja ela física ou jurídica, que ocorrido, dará ensejo à criação do fato jurídico tributário.
Quanto ao critério temporal da hipótese – que fornece elementos que permitem identificar a condição que atua sobre determinado evento, subordinando-o no tempo - a doutrina construiu a classificação do critério temporal em instantâneos, continuados e complexivos: os acontecimentos previstos no critério material seriam instantâneos quando sua ocorrência se esgotasse numa determinada unidade de tempo, ensejando, cada ocorrência, uma nova relação jurídica; os continuados abrangeriam os fatos que constituíssem situações duradouras que se prolongassem no tempo; já os complexivos englobariam os fatos cujo processo de formação se desse com o decurso de unidades sucessivas de tempo, de forma que, pela integração de vários fatores, surgiria o fato final. (CEI. Reta Final.2017 – Rodada 2). 
QUESTÕES DE PROVA DO MPF:
CEI – MPF PROVA ORAL. 1. A Constituição Federal exige que normas gerais tributárias sejam previstas em Lei Complementar e, em relação aos impostos discriminados na Constituição Federal, por Lei Complementar devem ser definidos o fato gerador, base de cálculo e contribuintes. Não existe norma geral da União disciplinando fato gerador, base de cálculo e contribuintes do IPVA. Segundo STF, mesmo sem essa norma geral, é constitucional a cobrança do IPVA? Fundamente.
Resposta: É constitucional, já que, devido à ausência de norma geral editada pela União, cabe ao Estado o exercício da competência legislativa plena (art. 24, §3º, da CF).
CEI – MPF PROVA ORAL. 2. Matéria relacionada à prescrição e à decadência, em direito tributário, pode ser regulamentada por lei ordinária?
Resposta: Não (artigo 146, III, b, da CF/88). No caso, relevante a referência à Súmula vinculante 8: ”São inconstitucionais o parágrafo único do artigo 5º do Decreto-Lei nº 1.569/1977 e os artigos 45 e 46 da Lei nº 8.212/1991, que tratam da prescrição e decadência do crédito tributário.”
CEI – MPF PROVA ORAL. 3. Segundo STF, uma lei formalmente complementar, mas materialmente ordinária, pode ser modificada por lei ordinária? Exemplifique.
Sim é possível. Segundo STF, não há hierarquia entre LC e LO, mas apenas “distribuição material entre as espécies legais”. Ex: a revogação pelo art. 56 da Lei 9.430/96 da isenção concedida pelo art. 6º, II, da LC 70/91. PRECEDENTE DA REPERCUSSÃO GERAL NO RE Nº 377457: Contribuição social sobre o faturamento - COFINS (CF, art. 195, I). 2. Revogação pelo art. 56 da Lei 9.430/96 da isenção concedida às sociedades civis de profissão regulamentada pelo art. 6º, II, da LC 70/91. Legitimidade. 3. Inexistência de relação hierárquica entre LO e LC. Questão exclusivamente constitucional, relacionada à distribuição material entre as espécies legais. 4. A LC 70/91 é apenas formalmente complementar, masmaterialmente ordinária, com relação aos dispositivos concernentes à contribuição social por ela instituída. ADC 1. (AI 702533 AgR).
7B. Orçamento. Conceito. Proposta orçamentária. Exercício financeiro. Restos a pagar.
Ana Carolina Castro Tinelli, 3.10.2018
Lílian Farias de Queiroz Pierre – 03/2023 – revisão
1. Orçamento. Conceito. 
O orçamento é peça responsável pela delimitação das receitas e despesas em um dado exercício, necessárias à execução da política governamental. Trata-se de instrumento não meramente contábil, na medida em que concretiza a democracia, pois prevê a realização de políticas públicas e é aprovado pelo Legislativo. Logo, é documento de cunho econômico, mas também político, por expor as políticas estatais que envolvem, sobretudo, decisões de interesse coletivo, e devem refletir as necessidades sociais.
Para a doutrina tradicional, a natureza jurídica do orçamento seria, extrinsecamente, de lei formal, pois se constitui por meio do processo legislativo; mas intrinsecamente seria ato administrativo, por ter conteúdo concreto e específico. Mas vem sendo construído entendimento (ainda minoritário) no sentido de reconhecer o conteúdo material e conferir ao orçamento a força de gerar direitos subjetivos, por ser mais consentâneo com o atual estágio democrático.
Ainda prevalece que possui natureza autorizativa, contudo, vem ganhando força sua natureza impositiva. Na ADI 4.663, o STF assentou que se deve reconhecer ao menos uma vinculação mínima, um dever “prima facie” de acatamento, ressalvada a motivação que justifique o descumprimento. Vale ressaltar que as emendas individuais já são impositivas por força da EC 86/2015. Já a EC 100/2019 fez com que as emendas das bancadas também passem a gozar dessa força impositiva.
Importa frisar, também, que em princípio as receitas do Estado têm destinação própria e estão vinculadas a finalidades específicas. Por outro lado, o mecanismo de Desvinculação de Receitas da União (DRU) permite ao Governo utilizar livremente 30% de todos os tributos federais, ainda que vinculados a fundos ou despesas, inclusive as contribuições sociais. A DRU foi instituída em 2000 e tem sido prorrogada por meio de emendas constitucionais. O percentual inicial era de 20%. 
O Supremo Tribunal Federal tinha posicionamento pela impossibilidade de controle abstrato de leis orçamentárias, pois estas seriam atos administrativos concretos. Posteriormente, nos julgamentos das ADI 4048 e 4049, o STF decidiu que a análise material da norma não era necessária para fins de controle. Dessa forma, o simples fato de se tratar de uma lei, no sentido formal, autoriza o exame de constitucionalidade, independentemente do caráter abstrato ou concreto. 
Entre os tipos de orçamento, destacam-se o orçamento tradicional, desvinculado do planejamento e como foco em aspectos contábeis; o orçamento-desempenho, com ênfase no desempenho organizacional final, porém ainda desvinculado do planejamento central; e o orçamento base-zero, modalidade de orçamento que traz a necessidade de justificação de todo o programa no início de cada ciclo orçamentário, de modo que não há vinculação ao exercício anterior como parâmetro para o valor inicial mínimo do gasto do exercício atual.
Hodiernamente se fala em orçamento-programa, como instrumento de planejamento, em oposição à ideia de orçamento tradicional, que tem ênfase nas questões contábeis. O orçamento-programa pode ser entendido como um plano de trabalho relacionado à a ação do governo, concretizado por meio da identificação dos seus projetos e atividades, além do estabelecimento de objetivos e metas a serem implementados, bem como a previsão dos custos relacionados, tudo em prol do interesse comum. É possível dizer que a CR/88 implantou o orçamento-programa no Brasil.
A ideia de orçamento participativo remete à obrigatoriedade de realização de debates, consultas e audiências públicas como condição para aprovação, pela Câmara Municipal, dos projetos de lei orçamentárias. Há previsão no Estatuto da Cidade (Lei 10.257/01). A visão tradicional é no sentido de que as propostas apresentadas não possuem caráter vinculativo.
A Constituição estabelece a existência de 3 leis orçamentárias (todas leis ordinárias): o Plano Plurianual, a Lei de Diretrizes Orçamentárias e a Lei Orçamentária Anual, a qual se subdivide em orçamento fiscal, orçamento de investimento e orçamento da Seguridade Social. O PPA e a LDO são inovações da CF/88.
1.1. Emendas do Relator – Orçamento secreto ou paralelo
Alguns Partidos ajuizaram ADPF contra uma prática que ficou conhecida como “orçamento secreto”. Segundo alegado, o relator-geral do orçamento utilizaria seus poderes regimentais para introduzir a previsão de despesas públicas na LOA mediante emendas do relator. Essa programação orçamentária seria utilizada para negociar apoio político de parlamentares que seriam contemplados com uma “quota orçamentária”.
As emendas do relator-geral não possuem previsão constitucional e o regimento comum do Congresso Nacional as disciplina apenas como um instrumento técnico de ajuste final do projeto de lei à legislação de regência.
De acordo com o STF (ADPF 854 MC-Ref/DF, j. em 10/11/2021), esse modelo de emendas do relator-geral do orçamento faz com que se crie uma categoria cuja autoria material não corresponde àquela declarada na peça formal. 
O relator-geral do orçamento figura apenas formalmente como autor da programação orçamentária classificada sob o indicador RP 9. Quem detém, de fato, o poder de decidir quais serão o objeto e o destino dos valores previstos nessa categoria orçamentária são apenas os Deputados e Senadores autorizados, por meio de acordos informais, a realizarem as indicações dos órgãos e entidades a serem contemplados com as dotações previstas naquela categoria de programação (RP 9).
Enquanto as emendas individuais e de bancada vinculam o autor da emenda ao beneficiário das despesas, tornando claras e verificáveis a origem e a destinação do dinheiro gasto, as emendas do relator operam com base na lógica da ocultação dos congressistas requerentes da despesa por meio do estratagema da rubrica RP 9.
Em 19/12/2022, foi concluído o julgamento do mérito das ações que questionavam as emendas de relator (ADPFs 850, 851, 854 e 1014). Por maioria, o plenário concluiu pela inconstitucionalidade do orçamento secreto. As emendas de relator devem se destinar exclusivamente para correção de erros e omissões.
Salientou-se que, da forma como são utilizadas, as emendas de relator subvertem a lógica do sistema de repartição dos recursos orçamentários, retirando do chefe do Executivo a discricionariedade na alocação das verbas, em prejuízo da governabilidade e em afronta ao mecanismo de freios e contrapesos.
Entre os princípios violados pela sistemática de distribuição das verbas estão os da isonomia, legalidade, moralidade, publicidade, impessoalidade e, sobretudo, da eficiência.
2. Proposta orçamentária
A Lei Orçamentária Anual (LOA) tem sua origem na proposta orçamentária, cuja elaboração cabe ao Poder Executivo. Não apenas a proposta orçamentária anual, como também os projetos das demais leis orçamentárias – PPA e LDO – são de iniciativa do Executivo, cabendo ao Presidente da República enviá-los ao Congresso Nacional. Trata-se de “iniciativa vinculada”, pois o titular do Executivo está obrigado ao prazo determinado em legislação, sob pena de crime de responsabilidade.
O Judiciário, MP e a Defensoria Pública, por possuírem autonomia orçamentário-financeira, elaborarão suas propostas orçamentárias e as enviarão ao Executivo para unificação e posterior envio ao Legislativo. A jurisprudência do STF firmou entendimento no sentido de que o Poder Executivo não pode promover adequações unilaterais nas propostas das instituições autônomas, caso tenham sido enviadas no prazo e elaboradas nos limites e termos da LDO. O Executivo deverá apenas consolidar a proposta e encaminhar ao Legislativo, locus adequado para debate e eventuais alterações
Segundo o STF, é possível a proposta de emenda peloLegislativo (emenda parlamentar) em projetos de lei de iniciativa privativa do Executivo, inclusive no tocante aos projetos orçamentários, desde que respeitadas as limitações constitucionais: não importem aumento de despesa, guardem pertinência temática e demais vedações orçamentárias (compatibilidade com o PPA, por ex.).
As propostas de leis orçamentárias serão submetidas à análise conjunta do Congresso, por meio de uma comissão mista permanente, sem prejuízo da apreciação do Plenário das duas casas. Uma vez aprovados, serão encaminhados para sanção e publicação. Os projetos de lei poderão ser objeto de alteração posterior por iniciativa do Presidente da República, via mensagem encaminhada ao Congresso, desde que ainda não tenha sido iniciada a votação, pela Comissão Mista, da parte que se pretende alterar. 
A Constituição estabelece que o prazo para encaminhamento das propostas orçamentárias pelo Executivo ao Congresso é matéria afeta à lei complementar, até hoje não editada, de modo que são observados os prazos constantes do ADCT. 
O Plano Plurianual (PPA), como instrumento de gestão da coisa pública, estabelecerá, de forma regionalizada, as diretrizes, objetivos e metas da administração pública federal para as despesas de capital (aquelas cuja execução resulta no aumento do patrimônio líquido da administração) e outras delas decorrentes, bem como para as relativas aos programas de duração continuada (aquelas cuja execução ultrapassa o exercício financeiro). É norma com alto grau de abstração e terá vigência de 4 anos (a partir do segundo exercício financeiro do mandato do Chefe do Executivo) e todos os planos e programas nacionais, regionais e setoriais deverão ser elaborados em consonância com o PPA. Nenhum investimento cuja execução ultrapasse um exercício financeiro poderá ser iniciado sem prévia inclusão no PPA ou sem lei que autorize sua inclusão, sob pena de crime de responsabilidade. 
Por seu turno, a Lei de Diretrizes Orçamentárias (LDO) terá como função precípua estabelecer as metas e prioridades da Administração pelo período de 1 ano (para o exercício seguinte). A LDO visa a concretização e realização mais direta das metas fixadas no PPA. Além disso, consoante o texto constitucional, a LDO deverá orientar a elaboração da LOA, dispor sobre as alterações na legislação tributária e estabelecer a política de aplicação das agências financeiras oficiais de fomento. Com a EC 109/2021, o art. 165, §2º da CF foi passou a prever que um dos papeis da LDO seria zelar pela “trajetória sustentável da dívida”.
A LDO terá vigência desde sua aprovação (em 17/07) até o fim do exercício financeiro seguinte (fim da vigência da LOA). 
A LRF prescreve a necessidade de a LDO conter um Anexo de Riscos Fiscais, em ordem a avaliar os possíveis passivos da Administração e outros riscos que possam ter efeitos danosos nas contas públicas, bem como para informar quais providências deverão ser adotadas na hipótese de as contingências previstas se concretizarem (possíveis soluções). Ainda, a LDO será integrada por Anexo de Metas Fiscais, em que se estabelecerão as metas anuais atinentes a receitas, despesas, resultados nominal e primário e montante da dívida pública, para o exercício ao qual se referir e aos dois seguintes. 
Por fim, a Lei Orçamentária Anual (LOA) é a mais concreta de todas e abrange apenas receitas e despesas (p. da exclusividade) e todas as receitas e despesas (p. da universalidade). Fica proibida a consignação de crédito com finalidade imprecisa ou dotação ilimitada (p. da especificação), de forma que todas as receitas deverão estar vinculadas a despesas específicas e nos exatos montantes do dispêndio, mesmo que não se realizem no futuro. Todas as despesas relativas à dívida pública, mobiliária ou contratual, e as receitas que as atenderão, constarão da LOA. O gasto de dinheiro público enseja previsão legislativa, seja especificamente na própria lei orçamentária. Por outro lado, como exceção à exclusividade, poderá ser autorizada a abertura de créditos adicionais ou operações de crédito (endividamento). Somente em casos extremos seria possível uma despesa sem a autorização do Poder Legislativo: créditos adicionais extraordinários Os investimentos contidos na LOA deverão estar de acordo com as disposições do PPA e da LDO. A LOA será dividida em 3 “contas”, de acordo com a CR/88, para maior possibilidade de controle e transparência. O ORÇAMENTO FISCAL trará as receitas e despesas relativas aos Poderes da União, seus fundos, órgãos e entidades da administração direta e indireta, inclusive fundações instituídas e mantidas, bem como as despesas do BACEN relativas a pessoal, encargos sociais, custeio administrativo e investimentos). O ORÇAMENTO DE INVESTIMENTO especificará as receitas e despesas das empresas em que a União, direta ou indiretamente, detenha a maioria do capital social com direito a voto. O ORÇAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL contemplará as receitas e despesas relativas às entidades e aos órgãos vinculados à Seguridade. 
Ainda, de acordo com a CR/88, o projeto da LOA deverá ser acompanhado de um demonstrativo regionalizado acerca do efeito das renúncias de receitas (incentivos e benefícios). De outro giro, a LRF estabelece que o projeto da LOA deverá conter um anexo em que se apresente a compatibilidade do orçamento com os objetivos e metas presentes no Anexo de Metas Fiscais da LDO. Ainda, deverão ser estabelecidas medidas de compensação às renúncias e também no caso de aumento de despesas obrigatórias de caráter continuado. Finalmente, o projeto conterá uma reserva de contingência para fazer frente aos riscos e contingentes discriminados no Anexo de Riscos Fiscais da LDO.
Prazos da LOA: envio até 4 meses antes do encerramento do exercício financeiro (31/8) e devolução para sanção até o encerramento da sessão legislativa (22/12). Não sendo enviada a proposta, o Poder Legislativo considerará como proposta a LOA vigente (art. 32 da Lei 4.320/64)
	
3. Exercício financeiro
O orçamento deve ser elaborado para que a sua execução seja realizada em um período determinado, denominado exercício financeiro. A Lei 4.320/64 dispõe que coincidirá com o ano civil (princípio da anualidade) e que ao exercício financeiro pertencem as receitas nele arrecadadas (regime de caixa) e as despesas nele legalmente empenhadas (regime de competência). 
		
4. Restos a pagar
No que concerne à execução do orçamento (etapas para a realização da despesa pública), importa registrar que EMPENHO é o ato emanado de autoridade competente, que cria para o ente obrigação de pagamento, mediante o comprometimento e vinculação da receita orçamentária de uma despesa específica (é a reserva do dinheiro para futuro pagamento). Após o empenho e emissão da nota respectiva, a despesa será objeto de LIQUIDAÇÃO, que consiste na verificação do direito do credor de receber a quantia empenhada, ante a comprovação da efetiva realização da despesa (prestação do serviço ou fornecimento do bem). Após, será emitida uma ordem de pagamento pelos serviços de contabilidade e, após, o PAGAMENTO propriamente dito, pela tesouraria. 
Neste passo, consideram-se Restos a Pagar as despesas empenhadas no exercício financeiro vigente, mas não pagas até o dia 31 de dezembro, distinguindo-se as processadas (liquidadas) das não processadas (não liquidadas). Assim, são as despesas de um exercício (uma vez que neste são empenhadas), mas que poderão ser pagas no exercício subsequente. Quando isso acontece, o ativo não executado é reservado ao próximo exercício, sendo considerado verba extraorçamentária, bem como a respectiva despesa. 
Registre-se que os empenhos que correm por conta de créditos com vigência plurianual que não tenham sido liquidados só serão computados como Restos a Pagar no último ano de vigência do crédito. 
Pagamento dos Restos a Pagar: espera-se que seja realizado no ano seguinte ao da sua inscrição como despesa extraorçamentária, a qual independe de autorização legislativa. Antes de se efetuar o pagamento dos RP não processados, deverá ser feitaa liquidação. Vigência: no caso dos processados, a inscrição será automática no encerramento do exercício financeiro de emissão da nota de empenho, pois a despesa já foi liquidada, e terá validade até 31/12 do ano subsequente. Quanto aos restos a pagar não processados, a despesa, em regra, deve ser anulada em 31 de dezembro, pois ainda não foi liquidada, somente sendo possível a inscrição em alguns casos. Cancelamento: os Restos a Pagar Processados não podem ser cancelados, pois o fornecedor de bens/serviços cumpriu a sua obrigação. O cancelamento caracteriza enriquecimento ilícito, conforme entendimento da PGFN, de modo que, neste caso, os Restos a Pagar vinculam a Administração. Os Restos a pagar não processados podem ser cancelados até o final do ano. Prescrição: cinco anos, a contar da inscrição como RAP (31/12) e não do fato gerador. Regra de final de mandato: a LRF dispõe que é vedado ao titular de Poder ou órgão, nos últimos dois quadrimestres do seu mandato, contrair obrigação de despesa que não possa ser cumprida integralmente dentro dele, ou que tenha parcelas a serem pagas no exercício seguinte, sem que haja suficiente disponibilidade de caixa para este efeito. Propósito de evitar a Teoria das Terras Arrasadas (gastar e não pagar) e concretizar a moralidade. O Código Penal tipifica os crimes de inscrição de despesas não empenhadas em restos a pagar (art. 359-B), assunção de obrigação no último ano do mandato ou legislatura (art. 359-C) e não cancelamento de restos a pagar (art. 359-F).
As Despesas de exercícios anteriores (DEA) não se confundem com os restos a pagar, pois aquelas são despesas pertencentes a exercícios anteriores que não tenham sido inscritas em RAP ou em que os RAP foram cancelados. Três situações podem ensejar o pagamento à conta de DEA (art. 37 da Lei 4.320): 1) despesas de exercícios encerrados, para os quais o orçamento consignava crédito próprio, com saldo suficiente, mas que não foram processados na época própria (são resultantes de anulação ou insubsistência do empenho, por erro da Administração, ou de despesas urgentíssimas); 2) RAP com prescrição interrompida (RAP foi cancelado, mas credor veio posteriormente a demonstrar seu direito); e 3) compromissos reconhecidos após o encerramento do exercício (ex.: promoção de servidor com data retroativa). É uma despesa orçamentária, pois consome orçamento do exercício do pagamento. Depende de autorização orçamentária.
5. Jurisprudência
· LC federal deve fixar os valores mínimos a serem aplicados anualmente pela União, Estados, Distrito Federal e Municípios em ações e serviços públicos de saúde, não podendo norma de Constituição estadual ou lei orgânica prever esses percentuais. Assim, o art. 11 da LC 141/2012 (que previa a possibilidade de Estados, DF e Municípios estabelecerem percentuais mínimos diversos dos fixados naquela LC) foi considerado inconstitucional, pois representou a delegação indevida de uma atribuição que a CF conferiu ao Congresso Nacional. STF. Plenário. ADI 5897/SC, Rel. Min. Luz Fux, julgado em 24/4/2019 (Info 938)
· É inconstitucional norma estadual que estabeleça limite para aprovação de emendas parlamentares impositivas em patamar diferente do imposto pelo art. 166 da Constituição Federal. STF. Plenário. ADI 6670 MC/DF, Rel. Min. Gilmar Mendes, julgado em 30/4/2021 (Info 1015).
· É compatível com a Constituição Federal controle judicial a tornar obrigatória a observância, tendo em conta recursos orçamentários destinados à saúde, dos percentuais mínimos previstos no artigo 77 do ADCT, considerado período anterior à edição da Lei Complementar nº 141/2012. STF. Plenário. RE 858075/RJ, Rel. Min. Marco Aurélio, redator do acórdão Min. Roberto Barroso, julgado em 14/5/2021 (Repercussão Geral – Tema 818). A regra instituidora da sanção imputável ao ente federativo que descumpre o mínimo constitucional só sobreveio com a edição dos arts. 25 e 26 da LC 141/2012, mas a exigência de aplicação de um percentual mínimo em ações e serviços públicos de saúde decorre diretamente da Constituição, desde a edição da EC 29/2000.
· São inconstitucionais emendas parlamentares estaduais de caráter impositivo em lei orçamentária anteriores à vigência das ECs 86/2015 e 100/2019. STF. Plenário. ADI 6308/RR, j. em 3/6/2022 (Info 1057).
7C. Contribuições previdenciárias: contribuintes, fato gerador, salário de contribuição, alíquotas, responsabilidade pelo recolhimento, prescrição, decadência, isenção, compensação e restituição; disposições gerais da lei 8.212/91
Thiago Costa Pinheiro. 19/03/23.
OBS: RPPS (regulado por lei estatutária dos servidores) x RGPS (regulado pelas leis previdenciárias gerais, como 8212/91 e 8213/91).
Fato Gerador (F.G): Estabelece a Constituição que "os ganhos habituais do empregado, a qualquer título, serão incorporados ao salário para efeito de contribuição previdenciária e consequente repercussão em benefícios, nos casos e na forma da lei" (art. 201, § 11). Fato gerador é a remuneração paga devida ou creditada a qualquer título como retribuição pelo trabalho.
Contribuintes. SEGURADOS. 1)Contribuição dos segurados empregado, empregado doméstico e trabalhador avulso (20 c/c art 28 8212); 2) contribuinte individual e facultativo (arts 21 c/c 28, III e IV); 3) segurado especial (art 25 8212 e art 200 D3048). EMPREGADOR, EMPRESA E ENTIDADE EQUIPARADA E TRABALHADOR DOMÉSTICO (Pode ser ente federado se RPPS). UNIÃO (RPGS): é responsável pela cobertura de eventuais insuficiências financeiras da Seguridade Social, quando decorrentes do pagamento de benefícios de prestação continuada da Previdência Social, na forma da LOA (art. 16 Lei 8212)
Salário de contribuição (base de cálculo) é previsto no art. 28, I, da Lei 8.212/91 (com redação dada pela Lei 9.528/97). é composto por verbas destinadas a retribuir o trabalho prestado; a contrário sensu, se a verba não é destinada a retribuir o trabalho prestado, não há falar na incidência de contribuição previdenciária. Determinante é a natureza remuneratória ou indenizatória. Jurisprudência costuma se desalinhar no enquadramento de determinadas parcelas, como na recente controvérsia sobre auxílio de “quebra de caixa”. Campbell, vencido, afirmou ser indenizatória.
CASUÍSTICA SOBRE BASE DE CÁLCULO
“NÃO incide contribuição previdenciária a cargo da empresa sobre o valor pago a título de aviso prévio indenizado, dada natureza indenizatória”. STJ. 1ª Seção. REsp 1230957-RS, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, julgado em 26/2/2014 (recurso repetitivo) (Info 536).
O valor correspondente à participação do trabalhador no auxílio alimentação ou auxílio transporte, descontado do salário do trabalhador, integra a base de cálculo da contribuição previdenciária. STJ. 2ª Turma. REsp 2033904-RS, Rel. Min. Herman Benjamin, julgado em 7/2/2023 (Info 763).
STF 2017: Contribuição previdenciária alcança exercentes de mandato eletivo, porque EC 20/98 determinou a incidência da contribuição sobre qualquer segurado obrigatório da previdência, submetendo todos os ocupantes de cargos temporários ao RGPS  art. 195, I, “a” e II (2) e no art. 40, §13 
Incide contribuição previdenciária sobre as parcelas pagas pela empresa aos empregados a título de participação nos lucros? • SIM: entre a promulgação da CF/88 até a edição da MP 794/94. • NÃO: a partir da MP 794/94, que regulamentou o inciso XI do art. 7º da CF/88. STF. Plenário. RE 569441/RS, rel. orig. Min. Dias Toffoli, red. p/ o acórdão Min. Teori Zavascki, 30/10/2014 (repercussão geral) (Info 765)
“Auxílio quebra de caixa”. Uniformização Turmas STJ.  consubstancia-se no pagamento efetuado mês a mês ao empregado como uma forma de compensar os riscos assumidos pela função exercida que envolve guarda e conferência de dinheiro. Incide contribuição previdenciária sobre o auxílio quebra de caixa. O auxílio quebra de caixa tem nítida natureza salarial e integra a remuneração, razão pela qual incide contribuição previdenciária. STJ. 1ª Turma. EREsp 1467095-PR, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, Rel. para acórdão Min. Og Fernandes, julgado em10/5/2017 (Info 610).
STJ:  Lei n.º 8.620/93, em seu art. 7.º, § 2.º autorizou expressamente a incidência da contribuição previdenciária sobre o valor bruto do 13.º salário, sendo irrelevante que a aquisição do direito à gratificação pelos empregados se dê ao longo do ano, a cada mês. O fato gerador da contribuição previdenciária sobre o décimo terceiro salário ocorre uma única vez, no mês de dezembro de cada ano. Precedentes (REsp 462.986/RS; REsp 461.030/SC)
Estão sujeitas à incidência de contribuição previdenciária as parcelas pagas pelo empregador a título de: • horas extras e seu respectivo adicional • adicional noturno e • adicional de periculosidade. STJ. 1ª Seção. REsp 1358281-SP, Rel. Min. Herman Benjamin, julgado em 23/4/2014 (recurso repetitivo) (Info 540).
Alíquotas e responsabilidade pelo recolhimento
• Empregado, avulso, doméstico: aumentam proporcionalmente ao salário de contribuição (princípio equidade de participação). 8% a 11%. Recolhimento pelo empregador (a lei prestigia essa forma qd possível, para facilitar arrecadação); • individual: 11% se presta serviço para empresa/cooperativa. Se p/ pessoa física, 20%, mas o microempreendedor individual que presta p/ pessoa física paga 5%; recolhimento trimestral pelo contribuinte • Facultativo: 20% (regra). 11% no ambito familiar; 5% no ambito familiar de baixa renda; recolhimento igual ao anterior • segurado especial: 2,1%. Recolhimento anual. Salário de contribuição é o que excede à sua produção
Responsabilidade pelo recolhimento: 
• Competência da Justiça do Trabalho para constituição definitiva e para execução de ofício das contribuições (repercussão nos crimes fiscais – enunciado 2CCR)
Prescrição/decadência
Tributo sujeito a homologação (v. pontos específicos graal)
Particularidades. Ao longo do histórico normativo brasileiro, o prazo prescricional, no que tange às contribuições previdenciárias, foi sucessivamente modificado à medida em que as mesmas adquiriam ou perdiam sua natureza de tributo. A definição da natureza jurídica tem grande importância prática, pois prescrição e decadência tributárias são matérias reservadas pela CR a LC.
No cenário atual pós 88, consolidou-se a natureza tributária. Logo, a regulação da matéria deve ser buscada no CTN. Destaca-se, no tema, a SV 8 STF: "São inconstitucionais o parágrafo único do artigo 5º do Decreto-Lei nº 1.569/1977 e os artigos 45 e 46 da Lei nº 8.212/1991, que tratam de prescrição e decadência de crédito tributário". Portanto, não é decenal o prazo para decadência e prescrição das contribuições previdenciárias, diversamente do que pretendeu a lei. Após leading case do STF, editou-se o art 45-A: contribuinte individual que quiser contar como tempo de contribuição período alcançado pela decadência deverá indenizar INSS, mas tal indenização não tem caráter tributário, segundo STJ.
Compensação e Restituição (CTN). Tributo lançado por homologação. Tratando das peculiaridades: art. 89 Lei 8212 complementa disciplina geral do CTN: só pode haver compensação entre contribuições sociais da mesma espécie (previdenciárias com previdenciárias), em razão da destinação vinculada. Evitar crítica à Super Receita de que recursos previdenciários sejam desviados para outros fins. 
Compensação pode ser realizada pelo próprio contribuinte, mensalmente, quando do recolhimento, sem necessidade de requerimento. Valores corrigidos pela SELIC. Mas haverá fiscalização. Compensação indevida implica lançamento de ofício. Se declaração falsa, multa.
Quanto à restituição, aparentemente nenhuma particularidade. Apenas rememoro a superação da tese dos 5+5 pela LC 118/05 (STF): prazo de 5 anos quando a ação for ajuizada após a entrada em vigor da LC 118/05. prazo de 120 dias de vacatio legis suficiente para conhecer lei que, a pretexto de interpretativa, inovou na ordem jurídica.
Disposições gerais da Lei 8.212/91
É título da lei que trata, dentre outros aspectos, de regras sobre a execução fiscal, de previsão para que os órgãos competentes estabeleçam critérios para dispensa de constituição/exigência de créditos tributários inferiores ao custo da atividade administrativa.
Importante dispositivo me parece o Art. 56: “A inexistência de débitos em relação às contribuições devidas ao INSS, a partir da publicação desta Lei, é condição necessária para que os Estados/DF e Municípios recebam as transferências dos recursos dos Fundos FPE e FPM, celebrar acordos, contratos, convênios ou ajustes, bem como receber empréstimos, financiamentos, avais e subvenções em geral de órgãos ou entidades da administração direta e indireta da União”.
Isenção
CR 195 § 7º São isentas de contribuição para a seguridade social as entidades beneficentes de assistência social que atendam às exigências estabelecidas em lei. Por “isento” deve-se entender imune, por ter sede constitucional (STF). Por “lei”, entenda-se lei complementar.
É frequente a alegação da Fazenda Pública de que determinadas verbas devem compor o salário de contribuição pela ausência de previsão legal de isenção da verba. Contudo, STJ possui julgados com a importante distinção entre isenção e não inserção do fato na hipótese de incidência, o que torna desnecessária a lei de isenção (REsp 1.221.665/PR, 1ª Turma, Rel. Min. Zavascki, DJe de 23.2.2011).
Ex isenção no AgRg no AREsp 170.608-MG: As receitas resultantes da prática de atos cooperativos - que são aqueles que a cooperativa realiza com os seus cooperados ou com outras cooperativas (art. 79 da Lei n. 5.764/1971) - estão isentas do pagamento de tributos, inclusive de contribuições de natureza previdenciária. Por outro lado, estão submetidas à tributação aquelas decorrentes da prática de atos da cooperativa com não associados.
8A. Imunidade Tributária Recíproca
Bruno Luiz Avellar Silva
A doutrina das imunidades intergovernamentais surgiu na Suprema Corte Americana, em 1819, no famoso caso Mac Culloch v. Maryland, em que a Corte entendeu pela impossibilidade de o Estado de Maryland tributar filiais do Banco nacional. O juiz Marshall afirmou, na época, que existia na Constituição norte-americana uma previsão constitucional implícita que proibia “taxação” estadual em instrumentos federais. Conforme explicou o magistrado, se os Estados pudessem taxar instrumentos utilizados pelo Governo Federal, no exercício de suas atribuições, poderiam intervir no exercício de suas competências constitucionais. No referido julgamento, Marshall cunhou a famosa frase, citada internacionalmente, de que “o poder de tributar envolve o poder de destruir” (the power to tax involves the power to destroy), ao afirmar que “o direito de taxar, sem limite nem contraste, é, na sua essência, o direito e exterminar, ou de destruir; e, se uma instituição nacional pode ser assim destruída, todas as outras poderão, igualmente, ser destruídas”.
A Imunidade tributária recíproca, prevista no art. 150, VI, a da CRFB/88, busca a proteção da forma federativa de Estado. Tutela a igualdade entre os entes autônomos (ausência de hierarquia), evitando que os impostos sejam utilizados como instrumento de pressão de um ente sobre o outro. Cuida-se de comando com status de cláusula pétrea (art. 60, §4°, I da CRFB/88 – ADI 939). Dado que o julgamento de questões relacionadas a essa imunidade envolve potencial abalo ao pacto federativo, decidiu o STF ser de sua competência originária causas que envolvam a interpretação de normas relativas à imunidade tributária recíproca (art. 102, I, f da CRFB/88 - ACO 1098).
Proíbe o instituto que a União, Estados, Distrito Federal e Municípios instituam impostos sobre as rendas uns dos outros (não se aplica para taxas e contribuições), mas não veda a imposição de obrigações acessórias (ACO 1098). A despeito de o dispositivo constitucional estipular que os impostos não incidem sobre renda, patrimônio e serviços, entende o STF que a norma deve ser interpretada de forma ampla, abrangendo todos os impostos. 
Uma vez que se enquadre como imunidade subjetiva (incide para beneficiar uma pessoa), apenas se aplica às hipóteses em que os entesfederativos figurem como contribuintes de direito, não valendo para situações em que figurem como contribuintes de fato (RE 608872 - rep geral).
Súmula 591 do STF- A imunidade ou a isenção tributária do comprador não se estende ao produtor, contribuinte do imposto sobre produtos industrializados.
*Entendimento de que se a entidade imune é a compradora, ela não é a contribuinte do imposto, mas sim o industrial ou produtor, que deve proceder ao pagamento, visto que a ele não se comunica a imunidade (RE 371243).
Não se estende para imóvel público arrendado à empresa privada, quando ela seja exploradora de atividade econômica com fins lucrativos. Nesse caso, será possível a cobrança de IPTU (RE 594015 - rep geral). Entendimento contrário acabaria por conceder vantagem competitiva à empresa privada, em detrimento das demais. 
Também não afasta a responsabilidade tributária por sucessão, na hipótese em que o sujeito passivo era contribuinte regular do tributo devido (RE 599176 - rep geral). Caso em que a União sucedeu a RFFSA (sociedade de economia mista que desempenhava atividade econômica) em direitos e obrigações. Os débitos tributários transferidos devem ser pagos a despeito da imunidade de que goza a União.
	Bens e direitos que integram o patrimônio do fundo vinculado ao PROGRAMA DE ARRENDAMENTO RESIDENCIAL (PAR), criado pela Lei nº 10.188/2001, beneficiam-se da imunidade recíproca (RE 928902 - rep geral). Aqui não há exploração de atividade econômica, mas sim a prestação de serviço público, uma vez que se trata de atividade constitucionalmente atribuída à União e cuja operacionalização foi delegada, por lei, a empresa pública federal (CEF), visando à consecução de direito fundamental. A CEF administra esse fundo, mas os bens e valores que o integram NÃO compõem o patrimônio da CEF. São bens e valores vinculados à execução do programa. É isso o que determina o art. 2º, §3º da Lei nº 10.188/2001. A CEF não teve aumento patrimonial nem se beneficiou do programa. Não houve confusão patrimonial e nem concorrência com o mercado privado.
	As pessoas que exercem atividade notarial não são imunes à tributação, porquanto a circunstância de desenvolverem os respectivos serviços com intuito lucrativo invoca a exceção prevista no art. 150, § 3º da Constituição. O recebimento de remuneração pela prestação dos serviços confirma, ainda, capacidade contributiva. A imunidade recíproca é uma garantia ou prerrogativa imediata de entidades políticas federativas, e não de particulares que executem, com inequívoco intuito lucrativo, serviços públicos mediante concessão ou delegação, devidamente remunerados. (ADI 3089).
	Não incide IPVA sobre veículo automotor adquirido, mediante alienação fiduciária, por pessoa jurídica de direito público (RE 727851 – rep geral). Neste caso, embora a propriedade, fato gerador do IPVA, seja do banco, o STF entendeu que o termo deve ser interpretado em sentido amplo, de maneira a alcançar a posse a qualquer título.
	Os estados estrangeiros gozam de imunidade tributária. Mas, a rigor, trata-se de isenção, porque o afastamento da tributação decorre das Convenções de Viena, incorporadas ao ordenamento interno por lei ordinária.
8B. Fiscalização e controle da execução orçamentária e financeira. O Tribunal de Contas no Brasil e suas atribuições. 
Atualizado por Filipe Valente, março 2023
A fiscalização contábil, orçamentária, financeira e patrimonial abrange os seguintes aspectos: legalidade, legitimidade, economicidade, bem como a aplicação de subvenções e renúncia de receitas. A fiscalização é realizada por meio de controle externo pelo Congresso Nacional (com auxílio do Tribunal de Contas) e também por meio do controle interno de cada Poder (ex.: CGU - fundado na hierarquia). Há ainda o controle privado (art. 74, § 2º, CF).
O controle da execução orçamentária, pelo Poder Legislativo, tem por objetivo verificar a probidade da administração, a guarda e o legal emprego dos dinheiros públicos e o cumprimento da Lei de Orçamento (art. 81 da Lei 4.320/64).
Pessoas sujeitas ao controle – União, Estados, Municípios, Distrito Federal e entidades da Administração Direta e Indireta, bem como qualquer pessoa física ou entidade pública, que utilize, arrecade, gerencie valores públicos. SEM e EP se sujeitam ao controle do TCU (MS 25092, STF). TCU decidiu que a OAB tem que prestar contas (Processo TC 015.720/2018-7), mas esse acórdão foi suspenso pela Min. Rosa Weber (MS 36376).
Quanto ao momento, tem-se controle prévio (abolido pela Constituição de 1967), concomitante (detectada a irregularidade ocorre a sustação do “ato”, pelo TCU, ou do “contrato”, pelo CN) e posterior (sanções). 
Tribunais de Contas no Brasil - O TCU é órgão administrativo autônomo que auxilia o Congresso Nacional, mas não está subordinado ao CN, no exercício do controle externo. Decidiu o STF: “O Colegiado, inicialmente, afirmou que o TCU ostentaria a condição de órgão independente na estrutura do Estado brasileiro (...) tendo suas decisões a natureza jurídica de atos administrativos (não são jurisdicionais) passíveis de controle jurisdicional. Tratar-se-ia de tribunal de índole técnica e política que deveria fiscalizar o correto emprego de recursos públicos.”. É composto por 9 ministros escolhidos: 1/3 pelo Presidente da República, com aprovação do Senado Federal, sendo dois alternadamente dentre auditores e membros do Ministério Público junto ao Tribunal; 2/3 pelo Congresso Nacional. Essa paridade na escolha aplica-se aos TCEs, vide SÚMULA STF Nº 653, quatro devem ser escolhidos pela Assembleia e três pelo Governador (um dentre auditores e outro dentre membros do Ministério Público, e um terceiro a sua livre escolha.
Obs.: a CF veda a criação de TC municipal, mas o menciona no art. 31, § 4º. Assim, entende a doutrina que é vedada a criação após a CF/88, mas os Estados podem instituir Tribunal de Contas dos Municípios, desde que sejam órgãos estaduais. O controle externo das contas do Prefeito será realizado pela Câmara Municipal. 
No julgamento da ADIN 5763, em 26.10.2017, de relatoria do Ministro Marco Aurélio, o STF entendeu ser possível a extinção de Tribunal de Contas dos Municípios, mediante a promulgação de emenda à constituição estadual. 
OBS: O MP de contas NÃO tem autonomia financeira e administrativa, sendo parte dos TCs. Trata-se de carreira distinta do MP “comum”. Segundo o STF o MP de Contas não dispõe de “fisionomia institucional própria”, não integrando o conceito de Ministério Público enquanto ente despersonalizado de função essencial à Justiça (CF/88, art. 127), cuja abrangência é disciplina no art. 128 da Constituição Federal.
Atribuições do TC - As atribuições podem ser classificadas em (art. 70 CF): função auxiliar do Poder Legislativo (incisos I e VII); atividade fiscalizadora de natureza preventiva ou repressiva (incisos IV, V, VI, IX, X e XI) e função de julgamento (incisos II e VIII) [não é atividade jurisdicional pela corrente majoritária, mas há entendimentos doutrinários em contrário – Ex.: PONTES DE MIRANDA, SEABRA FAGUNDES. Nesse sentido, a posição do MPF na prova objetiva do 28 CPR (questão 49): na questão adotou-se o posicionamento de que as contas julgadas pelo TC não podem ser reapreciadas pelo Poder Judiciário em seu mérito, uma vez que o TC exerce jurisdição definitiva no exame das contas. De acordo com o examinador, citando doutrina, ao julgar as contas o TCU “exerce jurisdição em sentido definitivo, apenas cabendo ao Judiciário rejulgá-los se preterido o direito de ampla defesa”. Cita o MS 21644 do STF, julgado em 1993, no qual o Supremo asseverou que descabe o reexame das contas se observada a ampla defesa. Entretanto, a corrente majoritária justifica a tese da independência entre as instâncias. (STF, MS 26969/2014). 
Súmula 347-STF: O Tribunal de Contas, no exercício de suas atribuições, pode apreciar a constitucionalidade das leis e dos atos do poder público. Aprovada em 13/12/1963. Existe divergência se essa súmula está superada: • Manifestaram-se expressamente pela superação da súmula:Ministros Alexandre de Moraes e Gilmar Mendes. • Manifestaram-se expressamente pela manutenção da súmula: Ministros Roberto Barroso e Edson Fachin. • A Min. Rosa Weber afirmou que o Tribunal de Contas pode “pelo voto da maioria absoluta de seus membros, afastar a aplicação concreta de dispositivo legal reputado inconstitucional, quando em jogo matéria pacificada nesta Suprema Corte”.
A Súmula é anterior à CF/88 e justificava-se à época em razão da ausência de mecanismo de controle de constitucionalidade como existe atualmente. A introdução do controle abstrato ocorreu em em 1965.
As decisões do TC de que resulte imputação de débito ou multa terão eficácia de título executivo extrajudicial. Assim, a execução de decisão condenatória proferida pelo TCU, quando não houver inscrição em dívida ativa, rege-se pelo CPC (REsp 1.390.993).
A cobrança de multa imposta por Tribunal de Contas estadual em face de agente público municipal que tenha causado prejuízo a municípios, compete ao Município prejudicado, conforme decidiu o STF no Tema 642 (Info 1029).
Prevalece que o Ministério Público não possui legitimidade ativa para ajuizar a ação de execução (AgInt no AREsp 917201/MA). 
Obs.: TCU pode decretar medida cautelar para afastar o servidor e decretar a indisponibilidade de seus bens por até um ano (STF declarou a constitucionalidade do art. 44 da Lei 8443). 
O TCU não pode determinar quebra de sigilo bancário (MS 22801, STF) por dois fundamentos: o sigilo bancário está sujeito à cláusula de reserva de jurisdição e nem há previsão legal que permita ao TC quebrar tal sigilo.  Porém, o STF (Info 787) afirmou que o BNDES é obrigado a fornecer ao TCU documentos e informações sobre contrato de financiamento celebrado com empresa privada, não se aplicando o sigilo bancário a tal hipótese, pois se trata de verbas públicas.
Conforme súmula vinculante nº 03, nos processos perante o TCU é assegurado contraditório e ampla defesa quando a decisão puder anular ato benéfico, excetuada a apreciação da legalidade do ato de concessão inicial de aposentadoria, reforma e pensão. Essa SV nº 3 possuía uma exceção: quando o TC demorava mais de 5 anos para apreciar o controle de legalidade da aposentadoria, porém, Depois do RE 636553/RS (Tema 445 – Info nº 967) o TC possui o prazo de 5 anos (se demorar mais do que 5 anos, considera-se a aposentadoria definitivamente registrada, logo, a SV nº 3 não possui mais a exceção).
Parecer técnico elaborado pelo Tribunal de Contas tem natureza meramente opinativa, competindo exclusivamente à Câmara de Vereadores o julgamento das contas anuais do prefeito municipal, sendo incabível o julgamento ficto das contas por decurso de prazo (STF, RE 848.826/DF). Assim, o entendimento atual do STF é de que compete exclusivamente ao Poder Legislativo julgar as contas de governo e as contas de gestão do Chefe do Poder Executivo.
JURISPRUDÊNCIA: 
· É inconstitucional, por ofensa ao princípio da separação dos Poderes, norma estadual que submete as despesas com pessoal do Ministério Público de Contas aos limites orçamentários fixados para o Poder Executivo. (Info 1057)
· É inconstitucional a exigência de LC para regular a organização do MPTC. A CF não autoriza a equiparação de “vencimentos” e “vantagens” entre membros do MPTC e membros do Ministério Público comum. (Info 1040).
· É prescritível a pretensão de ressarcimento ao erário fundada em decisão de Tribunal de Contas.STF. Plenário. RE 636886/AL, Rel. Alexandre de Moraes, julgado em 20/04/2020 (Repercussão Geral – Tema 899) (Info 983).
8C. Crédito Tributário: Constituição (Lançamento, Modalidades de Lançamento, Declaração e Confissão de Débitos Tributários).
João Pedro Laurentino Gomes 20/03/2023
Do ponto de vista do Fisco, o crédito tributário é o objeto da obrigação tributária. Para o devedor (contribuinte ou responsável), o conteúdo da obrigação consiste numa ordem de pagar, fazer ou não fazer; para o credor (Fisco), trata-se do direito de exigir o cumprimento daquilo que é devido. Assim, crédito tributário é o direito que o Fisco tem de exigir do devedor o cumprimento da obrigação tributária. Vale lembrar que, não obstante a obrigação tributária surja com a ocorrência do fato gerador, somente com o lançamento é que ocorre a constituição definitiva do crédito tributário (art. 142 do CTN).
Lançamento tributário: Segundo a legislação correlata, o lançamento é procedimento administrativo, ou seja, uma sequência ordenada de atos administrativos voltados à obtenção de finalidade específica. Contudo, a maioria da doutrina tem outra visão, recusando a natureza de procedimento. O lançamento, para os tributaristas mais modernos, seria na verdade um ato administrativo unilateral privativo do Fisco. Ricardo Alexandre entende que o lançamento possui natureza jurídica mista, sendo constitutivo do crédito tributário (expresso no art. 142 do CTN) e declaratório da obrigação tributária (ao verificar formalmente que o fato gerador ocorreu).
Finalidades do lançamento: a) constituir o crédito tributário; b) verificar a ocorrência do fato gerador; c) determinar a matéria tributável; d) calcular o montante do tributo devido; e) identificar o sujeito passivo; f) propor a aplicação da penalidade cabível.
A competência para o lançamento é da autoridade administrativa. O CTN não define qual autoridade administrativa possui tal poder legal, deixando para a lei de cada ente político a incumbência de fazê-lo. A exclusividade da competência para a realização do lançamento vincula até mesmo o juiz, que não pode lançar, nem corrigir o lançamento realizado pela autoridade administrativa. Assim, no caso de reconhecer algum vício no lançamento realizado, deve o juiz proclamar-lhe a nulidade, cabendo à autoridade administrativa competente, se assim entender, novamente constituir o crédito. Como o tributo é cobrado mediante atividade administrativa plenamente vinculada, e o lançamento é o ato que formaliza o valor do crédito, conferindo-lhe exigibilidade, há de se concluir que a atividade de lançar é vinculada, no sentido de que a ocorrência do fato gerador dá à autoridade fiscal não apenas o poder, mas também o dever de lançar, não havendo qualquer possibilidade de análise de conveniência e oportunidade para que se deflagre o procedimento. Salvo disposição de lei em contrário, quando o valor tributário esteja expresso em moeda estrangeira, no lançamento far-se-á sua conversão em moeda nacional ao câmbio do dia da ocorrência do fato gerador da obrigação. 
Legislação formal e material aplicável ao procedimento de lançamento (art. 144, CTN): Ao se referir genericamente à legislação aplicável ao lançamento, o CTN trata das regras materiais (legislação substantiva) relativas ao tributo correspondente, assim entendidas aquelas que definem fatos geradores, bases de cálculo, alíquotas, contribuintes etc. Contudo, para realizar o lançamento, a autoridade competente deve observar, também, as regras formais (legislação adjetiva) que disciplinam o seu agir durante o procedimento. Trata-se das normas que estipulam a competência para lançar, o modo de documentar o início do procedimento, os poderes que possuem as autoridades lançadoras, os prazos para a conclusão das atividades etc. Quando se trata do lançamento de tributo, a autoridade competente deve aplicar a legislação que estava em vigor no momento da ocorrência do respectivo fato gerador, mesmo que tal legislação já tenha sido modificada ou revogada. A modificação de uma norma procedimental (formal, adjetiva), porém, não muda a essência de qualquer obrigação já surgida, mas tão somente o modo de sua apuração. É justamente por isso que são aplicáveis ao lançamento as normas formais que estiverem em vigor na data da realização do próprio procedimento. Caso a obrigação tributária surgida seja referente à penalidade pecuniária (multa), aplica-se ao lançamento a lei mais favorável ao infrator.
Alteração do lançamento regularmente notificado (art. 145, CTN): após a realização do lançamento, a autoridade administrativa precisa comunicá-looficialmente ao sujeito passivo. Essa comunicação se dá por meio da notificação, que confere efeitos ao lançamento realizado. Com a notificação, o lançamento se presume definitivo e a regra passa a ser a sua inalterabilidade, salvo as exceções dispostas no art. 145, a saber: a) Impugnação pelo sujeito passivo*; b) Recurso de ofício e recurso voluntário; e c) Iniciativa de ofício da autoridade administrativa. 
O procedimento de lançamento pode ser dividido em duas fases: a) Oficiosa: que se encerra com a notificação; e b) Contenciosa: que pode ser instaurada com a impugnação por parte do sujeito passivo. É na segunda fase que se verifica o contraditório (diferido). Não há proibição de alteração para pior (reformatio in pejus) no processo administrativo fiscal, de modo que a impugnação pelo sujeito passivo pode resultar em agravamento da exigência contra ele formalizada se, por exemplo, em diligência ou perícia determinada pela autoridade julgadora, for verificada alguma incorreção ou omissão.
Modalidades de lançamento: De acordo com a intensidade da participação do sujeito passivo no lançamento. 
Lançamento direto ou de ofício: a participação do sujeito passivo na atividade privativa da autoridade fiscal é nula ou quase nula. Isso porque, nessa modalidade, a autoridade fiscal, como decorrência do poder-dever imposto por seu ofício, diretamente procede ao lançamento do tributo, sem colaboração relevante do devedor. Ex.: IPTU, IPVA, contribuição de melhoria e taxas. Lançamento por arbitramento: refere-se aos casos em que o valor que vai servir como base de cálculo na constituição do crédito tributário vai ser determinado com base numa prudente e razoável suposição da autoridade administrativa. Não se constitui numa quarta modalidade de lançamento, sendo apenas uma técnica para se definir a base de cálculo, para que se proceda a um lançamento de ofício.
Lançamento por declaração ou misto: efetuado com base na declaração do sujeito passivo ou de terceiro, quando um ou outro, na forma da legislação tributária, presta à autoridade administrativa informações sobre matéria de fato indispensáveis à sua efetivação. Ex.: II, IE, ITCMD e ITBI. Retificação da declaração: Em se tratando de tributo sujeito a lançamento por declaração, após a entrega desta, deve haver a análise por parte do Fisco, que tomará as providências necessárias à constituição do crédito e à notificação ao sujeito passivo. Enquanto não concluídas essas etapas, o lançamento não estará completo ou ainda não gerará efeitos. 
Lançamento por homologação ou autolançamento: ao sujeito passivo a legislação atribui o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa. Ex.: IR, ITR, ICMS, ISS, IPI e COFINS. É com a homologação que a autoridade administrativa manifesta sua concordância com a atividade do sujeito passivo, atestando sua correção. Como decorrência, nos tributos sujeitos a tal modalidade de lançamento, não é com o pagamento, mas sim com a homologação, que se pode considerar o crédito tributário definitivamente extinto. Vale mencionar que o pagamento antecipado extingue o crédito sob condição resolutória da posterior aprovação do Fisco (§ 1º do art. 150 do CTN). Pode ser expressa ou tácita. Será expressa quando a autoridade administrativa editar ato em que formalmente afirme sua concordância com atividade do sujeito passivo, homologando-a. Será tácita quando a Administração Tributária deixar escoar o prazo legal para a homologação expressa. Se a lei não fixar prazo para a homologação, será ele de 5 anos, a contar da ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação.
Súmula STJ-436: A entrega de declaração pelo contribuinte reconhecendo débito fiscal constitui o crédito tributário, dispensada qualquer outra providência por parte do fisco. Súmula STJ-555: Quando não houver declaração do débito, o prazo decadencial quinquenal para o Fisco constituir o crédito tributário conta-se exclusivamente na forma do art. 173, I, do CTN, nos casos em que a legislação atribui ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa. Súmula STJ-622: A notificação do auto de infração faz cessar a contagem da decadência para a constituição do crédito tributário; exaurida a instância administrativa com o decurso do prazo para a impugnação ou com a notificação de seu julgamento definitivo e esgotado o prazo concedido pela Administração para o pagamento voluntário, inicia-se o prazo prescricional para a cobrança judicial. 
Outras formas de constituição do crédito tributário 
1) Declaração do contribuinte: É inteiramente equivocada a afirmação (...) de que o lançamento, feito pela autoridade fiscal, é instituto indispensável e sempre presente nos fenômenos tributários e que, ademais, é o único modo para efetivar a constituição do crédito tributário [...] não se atribui ao Fisco a exclusividade de constituir o crédito tributário, nem está erigindo o lançamento como única forma para a sua constituição. A exclusividade, a que se refere o dispositivo (art. 142, CTN), diz respeito apenas ao lançamento, mas não à constituição do crédito. [...] (REsp 962379/RS). 
2) Sentença trabalhista: Segundo o art. 114, VIII, CF, a Justiça do Trabalho deve promover a execução de ofício das contribuições sociais decorrentes das sentenças que proferir. Neste caso, a sentença trabalhista transitada em julgado constitui o crédito tributário.
3) Lançamento por homologação – contribuinte que efetua depósito do montante integral. STJ: o depósito judicial para suspender a exigibilidade do crédito tributário já o constitui, razão pela qual o lançamento fiscal em relação ao valor depositado é desnecessário. (EREsp 898.992-PR)
Confissão de Débitos Tributários: no âmbito tributário, a confissão da dívida ocorre quando o contribuinte declara o imposto com apuração do valor devido, mas não chega a efetuar o seu pagamento. Assim, constatando que não foi pago, o Fisco poderá cobrá-lo judicialmente em até cinco anos. Outra hipótese de confissão ocorre quando o contribuinte assina algum termo admitindo expressamente que deve determinado tributo. Geralmente, esse tipo de termo ou declaração é exigido para que o contribuinte possa aderir a programas de parcelamento ou pagamento de dívidas tributárias com descontos. “A confissão da dívida não inibe o questionamento judicial da obrigação tributária, no que se refere aos seus aspectos jurídicos. Quanto aos aspectos fáticos sobre os quais incide a norma tributária, a regra é que não se pode rever judicialmente a confissão de dívida efetuada com o escopo de obter parcelamento de débitos tributários. No entanto, como na situação presente, a matéria de fato constante de confissão de dívida pode ser invalidada quando ocorre defeito causador de nulidade do ato jurídico (v.g. erro, dolo, simulação e fraude).” STJ, REsp 11133027/SP, Tema Repetitivo 375.
 
9A. Imunidade Tributária Recíproca: Autarquias e Empresas Públicas
Bruno Luiz Avellar Silva
O artigo 150, §2° da CRFB/88 afirma que a imunidade recíproca se aplica às autarquias e fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público no que se refere ao patrimônio, à renda e aos serviços, vinculados a suas finalidades essenciais ou às delas decorrentes. Parte da doutrina denomina essa regra de imunidade tributária recíproca extensiva. Ocorre que essa extensão não confere às autarquias e fundações uma garantia de igual amplitude àquela conferida aos entes políticos. A diferença fundamental é que, nos precisos termos constitucionais, para gozar da imunidade, as autarquias e fundações precisam manter seu patrimônio, renda e serviços vinculados às suas finalidades essenciais ou às delas decorrentes, restrição não aplicável aos entes políticos.
Conforme jurisprudência do STJ, existe presunção de que os bens das autarquias e fundações são utilizados em suas finalidades essenciaise deste modo, o ônus de provar o contrário para fins de tributação recai sobre o ente tributante. 
O STF entende que a imunidade alcança 	a autarquia que presta serviço público remunerado por meio de tarifas. Assim, o simples fato de haver a cobrança de tarifas não descaracteriza a regra imunizante (RE 741938 AgR).
Súmula 75 do STF- Sendo vendedora uma autarquia, a sua imunidade fiscal não compreende o imposto de transmissão inter vivos, que é encargo do comprador.
Súmula 336 do STF- A imunidade da autarquia financiadora, quanto ao contrato de financiamento, não se estende a compra e venda entre particulares, embora constantes os dois atos de um só instrumento.
	Súmula 583 do STF- Promitente comprador de imóvel residencial transcrito em nome de autarquia é contribuinte do imposto predial territorial urbano.
Como regra, empresas públicas e sociedades de economia mista não desfrutam de imunidade recíproca, pois estas “não poderão gozar de privilégios fiscais não extensivos às do setor privado” (art. 173, §2° da CRFB/88). Ademais, há expressa menção no §3° do art. 150 da Constituição afirmando a inaplicabilidade do instituto ao patrimônio, à renda e aos serviços, relacionados com exploração de atividades econômicas regidas pelas normas aplicáveis a empreendimentos privados.
É possível a extensão da imunidade tributária recíproca às sociedades de economia mistas prestadoras de serviço público, desde que observados os seguintes parâmetros: (i) a imunidade tributária recíproca, quando reconhecida, se aplica apenas à propriedade, bens e serviços utilizados na satisfação dos objetivos institucionais imanentes do ente federado; (ii) atividades de exploração econômica destinadas primordialmente a aumentar o patrimônio do Estado ou de particulares devem ser submetidas à tributação, por se apresentarem como manifestações de riqueza e deixarem a salvo a autonomia política; e (iii) a desoneração não deve ter como efeito colateral relevante a quebra dos princípios da livre concorrência e do exercício de atividade profissional ou econômica lícita (RE 253472). 
Sociedade de Economia Mista cuja participação acionária é negociada em Bolsas de Valores, e que, inequivocamente, está voltada à remuneração do capital de seus controladores ou acionistas, não está abrangida pela regra de imunidade tributária recíproca unicamente em razão das atividades desempenhadas (ainda que preste serviços públicos) (RE 600867 – rep geral). Por outro lado, empresas públicas e as sociedades de economia mista delegatárias de serviços públicos essenciais, que não distribuem lucros a acionistas privados nem ofereçam risco ao equilíbrio concorrencial, são beneficiárias da imunidade tributária recíproca, independentemente de cobrança de tarifa como contraprestação do serviço (RE 1320054 - rep geral).
	A Empresa Brasileira de Infraestrutura Aeroportuária (INFRAERO), empresa pública federal, faz jus à imunidade recíproca. Isso porque desempenha atividade típica de Estado e presta serviço público com monopólio estatal (art. 21, XII, "c" - serviço de infra-estrutura aeroportuária) (ARE-RG 638.315 – rep geral).
	A ECT, mesmo quando realiza o serviço de transporte de bens e mercadorias, concorrendo com a iniciativa privada, goza de imunidade tributária recíproca, não devendo, portanto, incidir o ICMS (RE 627051). A imunidade também se estende à atividade de venda de títulos de capitalização pelos Correios (RE 601392). Conforme entendimento do STJ (REsp 1.642.250), por gozar de imunidade tributária recíproca, podem os Correios pleitear a repetição do indébito relativo ao ISS cobrado sobre os serviços postais. Para tanto, não precisam provar que assumiram o encargo pelo tributo nem precisam estar expressamente autorizados pelos tomadores dos serviços, de modo que inaplicável o art. 166 do CTN à presente situação. Presume-se que os Correios não repassaram o custo do ISS nas tarifas postais cobradas dos tomadores dos serviços. Isso porque a empresa pública sempre entendeu e defendeu que não estava sujeita ao pagamento desse imposto. Não havendo repasse do custo do ISS ao consumidor final, os Correios podem pleitear a restituição sem necessidade de autorização do tomador dos serviços.
	A imunidade tributária gozada pela Ordem dos Advogados do Brasil (OAB) é da espécie recíproca, na medida em que ela desempenha atividades próprias de Estado (defesa da Constituição, da ordem jurídica, do Estado democrático de direito, dos direitos humanos e da justiça social, bem como seleção e controle disciplinar dos advogados) (RE 405267). A imunidade tributária em questão alcança apenas as finalidades essenciais da entidade protegida. No entendimento do STF, a OAB possui finalidades institucionais e corporativas, sendo a ambas aplicável o mesmo tratamento. Considerada a impossibilidade de concessão de regramento tributário diferenciado a órgãos da OAB — de acordo com as finalidades que lhe são atribuídas por lei —, as Caixas de Assistência de Advogados também se encontram tuteladas pela imunidade recíproca prevista no art. 150, VI, “a”, da CF. Para a aplicação dessa espécie de imunidade, há de se constatar a presença de três pressupostos: 1) prestação de serviço público delegado; 2) a entidade que exerce o serviço é, em virtude de lei, pública; e 3) o serviço é prestado por ente público que não persegue finalidade econômica. Tais pressupostos são observados em relação às Caixas de Assistência dos Advogados, as quais prestam serviço público delegado, possuem “status” jurídico de ente público e não exploram atividades econômicas em sentido estrito com intuito lucrativo (RE 405267).
	Os consórcios públicos podem adotar personalidade jurídica de direito privado ou personalidade jurídica de direito público. Se público, será uma associação pública. As associações públicas possuem imunidade? Por presunção, sim. Até porque passam a integrar a administração indireta dos entes consorciados e se prestam a finalidades públicas, e não ao desenvolvimento de atividade lucrativa.
	As empresas concessionárias de serviço público não gozam de imunidade tributária recíproca, considerando que são empresas privadas que desempenham tais atividades em busca do lucro.
9B. Imposto
Rodrigo Augusto de Melo Souto: 19/03/23
"Imposto é o tributo cuja obrigação tenha por hipótese de incidência uma situação que não implica contraprestação direta por parte do Estado e é cobrado em face da ocorrência de fato de caráter econômico revelador da capacidade contributiva do indivíduo (ATALIBA). Encontra seu fundamento de validade na repartição de competências tributárias (CR, arts. 153, 155 e 156)" (ATALIBA). Justamente por incidirem sobre manifestações de riqueza do devedor, "o imposto se sustenta sobre a ideia de solidariedade social" (ALEXANDRE). 
Características: "Imposto é tributo não vinculado" (ATALIBA), isto é, desvinculado de qualquer atividade estatal específica. Conforme Ricardo Alexandre, "sua receita presta-se ao financiamento das atividades gerais do Estado, remunerando os serviços universais". As taxas e contribuições de melhoria têm caráter retributivo (contraprestacional) e os impostos, caráter contributivo. Portanto, são prestações pecuniárias desvinculadas de qualquer relação de troca ou utilidade. É o tipo de tributo que: 
I - tem por hipótese de incidência o comportamento de um contribuinte (ex.: ICMS, ISS, ITBI) ou uma situação jurídica na qual ele se encontra (ex.: IPTU, ITR, IPVA); 
II - a prestação patrimonial do contribuinte é unilateral e não sinalagmática (CARRAZA); 
III - advém de fatos regidos pelo direito privado com significado econômico (ex. adquirir imóvel - Direito Civil); 
IV - para alguns doutrinadores tem validade no poder de imperium; 
V - em regra, é instituído por lei ordinária, salvo duas exceções: IGF e Imposto Residual, cuja instituição depende de Lei Complementar, impossibilitando dessa forma o uso de MPs (CR, art. 62, §10, III).
A Constituição não cria tributos, apenas atribui competência para que os entes políticos o façam. No tocante aos impostos, exige quelei complementar de caráter nacional defina os respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes (art. 146, III, a). Para esta espécie tributária, a amplitude da autonomia legislativa desfrutada pelos entes tributantes é menor, visto que condicionada por legislação nacional. Tudo isso visa a assegurar a uniformidade da incidência tributária em todo o território nacional, de forma a dar concretude ao princípio da isonomia.
Os impostos e o princípio da capacidade contributiva (questão discursiva do 30º concurso): de acordo com o art. 145, § 1º, da CR, sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte. 
Segundo Ricardo Alexandre, tecnicamente teria sido melhor o legislador constituinte ter se referido à capacidade contributiva e não à capacidade econômica do contribuinte. Isto porque quem manifesta riqueza demonstra capacidade econômica, mas às vezes tal riqueza não pode ser atingida pelo poder de tributar do Estado. São casos em que a capacidade econômica não coincide com a capacidade contributiva. A título de exemplo, o milionário turista americano que passa férias no Brasil possui capacidade econômica, mas não pode ter seus rendimentos tributados no país, não possuindo, por conseguinte, capacidade contributiva. 
Classificações: afirma Ricardo Alexandre que "o legislador constituinte, na redação do art. 145, §1º, da CR, adotou a classificação dos impostos como reais ou pessoais". Vejamos tal classificação: 
I – Impostos Reais: "são os impostos que, em sua incidência, não levam em consideração aspectos pessoais. Ou seja, incidem objetivamente sobre determinada base econômica, incidem sobre coisas" - ex. IPTU, IPVA; 
II – Impostos Pessoais: segundo o mesmo doutrinador, "são os impostos que incidem de forma subjetiva, considerando os aspectos pessoais do contribuinte" (incidência do princípio da capacidade econômica do contribuinte) - ex. IR. 
Os impostos podem, ainda, ser divididos em proporcionais e progressivos. 
I – Proporcionais: quando estabelecidos em porcentagem única incidente sobre o valor da matéria tributável, aumentando o valor do imposto apenas quando o valor básico para o cálculo sofra crescimento (ICMS, IPI e o ISS, quando incidente sobre a receita). 
II – Progressivos: quando suas alíquotas são fixadas em porcentagens variáveis e crescentes, conforme a elevação de valor da matéria tributável – ex. o IR das pessoas físicas. Além destas classificações, entre inúmeras outras, temos a sistematização dos impostos em diretos e indiretos, ou seja, quanto à possibilidade de repercussão do encargo econômico-financeiro. De acordo com Ricardo Chimenti: I - Impostos Diretos ou "que não repercutem": são aqueles cuja carga econômica é suportada pelo próprio realizador do fato imponível" - ex. IR; II - Impostos Indiretos ou "que repercutem": são aqueles cuja carga econômica é suportada não pelo contribuinte (contribuinte de direito), mas por terceira pessoa, que não realizou o fato imponível (contribuinte de fato) - ex. ICMS. 
Segue a relação dos impostos ordinários (federais, estaduais e municipais) no quadro abaixo:
9C. Administração tributária: fiscalização, oposição de sigilos ao fisco, sigilo fiscal x direito à privacidade e publicidade. Certidões e cadastro. Lei Complementar nº 105/2001. A organização da Receita Federal.
Lílian Farias de Queiroz Pierre – 03/2023
Obra consultada: Direito Tributário Esquematizado; ALEXANDRE, Ricardo; 15ª Edição.
1. Fiscalização tributária. 
A fiscalização tributária, a cargo das autoridades fazendárias, consiste na verificação do cumprimento das obrigações de natureza tributária, de caráter principal ou acessório. Assim, mesmo as entidades imunes à determinada exação podem e devem ser alvos de fiscalização, seja para apurar as obrigações acessórias, seja para verificar se realmente fazem jus à imunidade[footnoteRef:3]. [3: Art. 194. Parágrafo único. A legislação a que se refere este artigo aplica-se às pessoas naturais ou jurídicas, contribuintes ou não, inclusive às que gozem de imunidade tributária ou de isenção de caráter pessoal.] 
2. Oposição de sigilo ao Fisco. 
Nos processos judiciais e administrativos, a regra é a publicidade, salvo as exceções previstas em lei (art. 93, IX, e art. 37, caput, da CF/88). Por outro lado, no caso dos dados e registros fiscais, a regra é o sigilo em seu acesso.
A própria Constituição Federal, todavia, autoriza a Administração Tributária a entrar na intimidade econômica dos particulares, mediante a identificação dos respectivos patrimônios, rendimentos e atividades econômicas (CF, art. 145, § l.°), o que dá efetividade ao princípio da capacidade contributiva. Nessa linha, o art. 195 do CTN afasta a aplicação de quaisquer disposições legais excludentes ou limitativas do direito de examinar mercadorias, livros, arquivos, documentos, papéis e efeitos comerciais ou fiscais, dos comerciantes industriais ou produtores, ou da obrigação destes de exibi-los.
2.1. O dever de manter sigilo e suas exceções
Atente-se para o que prescreve o art. 198 do CTN: “Sem prejuízo do disposto na legislação criminal, é vedada a divulgação, por parte da Fazenda Pública ou de seus servidores, de informação obtida em razão do ofício sobre a situação econômica ou financeira do sujeito passivo ou de terceiros e sobre a natureza e o estado de seus negócios ou atividades”. 
De acordo com o §1º do art. 198, excetuam-se do disposto no caput os casos de i) requisição de autoridade judiciária no interesse da justiça e ii) solicitações de autoridade administrativa no interesse da Administração Pública com o objetivo de investigar prática por infração administrativa. Nestes casos, a informação não deixa de ser sigilosa, apenas sendo transferida do âmbito da Administração Tributária para outra organização, mantendo-se, nesta, também o sigilo.
Já o §3º do art. 198 preceitua ser permitida a divulgação de informações relativas a: (i) representações fiscais para fins penais; (ii) inscrições na Dívida Ativa da Fazenda Pública; (iii) parcelamento ou moratória; iv) incentivo, renúncia, benefício ou imunidade de natureza tributária cujo beneficiário seja pessoa jurídica (LC n. 187/2021). Em três dessas hipóteses, a informação deixa de ser sigilosa, podendo ser divulgada, inclusive pela imprensa (ressalvada a hipótese de representação fiscal para fins penais, conforme entendimento jurisprudencial, em que a informação é tratada como sigilosa no órgão de destino).
O CTN também atribui às autoridades fiscais o poder de requisitar de determinadas pessoas todas as informações de que disponham com relação aos bens, negócios ou atividades de terceiros. Trata-se de uma imposição de que a sociedade contribua com a atividade de fiscalização que, em última análise, é exercida em benefício de toda a coletividade. O rol de pessoas obrigadas a fornecer informações consta do art. 197 do CTN. A lista é composta por pessoas que, em virtude de suas atividades, têm acesso a informações que podem ser extremamente necessárias para o exercício da atividade de fiscalização. Por exemplo, os serventuários do cartório do registro de imóveis têm informações relativas a imóveis e atos jurídicos a eles concernentes, que podem configurar fatos geradores de vários tributos. Tal lista não é exaustiva e a obrigação prevista no artigo 197 não abrange a prestação de informações quanto a fatos sobre os quais o informante esteja legalmente obrigado a observar segredo em razão de cargo, ofício, função, ministério, atividade ou profissão.
2.2. Sigilo fiscal x direito à privacidade e publicidade. Lei Complementar nº. 105/2001.
Historicamente sempre foi grande a controvérsia acerca da possibilidade de a autoridade administrativa, por ato próprio, requisitar às instituições enumeradas noinciso II do art. 197 do CTN (bancos, casas bancárias, Caixas Econômicas e demais instituições financeiras) informações protegidas por sigilo bancário, sem necessidade de interveniência da autoridade judicial. Atualmente a possibilidade também encontra fundamento no art. 6º da Lei Complementar 105/2001.
Em 2016, o STF julgou improcedentes diversas ADIs (2930, 2386, 2397 e 2859) que contestavam a possibilidade de requisição direta, pelas autoridades fiscais, de dados protegidos por sigilo bancário. A Suprema Corte entendeu que o art. 6o da LC 105/2001, além de atentar à necessidade de ponderação entre a proteção ao sigilo e o dever geral de pagar impostos, também é sensível à repressão a crimes como narcotráfico, lavagem de dinheiro e terrorismo, cuja investigação é facilitada com a criação de instrumentos que propiciem ações mais eficazes da rede estatal de repressão (também integrada pelo Fisco).
Durante as discussões prevaleceu a tese de que a flexibilização do sigilo ocorre na medida do necessário à fiscalização estatal e que, malgrado denominada “quebra de sigilo”, a requisição consiste, na realidade, em uma “transferência de sigilo da órbita bancária para a fiscal”, ambas protegidas do conhecimento de terceiros.
Entendeu-se, ainda, que o art. 6º da LC 105/2001 é taxativo e razoável ao facultar o exame de documentos, livros e registros de instituições financeiras somente se houver processo administrativo instaurado ou procedimento fiscal em curso e tais exames sejam considerados indispensáveis pela autoridade administrativa competente.
Vale ressaltar que, para que os Estados, DF e Municípios possam fazer uso dessa prerrogativa prevista no art. 6º da LC 105/2001, eles precisarão, antes, editar um ato normativo que regulamente e traga, com detalhes, todas as regras operacionais para aplicação do dispositivo legal. No caso da Receita Federal, esta regulamentação foi feita pelo Decreto n. 3.724/2001.
3. Certidões
As certidões são documentos aptos à comprovação de inexistência de débito de determinado contribuinte, de determinado tributo ou relativo a determinado período. A possibilidade de exigência de certidões está prevista no art. 205 do CTN. O prazo para sua expedição é de dez dias, contados do requerimento. Apesar da denominação “certidão negativa de débitos”, o STJ tem considerado válida a recusa de sua emissão quando o contribuinte descumpre obrigação acessória, desde que tal consequência esteja prevista em lei.
Existem situações em que, apesar da existência de débitos, é possível a expedição da certidão positiva com efeitos de negativa. Neste caso, débitos existem, mas o requerente está em situação regular, o que pode ocorrer quando o crédito não está vencido, quando está em curso de cobrança e tenha sido efetivada a penhora, ou quando o crédito está com exigibilidade suspensa (por parcelamento, por exemplo).
O art. 207 do CTN prevê a possibilidade de dispensa de prova de quitação de tributos quando se tratar de prática de ato indispensável para evitar a caducidade de direito.
4. A organização da Receita Federal. 
A Secretaria da Receita Federal do Brasil é um órgão específico, singular, subordinado ao Ministério da Fazenda, exercendo funções essenciais para que o Estado possa cumprir seus objetivos. É responsável pela administração dos tributos de competência da União, inclusive os previdenciários, e aqueles incidentes sobre o comércio exterior, abrangendo parte significativa das contribuições sociais do País. Também subsidia o Poder Executivo Federal na formulação da política tributária brasileira, previne e combate a sonegação fiscal, o contrabando, o descaminho, a pirataria, a fraude comercial, o tráfico de drogas e de animais em extinção e outros atos ilícitos relacionados ao comércio internacional. 
A criação da Secretaria da Receita Federal do Brasil (Perguntas da oral do 26º e 27º), na época chamada de Super-Receita, visava unificar a arrecadação de todos os tributos e contribuições federais, inclusive as previdenciárias. Ela foi o resultado da fusão da Secretaria da Receita Federal com a Secretaria da Receita Previdenciária, na época vinculada à Previdência Social. A decisão de reorganizar a administração fazendária federal baseou-se, sobretudo, no princípio constitucional da eficiência. A principal razão para esta unificação é a racionalização e consequente melhoria da atuação do Estado na fiscalização, arrecadação e administração de tributos.
5. Jurisprudência
· Não é lícito exigir uma nova certidão negativa de débitos (CND) para o desembaraço aduaneiro da importação, se a comprovação da quitação dos tributos já foi apresentada quando da concessão do benefício fiscal de drawback (STJ, Info 413).
· É admitido garantir obrigação tributária, após vencimento e antes da execução fiscal, e obter CPD-EN oferecendo fiança bancária. Apesar de não estar elencada no art. 151 do CTN, tem efeito de garantir o débito exequendo em equiparação ou antecipação à penhora (STJ, ArRg no Ag 1185481-DF, em 14/10/2013).
· Para o STJ "é possível a concessão de certidões negativas de débitos tributários às empresas filiais, ainda que conste débito em nome da matriz e vice-versa, em razão de cada empresa possuir CNPJ próprio, a denotar sua autonomia jurídico-administrativa" (AgRg no AREsp 657920/AM DJe 27/05/2015).
· Simples decreto não pode exigir certidão de regularidade fiscal para o exercício de atividade econômica (a exemplo de serviço de vigilância – Dec. 89058/83).
· O profissional de advocacia privada constituído por município por mandato com poderes expressos não tem direito líquido e certo para o cadastramento e acesso aos dados utilizados pelos Estados no cálculo do valor adicionado referente ao ICMS. STJ. 1ª Turma. RMS 68.647-GO, Rel. Min. Sérgio Kukina, Rel. Acd. Min. Gurgel de Faria, julgado em 08/11/2022 (Info 757).
· É legítimo que a Receita Federal compartilhe o procedimento fiscalizatório que ela realizou para apuração do débito tributário com os órgãos de persecução penal para fins criminais (Polícia Federal Ministério Público etc.), não sendo necessário, para isso, prévia autorização judicial. STF. Plenário. RE 1055941/SP, Rel. Min. Dias Toffoli, julgado em 4/12/2019 (Repercussão Geral – Tema 990) (Info 962).
· É ilegal a requisição, sem autorização judicial, de dados fiscais pelo Ministério Público. STJ. 3ª Seção. RHC 83.233-MG, Rel. Min. Sebastião Reis Júnior, julgado em 09/02/2022 (Info 724). Segundo o STJ, a requisição ou requerimento direto por parte do Parquet não foi enfrentada no julgamento do RE 1.055.941/SP pelo STF. 
10A. Imunidade Tributária de partidos políticos e entidades sindicais
Bruno Luiz Avellar Silva
A imunidade dos partidos políticos e de entidades sindicais dos trabalhadores encontra-se expressamente prevista no art. 150, VI, “c”, CRFB/88. Quanto aos partidos políticos e suas fundações, a imunidade tributária conferida é corolário do Estado Democrático de Direito e assegura o pluralismo político (art. 1º, IV CRFB/88, ao evitar que o Estado use do poder de tributar como pretexto para subjugar partidos políticos cujas concepções contrariem aquelas adotadas por quem esteja no exercício do poder. Ao imunizar as entidades sindicais dos trabalhadores, o legislador quis proteger a liberdade de associação sindical (art. 8° da CRFB/88) daqueles que se encontram normalmente no lado mais fraco da relação trabalhista. Abarca as federações, confederações e as centrais sindicais, portanto, associações estaduais e nacionais. Ressalte-se aqui que não há previsão de imunidade para entidades sindicais dos empregadores, patronais (AResp 654401). 
Trata-se de uma imunidade subjetiva, e que, portanto, apenas se aplica ao sujeito na condição de contribuinte de direito (RE 608872 – rep geral). Somente compreende o patrimônio, a renda e os serviços, relacionados com as finalidades essenciais das entidades referidas (art. 150, §4º da CRFB/88). A título de exemplo, o STF já afirmou que colônia de férias de sindicato não tem imunidade, porque o patrimônio não é ligado à atividadeexistencial do sindicato (RE 245093). Ressalte-se aqui que há presunção de que o patrimônio a renda e os serviços encontram-se vinculados a finalidades institucionais milita em favor da entidade, cabendo ao ente tributante demonstrar o desvio de finalidade para desconstituir tal presunção (RE 470520).
OBS: Dada a presunção de vinculação às atividades essenciais, a condição de um imóvel estar vago ou sem edificação não foi tida como suficiente pelo STF para afastar a imunidade (AgRg no AI 674339).
Súmula Vinculante 52- Ainda quando alugado a terceiros, permanece imune ao IPTU o imóvel pertencente a qualquer das entidades referidas pelo art. 150, VI, “c”, da Constituição Federal, desde que o valor dos aluguéis seja aplicado nas atividades para as quais tais entidades foram constituídas. 
As expressões “patrimônio, renda ou serviços” devem ser interpretadas de forma ampla, e não restritiva, concedendo maior amplitude à imunidade, para defesa dos valores a que se propõe. Dentro desse escopo, o STF entendeu que a imunidade assegurada pelo art. 150, VI, “c” da Constituição alcança o IOF, inclusive o incidente sobre aplicações financeiras, desde que vinculadas às finalidades essenciais dessas instituições (RE 611510- rep geral). A tese sustentada pela União no caso era de que o IOF estaria fora do alcance da imunidade, posto que recai sobre “operações financeiras”, e não o patrimônio, a renda ou os serviços das instituições. Afirmou a Suprema Corte, entretanto, que os objetivos e valores perseguidos pela imunidade em foco sustentam o afastamento da incidência do IOF, pois a tributação das operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a títulos ou valores mobiliários das entidades ali referidas, terminaria por atingir seu patrimônio ou sua renda. 
	Para a consecução dessa imunidade, deve o partido político buscar o registro no Tribunal Superior Eleitoral (art. 17, § 2º, da CF). Além disso, devem tanto os partidos, quanto as entidades sindicais de trabalhadores preencher os “requisitos da lei” (lei complementar – art. 146, II da CRFB/88 - RE 566622). Ou seja, cuida-se de imunidade não autoaplicável, condicionada, e prevista em norma constitucional de eficácia limitada.
	O art. 14 do CTN estabelece os requisitos que devem ser preenchidos pelas entidades mencionadas, quais sejam: (i) não distribuírem qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas, a qualquer título (não há proibição de resultados positivos, mas sim de distribuição de lucro. Exige-se, assim, que a aplicação dos resultados positivos reverta em beneficio da própria instituição); (ii) aplicarem integralmente, no País, os seus recursos na manutenção dos seus objetivos institucionais (impede que haja remessa definitiva de divisas ao exterior ou que a entidade auxilie financeiramente outras congêneres no exterior); (iii) manterem escrituração de suas receitas e despesas em livros revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatidão (dever instrumental tributário – obrigação acessória, cujo objetivo é viabilizar a averiguação pelo Fisco do cumprimento dos outros dois requisitos já aludidos). Os serviços são exclusivamente os diretamente relacionados com os objetivos institucionais das entidades de que trata este artigo, previstos nos respectivos estatutos ou atos constitutivos. 
OBS – requisito I: A imunidade cai por terra quando, sob a aparência de remuneração, os funcionários, dirigentes, administradores e gestores dessas entidades vêm a ser alvo de verdadeiras distribuições de lucro, perdendo o caráter de mera contraprestação econômica pela atividade laboral realizada. 
OBS – requisito II: A imunidade permanece íntegra quando, para aumentarem seu patrimônio, tais entidades fazem investimentos que, eventualmente, levem a aplicações financeiras no exterior, bastando que os dividendos obtidos venham, na consecução de suas finalidades, investidos integralmente no país. 
OBS: Nenhum outro requisito além desses apontados por lei complementar pode ser criado para o pleno desfrute da imunidade, seja por lei ordinária da pessoa política tributante, seja por regulamento, portaria, parecer normativo ou mesmo ato administrativo fiscalizatório. Outras supostas condutas do sujeito passivo, ainda que infracionais, não podem acarretar a suspensão da imunidade, ensejando, quando muito, outro tipo de sanção. 
OBS: O art. 14 do CTN não indica que a gratuidade dos serviços prestados constitui requisito para o gozo da imunidade.
A imunidade não exclui a atribuição, por lei, às entidades referidas, da condição de responsáveis pelos tributos que lhes caiba reter na fonte, e não dispensa as mesmas da prática de atos, previstos em lei, assecuratórios do cumprimento de obrigações tributárias por terceiros (obrigações acessórias). Não cumpridas essas exigências, assim como não cumpridas as obrigações na condição de responsáveis, a autoridade competente pode suspender a aplicação do benefício (art. 14, §1° do CTN). 
10B. Suspensão do Crédito Tributário: Modalidades. Programa de Recuperação Fiscal (REFIS). Parcelamento Ordinário. Parcelamento Especial (PAES). Lei 11.941/2009 e Alterações.
João Pedro Laurentino Gomes 20/03/2023
Suspensão do Crédito Tributário. A exigibilidade do crédito tributário surge com o decurso do prazo legal para adimplir o tributo, ou seja, esgotado tal prazo, o crédito se torna exigível. As causas de suspensão do crédito tributário estão disciplinadas nos artigos 151 a 155-A do Código Tributário Nacional e possuem a função de interromper temporariamente o direito de o Fisco cobrar o devedor.
Hipóteses: As hipóteses de suspensão do crédito tributário estão previstas no artigo 151 do CTN (MO-DE-RE-CO-PA): I – moratória; II – o depósito do seu montante integral; III – as reclamações e os recursos, nos termos das leis reguladoras do processo tributário administrativo; IV – a concessão de medida liminar em mandado de segurança; V – a concessão de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras espécies de ação judicial; VI – o parcelamento. Trata-se de rol exaustivo, pois o artigo 141 do CTN afirma que o crédito tributário regularmente constituído somente tem sua exigibilidade suspensa nos casos previstos no CTN, sendo reforçada pela interpretação literal determinada no artigo 111, I, do mesmo código. A suspensão do crédito tributário não impede o lançamento, podendo ser ele realizado normalmente, com a observação de que a exigibilidade está suspensa. Caso contrário, haveria o risco de se consumar o prazo decadencial em detrimento do Fisco. Sendo anterior ao lançamento, Ricardo Alexandre entende ser causa impeditiva da exigibilidade, por não se suspender o que não começou. Art. 151, parágrafo único do CTN: a suspensão não dispensa o cumprimento das obrigações assessórias dependentes da obrigação respectiva ou dela consequentes.
I - Moratória: dilatação legal do prazo de pagamento. É concedida por meio de lei ordinária, permitindo ao sujeito passivo que pague em cota única o tributo, porém com vencimento prorrogado. Pode ser: a) Geral: concedida direta e genericamente por lei, em razão de aspectos objetivos descritos na lei instituidora; b) Individual ou solene: concedida por ato administrativo declaratório (despacho oficial administrativo) do cumprimento dos requisitos previstos em lei, autorizada por lei, levando-se em consideração aspectos particulares (subjetivos) a serem analisados por cada sujeito passivo que a requeira; c) Autônoma: concedida pela pessoa jurídica de direito público competente para a instituição do tributo; d) Heterônoma: concedida pela União sobre tributo de competência alheia, quando simultaneamente concedida quanto aos tributos de competência federal e às obrigações de direito privado (art. 152, I, b, CTN – norma de constitucionalidade questionada, por possível violação ao pacto federativo; por outro lado, argumenta-se que é da essência da moratória a concessão em virtude de excepcionais situações naturais, econômicas ou sociais, que dificultem o normal adimplemento das obrigações tributárias, o que afastariapossível inconstitucionalidade); e) Total: totalidade do território da autoridade tributária; ou f) Parcial: concedida somente para parte do território. Créditos abrangidos pela moratória (artigo 154 do CTN): Somente créditos definitivamente constituídos à data da lei ou do despacho que a conceder, ou cujo lançamento já tenha sido iniciado àquela data por ato regularmente notificado ao sujeito passivo. Entretanto, é permitida disposição legal em contrário. O parágrafo único exclui do favor os casos de dolo, fraude ou simulação. Moratória individual e direito adquirido (artigo 155 do CTN): se o beneficiário não satisfaz as condições e requisitos instantâneos ou continuados ou deixou de satisfazer os continuados, o benefício deve ser extinto. 
	
II – Depósito do montante integral: direito subjetivo do contribuinte. Entende-se por “integral” o depósito realizado em dinheiro, que engloba o tributo acrescido de juros e multas (devendo sempre corresponder ao valor exigido pela Fazenda Pública, ainda que o contribuinte entenda ser outro o valor devido). Súmula 112 do STJ: O depósito somente suspende a exigibilidade do crédito tributário se for integral e em dinheiro. Súmula vinculante 21: É inconstitucional a exigência de depósito ou arrolamento prévios de dinheiro ou bens para admissibilidade de recurso administrativo. Assim, a realização de depósito integral é sempre uma faculdade em favor do contribuinte, nunca podendo constituir uma condição para recorrer ou acionar o Judiciário.
III – Reclamações e Recursos Administrativos: representam, em geral, o primeiro passo antes da via judicial, trazendo a vantagem de não imporem ao litigante a incidência das custas judiciais. Materializam o exercício do direito à ampla defesa e ao contraditório também na via administrativa, já que o contribuinte poderá impugnar o lançamento efetuado pela Fazenda Pública. Enquanto perdurar a lide no âmbito administrativo, a exigibilidade do crédito tributário permanecerá suspensa, e o contribuinte poderá obter uma certidão positiva com efeito de certidão negativa, conforme o art. 206 do CTN. Assim, pode-se afirmar que toda relação e todo recurso no âmbito do processo administrativo fiscal possuem efeito suspensivo e impedem que a Fazenda Pública cobre o crédito tributário do contribuinte, até que sobrevenha a decisão definitiva no processo. Essa regra visa impedir o chamado “pague e depois reclama” – ou cláusula SOLVE ET REPETE – segundo o qual, mesmo discordando de um valor, o contribuinte deve efetuar o pagamento e, somente depois, se insurgir contra a cobrança e requerer a devolução do valor pago. STJ. INF 532/2013 (REsp 1.389.892-SP, 2a. Turma): O pedido administrativo realizado pelo contribuinte de cancelamento de débito inscrito em dívida ativa não suspende a exigibilidade do crédito tributário, não impedindo o prosseguimento da execução fiscal e a manutenção do nome do devedor no CADIN. STJ. 2ª Turma. REsp 1372368-PR, Rel. Min. Humberto Martins, julgado em 5/5/2015 (Info 561). A reclamação administrativa interposta contra ato de exclusão do contribuinte do parcelamento NÃO é capaz de suspender a exigibilidade do crédito tributário, sendo inaplicável o disposto no art. 151, III, do CTN. Isso porque as reclamações e recursos previstos nesse dispositivo legal são aqueles que discutem o próprio lançamento tributário, ou seja, a exigibilidade do crédito tributário. Sendo a reclamação proposta contra o ato que exclui o contribuinte do parcelamento, essa reclamação está questionando a exclusão em si (e não o lançamento tributário). Logo, não suspende a exigibilidade do crédito.
IV – Concessão de liminar em Mandado de Segurança e de liminar ou tutela antecipada em outras espécies de ação judicial: a liminar em mandado de segurança está disciplinada no artigo 7º, III, da Lei n. 12.016/2009 (constitucionalidade reconhecida pelo STF na ADI 4296/DF, julgada em 2021), devendo ser demonstrado o “periculum in mora” (possibilidade de o tempo prejudicar a eficácia da medida, se ao final concedida) e o “fumus boni iuris” ou fumaça do bom direito (relevância do fundamento). Não é necessária a existência do crédito para que o mandado de segurança seja impetrado, em razão da inafastabilidade da jurisdição, devendo, contudo, ser comprovada, ao menos, a possibilidade de o impetrante vir a ter seus direitos violados, pois a Súmula 266 do STF dispõe que não cabe mandado de segurança contra lei em tese. A hipótese de suspensão via outras espécies de ação judicial foi acrescentada pela Lei Complementar n. 104/2001, pois nem sempre é possível a impetração de mandado de segurança em razão da ausência de direito líquido e certo ou do transcurso do prazo decadencial de 120 dias. Antes da previsão legal, a jurisprudência não aceitava a concessão de liminares e tutela antecipada em outras ações.
VI – Parcelamento: ato do contribuinte, após requerimento à autoridade administrativa, de conduzir recursos de forma não integral ao Fisco. Reveste-se da natureza de uma moratória, pois os pagamentos se dão após o vencimento dos créditos tributários, em geral de forma mensal durante longo período de tempo. Depende de lei específica da pessoa política competente para criar o tributo, lei esta que deverá estabelecer as condições de adesão, os prazos e o número máximo de parcelas em que a dívida pode ser dividida. É medida de política fiscal com a qual o Estado procura recuperar créditos e criar condições práticas para que os contribuintes em situação de inadimplência tenham a possibilidade de voltar à regularidade. Salvo disposição de lei em contrário, não exclui a incidência de juros e multa. Súmula 653-STJ: O pedido de parcelamento fiscal, ainda que indeferido, interrompe o prazo prescricional, pois caracteriza confissão extrajudicial do débito.
Programa de Recuperação Fiscal (REFIS). Parcelamento Ordinário. Parcelamento Especial (PAES). Lei 11.941/2009 e Alterações.
O art. 9º, caput, da lei 10.684/2003 (criou o plano de Recuperação Fiscal – REFIS -, também chamado de Parcelamento Especial – PAES), trouxe o instituto da suspensão da pretensão punitiva estatal, que se dá enquanto o agente estiver incluído no regime de parcelamento. Assim, enquanto estiver suspensa a pretensão punitiva, não pode haver o oferecimento de denúncia. Considerando que a lei não estabeleceu prazo para o agente aderir ao REFIS, entende-se que o agente poderá fazê-lo a qualquer tempo, mesmo que já haja sentença penal condenatória, desde que a adesão ao parcelamento tenha se dado antes do trânsito em julgado da sentença penal condenatória. 
Registre-se, por fim, que a lei 12.383/2011 acresceu parágrafos ao artigo 83 da Lei n. 9.430/1996, estabelecendo que a concessão de parcelamento impede o encaminhamento ao Ministério Público de representação fiscal para fins penais relativas aos crimes contra a ordem tributária definidos nos arts. 1º e 2º da lei 8.137/1990. A proibição somente cessa se houver exclusão da pessoa física ou jurídica do parcelamento, ficando suspensa a pretensão punitiva e a prescrição criminal enquanto vigente o favor, desde que o pedido de parcelamento tenha sido formalizado antes do recebimento da denúncia criminal. 
A 12.383/2011 é uma verdadeira novatio legis in pejus por restringir o limite temporal do pedido de parcelamento, pois impôs que este deve ser feito antes do recebimento da denúncia. Em virtude do art. 5º, XL da Constituição Federal c.c. art. 1º do CP (princípio da irretroatividade da lei penal mais severa), o novo marco temporal somente poderá ser aplicado aos delitos praticados após a vigência da lei 12.383/2011. 
Súmula do STJ nº. 437: A suspensão da exigibilidade do crédito tributário superior a quinhentos mil reais para opção pelo Refis pressupõe a homologação expressa do comitê gestor e a constituição de garantia por meio do arrolamento de bens. 
No Brasil, desde o ano 2000, foram quatro os programas de parcelamentos especiais. Em todos os casos parece haver uma junção do interesse do governo e das empresas na oferta de parcelamentos. Os governosacreditam que tem um ganho de arrecadação com o recebimento de parte das dívidas. Já as empresas percebem no parcelamento uma boa oportunidade de reduzir o seu passivo tributário a um custo mais baixo e buscam influenciar o legislativo e o executivo de forma que as condições ofertadas lhes sejam mais favoráveis. Por conta deste encontro de interesses, foram concedidos parcelamentos em 2000, 2003, 2006 e 2009. Alguns deles com condições muito benéficas para o devedor e outros nem tanto. 
O primeiro a ser ofertado foi instituído pela Lei n. 9.964 de abril de 2000 e foi chamado de REFIS – Programa de Recuperação Fiscal, no qual os contribuintes pessoa jurídica poderiam parcelar suas dívidas tributárias e previdenciárias vencidas até fevereiro de 2000. Logo em seguida, a Lei n. 10.684 de 2003 criou o PAES – Parcelamento Especial – cujo objetivo era oferecer novamente condições especiais de parcelamento para empresas com débitos tributários e previdenciários vencidos até agosto de 2003. Em 2006, a Medida Provisória n. 303 criou o PAEX – Parcelamento Extraordinário. Mais uma vez estavam abrangidos débitos previdenciários e tributários vencidos até fevereiro de 2003. Finalmente, a Lei n. 11.941 de 2009, instituiu o popularmente conhecido REFIS-CRISE, uma vez que tal programa foi criado no bojo das repercussões econômicas da grave crise econômica iniciada em 2008. Mais uma vez os contribuintes poderiam desistir dos parcelamentos anteriores e aderir a este novo programa. 
Todos estes parcelamentos apresentam um comportamento em comum. No momento em que são instituídos, há uma adesão em massa dos contribuintes, mas com o passar do tempo muitos deles são excluídos, seja por inadimplência ou por quitação da dívida ou ainda por adesão a um novo parcelamento. Com isso, logo após o terceiro ano a quantidade de contribuintes que permanecem nos programas cai substancialmente.
10C. Matéria Tributária em Juízo: medida cautelar fiscal, execução fiscal, ação declaratória de inexistência de relação jurídico tributária, ação anulatória de débito fiscal e mandado de segurança, ação de repetição de indébito.
Lílian Farias de Queiroz Pierre – 03/2023
Material consultado: Curso de Direito Tributário; PAULSEN, Leandro; 11ª Edição / curso Ciclos.
1. Medida Cautelar Fiscal
A Lei n. 8.397/92 cuida da chamada Medida Cautelar Fiscal. Com fundamento nesta lei, a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios, bem como suas autarquias, como sujeitos ativos de obrigações tributárias, podem buscar acautelar os seus créditos quando o devedor pratique atos que dificultem ou impeçam a sua satisfação. O acautelamento visa tornar indisponível patrimônio suficiente para garantir a satisfação do crédito tributário.
Esta ação cautelar, via de regra, pressupõe créditos tributários já constituídos (arts. 1º e 3º), ou seja, declarados pelo contribuinte ou lançados pelo Fisco. Há apenas duas hipóteses, decorrentes das alterações impostas pela Lei n. 9.532/97, em que, excepcionalmente, o legislador admite o seu uso antes mesmo da constituição do crédito (parágrafo único do art. 1º): i) a do contribuinte que põe seus bens em nome de terceiros e ii) a daquele que aliena bens ou direitos sem proceder à comunicação devida ao órgão da Fazenda Pública (caso dos bens objeto de arrolamento administrativo).
Para o STJ, essa lei deve obedecer aos requisitos do CTN, não podendo determinar a responsabilidade do sócio simplesmente porque ele é sócio ou sócio-gerente, porquanto a cautelar fiscal é medida preparatória à execução fiscal, não podendo ter responsabilidade mais grave que ela (REsp 1.141.977). No caso de atos fraudulentos, a indisponibilidade de bens decorrente da medida cautelar fiscal não encontra limite no ativo permanente a que se refere o § 1º do art. 4º da Lei nº 8.397/92, podendo atingir quaisquer bens, direitos e ações da pessoa jurídica e, eventualmente, dos sócios, nos termos do art. 11 da Lei nº 6.830/80 (STJ. 1ª T. REsp 1656172-MG, j. em 11/06/2019).
A medida cautelar fiscal concedida conserva sua eficácia mesmo que seja suspensa a exigibilidade do
crédito tributário. Mas, quando preparatória, perde sua eficácia se a execução não for ajuizada até, no máximo,
sessenta dias após o lançamento tornar-se irrecorrível na esfera administrativa.
Também pode a ação cautelar fiscal ser ajuizada no curso do processo de execução. Em qualquer caso
(preparatória ou incidental), o juízo competente para a ação cautelar fiscal é o mesmo da execução fiscal.
Cabe destacar que a Lei n. 13.606/18 trouxe previsão de averbação da CDA nos registros públicos, com automática indisponibilidade administrativa de bens do devedor, sempre que tivesse ele deixado de atender à notificação para efetuar o pagamento de crédito tributário já inscrito em dívida ativa (art. 20-B da Lei n. 10.522/2002, §3º, II).
Ocorre que, ao julgar as ADIs 5881, 5886, 5890, 5925, 5931 e 5932, em 9/12/2020, o STF decidiu ser inconstitucional a previsão de indisponibilidade de bens e direitos do devedor tributário pelo simples fato de a CDA ter sido averbada no registro, uma vez que indisponibilidade de bens e direitos exige, tal qual a regra no direito brasileiro, a atuação do Poder Judiciário (a averbação da CDA, em si, foi considerada válida).
2. Execução fiscal 
Ação “exacional”. A ação de execução fiscal é a via processual adequada para o sujeito ativo da relação tributária, munido da Certidão de Dívida Ativa (CDA) como título executivo extrajudicial, obter do sujeito passivo (contribuinte, substituto ou responsável tributário), a satisfação compulsória do seu crédito. 
A CDA deve revestir-se de certeza, liquidez e exigibilidade. Quando suspensa a exigibilidade por alguma
das causas previstas no art. 151 do CTN, já não mais poderá ser ajuizada execução fiscal ou, se ajuizada, deverá
ser suspensa, carente que estará, o título, de um dos requisitos que dele se exige.
A execução fiscal é regrada pela Lei n. 6.830/80, Lei de Execução Fiscal (LEF), aplicando-se, ainda, subsidiariamente, o CPC. Embora o nome “execução fiscal” sugira uma vinculação a receitas tributárias, o procedimento previsto na Lei 6.830/80 aplica-se também para exigir créditos titularizados pelo Estado provenientes de multas ambientais, sanções administrativas, penalidades disciplinares etc. As decisões dos Tribunais de Contas, segundo o STJ, não são inscritas em dívida ativa e não são executadas pelo procedimento da LEF, mas via procedimento de execução de título extrajudicial (REsp 1.112.617/PB).
A ação de execução fiscal tem no polo ativo, como regra, a pessoa federativa competente para instituição do tributo exigido, a saber, União, Estado, Distrito Federal ou Município. Nos casos de parafiscalidade, o polo ativo da demanda será ocupado pela pessoa jurídica encarregada de arrecadar o tributo, isto é, autarquia, entidade sindical, conselho de classe ou pessoa equivalente. Os Conselhos profissionais têm legitimidade ativa para propor execução fiscal com vistas à cobrança de anuidade, que tem natureza tributária (ADI nº 1.717), à exceção da OAB (execução pelo CPC – STJ, ERESP 503.252/SC).
Já o polo passivo da execução fiscal, nos termos do art. 4º da LEF, pode ser ocupado por seis figuras distintas: o devedor; o fiador; o espólio; a massa; o responsável, nos termos da lei, por dívidas, tributárias ou não, de pessoas físicas ou pessoas jurídicas de direito privado; e os sucessores a qualquer título.
A execução fiscal deve ser julgada no domicílio do devedor. A competência para processar e julgar a execução da Dívida Ativa da Fazenda Pública exclui a de qualquer outro Juízo, inclusive o da falência, da concordata, da liquidação, da insolvência ou do inventário (art. 5º da LEF).
Deve ser ajuizada a execução — e obtido o despacho ordenando a citação (art. 174, parágrafo único, I, do CTN) — no prazo de cinco anos contados da constituição definitiva do crédito, nos termos do art. 174 do CTN, ou seja, da conclusão do processo administrativo. Quando formalizado o crédito por declaração do contribuinte, o prazo contada declaração. 
A petição inicial não pode ser indeferida sob o argumento da falta de indicação do CPF e/ou RG ou CNPJ da parte executada (S. 558/STJ). É desnecessária a instrução da petição inicial com o demonstrativo de cálculo do débito, por tratar-se de requisito não previsto no art. 6º da Lei n. 6.830/1980 (S. 559/STJ). A Fazenda Pública pode substituir a CDA até a prolação da sentença de embargos, quando se tratar da correção de erro material ou formal, vedada a modificação do sujeito passivo da execução (S. 392/STJ).
Cita-se o executado para, no prazo de cinco dias, pagar a dívida ou garantir a execução. Proposta a ação no prazo fixado para o seu exercício, a demora na citação, por motivos inerentes ao mecanismo da Justiça, não justifica o acolhimento da arguição de prescrição ou decadência (S. 106/STJ).
A modalidade preferencial é a citação pelo correio, com aviso de recebimento, mas também pode ser feita por Oficial de Justiça. A citação por edital na execução fiscal é cabível quando frustradas as demais modalidades (S. 414/STJ).
Pergunta da oral do 27º: Fale das características da lei de execução fiscal e até quando a CDA – o título executivo – pode ser alterado. Quais as principais diferenças desta lei para a execução do processo civil.
2.1 Garantia do juízo
A garantia do juízo é feita mediante depósito em dinheiro, fiança bancária ou seguro garantia, nomeação de bens próprios à penhora ou indicação à penhora de bens oferecidos por terceiros, desde que aceitos pela Fazenda Pública. É de se observar, porém, que a apólice de seguro-garantia com prazo de vigência determinado é inidônea para fins de garantia da execução fiscal, (STJ, AgInt no REsp 1.924.099-MG, j. em 24/05/2022), pois a duração do processo pode ultrapassar o prazo previsto na apólice.
O executado tem o dever de colaborar com a execução, sendo que a não indicação de onde estão os bens sujeitos à penhora é considerada atentatória à dignidade da justiça, ensejando a aplicação de multa.
2.2. Indisponibilidade de bens
Caso o executado não pague nem indique bens à penhora ou sejam estes insuficientes para a satisfação do crédito, procede-se à decretação da indisponibilidade dos seus bens (CTN, art. 185-A). Identificam-se, assim, eventuais ativos financeiros do executado que não tenham sido oferecidos à penhora, com destaque para os depósitos em dinheiro, preferenciais na ordem de penhora.
Em caso de concessão de parcelamento fiscal, o STJ, no julgamento do Tema 1012, em 08/06/2022, decidiu que o bloqueio será levantado se a concessão é anterior à constrição; e ficará mantido se a concessão ocorre em momento posterior, ressalvada a possibilidade excepcional de substituição da penhora online por fiança bancária ou seguro garantia, caso o executado demonstre a necessidade de aplicação do princípio da menor onerosidade.
2.3. Concurso de credores
A execução fiscal não se sujeita a concurso de credores, prosseguindo independentemente da existência de um juízo universal, conforme arts. 187, caput, do CTN e 29, caput, da Lei n. 6.830/90. O STJ entende, contudo, que esses dois dispositivos não proíbem que a Fazenda Pública faça a habilitação dos créditos tributários na falência. Esses dispositivos garantem ao ente público a prerrogativa de escolher entre receber o pagamento de seu crédito pelo rito da execução fiscal ou mediante habilitação nos autos da falência. 
Vale destacar que o caput do art. 187 do CTN e do art. 29 da LEF são constitucionais. O STF, na ADPF 357, declarou a não recepção somente do parágrafo único dos dispositivos, entendendo não haver hierarquia na cobrança judicial dos créditos da dívida ativa dos entes federados. 
Em concurso singular de credores, a Fazenda Pública possui preferência na habilitação no produto de arrematação de bem, ainda que sem ter perfectibilizado prévia constrição juntamente com os demais credores, estando, todavia, o levantamento deste valor condicionado à ordem de pagamento a ser exarada em demanda que certifique a certeza, a liquidez e a exigibilidade da obrigação encartada no título executivo (STJ, EREsp 1.603.324-SC, Corte Especial, j. em 21/09/2022). 
Ainda que perfectibilizada a arrematação do bem objeto de penhora na execução civil, os valores levantados devem ser restituídos ao juízo, quando, coexistindo execução fiscal, ausente a prévia intimação da Fazenda Pública (STJ. 3ª T. REsp 1661481-SP, j. em 10/03/2020).
2.4. Suspensão da execução
Na hipótese de não serem encontrados o devedor ou bens sobre os quais possa recair a penhora, a execução é suspensa pelo juiz, por um ano, para que o credor possa realizar diligências administrativas e obter
informações que permitam o prosseguimento do feito (LEF, art. 40). Decorrido o prazo sem que nada seja requerido que permita o prosseguimento, o juiz procede ao chamado arquivamento administrativo dos autos. A execução pode retomar seu curso a qualquer tempo a pedido da Fazenda exequente. Mas, se o feito ficar parado por mais de cinco anos, o juiz deverá intimar a Fazenda para que diga se ocorreu alguma causa de suspensão ou interrupção do prazo (como o parcelamento do débito, por exemplo). Em caso negativo, decretará a prescrição intercorrente, extinguindo a execução.
O prazo de 1 (um) ano de suspensão do processo e do respectivo prazo prescricional previsto no art. 40, §§ 1º e 2º da Lei nº 6.830/80 (LEF) tem início automaticamente na data da ciência da Fazenda Pública a respeito da não localização do devedor ou da inexistência de bens penhoráveis no endereço fornecido, havendo, sem prejuízo dessa contagem automática, o dever de o magistrado declarar ter ocorrido a suspensão da execução. Havendo ou não petição da Fazenda Pública e havendo ou não pronunciamento judicial nesse sentido, findo o prazo de 1 (um) ano de suspensão, inicia-se automaticamente o prazo prescricional aplicável. (STJ, temas 566 e 567). 
2.5. Redirecionamento
O procedimento para o redirecionamento da execução fiscal costuma ser muito simples, bastando que a Fazenda peticione, demonstrando os fundamentos de fato e de direito da responsabilidade daquele contra o qual pretende que a execução prossiga. É o que acontece, por exemplo, nas causas mais recorrentes de redirecionamento: a responsabilidade dos gestores por infração à lei ou por dissolução irregular.
No redirecionamento contra outra pessoa que não a regularmente citada, o procedimento depende de se verificar se seu nome consta da CDA ou se incide alguma hipótese de responsabilidade, segundo arts. 134 e 135 do CTN. Constando o nome do título, ou sendo hipótese de responsabilidade de terceiros, não há necessidade do incidente de desconsideração de personalidade jurídica. Mas, se o nome da segunda empresa não constar do título e a causa da responsabilidade não estiver entre aquelas dos arts. 134 e 135 do CTN, o incidente será imperativo.
Conforme S. 435 do STJ, presume-se irregularmente dissolvida a empresa que deixar de funcionar no seu domicílio fiscal, sem comunicação aos órgãos competentes, legitimando o redirecionamento da execução fiscal para o sócio-gerente. 
O direcionamento, quando fundado na dissolução irregular, não pode ser autorizado contra o sócio ou o terceiro não sócio que, embora exercesse poderes de gerência ao tempo do fato gerador, sem incorrer em prática de atos com excesso de poder ou infração à lei, ao contrato e aos estatutos, dela regularmente se retirou e não deu causa à posterior dissolução irregular, conforme art. 135, III, do CTN (STJ, Recurso Repetitivo – Tema 962, j. 24/11/2021). 
Por outro lado, quando fundado na dissolução irregular da pessoa jurídica executada ou na presunção de sua ocorrência, o redirecionamento pode ser autorizado contra o sócio ou o terceiro não sócio, com poderes de administração na data em que configurada ou presumida a dissolução irregular, ainda que não tenha exercido poderes de gerência quando ocorrido o fato gerador do tributo não adimplido, conforme art. 135, III, do CTN (STJ. Recurso Repetitivo – Tema 981).
2.6. Medidas executivas atípicas
Quanto à aplicaçãodas medidas executivas atípicas na Execução Fiscal, o STJ decidiu que a lógica de mercado não se aplica às execuções fiscais, pois o Poder Público já é dotado, pela Lei nº 6.830/80, de privilégios processuais. Assim, são excessivas as medidas atípicas aflitivas pessoais, tais como a suspensão de passaporte e da licença para dirigir, quando aplicadas no âmbito de execução fiscal (1ª T, HC 453.870-PR, j. em 25/06/2019). O entendimento, vale dizer, é diverso para a execução comum, em que a Corte considera possível a adoção de meios executivos atípicos (ex.: REsp 1788950/MT).
2.7. Defesas do executado
O executado pode defender-se, na execução fiscal, através de exceção de pré-executividade ou de embargos do devedor.
A exceção de pré-executividade é admissível na execução fiscal relativamente às matérias conhecíveis de ofício que não demandem dilação probatória (S. 393/STJ). A decadência e a prescrição, por exemplo, podem ser alegadas por simples petição, desde que presentes elementos que permitam verificar seus termos iniciais e finais.
Os embargos constituem o meio natural de defesa do devedor na execução fiscal, tendo natureza jurídica de ação autônoma. Os embargos à execução podem ser opostos pelo devedor citado na execução (embargos do devedor) ou por terceiro prejudicado pela execução (embargos de terceiro).
Nos embargos, pode ser deduzida toda matéria de defesa, viabilizando-se discussões sobre o lançamento, sobre o processo administrativo, sobre a inscrição em dívida ativa e a respectiva certidão, sobre o procedimento da execução e sobre o próprio mérito do tributo exequendo.
Após o recebimento dos embargos, ou da exceção, o juiz mandará intimar a Fazenda Pública para apresentar impugnação no prazo de 30 dias, designando, em seguida, audiência de instrução e julgamento (art. 17 da LEF). Se não forem oferecidos os embargos, a Fazenda Pública manifestar-se-á sobre a garantia da
execução (art. 18).
Aos embargos é atribuído efeito suspensivo quando esteja garantido o juízo e haja forte fundamento nas razões do embargante. Todavia, já decidiu o STJ que deve ser afastada a exigência da garantia do juízo para a oposição de embargos à execução fiscal, caso comprovado inequivocadamente que o devedor não possui patrimônio para garantia do crédito exequendo (REsp 1487772/SE, 1ª. T, j. em 28/05/2019).
Não sendo atribuído efeito suspensivo aos embargos ou sendo estes rejeitados liminarmente ou julgados improcedentes, a execução prossegue, realizando-se leilão dos bens. 
3. Ação Declaratória
A ação declaratória é a ação que visa apenas efeitos declaratórios, basicamente de três espécies: a) declarar a inexistência da relação fiscal; b) declarar imunidade ou isenção fiscal do sujeito passivo; c) declarar importe menor a ser pago a título de tributação. 
Pode haver também ação declaratória (positiva) de créditos tributários escriturais: trata-se de ação por meio da qual o contribuinte, cuidando-se de tributos como o IPI e ICMS, cujos créditos são escriturais, busca o reconhecimento de seu direito ao lançamento contábil de créditos não reconhecidos pelo Fisco[footnoteRef:4]. [4: 	 Nesse caso há de se observar o teor da Súmula 411 do STJ (“É devida correção monetária ao creditamento do IPI quando há oposição ao seu aproveitamento decorrente de resistência ilegítima do fisco”).] 
A decisão proferida na ação declaratória pode ser cumulada com a repetição de indébito.
A eficácia declaratória de eventual sentença de procedência, a princípio, não enseja execução que não a dos ônus sucumbenciais. Mas, caso o autor venha a noticiar que a fazenda vencida não está se portando conforme a declaração, poderá o juiz reiterar a necessidade de cumprimento, sob pena de medidas punitivas. Isso porque, ainda que a eficácia principal seja declaratória, sempre haverá alguma carga mandamental.
4. Ação anulatória de débito fiscal
Pressuposto: crédito definitivamente constituído. Ação ordinária “anti-exacional” de natureza (des)constitutiva. Não confundir com ação declaratória de inexistência de débito fiscal (natureza declaratória, atinge a obrigação tributária, e não o crédito; assim, difere da anulatória, pois não pressupõe o lançamento/constituição do crédito tributário). A despeito do art. 38, LEF, não é uma ação típica (segue o rito da ação ordinária do CPC).
Pode ser promovida pelo contribuinte contra a Fazenda Pública tendo como pressuposto a preexistência de um lançamento fiscal, cuja anulação se pretende. Também pode ser proposta visando a anular uma decisão administrativa denegatória de pedido de restituição de indébito tributário (CTN, art. 169). Sua propositura, contudo, não inibe a Fazenda Pública de promover a execução fiscal de sua dívida regularmente inscrita, salvo se a ação anulatória estiver precedida de depósito preparatório do valor do débito ou se houver concessão de liminar, mesmo sem o depósito, mas demonstrados os pressupostos da tutela provisória. 
O depósito prévio previsto no art. 38 da LEF é inconstitucional como condição da ação (Súmula Vinculante 28), mas se presta a suspender exigibilidade do crédito. REsp 789.920/MA: “Suspensa a exigibilidade do crédito tributário, notadamente pelo depósito de seu montante integral (art. 151, II, do CTN), em ação anulatória de débito fiscal, deve ser extinta a execução fiscal ajuizada posteriormente; se a execução fiscal foi proposta antes da anulatória, aquela resta suspensa até o final desta última actio”. 
Há conexão entre ação anulatória – que pode fazer as vezes dos embargos – e a execução fiscal, mas só há reunião dos processos se: (a) a ação anulatória preceder a execução fiscal; e (b) a reunião não importar em modificação de competência absoluta (STJ, CC 105.358).
5. Mandado de segurança
O mandado de segurança tem ampla aplicação em matéria tributária. É utilizado sempre que o contribuinte se sente ameaçado por uma imposição tributária indevida e não se faça necessária dilação probatória. Sua grande vantagem é o rito célere e a não condenação em ônus sucumbenciais
Quando impetrado preventivamente, ou seja, antes da ocorrência do ato coator (que em geral é o lançamento ou auto de infração), o mandado de segurança é uma alternativa à ação declaratória de inexistência de relação jurídico-tributária, e não tem prazo para impetração.
Já na hipótese de mandado de segurança repressivo, vale dizer, impetrado após a ocorrência do ato coator, trata-se de sucedâneo processual da ação anulatória de débito fiscal, sujeitando-se ao prazo decadencial de 120 dias contados da ciência, pelo impugnado, do ato coator (art. 23 da Lei n. 12.016/2009).
Autoridade coatora federal: Delegado da Receita Federal da circunscrição do domicílio do contribuinte. Impossibilidade de aplicação da teoria da encampação com o fim de admitir como autoridade coatora Secretário da Fazenda estadual/Receita Federal (STJ, RMS 29.478), já que ele não tem competência para a prática do lançamento fiscal. Competência absoluta do juízo, fixada em razão da função da autoridade coatora. Prazo decadencial: 120 dias (constitucionalidade do prazo: Súmula 632/STF).
Conteúdo mandamental: pode impor uma ordem diretamente à autoridade coatora (ex.: expedir CND, realizar despacho aduaneiro, liberar mercadorias apreendidas, impedir a aplicação de pena administrativa de perdimento de bens). É meio idôneo para declarar o direito à compensação (Súmula 213/STJ: “O mandado de segurança constitui ação adequada para a declaração do direito à compensação tributária”); “Contudo, a declaração do direito é condicionada à comprovação de sua própria existência, ou seja, se o contribuinte não comprova no momento da impetração a existência dos créditos que pretende compensar, impõe-se a denegação da segurança” (RMS 32.306/GO). Súmula 460/STJ: “É incabível o mandado de segurança para convalidar a compensação tributária realizada pelo contribuinte”.
Liminar em MS: hipótese de suspensão da exigibilidade do crédito tributário (CNT, art. 151, V). Independe de depósito prévio para a sua concessão.
Conforme decidiu o STF, no julgamentoda ADI 4296, é inconstitucional o art. 7º, § 2º da Lei nº 12.016/2009, que veda a concessão de medida liminar na via mandamental, por caracterizar obstáculo à efetiva prestação jurisdicional e à defesa do direito líquido e certo do impetrante. Também foi declarado inconstitucional o §2º do art. 22, que exigia a oitiva prévia do representante da pessoa jurídica de direito público como condição para a concessão de liminar em mandado de segurança coletivo. Essa previsão restringia o poder geral de cautela do magistrado. 
“O manejo de mandado de segurança tem o condão de interromper o prazo prescricional em relação à ação de repetição de indébito tributário” (AgRg no REsp 1.348.276).
6. Ação de repetição de indébito
Efetuado pagamento indevido, o sujeito passivo tem direito à sua repetição, forte no art. 165 do CTN. Trata-se de fundamento legal suficiente. A repetição viabiliza-se na própria esfera administrativa, quando o indébito decorra de simples erro de apuração e pagamento.
Ação de repetição de indébito tributário é o nome que se atribui à ação em que o contribuinte busca
a condenação da fazenda pública a repetir o tributo pago indevidamente. O contribuinte busca o reconhecimento de que realizou pagamentos indevidos e a condenação do sujeito ativo da relação tributária à repetição de tal montante em dinheiro.
O prazo para pleitear, administrativa ou judicialmente, a repetição de indébito ou sua compensação é de cinco anos contados do pagamento indevido, o que se infere do art. 168 do CTN interpretado em conformidade com a Lei Complementar n. 118/05. Mas, quando o contribuinte optar pela restituição administrativa e esta lhe for indeferida, contará, ainda, com o prazo prescricional de dois anos para o ajuizamento de ação que, anulando a decisão administrativa, condene o Fisco à restituição, conforme previsto no art. 169 do CTN.
No caso de tributos sujeitos a lançamento por homologação o prazo prescricional é contado do pagamento antecipado da exação. 
Podem-se cumular pedidos de repetição de indébito e de declaração do direito à compensação, de modo que o contribuinte possa optar por um ou outro modo de ressarcimento por ocasião da execução.
Poderá o contribuinte, ainda, buscar apenas o reconhecimento do direito a compensação em ação declaratória ou mesmo através de mandado de segurança, conforme a Súmula 213 do STJ.
A repetição de indébito não comporta antecipação de tutela. Sua execução ocorrerá, sempre, à vista da sentença transitada em julgado, expedindo-se, conforme o valor, requisição de pagamento de pequeno valor ou precatório. 
Súmula 162: Na repetição de indébito tributário, a correção monetária incide a partir do pagamento indevido
Súmula 461 O contribuinte pode optar por receber, por meio de precatório ou por compensação, o indébito tributário certificado por sentença declaratória transitada em julgado
Súmula 188: Os juros moratórios, na repetição do indébito tributário, são devidos a partir do trânsito em julgado da sentença.
É possível assegurar, na via administrativa, o direito à restituição do indébito tributário reconhecido por decisão judicial em mandado de segurança. (STJ, REsp 1.951.855-SC, 1ª. T, j. em 08/11/2022, Info. 756).
11A. Imunidade Tributária de instituições de educação e de assistência social.
Bruno Luiz Avellar Silva
Primeiramente, assento que é imprescindível a leitura do ponto 10A, posto que as observações gerais lá constantes se aplicam às instituições de educação e de assistência social, haja vista que sua imunidade está estampada no mesmo dispositivo (art. 150, VI “c” e §4º da CRFB/88). 
As instituições de educação e de assistência social são imunes aos impostos para fins de difusão da educação e do ensino e em benefício do direito à sobrevivência dos pobres e dos desassistidos. A justificativa da imunidade está em que não se pode cobrar imposto sobre atividade que substancialmente se equipara a própria ação estatal; tais imunidades constituem instrumento democrático e aberto para a escolha das ações filantrópicas por decisões não governamentais e para o aumento das possibilidades de atendimento, no espaço público, das demandas dos necessitados (Ricardo Lobo Torres). José Eduardo Soares de Melo afirma que o constituinte "objetivou preservar valores de relevante interesse nacional como a democracia, [...], a educação, a saúde, a previdência e a proteção dos carentes" (p. 357).
A expressão “Instituições de educação” não se limita apenas às de caráter estritamente didático, englobando também toda aquela que aproveita à educação e à cultura em geral, como o curso de idiomas, o museu, o centro de pesquisas, dentre outros (Aliomar Baleeiro). Abrange as escolas de ensino profissionalizantes mantidas pelos serviços sociais autônomos, como SENAC e SENAI (RE 235737), que integram o trabalhador ao mercado de trabalho. Por sua vez, discute-se na doutrina e na jurisprudência se o conceito de entidade de assistência social adotado pelo art. 150, VI, c, da CF seria o mesmo do art. 203 do Texto Maior, que insere no conceito de assistência social o caráter altruístico, ou seja, a prestação de serviços a quem deles necessitar, independentemente de qualquer contraprestação. Há quem entenda, contudo, ser entidade de assistência social qualquer pessoa jurídica que se dedique à saúde, previdência, e à assistência social, desde que sem fins lucrativos e cumpridos os requisitos previstos em lei. O STF já reconheceu a imunidade de hospitais que não prestam assistência gratuita e de colégios e faculdades que cobram mensalidades compatíveis com outras instituições privadas. 
OBS: Súmula 730 do STF: “A imunidade tributária conferida a instituições de assistência social sem fins lucrativos pelo art. 150, VI, "C", da Constituição, somente alcança as entidades fechadas de previdência social privada se não houver contribuição dos beneficiários”. Em não havendo contribuições dos beneficiários, ficaria nítido o caráter de entidade de assistência social da entidade fechada de previdência. Noutro giro, há que se ressaltar que as entidades abertas visam ao lucro e que as entidades fechadas contributivas não se enquadram no conceito de entidade de assistência social, razão pela qual não poderiam fruir da imunidade. Atente-se, ainda, que entidades de previdência privada que tiverem como patrocinadores entes políticos e entidades da administração indireta não serão beneficiadas pela imunidade tributária das entidades assistenciais, posto que se o patrocinador estatal não pode contribuir com um montante maior que aquele a cargo do beneficiário (art. 202, § 3º da CRFB/88), extrai-se como necessária a existência de contribuição por parte do beneficiário.
OBS: Entidades Religiosas podem se caracterizar como instituições de assistência social a fim de se beneficiarem da imunidade tributária prevista no art. 150, VI, ‘c’, da Constituição, que abrangerá não só os impostos sobre o seu patrimônio, renda e serviços, mas também os impostos sobre a importação de bens a serem utilizados na consecução de seus objetivos estatutários (RE 630790 - rep geral). Isso porque é comum que organizações religiosas também possuam um componente social que, para além de colaborar com o Estado, muitas vezes substituem a ação estatal na assistência aos necessitados. 
OBS: “O STF confere sentido mais amplo ao termo ‘assistência social’ constante do art. 203 da CF, a concluir que, entre as formas de promover os objetivos revelados nos incisos desse preceito, estariam incluídos os serviços de saúde e educação. Toda pessoa jurídica a prestar esses serviços, sem fins lucrativos, com caráter assistencial, em favor da coletividade e, em especial, dos hipossuficientes, atua em conjunto com o Poder Público na satisfação de direitos fundamentais sociais. Essa é a razão de o constituinte ter assegurado a imunidade a essas pessoas em relação tanto aos impostos como às contribuições sociais, a partir da impossibilidade de tributar atividades típicas do Estado em favor da realização de direitos fundamentais no campo da assistência social”(RE 566622 - trecho do voto do Min. rel. Marco Aurélio).
OBS: Conforme assentado pelo STJ, a imunidade tributária de entidade beneficente de assistência social não a exonera do dever de, na condição de responsável por substituição, reter o imposto de renda sobre juros remetidos ao exterior na compra de bens a prazo, na forma do art. 11 do Decreto-Lei nº 401/1968. O art. 11 do Decreto-Lei nº 401/1968 prevê que “está sujeito ao desconto do imposto de renda na fonte o valor dos juros remetidos para o exterior devidos em razão da compra de bens a prazo.” Vale ressaltar que o contribuinte do imposto de renda previsto neste art. 11 é o vendedor (beneficiário dos valores residente no exterior). O remetente dos juros (e que deve pagar o imposto de renda retido na fonte - IRRF) é o sujeito passivo responsável por substituição, enquadrando-se nos conceitos previstos nos arts. 121, parágrafo único, II, e 128 do CTN. Importante esclarecer que, se o adquirente do bem (e que está remetendo o dinheiro para o exterior) for uma entidade imune, mesmo assim terá que fazer o recolhimento do IRRF. Ex: entidade beneficente de assistência social adquire, a prazo, uma máquina de uma empresa do exterior; ao remeter os valores para essa empresa, deverá reter, na fonte, o imposto de renda sobre os juros; mesmo esta entidade sendo imune, ela deverá pagar o imposto de renda retido na fonte na condição de responsável por substituição.
No que tange aos requisitos para gozo da imunidade que figuram no art. 14 do CTN, o STF flexibiliza a análise da aplicação do lucro às atividades institucionais. Nesse sentido, “não era alheia à finalidade filantrópica de entidade de assistência social a utilização de imóvel como clube para fins de recreação e lazer dos funcionários da instituição” (RE 236.174), de modo que há imunidade nesse caso. Ainda nesse sentido, o STF entendeu aplicável a imunidade nos casos de manutenção por entidade beneficente de uma livraria em imóvel de sua propriedade (RE 345830) e da venda realizada por serviço social autônomo (SESC) de ingressos de cinema ao público em geral (AI 155822-AgR).
	Conforme a jurisprudência do STJ, a decisão administrativa que reconhece o preenchimento dos requisitos legais para gozo da imunidade possui natureza declaratória e, por isso, produz efeitos retroativos (ex tunc), ficando a incidência de impostos vedada desde o momento em que efetivamente cumpridos os requisitos, e não somente após a decisão que reconhecer esse cumprimento. Nessa toada, a Súmula 612 do STJ: O certificado de entidade beneficente de assistência social (CEBAS), no prazo de sua validade, possui NATUREZA DECLARATÓRIA para fins tributários, retroagindo seus efeitos à data em que demonstrado o cumprimento dos requisitos estabelecidos por lei complementar para a fruição da imunidade. 
OBS: Mesmo que a entidade de assistência social não tenha o CEBAS, poderá fruir de imunidade se comprovar o preenchimento dos requisitos de outro modo, inclusive por prova pericial (AgRg no AREsp 187172).
OBS: Súmula 352 do STJ: A obtenção ou a renovação do Certificado de Entidade Beneficente de Assistência Social (Cebas) não exime a entidade do cumprimento dos requisitos legais supervenientes. 
As entidades beneficentes de assistência social, além de detentoras de imunidade quanto aos impostos, também gozam de imunidade quanto às contribuições para a seguridade social, conforme art. 195, §7º, da CRFB/88. No ponto, em que pese o texto constitucional cite a expressão “isenção”, é pacífico tratar-se em verdade de imunidade. Essa imunidade abrange o PIS/COFINS.
OBS: De acordo com a jurisprudência do STF (RE 566622), a lei complementar é forma exigível para a definição do modo beneficente de atuação das entidades de assistência social contempladas pelo art. 195, § 7º, da CF, especialmente no que se refere à instituição de contrapartidas a serem por elas observadas. Interpretação conjunta do art. 195, §7° com o art. 146, II, ambos da CRFB/88. Contudo, nada obsta que o procedimento de habilitação dessas entidades positivado em lei ordinária. Aspectos meramente procedimentais referentes à certificação, à fiscalização e ao controle administrativo continuam passíveis de definição em lei ordinária.
OBS: Não é possível que o CEBAS seja negado em razão do descumprimento de requisitos que não estejam previstos em lei complementar (STF - RMS 24065).
OBS: Com a edição da Lei Complementar 187/21, a certificação das entidades beneficentes e os procedimentos referentes à imunidade de contribuições à seguridade social de que trata o § 7º do art. 195 da CRFB/88 passaram a ser disciplinados pela citada lei, e não mais pelo art. 14 do CTN. A concessão e a renovação do CEBAS, a partir de 17/12/2021, serão regidas pela LC 187/2021 (art. 40 da Lei).
11B. Extinção do Crédito Tributário: Modalidades. Programa de Recuperação Fiscal (REFIS). Parcelamento Ordinário. Parcelamento Especial (PAES). Lei 11.941/2009 e Alterações.
João Pedro Laurentino Gomes 20/03/2023
Extinção do Crédito Tributário. A obrigação tributária principal mediante a qual o sujeito ativo (Fisco) pode exigir do sujeito passivo uma prestação pecuniária pode ser extinta. Em regra, a extinção da obrigação tributária se dá pelo pagamento. Porém, o art. 156 do CTN traz um rol de modalidades extintivas. A doutrina diverge se o art. 156 é taxativo ou exemplificativo. Quem defende a não taxatividade, argumenta que há hipóteses de extinção não previstas no art. 156 e admitidas pelo direito civil, como a confusão e a novação. O STF adota a tese de que o rol é taxativo (ADI 124/SC). As hipóteses de extinção do crédito tributário devem ser prevista em lei, em decorrência do princípio da legalidade e da indisponibilidade do interesse público - art. 141 CTN. A extinção fulmina, via de regra, o crédito já constituído (diferente da exclusão, que impede a constituição do crédito tributário).
Modalidades:
PAGAMENTO: É a modalidade direta de extinção do crédito tributário. Segundo o CTN, eventual sanção imposta ao contribuinte não possui caráter substitutivo do valor principal, passando a existir simultaneamente os deveres decorrentes da penalidade e o crédito tributário principal. OBS: ver ponto específico – “15.b Extinção do crédito tributário: pagamento.” 
COMPENSAÇÃO: representa uma forma indireta (por via de lei) de extinção do crédito tributário, realizada pelo encontro de contas de créditos e débitos. A compensação não pode ser realizada por mera iniciativa do contribuinte, pois depende de lei que a autorize. Mais especificamente, de uma autorização do Poder Executivo (com apoio naquela lei para sua aplicação). Súmula 213 STJ: O mandado de segurança constitui ação adequada para a declaração do direito à compensação tributária. Súmula 461 STJ: O contribuinte pode optar por receber, por meio de precatório ou por compensação, o indébito tributário certificado por sentença declaratória transitada em julgado. Súmula 464 STJ: A regra de imputação de pagamentos estabelecida no art. 354 do CCB/2002 não se aplica às hipóteses de compensação tributária. 
TRANSAÇÃO: acordo ou concessões recíprocas que encerram um litígio instalado, com reciprocidade de ônus e vantagens. Diferentemente do direito civil, não tem natureza contratual, mas legal. Somente pode ser terminativa de litígio, não pode ser preventiva. A Lei nº 13.988/2020 estabeleceu os requisitos e as condições para que a União, as suas autarquias e fundações e os devedores ou as partes adversas realizem transação resolutiva de litígio, nos termos do art. 171 do CTN.
REMISSÃO: perdão da dívida pelo credor. Traduz-se na liberação graciosa (unilateral) da dívida pelo Fisco e depende da existência de lei para sua aplicação. Pode ser total ou parcial. Não gera direito adquirido.
DECADÊNCIA: perda do direito de constituir o crédito tributário – ou seja, de lançá-lo – pelo decurso de certo prazo (5 anos). Só pode ser regulada por lei complementar (art. 146, III. B. CF). Extinção do direito de a Fazenda constituir o crédito tributário. Impede o nascimento do crédito.OBS: ver ponto específico – “13.b Decadência.”
PRESCRIÇÃO: Feito o lançamento, passa-se a cogitar outro prazo (5 anos), que é o de prescrição da ação para cobrança do tributo lançado. Insere-se a prescrição no bojo do direito processual. Também só pode ser regulada por lei complementar. Corresponde à perda do direito do Fisco de ajuizar a execução fiscal. Termo inicial: constituição definitiva do crédito. Súmula 622-STJ: A notificação do auto de infração faz cessar a contagem da decadência para a constituição do crédito tributário; exaurida a instância administrativa com o decurso do prazo para a impugnação ou com a notificação de seu julgamento definitivo e esgotado o prazo concedido pela Administração para o pagamento voluntário, inicia-se o prazo prescricional para a cobrança judicial. OBS: ver ponto específico – “19.b Prescrição.”
CONVERSÃO DO DEPÓSITO EM RENDA: Após decisão definitiva em sede administrativa ou judicial, favorável ao sujeito ativo, o depósito integral efetuado nos autos será convertido em renda em seu favor, provocando a extinção do crédito tributário. Ao longo do processo, tutelado pelo depósito garantidor, o crédito tributário fica com a exigibilidade suspensa, nos termos do art. 151, II, do CTN. Todavia, encerrada a demanda de maneira favorável à Fazenda, ocorre a extinção do crédito tributário e sua conversão em renda.
PAGAMENTO ANTECIPADO e HOMOLOGAÇÃO DO LANÇAMENTO: Nos tributos sujeitos a lançamento por homologação, o pagamento antecipado feito pelo contribuinte, sendo aprovado pela autoridade administrativa, produz os mesmos efeitos do pagamento regular, tendo o efeito de extinguir o crédito.
CONSIGNAÇÃO EM PAGAMENTO: é o instrumento hábil a garantir ao sujeito passivo o exercício de seu direito de recolher o tributo, diante das seguintes circunstâncias: recusa de recebimento, ou subordinação deste ao pagamento de outro tributo ou de penalidade, ou ao cumprimento de obrigação acessória; subordinação do recebimento ao cumprimento de exigências administrativas sem fundamento legal; exigência, por mais de uma pessoa jurídica de direito público, de tributo idêntico sobre um mesmo fato gerador (bitributação). Se improcedente, cobra-se o crédito acrescido de juros de mora e das penalidades cabíveis, não havendo extinção do crédito. 
	CONSIGNAÇÃO EM PAGAMENTO
	DEPÓSITO DO MONTANTE INTEGRAL
	Depósito do valor que o sujeito entende devido
	Depósito do valor que o Estado está exigindo
	Julgada procedente, extingue o crédito
	Suspende a exigibilidade do crédito
DECISÃO ADMINISTRATIVA IRREFORMÁVEL: a que não pode mais ser objeto de ação anulatória. Ocorre quando a Administração Fiscal acolhe legitimamente a pretensão do contribuinte. Coisa julgada administrativa. A Fazenda só poderia recorrer a via judicial diante de vícios graves. (Parecer PGFN/CRJ 1.087/2004). 
DECISÃO JUDICIAL PASSADA EM JULGADO: somente extingue o crédito tributário se favorável ao sujeito passivo. 
DAÇÃO EM PAGAMENTO DE BENS IMÓVEIS: oferecimento de bem para extinção da dívida tributária. O CTN prevê a dação em pagamento como uma das formas de extinção do crédito tributário, apenas para o caso de bens imóveis. A dação em pagamento aqui representa modalidade indireta de extinção do crédito, por depender de lei autorizadora que a discipline.
Diferença entre remissão, anistia e isenção:
	Isenção
	Anistia
	Remissão
	Exige lei.
	Exige lei.
	Exige lei.
	Representa a dispensa legal de tributos.
	Dispensa legal de penalidades. 
	Dispensa legal de tributos e penalidades.
	Atinge fatos geradores futuros.
	Atinge fatos geradores passados.
	Atinge fatos geradores passados.
	Exclusão do crédito (que não está constituído).
	Exclusão do crédito (que não está constituído).
	Extinção do crédito já constituído. Por esse motivo, fala-se em perdão.
O crédito pode ter sido constituído pelo lançamento ou declaração do sujeito passivo.
Programa de Recuperação Fiscal (REFIS). Parcelamento Ordinário. Parcelamento Especial (PAES). Lei 11.941/2009 e Alterações.
Ver no ponto 10B (Suspensão do crédito tributário).
11C. Crédito público: conceito e classificação
Atualizado por Rodrigo Souto, 26/03/2023
CONCEITO –Transferência de liquidez para que o ente público realize interesse público e devolva no futuro, com juros. Nesse conceito, é sinônimo de empréstimo público, mas para Celso Bastos, o crédito tem duplo sentido: Estado toma (empresta para pagar com juros) e fornece dinheiro. Também é chamado de dívida pública. Pode ser a) soberana: obrigação de direito público que o Estado assume unilateralmente; b) de contrato de direito privado: empréstimo público sob forma de contrato de direito privado; c) de contrato de direito administrativo: (predomina) natureza semelhante às demais relações contratuais do Estado. Não é receita pública, é mera entrada de caixa (para cada empréstimo há anotação correspondente no passivo). Fonte de recurso adicional para o Estado.
OPERAÇÃO DE CRÉDITO (empréstimo: compromisso financeiro assumido em razão de mútuo, abertura de crédito, emissão e aceite de título, aquisição financiada de bens, recebimento antecipado de valores provenientes da venda a termo de bens e serviços, arrendamento mercantil e outras operações assemelhadas, inclusive com o uso de derivativos financeiros". Poderá haver alteração da finalidade de operação de crédito de Estados, do Distrito Federal e de Municípios sem a necessidade de nova verificação pelo Ministério da Economia, desde que haja prévia e expressa autorização para tanto, no texto da lei orçamentária, em créditos adicionais ou em lei específica, que se demonstre a relação custo-benefício e o interesse econômico e social da operação e que não configure infração a dispositivo desta Lei Complementar. (Art. 32, § 7º, LRF) (Incluído pela Lei Complementar nº 178, de 2021)
Condições para contratar: LRF exige autorização MF que analisa os limites de endividamento. O ente deve apresentar parecer técnico, autorização orçamentária, prova do respeito aos limites.
Natureza jurídica – 3 correntes: (i) ato de soberania, poder de autodeterminação e de auto-obrigacão do Estado; (ii) ato legislativo, resultado de um ato legislativo no qual tudo já estaria disciplinado; (iii) contrato (majoritária), que objetiva a transferência de certo valor em dinheiro de uma pessoa, física ou jurídica, a uma entidade pública para ser restituído, acrescido de juros, no prazo ajustado.
CLASSIFICAÇÃO DOS CRÉDITOS PÚBLICOS: 
Quanto à forma: 
1) Créditos voluntários (títulos no mercado de capitais). O Estado pode contrair empréstimos como um particular ou por meios peculiares de atração do crédito, como: a) Prêmios de reembolso; b) Juros progressivos; c) Moeda e empréstimos indexados. d) Títulos da dívida pública; e) Lotos: Loto significa distribuição de prêmios em dinheiro mediante sorteio periódico, anual ou semestral. a União tem demonstrado total repúdio à utilização de lotos ou sorteios como método de atrair a subscrição de seus títulos públicos, não por fatores de ordem moral, mas sim porque a União mantém a loteria como atividade econômica a ser explorada por concessionários; f) Conversão; 
2) Créditos semi-obrigatórios ou patrióticos (coação indireta, pressão social; 
3) Créditos obrigatórios ou coativos (forçados, inscrição obrigatória) dívida é assumida em razão de ato de império do Estado. Pode ter diversas formas, por exemplo: a) empréstimos compulsórios, que hoje, por previsão constitucional, é considerado tributo (art. 148, II, CF); b) depósitos compulsórios feitos pelos bancos junto ao Banco Central. Técnicas do crédito involuntário. Kiyoshi Harada, citando Aliomar Baleeiro, aponta algumas técnicas de obtenção de crédito involuntário utilizadas pelo legislador: retenção dos depósitos de dinheiro que as pessoas fizeram nas instituições bancárias; e o poder de imprimir curso forçado a bilhetes bancários ou cédulas do Tesouro.
Quanto à origem: a) Interno (dentro do país); e b) Externo (exterior).
Quanto ao prazo de resgate: a) a prazo curto, contraído para a satisfação de necessidadesimediatas do Tesouro, liquidez e fluxo de caixa, para resgate no mesmo exercício financeiro (operação de crédito por antecipação de receita, conforme a CF/88); b) a prazo longo quando resgatáveis em períodos superiores a um exercício financeiro; c) perpétuos, sem data para resgate, com pagamento anual de juros.
DÍVIDA PÚBLICA – deriva do empréstimo público. Inclui somente os captados no mercado financeiro interno ou externo (títulos ou contratos). 
Dívida Flutuante - obrigações assumidas para amortização em prazo inferior a 12 meses e cujas despesas não tenham constado do orçamento; não precisa de autorização legislativa para pagar, compreende: os restos a pagar, excluídos os serviços da dívida; os serviços da dívida a pagar; os depósitos; débitos de tesouraria; ARO, entradas compensatórias (caução)e emissão de papel moeda.
Operações de Crédito por Antecipação de Receita Orçamentária (ARO): destinam-se a atender insuficiência de caixa durante o exercício financeiro e devem ser devolvidos no mesmo exercício financeiro. Efetuadas após 10/1 e paga até 10/12. São proibidas no último ano de mandato do Executivo e não podem ser feitas novas enquanto não resgatadas antigas. Não podem exceder o montante das despesas de capital. Quando realizadas por Estados ou Municípios, serão efetuadas mediante abertura de crédito junto à instituição financeira vencedora em processo competitivo eletrônico promovido pelo Banco Central do Brasil.
Dívida Fundada ou Consolidada - obrigações assumidas para amortização em prazo superior a 12 meses e cujas despesas tenham constado do orçamento. (mobiliária ou contratual), pendente de autorização legislativa para pagamento (orçamento ou lei específica)
a) Dívida Mobiliária é a dívida pública representada por títulos emitidos pela União, Estados e Municípios. Limites globais e condições para o montante da dívida definidos pelo Congresso (União) e pelo Senado Federal (Estados, DF e Municípios). Limite LRF: Estado: 2x Receita Corrente Líquida; Município: 1,2x RLC.
b) Dívida Contratual é a dívida resultante de um contrato do ente com uma instituição bancária.
Também integram a dívida pública consolidada as operações de crédito de prazo inferior a doze meses cujas receitas tenham constado do orçamento (art. 29, § 3o, LC 101/00). São assumidas em virtude de lei, contrato, convênio ou tratado.
O não pagamento por dois exercícios financeiros consecutivos, sem motivo de força maior pode levar à intervenção federal ou estadual. STF: a decisão é discricionária do Presidente da República.
DÍVIDA PÚBLICA EXTERNA: A emissão de títulos da dívida pública externa depende de autorização do Senado Federal, com formulação de pedido, com parecer técnico, autorização legal específica, inclusão no orçamento, observância dos limites legais, não exceder o montante de despesas de capital.
VEDAÇÕES: 1) É vedada a realização de operação de crédito entre um ente da Federação, diretamente ou por intermédio de fundo, autarquia, fundação ou empresa estatal dependente, e outro, inclusive suas entidades da administração indireta. Não há impedimento de Estados e Municípios comprarem títulos da dívida da União como aplicação de suas disponibilidades. 2) É proibida a operação de crédito entre uma instituição financeira estatal e o ente da Federação que a controle, na qualidade de beneficiário do empréstimo. A instituição financeira controlada pode adquirir, no mercado, títulos da dívida pública para atender investimento de seus clientes, ou títulos da dívida de emissão da União para aplicação de recursos próprios. 3) Equiparam-se a operações de crédito e estão vedados: I - captação de recursos a título de antecipação de receita de tributo ou contribuição cujo fato gerador ainda não tenha ocorrido; II - recebimento antecipado de valores de empresa em que o Poder Público detenha, direta ou indiretamente, a maioria do capital social com direito a voto, salvo lucros e dividendos, na forma da legislação; III - assunção direta de compromisso, confissão de dívida ou operação assemelhada, com fornecedor de bens, mercadorias ou serviços, mediante emissão, aceite ou aval de título de crédito, não se aplicando esta vedação a empresas estatais dependentes; IV - assunção de obrigação, sem autorização orçamentária, com fornecedores para pagamento a posteriori de bens e serviços.
DA GARANTIA E CONTRAGARANTIA – São concedidas como compromisso de adimplência (art 29, IV LRF) Os entes poderão conceder garantia em operações de crédito internas ou externas, condicionada ao oferecimento de contragarantia, em valor igual ou superior ao da garantia a ser concedida, e à adimplência da entidade que a pleitear relativamente a suas obrigações junto ao garantidor e às entidades por este controladas. Não se exige de órgãos e entidades do próprio ente. A contragarantia exigida pela União a Estado ou Município, ou pelos Estados aos Municípios, poderá consistir na vinculação de receitas tributárias diretamente arrecadadas e provenientes de transferências constitucionais, com outorga de poderes ao garantidor para retê-las e empregar o respectivo valor na liquidação da dívida vencida.
PEDALADAS FISCAIS: Infração ao art. 36 da LRF – operação entre instituição financeira estatal e o ente da federação que a controla, na qualidade de beneficiário do empréstimo. A "pedalada fiscal" era a prática do Tesouro Nacional de atrasar de forma proposital o repasse de dinheiro para bancos (públicos e privados) e autarquias, como o INSS. O objetivo do Tesouro e do Ministério da Fazenda era melhorar artificialmente as contas federais. Ao deixar de transferir o dinheiro, o governo apresentava todos os meses despesas menores do que elas deveriam ser na prática e, assim, ludibriava o mercado financeiro e especialistas em contas públicas. Segundo José Múcio Monteiro, ministro do Tribunal de Contas da União (TCU), "na prática, as pedaladas funcionam como um cheque especial: o governo rola as dívidas com o caixa dos bancos. É como se um ano tivesse 11 meses (e não 12) para o governo federal com relação a essas despesas. Um mês fica pendente. Há discussão doutrinária sobre ser ou não crime de responsabilidade.  Como a responsabilidade do administrador é subjetiva é preciso que ele cometa um ato que direta ou indiretamente concorra para o atraso. 
JURISPRUDÊNCIA
· Viola o princípio do devido processo legal a inscrição de unidade federativa em cadastros de inadimplentes antes de iniciada e julgada tomada de contas especial pelo Tribunal de Contas da União. Em casos como esse, mostra-se necessária a tomada de contas especial e sua respectiva conclusão, a fim de reconhecer que houve realmente irregularidades. Só a partir disso é possível a inscrição do ente nos cadastros de restrição ao crédito organizados e mantidos pela União. O princípio da intranscendência subjetiva impede que sanções e restrições superem a dimensão estritamente pessoal do infrator e atinjam pessoas que não tenham sido as causadoras do ato ilícito. Assim, o princípio da intranscendência subjetiva das sanções proíbe a aplicação de sanções às administrações atuais por atos de gestão praticados por administrações anteriores. STF. 1ª Turma. AC 2614/PE, AC 781/PI e AC 2946/PI, Rel. Min. Luiz Fux, julgados em 23/6/2015 (Info 791).
· Esta Corte Superior entende que "os créditos públicos destinados ao FIES, ainda que para instituição privada, são impenhoráveis" (AgInt no REsp n. 1.750.829/SP, relator Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, julgado em 21/3/2022, DJe de 25/3/2022).
12A. Imunidade Tributária de livros, jornais, periódicos e de papel para impressão.
Bruno Luiz Avellar Silva
A Imunidade Cultural ou de Imprensa veda a instituição de impostos sobre livros, jornais, periódicos e o papel destinado à sua impressão (art. 150, VI, “d”, CRFB/88). Esta imunidade foi prevista pelo legislador constituinte como uma forma de fomentar a difusão da cultura, do ensino e da liberdade de expressão, evitando que tais manifestações fossem impedidas ou dificultadas por força do pagamento de impostos.Cuida-se de hipótese de imunidade real ou objetiva, pois recai sobre bens (livros, jornais, periódicos e o papel), não abrangendo os impostos pessoais. Ex.: Quando o livro sai da gráfica, não paga IPI; quando é vendido não paga ICMS; quando é importado, não paga II. Contudo, a gráfica paga IPTU, uma vez que a imunidade não se refere à pessoa, mas aos bens elencados. Incide, assim, sobre os impostos ditos reais (II, IE, ICMS, IPI, ISS). 
No dito do Min. Dias Toffoli, “a aplicação da imunidade independe da pessoa que os produza ou que os comercialize; ou seja, não importa se se está diante de uma editora, uma livraria, uma banca de jornal, um fabricante de papel, um vendedor de livros, do autor ou de uma gráfica, pois o que importa à imunidade é o objeto e não a pessoa.” Pelo fato de a imunidade cultural não ser subjetiva, a gráfica, a livraria e o importador pagarão IR por conta da renda que obtiverem. Isso porque as pessoas (sujeitos) que trabalham com livros, jornais, periódicos etc. não gozam de imunidade. 
Sobre a extensão do conceito de livro, o STF entendia anteriormente que a imunidade apenas alcançava o livro impresso, em que pese já entendesse a expressão “livro” em sentido amplo, de modo a abarcar manuais técnicos e apostilas, por exemplo (RE 183403). Entretanto, em interpretação evolutiva e que confere máxima efetividade à norma imunizante, atentando à teleologia da imunidade (difusão da cultura, educação, ect), o STF passou a entender que a imunidade se estende ao livro eletrônico (“e-book”), inclusive aos suportes exclusivamente utilizados para fixá-lo (“e-reader”) (RE 330817 – rep geral). Em relação aos e-reader reconhece-se a imunidade mesmo que esse tenha uma função acessória, como a internet para downloads de livros. A imunidade também alcança componentes eletrônicos destinados, exclusivamente, a integrar unidade didática com fascículos (RE 595676).
OBS: Súmula vinculante 57: A imunidade tributária constante do art. 150, VI, d, da CF/88 aplica-se à importação e comercialização, no mercado interno, do livro eletrônico (e-book) e dos suportes exclusivamente utilizados para fixá-los, como leitores de livros eletrônicos (e-readers), ainda que possuam funcionalidades acessórias.
OBS: e-readers (kindle) são suportes destinados exclusivamente à leitura dos livros digitais e, por isso, equivalem ao papel. Ao CD-Rom que contém o livro também se aplica essa interpretação. Já os tablets, smartphones, etc, possuem outras funcionalidades e, por isso, não gozam de imunidade cultural. 
O conteúdo do jornal, da revista ou do periódico não influencia no reconhecimento da imunidade. O Fisco não pode cobrar o imposto se a revista não tiver “conteúdo cultural”, pois a CRFB/88 não atribui condicionante à imunidade cultural. Assim, um livro sobre anedotas, um álbum de figurinhas, uma apostila, uma revista pornográfica ou até uma lista telefônica (RE 794285) gozam da mesma imunidade que um compêndio sobre Medicina ou História. Em suma, todo livro, revista ou periódico é imune, considerando que a Constituição não estabeleceu esta distinção, não podendo ela ser feita pelo intérprete (RE 221239).
OBS: Os jornais gozam de imunidade, mesmo que contenham publicidade em seu corpo (anúncios, classificados etc.), considerando que isso constitui fonte de renda necessária para continuar a difusão da cultura. Contudo, algumas vezes, junto com o jornal vêm alguns folhetos separados contendo publicidade de supermercados, lojas etc. Tais encartes publicitários não são parte integrante (indissociável) do jornal e não se destinam à difusão da cultura (possuem finalidade apenas comercial), razão pela qual NÃO gozam de imunidade. (RE 213094)
OBS: Súmula 657 do STF: “A imunidade prevista no art. 150, VI, d, da CF abrange os filmes e papéis fotográficos necessários à publicação de jornais e periódicos”.
OBS: A imunidade cultural não abarca o maquinário (como as chapas de impressão) utilizado no processo de produção de livros, jornais e periódicos, mas apenas os materiais assimiláveis ao papel e a tinta especial para jornal (posição mais segura em prova, por ser mais recente e mais consolidada no STF - ARE 1100204). 
OBS: A distribuição de periódicos, revistas, publicações, jornais e livros não está abrangida pela imunidade tributária referida (RE 630462 AgR).
OBS: As empresas prestadoras de serviços de composição gráfica, que realizam serviços por encomenda de empresas jornalísticas ou editoras de livros, não estão abrangidas pela imunidade tributária de livros prevista no art. 150, VI, d, da CF. As empresas que fazem composição gráfica para editoras, jornais etc. são meras prestadoras de serviço e, por isso, a elas não se aplica a imunidade tributária (RE 434826 AgR).
12B. Pagamento indevido. Repetição de indébito.
Thiago Costa Pinheiro 26/03/2023
1. Conceito. “Alguém (o solvens), falsamente posicionado como sujeito passivo, paga um valor (sob o rótulo de tributo) a outrem (o accipiens), falsamente rotulado de sujeito ativo” (Luciano Amaro).
Leciona Hugo de Brito Machado que, de "acordo com o art. 165 do CTN, o sujeito passivo tem direito à restituição do tributo que houver pago indevidamente independentemente de tê-lo feito por erro ou não. Esse direito independe de prévio protesto [...]. No Direito Civil havia regra expressa dizendo que quem paga voluntariamente só terá direito à restituição se provar que o fez por erro (art. 877, CC). Assim, um contribuinte, mesmo sabendo que o tributo é indevido, se paga, tem direito à restituição. O que importa é a demonstração de que o tributo é realmente indevido. 
MPF/18º: Para a repetição do indébito por pagamento indevido em matéria tributária: sendo obrigação ex lege, é inexigível a prova do erro, bastando que o interessado evidencie que o pagamento foi ilegal.
2. Fundamento. Vedação ao enriquecimento sem causa, propriedade, devido processo legal, legalidade e moralidade. Sustenta Hugo de Brito Machado a Administração Pública tem "o dever jurídico de devolver o que foi pago indevidamente" em homenagem ao princípio da moralidade.
3. Hipóteses de Pagamento indevido. O art. 165 do CTN prevê três hipóteses de pagamento indevido: I) nos casos de cobrança ou pagamento espontâneo de tributo indevido ou maior que o devido em face da legislação tributária aplicável, ou da natureza ou circunstâncias materiais do fato gerador ocorrido; II) nos casos de erro na identificação do sujeito passivo, na determinação da alíquota aplicável, no cálculo do montante do débito ou na elaboração ou conferência de qualquer documento relativo ao pagamento; III) nos casos de reforma, anulação, revogação ou rescisão de decisão condenatória.
4. Restituição do tributo indireto. O tributo é direto quando o respectivo ônus financeiro é suportado pelo próprio contribuinte e indireto quando esse ônus é transferido para terceiros (o encargo econômico-financeiro) (Hugo de Brito Machado). De acordo com o art. 166 do CTN, é necessário que as normas que disciplinam o tributo prevejam a possibilidade oficial de transferência do encargo (“Art. 166, CTN ...tributos que comportem, por sua natureza, transferência...”). Trata-se de repercussão jurídica e não apenas econômica. 
Assim, é possível a restituição do tributo indireto nas seguintes e exaustivas hipóteses: a) Quando o contribuinte de direito comprovar que não transferiu o encargo financeiro do tributo; b) Quando o contribuinte de direito estiver expressamente autorizado pelo contribuinte de fato a receber a restituição. Nesse sentido a Súmula 546 do STF: “Cabe a restituição do tributo pago indevidamente, quando reconhecido por decisão, que o contribuinte ‘de jure’ não recuperou do contribuinte ‘de facto’ o ‘quantum’ respectivo”.
ATENÇÃO! O STJ tem adotado a posição de que o contribuinte de fato, por formalmente não fazer parte da relação jurídico- tributária, não está autorizado a pleitear judicialmente a restituição do tributo pago pelo contribuinte de direito. Este sim teria legitimidade para tanto, desde que cumpridas as exigências do art. 166 do CTN (Nessesentido REsp 903.394/AL, julgado no regime repetitivo).
OBS.: Excepcionalmente, o STJ entende que os consumidores finais tem legitimidade ativa para buscar a restituição de pagamentos indevidos feitos a título de ICMS incidente sobre o fornecimento de energia elétrica. Entendeu-se que diante da peculiar relação envolvendo o Estado-concedente, a concessionária e o consumidor, a legitimidade deste decorreria da inviabilidade de o contribuinte de direito (concessionária) pleitear a devolução sem agredir o contrato de concessão firmado com o Estado (concedente), evitando-se, assim, enriquecimento sem causa do último. (REsp 1.299.303)
Julgados interessantes recentes: 
· A ECT (Correios) pode pleitear à repetição do indébito relativo ao ISS cobrado sobre os serviços postais. Para isso, os Correios não precisam provar que assumiram o encargo pelo tributo nem precisam estar expressamente autorizados pelos tomadores dos serviços. Presume-se que os Correios não repassaram o custo do ISS nas tarifas postais cobradas dos tomadores dos serviços. Isso porque a empresa pública sempre entendeu e defendeu que não estava sujeita ao pagamento desse imposto. (STJ. 2ª Turma. REsp 1.642.250-SP) (Info 602). Além disso, o ISS é espécie tributária que pode se caracterizar como tributo direto ou indireto, sendo necessário avaliar, no caso concreto, se seu valor é repassado ou não ao preço cobrado pelo serviço. (REsp 1.131.476/RS).
· É possível assegurar, na via administrativa, o direito à restituição do indébito tributário reconhecido por decisão judicial em mandado de segurança. O direito de o contribuinte reaver os valores pagos indevidamente ou a maior, a título de tributos, encontra-se expressamente assegurado no art. 165 do CTN, podendo ocorrer de duas formas: a) pela restituição do valor recolhido, isto é, quando o contribuinte se dirige à autoridade administrativa e apresenta requerimento de ressarcimento do que foi pago indevidamente ou a maior; ou b) mediante compensação tributária. Assim, se o contribuinte impetra mandado de segurança pedindo para que fique declarada a inexigibilidade de determinada obrigação tributária, é possível que a decisão declare que esse contribuinte terá direito de obter a devolução a compensação tributária ou a restituição do indébito tributário na via administrativa. STJ. 1ª Turma. REsp 1951855-SC, Rel. Min. Manoel Erhardt (Desembargador convocado do TRF da 5ª Região), julgado em 08/11/2022 (Info 756).
· Não incidem IRPJ e CSLL sobre os juros decorrentes da mora na devolução de valores determinada em ação de repetição do indébito tributário. “É inconstitucional a incidência do IRPJ e da CSLL sobre os valores atinentes à taxa Selic recebidos em razão de repetição de indébito tributário”. STF. Plenário. RE 1063187/SC, Rel. Min. Dias Toffoli, julgado em 24/9/2021 (Repercussão Geral – Tema 962) (Info 1031). 
5. Termo inicial da correção monetária. Súmula 162 STJ: “Na repetição de indébito tributário, a correção monetária incide a partir do pagamento indevido” (MPF/15º).
6. STJ, taxa SELIC, juros moratórios: Súmula 188, STJ – “Os juros moratórios, na repetição do indébito tributário, são devidos a partir do trânsito em julgado da sentença”.
ATENÇÃO! Prazo constitucional para pagamento do precatório e a SV 17: “Durante o período previsto no parágrafo 1º do artigo 100 da Constituição, não incidem juros de mora sobre os precatórios que nele sejam pagos”. Nesse sentido, i) a partir do trânsito, inicia-se a incidência dos juros moratórios (S. 188, STJ); ii) após a apresentação do precatório para pagamento até dia 2/4 até o fim do prazo constitucional que o ente público goza para pagar o precatório (31/12 do ano seguinte), não incide juros (SV. 17, STF); se não pago nesse prazo constitucional de 18 meses, voltam a incidir juros de mora.
OBS.: Com a vigência da SELIC (índice que cumula juros + correção), o STJ entende que se os pagamentos indevidos ocorreram após 1º.1.1996, incidirá somente a taxa Selic, desde os recolhimentos indevidos, não podendo ser cumulada com qualquer outro índice, seja de juros, seja de atualização monetária. (RESP 201001209513)
7. Prazo para pleitear a restituição de indébito no âmbito administrativo. O art. 168, do CTN prevê o prazo de 5 anos, contados:
I- da data em que se tornar definitiva a decisão administrativa ou transitar em julgado decisão judicial que tiver reconhecido o direito à restituição, na hipótese do art. 165, III (reforma, anulação, revogação ou rescisão de decisão condenatória). Nos termos do REsp 1.110.578-SP (INF. 434 STJ), julgado na forma dos recursos repetitivos, “O trânsito em julgado da declaração do STF relativa à inconstitucionalidade da lei instituidora do tributo (controle concentrado) ou a publicação de resolução do Senado Federal que suspenda a execução da lei (declaração da inconstitucionalidade em controle difuso) não têm influência na contagem do prazo prescricional referente aos tributos sujeitos ao lançamento de ofício ou por homologação”.
II- da extinção do crédito tributário nas hipóteses do art. 165, I e II (em resumo, no caso de pagamento indevido). Nos lançamentos de ofício e por declaração o pagamento extingue imediatamente o crédito tributário. Nos lançamentos por homologação, para fins de restituição, a extinção ocorre no momento do pagamento antecipado, nos termos do art. 3º da LC 118/05 (essa regra só é aplicada para as ações ajuizadas partir da entrada em vigor da LC 118/05 – 09/06/2005, não tendo efeitos retroativos, conforme STF, RE 566621 – antes o STJ entendia que estaria extinto o crédito somente com a homologação do pagamento nesse caso, o que restou superado pela LC 118).
OBS.: Há discussão doutrinária se o prazo é decadencial ou prescricional. Luciano Amaro, entende que o prazo do art. 168 é decadencial (para pleitear a restituição) e o do art. 169 prescricional (para buscar no judiciário a anulação de decisão que indefira a restituição). 
8. Prazo para restituição na via judicial: Nos termos do art. 169 do CTN, prescreve em dois anos a ação anulatória da decisão administrativa que denegar a restituição. De acordo com o parágrafo único do mesmo dispositivo, o prazo de prescrição é interrompido pelo início da ação judicial (ou seja, pela sua distribuição, desde que a citação seja feita nos prazos do art. 240 do CPC), recomeçando o seu curso, por metade, a partir da data da intimação (o termo correto seria citação) validamente feita ao representante judicial da Fazenda Pública interessada. Se a interrupção ocorrer na segunda metade do prazo de dois anos previsto no art. 169, o prazo voltará a fluir por mais um ano. Já se a interrupção ocorrer na primeira metade do prazo original, não poderá se imaginar que o prazo recomeçará seu curso pela metade, pois haveria prejuízo do interessado (Ex.: ajuíza ação 6 meses após a decisão que lhe denegou a restituição; o prazo voltará fluir pelo que ainda resta – 18 meses – e não por 1 ano).
Isso com base no genérico enunciado de Súmula 383, STF – “A prescrição em favor da Fazenda Pública recomeça a correr, por dois anos e meio, a partir do ato interruptivo, mas não fica reduzida aquém de cinco anos, embora o titular do direito a interrompa durante a primeira metade do prazo”.
Súmula 625-STJ: O pedido administrativo de compensação ou de restituição não interrompe o prazo prescricional para a ação de repetição de indébito tributário de que trata o art. 168 do CTN nem o da execução de título judicial contra a Fazenda Pública. STJ. 1ª Seção. Aprovada em 12/12/2018, DJe 17/12/2018.
OBS.: Parte da doutrina tem criticado esse dispositivo por entender que ele destinou favorecido tratamento à Fazenda Pública, em detrimento do particular. Mas ele é aplicado normalmente e continua vigente. 
9. Tributo vinculado desafia repetição de indébito? O tributo vinculado é aquele subordinado a uma atividade estatal específica diretamente relacionada ao contribuinte. A fazenda pública argumenta que se o indivíduo teve a seu dispor o serviço de saúde, poderia ter usufruído dos serviços e porisso não seria possível a repetição. No entanto, o STJ, no REsp 1.294.775-RS, Rel. Min. Castro Meira, julgado em 16/2/2012, 2ª T., entendeu que o tributo vinculado desafia repetição, na literalidade do art. 165 do CTN, pois o que define a possibilidade de repetição do indébito é a cobrança indevida do tributo. 
Súmula 523-STJ: A taxa de juros de mora incidente na repetição de indébito de tributos estaduais deve corresponder à utilizada para cobrança do tributo pago em atraso, sendo legítima a incidência da taxa Selic, em ambas as hipóteses, quando prevista na legislação local, vedada sua cumulação com quaisquer outros índices. 
10. Multa punitiva ou de ofício: “Art. 167. A restituição total ou parcial do tributo dá lugar à restituição, na mesma proporção, dos juros de mora e das penalidades pecuniárias, salvo os referentes a infrações de caráter formal não prejudicadas pela causa da restituição”. 
Nesse sentido, as multas punitivas são autônomas e não são restituídas caso seu fato gerador tenha ocorrido (multa por atraso na entrega da declaração, p. ex.). Portanto, pode ocorrer de ser restituído o valor a título de tributo/juros e correção/multa moratória, mas não a multa de caráter formal aplicada autonomamente.
QUADRO-RESUMO DA SITUAÇÃO ATUAL:
	JUROS E CORREÇÃO MONETÁRIA EM CONDENAÇÕES DA FAZENDA PÚBLICA
	Indébitos tributários
	• Se o ente tributante adotar a taxa SELIC para cobrança de seus tributos (ex: União): neste caso, será adotada também a SELIC para a repetição de indébitos tributários. Como a SELIC já engloba juros e correção monetária, com a sua incidência fica vedada a cumulação com quaisquer outros índices.
• Se o ente tributante adotar outro índice diferente da SELIC: este mesmo índice deverá ser utilizado quando esta Fazenda for condenada em matéria tributária.
• Se o ente tributante não tiver uma lei definindo a taxa de juros a ser aplicada na cobrança de tributos: nesta hipótese os juros de mora são calculados à taxa de 1% ao mês.
12C. Fundos. Instituição e funcionamento. Controle.
Rodrigo Souto, atualizado em 26/03/2023
Fundo pode ser definido como uma individualização de recursos, vinculados a uma determinada área, com atribuição e responsabilidade para o cumprimento de objetivos específicos, mediante execução de programas com eles relacionados. Não é pessoa jurídica ou órgão; em verdade, é somente uma forma de gestão de recursos destinada ao atendimento de ações específicas que justifiquem tratamento diferenciado em relação ao orçamento geral do ente público. A definição legal de fundo consta do art. 71, da Lei nº 4.320/64: “Constitui fundo especial o produto de receitas especificadas que, por lei, se vinculam à realização de determinados objetivos ou serviços, facultada a adoção de normas peculiares para aplicação”.
São instrumentos relevantes para a correção de distorções de distribuição de riqueza, atuando como ferramentas de política financeira e remanejando recursos para áreas menos desenvolvidas. Ex.: Fundo de Amparo ao Trabalhador (FAT), Fundo de Garantia do Tempo de Serviço (FGTS), Fundo de Combate à Pobreza. Embora não possuam personalidade jurídica, por não titularizarem interesses próprios, parte minoritária da doutrina confere personalidade judiciária aos fundos, autorizando que possam figurar na relação jurídico-processual. O STF na ADIN 4981/RR entendeu ser inconstitucional a norma estadual que atribua personalidade jurídica ao Fundo Especial do Poder Judiciário.
Os fundos constituem uma exceção aos princípios da especificação e da unidade de tesouraria. Como regra, as despesas devem ser ao máximo individualizadas, sem dotações genéricas; o fundo, ao revés, somente exige a indicação da fonte das receitas e dos respectivos objetivos, sem detalhamento, aspecto que facilita o uso dos recursos, que ficam em conta própria e nem mesmo são levados ao “caixa único” do ente federativo. Cabe lembrar que a receita obtida pelo fundo durante certo exercício pode passar para o exercício seguinte, se a sua instituição não estabeleceu termo final. Não há retorno de recursos ao erário, ao final do exercício (art. 73, da Lei nº 4.320/64).
Os fundos devem ser criados mediante autorização legislativa, isto é, por lei ordinária ou simples autorização legislativa (art. 167, IX, da CF/88). Já as normas sobre condições para a instituição e funcionamento dos fundos devem necessariamente veiculadas por lei complementar (art. 165, § 9º, da CF/88): os arts. 71 a 74, da Lei nº 4.320/64, recepcionada com status de lei complementar, tratam da instituição e funcionamento dos fundos.
São características dos fundos: a) receitas especificadas: instituídas em lei ou outra receita qualquer (privatização, leilões, etc.), própria ou transferida, sendo vedada a vinculação da receita de impostos a fundos, com exceção das vinculações constitucionais; b) vinculação à realização de determinados objetivos ou serviços: controle realizado através dos planos de aplicação e contabilidade próprios; c) normas peculiares de aplicação: lei que institui o fundo fixa normas de controle referente à aplicação de recursos; d) vinculação a determinado órgão da Administração, em geral uma autarquia ou fundação, para se identificar a destinação das disponibilidades deste caixa especial; e) descentralização interna do processo decisório, se assim a autoridade administrativa optar; f) plano de aplicação, contabilidade e prestação de contas: prestação de contas em separado, tendo em conta a peculiaridade do fundo; g) possibilidade de normas peculiares de controle, prestação e tomadas de contas, o que não elide a competência específica do Tribunal de Contas.
A fiscalização da aplicação dos recursos destinados aos fundos públicos é realizada pelo Tribunal de Contas competente, tendo por base o critério da origem dos recursos (TCU, federal; TCE, estadual e municipal; TCM, municipal), sendo que a lei instituidora do fundo público poderá prever outros mecanismos de controle (art. 74, da Lei nº 4.320/64). No caso de fundos em que há a participação das três esferas de governo, a atribuição é simultânea de todos os Tribunais de Contas envolvidos.
Há alguns aspectos a serem pontuados quando ao controle judicial de verbas federais repassadas a outros entes federativos:
1) Nas ações de ressarcimento ao erário e improbidade administrativa ajuizadas em face de eventuais irregularidades praticadas na utilização ou prestação de contas de valores decorrentes de convênio federal, o simples fato de as verbas estarem sujeitas à prestação de contas perante o Tribunal de Contas da União, por si só, não justifica a competência da Justiça Federal.(...)As Súmulas 208 e 209 do STJ provêm da 3ª Seção do STJ e versam hipóteses de fixação da competência em matéria penal, em que basta o interesse da União ou de suas autarquias para deslocar a competência para a Justiça Federal, nos termos do inciso IV do art. 109 da CF. Logo, não podem ser utilizadas como critério para as demandas cíveis.
Diante disso, é possível afirmar que a competência cível da Justiça Federal deve ser definida em razão da presença das pessoas jurídicas de direito público previstas no art. 109, I, da CF/88 na relação processual, seja como autora, ré, assistente ou oponente e não em razão da natureza da verba federal sujeita à fiscalização do TCU.
Assim, em regra, compete à Justiça Estadual processar e julgar agente público acusado de desvio de verba recebida em razão de convênio firmado com o ente federal, salvo se houver a presença das pessoas jurídicas de direito público previstas no art. 109, I, da CF/88 na relação processual.STJ. 1ª Seção. CC 174764-MA, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, julgado em 09/02/2022 (Info 724)
2) Quando a verba repassada, embora federal, incorpora-se no patrimônio do Município, a competência é da Justiça Estadual (Súmula 209 STJ), salvo se houver manifestação de interesse jurídico por ente federal que justifique a presença no processo, (v.g. União ou Ministério Público Federal) regularmente reconhecido pelo Juízo Federal nos termos da Súmula 150/STJ.Em alguns casos, o próprio contrato informa a impossibilidade de incorporação, como nos recursos do Programa Nacional de Alimentação Escolar (PNAE) e do Programa Nacional de Apoio ao Transporte Escolar (PNATE), ambos do Fundo Nacional de Desenvolvimento da Educação (FNDE), com previsão legal de fiscalização pelo TCU. Por outro lado, quando há efetiva incorporação dos recursos no patrimônio do ente municipal ou estadual, esvai-se a competência federal, como na hipótese das receitas de transferências constitucionais. Ex.: Fundos de Participação dos Estados (FPE) e dos Municípios (FPM), que versam sobre receitas próprias dos Estados e Municípios, e, pois, regra geral, sujeitas a controle pelos Tribunais de Contas locais.
3) Quando a verba repassada, independentemente da sua origem, incorpora-se ao patrimônio do Estado ou Município, mas persiste o interesse federal na matéria, a competência é da Justiça Federal. É o caso da gestão dos recursos educacionais, que mesmo que não envolva verba federal, é de interesse da União, já que a política de educação é nacional. Em se tratando de verbas do Fundo de Manutenção e Desenvolvimento da Educação Básica e Valorização dos Profissionais da Educação (FUNDEB), fundo de natureza contábil formado com recursos provenientes das três esferas de governo, o STF decidiu que a competência para julgar crimes decorrentes de desvio de verbas é da Justiça Federal. Quanto à competência para julgar ações de improbidade, depende da existência de complementação do FUNDEB pela União; se não houver, a competência passa a ser Estadual (Enunciado nº 20 da 5ª CCR). A diferença de tratamento reside no fato de que a competência federal no âmbito criminal é mais abrangente.
Obs: O Supremo Tribunal Federal, na ADPF n. 528, reconheceu a inconstitucionalidade do pagamento de honorários advocatícios contratuais com recursos destinados ao FUNDEB/FUNCEF, cuja vinculação constitucional, entretanto, não se aplica aos encargos moratórios, que podem servir ao pagamento de honorários advocatícios contratuais devidamente ajustados, diante da natureza jurídica autônoma dessa parcela em relação à verba em atraso.
13A. Repartição da receita tributária.
Lílian Farias de Queiroz Pierre – 03/2023
Fonte: Direito Tributário Esquematizado; ALEXANDRE, Ricardo; 15ª Edição.
1. Noções gerais
A necessidade de um sistema constitucional de repartição de rendas decorre diretamente da forma federativa de Estado, caracterizada primordialmente pela autonomia dos entes que o compõem.
No que concerne ao tema ora tratado, o legislador constituinte reconheceu o desequilíbrio na repartição de competência que fizera, pois há uma inegável concentração de renda nos cofres públicos federais em detrimento dos Estados e Municípios. Por tudo, se decidiu por determinar que os entes maiores entregassem parte da receita arrecadada aos entes menores. Aqui se tem o primeiro ponto de grande importância a ser enfatizado: a repartição sempre consiste na participação dos entes menores na arrecadação dos entes maiores, jamais ocorrendo no sentido inverso.
A repartição constitucional de receitas tributárias ocorre basicamente de duas formas: a direta e a indireta. São diretas as repartições em que o ente menor recebe diretamente uma parcela fixa do imposto arrecadado pelo ente maior (ex.: a CF atribui aos Municípios, diretamente, metade do IPVA arrecadado pelos Estados em virtude dos veículos licenciados em seus territórios – art. 158, III) e indiretas quando relativas aos fundos de participação (parte do imposto vai para o fundo e, após, será dividido com todos os entes) ou compensatórios (art. 159, II, CF).
Por consistirem numa contraprestação a uma atividade estatal diretamente relacionada ao contribuinte, os tributos vinculados (taxas e contribuições de melhoria) não estão sujeitos a repartição. Dada a sua vinculação constitucional, também os empréstimos compulsórios não se sujeitam a repartição.
Quanto às contribuições especiais previstas no art. 149 e à contribuição de iluminação pública do art. 149-A, a regra é também a inexistência de repartição. Todavia, com a EC 42/2003, passou a existir uma única contribuição sujeita à repartição: a CIDE-combustíveis (CF, art. 177, §4º).
Conclui-se, assim, que, no direito brasileiro, os únicos tributos sujeitos a repartição são os impostos e a CIDE-combustíveis.
Alguns impostos não possuem sua receita repartida, de forma que todo o produto da arrecadação pertence ao ente com competência para sua instituição. São eles: a) todos os impostos arrecadados pelos Municípios e pelo Distrito Federal (os estaduais, mesmo os sujeitos a repartição, se arrecadados pelo Distrito Federal, não serão repartidos, dada a impossibilidade de existência de Municípios no âmbito distrital); b) o imposto estadual sobre transmissão causa mortis e doações – ITCD; c) os impostos federais sobre importação, exportação, grandes fortunas e os extraordinários de guerra.
2. Casos de repartição direta previstos na CF/88: 
2.1. Impostos da União
	IR
(art. 157, I)
	ESTADOS/DF/MUNICIPIO: 100% sobre os rendimentos pagos pelo ente a seus servidores. 
OBS.: se o servidor estadual/municipal quiser contestar a própria retenção do IR, a competência será da justiça estadual, já que a discussão se dá entre Estado e servidor. Todavia, caso já retido o IR, a competência é da justiça federal, pois a análise anual do IR é feita pela União.*
	RESIDUAIS
(art. 157, II)
	ESTADOS/DF: 20% imposto que a União vier a instituir, desde que seja não cumulativo e não tenha fato gerador ou base de cálculo próprio dos discriminados na Constituição;
	IOF (OURO)
(art. 153, § 5º)
	ESTADOS: 30%, MUNICIPIO:70%, 
OBS.: DF: 100 % (não subdivisão em Municípios)
	ITR
(art. 158, II) 
	MUNICIPIO/DF: 50% do relativos aos imóveis do município (ressalvada a hipótese do art. 153, § 4º, III da CF em que os municípios poderão, por convênio com a UNIÃO, arrecadar 100% do ITR);
	IPI
	ESTADOS/DF: 10% proporcionalmente as exportações de produtos industrializados.
MUNICIPIO: 25% do que foi repassado ao estado, ou seja, 2,5% do IPI.
	CIDE-Combustível
	ESTADOS: 29%, MUNICIPIOS: 25% do que foi repassado ao estado, ou seja, 7,5% da CIDE.
Súmula 447, STJ: “Os Estados e o Distrito Federal são partes legítimas na ação de restituição de imposto de renda retido na fonte proposta por seus servidores”. Nesse caso, a competência é da Justiça Estadual, eis que ligada as retenções feitas pelo ente público pagador (E/DF/M).
2.2. Impostos dos Estados: 
i) IPVA: 50% para os Municípios; ii) ICMS: 25% para os Municípios. 
A CF, em seu artigo 158, parágrafo único, estatuiu que 65% do ICMS a ser repartido entre os Municípios seria creditado proporcionalmente ao valor adicionado nas operações relativas à circulação de mercadorias e nas prestações de serviço realizados em seus territórios, prestigiando os Municípios que mais contribuíram com a arrecadação do tributo. 
Somente no que concerne a parcela de até 35%, os Estado têm autonomia, para, por lei própria, definir os critérios de repartição. Essa autonomia, contudo, é relativa. 
No tocante a pelo menos 10% (Estados podem aumentar esse percentual), o texto constitucional já define que a repartição será feita com base em indicadores de melhoria nos resultados de aprendizagem e de aumento da equidade, considerado o nível socioeconômico dos educandos (um verdadeiro ICMS educacional). 
Quanto aos 25% restantes da parcela de autonomia do Estado, há discricionariedade para definição do modo de repartição. Todavia, a discricionariedade estadual possui limites. Segundo o STF, é vedado à legislação estadual, a pretexto de resolver desigualdades sociais e regionais, alijar completamente um Município da repartição dos recursos em questão.
OBS.: Os valores a serem repassados pelos estados aos municípios, por força de determinação constitucional, pertencem a estes de pleno direito, sendo vedada aos estados a instituição de benefícios fiscais que tenham como consequência a redução ou a postergação dos repasses devidos aos municípios (RE 572. 762/SC,Rel. Min. Ricardo Lewandoswski, 2008).
3. Casos de repartição indireta previstos na CF/88
O sistema constitucional de repartição indireta se efetiva por intermédio de quatro fundos. 
Três deles são compostos por 50% da arrecadação total nacional do IPI e do IR (excluída deste, a parcela retida na fonte pelos Estados e DF do imposto incidente sobre rendimentos pagos). Os recursos são assim repartidos:
a)	FUNDO DE PARTICIPAÇÃO DOS ESTADOS/DF (FPE): 21,5% (art. 159, I, a);
b)	FUNDO DE PARTICIPAÇÃO DOS MUNICÍPIOS (FPM): 22,5% (art. 159, I, b) + 1% (159, I, d) + 1% (159, I, e) + 1% (159, I, f);
c)	FUNDOS CONSTITUCIONAIS DE FINANCIAMENTO DO NORTE (FNO), NORDESTE (FNE) E CENTRO- OESTE (FCO): 3% do total da arrecadação do IPI e do IR destinados ao desenvolvimento econômico e social através de programas de financiamento aos setores produtivos das regiões; 50% do FNE é destinado às atividades do semi-árido.
O quarto fundo é composto de 10% do IPI, e visa compensar as perdas que os Estados e Municípios sofrem com a desoneração das exportações (prevista no art. 155. §2º, X, a):
a)	FUNDO DE COMPENSAÇÃO DAS EXPORTAÇÕES (FPEX ou IPI-Ex): recursos repartidos entre os Estados, proporcionalmente ao valor das exportações de produtos industrializados (CF, art. 159, II). Da parcela recebida, cada Estado repassa 25% aos Municípios situados em seu território. Para evitar que essa compensação se configurasse num instrumento de agravamento das desigualdades regionais (quem mais exporta são os Estados maios desenvolvidos), ficou estabelecido que a nenhuma entidade federada poderá ser destinada parcela superior a 20% do montante que compõe o fundo, devendo o eventual excedente ser distribuído aos demais participantes, mantido em relação a esses, o critério de partilha estabelecido.
OBS.: Ressalta-se que o TCU calcula o repasse para o DF, para cada Estado e para cada Município, e não o montante do IPI e do IR que a União deve entregar ao fundo.
4. Garantias de Repasse. 
Com vistas a garantir o pacto federativo e a autonomia dos entes, a CF, em seu artigo 160, veio impossibilitar, em regra, a retenção ou condicionamentos desses repasses. No parágrafo único, todavia, se estabelece possibilidade de condicionar a entrega ao pagamento de créditos devidos ao ente responsável pelo repasse, inclusive suas autarquias, bem como ao cumprimento dos percentuais mínimos de aplicação de recursos em ações e serviços públicos de saúde.
É imperioso destacar que não é permitido o condicionamento quando se tratar de cumprimento do percentual mínimo de despesas com educação (somente em relação à saúde). 
OBS.: Prova subjetiva, 29º CPR: “É constitucional a concessão regular de incentivos, benefícios e isenções fiscais relativos ao Imposto de Renda e Imposto sobre Produtos Industrializados por parte da União em relação ao Fundo de Participação de Municípios e respectivas quotas devidas às Municipalidades.” STF. Plenário. RE 705423/SE, Rel. Min. Edson Fachin, julgado em 17/11/2016 (REPERCUSSÃO GERAL) (Info 847).
A discussão era a seguinte: a União concede benefícios fiscais do IR e/ou IPI (principalmente este em razão da extrafiscalidade), o que automaticamente provoca redução nos fundos (FPM, FPE, e de incentivo ao setor produtivo de N, NE, CO). Os entes prejudicados sustentavam que ao conceder os benefícios, a União afetaria a diminuição do montante repassado a esses fundos. Todavia, decidiu o STF que i) as regras de repartição não afastam as regras de competência tributária, e o poder de tributar se liga ao poder de isentar; ii) a base de cálculo da repartição é o “produto da arrecadação”, isto é, daquilo que foi efetivamente arrecadado.
13B. Decadência.
Thiago Costa Pinheiro 26/03/2023
1. 	Conceito: É a perda do direito potestativo de lançar o crédito tributário, em razão do decurso do tempo. Com o lançamento, a obrigação é tornada liquida e certa, surgindo o crédito tributário. O prazo que a administração pública possui para, por meio de autoridade competente, promover o lançamento é decadencial, que não se confunde com o prazo para ajuizar a ação de execução fiscal, que é prescricional. 
Operada a decadência, tem-se por extinto o crédito tributário (CTN). Na verdade, como crítica, pode-se dizer que a decadência impede o nascimento do crédito (o que seria mais correto incluí-la dentre as hipóteses de exclusão do crédito tributário). Todavia, pelo CTN trata-se de causa de extinção do crédito tributário.
2.	Termo Inicial do prazo decadencial. O termo inicial do prazo decadencial não é exatamente a data da ocorrência do FG, mas uma data em torno deste momento (em regra o primeiro dia do exercício financeiro subsequente). No caso do lançamento por homologação, contudo, o termo inicial pode coincidir com precisão com a data do FG.
O prazo é de cinco anos. Sendo esse ponto o mais controverso e relevante sobre a matéria, passamos a analisar cada hipótese.
2.1.	Regra geral. A regra geral está prevista no artigo 173, inciso I do CTN, onde o direito da Fazenda constituir o crédito tributário se extingue após cinco anos, contados do primeiro dia do exercício seguinte aquele em que o lançamento poderia ser efetuado. Ex: fato gerador ocorrido em 01/01/07 (e sujeito a lançamento de ofício), em tese, em 02/01/07 já seria possível efetuar o lançamento. Caso não o faça já em 2007, o direito da Fazenda em tomá-la extinguiu-se após cinco anos, contados de 01/01/08. Daí, a decadência estará consumada em 01/01/13, de forma que o lançamento só poderia ser efetuado até 31/12/12.
OBS.: Veja-se que a Administração Tributária (AT) acaba tendo mais de cinco anos para exercer seu direito. Parte da doutrina explica que o prazo para lançar começa a fluir em momento posterior ao direito de lançar, porque o CTN quis conferir um prazo razoável para que o fisco tomasse conhecimento da ocorrência do FG. Porém, esse raciocínio não é sempre aplicável, como no caso das taxas, por exemplo, onde o FG depende de uma atividade estatal, não sendo razoável imaginar que a administração não tome conhecimento imediato desse fato. Mas, a justificativa apresentada é de toda forma útil.
Obs.: O recolhimento do tributo a município diverso daquele a quem seria efetivamente devido não afasta a aplicação da regra da decadência prevista no art. 173, I do CTN. Para a aplicação da regra do art. 150, § 4º, do CTN seria necessário que a empresa tivesse recolhido, ainda que parcialmente, o imposto ao Município que lavrou o auto de infração. STJ. 1ª Turma. AREsp 1904780-SP, Rel. Min. Gurgel de Faria, julgado em 14/12/2021 (Info 723).
2.2.	Regra da Antecipação de contagem. O parágrafo único do artigo 173 do CTN traz essa regra, em que os cinco anos são contados da data em que tenha sido iniciada a constituição do crédito tributário pela notificação, ao sujeito passivo, de qualquer medida preparatória indispensável ao lançamento.
Essa regra se aplica naqueles casos onde durante o lapso de tempo entre o FG e o início da fluência do prazo decadencial, a AT adota medida preparatória para o lançamento. Um exemplo é quando antes de chegar o primeiro dia do exercício seguinte aquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado, a AT inicia procedimento de fiscalização relativo ao fato. Na data em que o sujeito passivo toma ciência do termo de início (meio de deflagração da fiscalização), e, portanto, do início da fiscalização, inicia-se o prazo de decadência.
OBS.: Essa regra somente tem o condão de antecipar a contagem do prazo, não gerando efeito algum sobre a contagem de prazo que já teve sua fluência iniciada. Destarte, iniciada a contagem do prazo decadencial, nenhum fato posterior terá efeito sobre seu curso, com exceção da regra a seguir estudada.
2.3.	Regra da anulação de lançamento por vício formal. É a regra do artigo 173, II do CTN, onde os cinco anos para lançar são contados da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado por vício formal o lançamento anteriormente efetuado. Essa regra é criticada por parte da doutrina, pois premia o cometimento de ilegalidades, já queestabelece a AT que praticou o ato viciado a devolução do prazo para constituir o crédito.
ATENÇÃO! Vício material, NÃO! Somente se reinicia a contagem no caso de anulação por vício formal (p. ex., a autoridade lançadora era incompetente, tendo sido anulado o lançamento por essa razão).
2.4.	Regra do lançamento por homologação. Nos moldes do artigo 150, § 4º do CTN, temos que se a lei não fixar prazo à homologação, será ele de cinco anos, a contar da ocorrência do fato gerador (regra geral), exatamente porque a AT já pode verificar a correção do pagamento e o conhecimento do FG; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, aplicando a regra do 173, I (1ª exceção).
Perceba-se que o que decai, na verdade, é o direito da AT lançar de ofício as diferenças apuradas, caso deixe de homologar. Todavia, como visto, passado o prazo sem qualquer providência, reputa-se efetuado o lançamento.
É justamente por isso, que o STJ (EResp. 101.407/SP) entende que essa regra do 150, §4 não é aplicável nos casos em que o contribuinte não faz até a data do vencimento, qualquer pagamento (2ª exceção), devendo nesse caso, o prazo decadencial ser contado nos termos do 173, I. 
OBS.: Se o contribuinte antecipou o pagamento dentro do prazo legal, mesmo que o valor recolhido seja ínfimo, a homologação tácita ocorrera em cinco anos contados do FG (150, § 4º ). Se, ao revés, ele não antecipou qualquer valor, o prazo começará a fluir a partir do primeiro dia do exercício subsequente (art. 173, I).
	Lançamento Por Homologação
	Houve Pagamento antecipado?
	Sim
	Com dolo, fraude, simulação?
	Sim. Art.173, I ., contado do 1º dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado
	
	
	
	
	Não. Art.150, § 4º. contar do fato gerador
	
	
	Não.
	Art.173, I.
OBS.: A tese dos “cinco mais cinco”. Foi um entendimento adotado pelo STJ a partir de 1995 (atualmente rechaçada), que possuía o efeito de ampliar o prazo para que a Fazenda constitua créditos tributários relativos a diferenças apuradas na sistemática do lançamento por homologação. Essa tese decorria do entendimento de que as regras relativas à decadência do direito de lançar eram exclusivamente aquelas constantes no art. 173 do CTN. Daí, a regra do art. 150, §4 deveria ser completada pela do art. 173, I. Nesse caso, a AT teria os 5 anos do art. 150, § 4º mais os 5 anos do art. 173 (a regra geral). 
2.5.	O entendimento atual do STJ. (a) Se o tributo não foi declarado e nem pago, o termo inicial do prazo decadencial é o do 173, I (só se faz sentido homologar se houve algo, pagamento e/ou declaração) – Súmula 555, STJ. (b) Se foi realizado pagamento, a Fazenda tem o prazo de cinco anos, contados da data do FG, para homologar o pgo expressamente ou realizar eventual lançamento suplementar (de ofício), caso contrário, ocorrerá homologação tácita e o crédito estará definitivamente extinto (aplicação do 150, § 4º). (c) Se o tributo foi declarado e não pago, não há que se falar em decadência, pois aqui o crédito estará constituído pela própria declaração de débito do contribuinte, de modo que já pode a Fazenda inscrever em dívida ativa e posteriormente ajuizar ação de execução fiscal, momento em que a preocupação será o prazo prescricional. – Súmula 436, STJ.
OBS.: Nesse último caso (c), tendo ocorrido a constituição definitiva do crédito, i) inicia-se já o prazo prescricional, ii) possível a inscrição em dívida ativa, iii) impossibilidade de gozar dos benefícios da denúncia espontânea e iv) impossibilidade de o declarante obter certidão negativa de débitos.
2.6.	Prazo decadencial e as contribuições para seguridade social. O artigo 45 da Lei 8212/91 estipulava prazo decadencial de dez anos para a realização do lançamento das contribuições para financiamento da seguridade social (dispositivo revogado). O STF, afirmou que esse dispositivo é formalmente inconstitucional, uma vez que a matéria relativa à prescrição e decadência tributárias se encontra sob reserva de lei complementar (art. 146, III, b da CF) (Súmula Vinculante 8). 
OBS.: O STF modulou os efeitos dessa declaração de inconstitucionalidade para afastar eventual repetição daqueles que já haviam pagos as contribuições sem contestar ou sem formular pedido de restituição anterior à decisão da Corte Suprema.
 
13C. Impostos dos Municípios.
Bruno Luiz Avellar Silva
IPTU: IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE PREDIAL E TERRITORIAL URBANA (art. 156, I da CRFB/88).
Cuida-se de imposto real (incide sobre uma coisa), direto (o próprio contribuinte é quem suporta o encargo da tributação), predominantemente fiscal (há, excepcionalmente, a função extrafiscal no caso do art. 182, § 4º, II, CRFB/88, com o fito de assegurar a função social da propriedade).
Fato gerador: propriedade, domínio útil ou a posse de bem imóvel por natureza ou por acessão física (art. 32 do CTN). Base de Cálculo: valor venal do imóvel (art. 33 do CTN). Diferentemente do ITR, que incide apenas sobre o imóvel por natureza, o IPTU incide sobre os bens imóveis por natureza e também sobre os imóveis por acessão física. Excluem- se, apenas, os bens móveis mantidos no imóvel. Contribuintes: proprietário, titular do domínio útil ou possuidor a qualquer título (art. 34 do CTN). Ainda, em conformidade com a súmula 399 do STJ, “Cabe à legislação municipal estabelecer o sujeito passivo do IPTU.” Lançamento de ofício (a simples remessa do carnê para pagamento do IPTU ao endereço do contribuinte configura notificação de lançamento – Súmula 397 do STJ). Sujeito à anterioridade. Sujeito à noventena, exceto em relação às alterações de base de cálculo (art. 150, §1° da CRFB/88). 
OBS: Súmula 614 do STJ: “O locatário NÃO possui legitimidade ativa para discutir a relação jurídico-tributária de IPTU e de taxas referentes ao imóvel alugado nem para repetir indébito desses tributos”. Isso porque o STJ entende que somente é contribuinte do IPTU o possuidor por direito real que exerce a posse com animus definitivo (REsp 325.489).
OBS: STJ- O credor fiduciário, antes da consolidação da propriedade e da imissão na posse no imóvel objeto da alienação fiduciária, NÃO pode ser considerado sujeito passivo do IPTU, uma vez que NÃO se enquadra em nenhuma das hipóteses previstas no art. 34 do CTN. Além disso, o § 8º do art. 27 da Lei nº 9.514/97 afirma expressamente que o credor fiduciário só responde pelo pagamento dos impostos relacionados com o bem se houver a consolidação da propriedade e a imissão na posse (Info 720).
OBS: Súmula 626 do STJ: A incidência do IPTU sobre imóvel situado em área considerada pela lei local como urbanizável ou de expansão urbana NÃO está condicionada à existência dos melhoramentos elencados no art. 32, § 1º, do CTN.
OBS: Segundo decidiu o STJ, o fato de parte de um imóvel urbano ter sido declarada como Área de Preservação Permanente (APP) e, além disso, sofrer restrição administrativa consistente na proibição de construir (nota “non aedificandi”) não impede a incidência de IPTU sobre toda a área do imóvel (o FG – ser proprietário de imóvel urbano permanece íntegro). (Info 558). Em situação semelhante, o STJ decidiu ser inexigível o IPTU de proprietário de imóvel integralmente inserido em área qualificada como Estação Ecológica. A nota distintiva foi o reconhecimento de que o regime jurídico da Estação Ecológica implica um esvaziamento integral do direito de propriedade (EC é de posse e domínio públicos, sendo que áreas particulares nela incluídas serão desapropriadas – art. 9º da Lei 9.985/2000 - REsp 1.695340).
OBS: Súmula 160 do STJ – “É defeso, ao Município, atualizar o IPTU, mediante decreto, em percentual superior ao índice oficial de correção monetária.” Nesse sentido, a atualização monetária dentro do percentual do índice oficial não demanda a observância da legalidade (art. 97, § 2º, CTN) e tampouco a anterioridade. 
OBS: Originalmente, a CRFB/88 somente admitia a progressividade extrafiscaldo IPTU na hipótese do art. 182, § 4º, II (Súmula 668 do STF). Neste sentido, o STF entendeu que não era possível a progressividade em razão do valor do imóvel (RE 233332). Com a edição da EC 29/00, houve expressa autorização para a progressividade do IPTU em razão do valor do imóvel e da diferenciação de alíquotas de acordo com a localização e uso do imóvel (art. 156, §1º). 
OBS: No que tange ao uso e em respeito à isonomia, o STF mesmo antes da EC 29/00 entendeu ser possível à redução do IPTU sobre imóvel ocupado pela residência de proprietário que não possua outro (súmula 539).
OBS: Antes da EC 29/00, como visto, não era permitida a progressividade fiscal, mas várias leis municipais a previam com base no valor do imóvel. Por óbvio, eram consideradas inconstitucionais. Todavia, “declarada inconstitucional a progressividade de alíquota tributária, é devido o tributo calculado pela alíquota mínima correspondente, de acordo com a destinação do imóvel.” (Info 806 – rep geral). Se assim não o fosse, a inconstitucionalidade da lei acarretaria a ausência de cobrança do IPTU, o que seria absurdo.
OBS: Súmula 589 do STF: É inconstitucional a fixação de adicional progressivo do imposto predial e territorial urbano em função do número de imóveis do contribuinte.
OBS: São constitucionais as leis municipais anteriores à EC 29/00 que instituíram alíquotas diferenciadas de IPTU para imóveis edificados e não edificados, residenciais e não residenciais (RE 666156 – rep geral). A diferenciação de alíquotas, por estar ou não edificado o imóvel urbano, NÃO se confunde com a progressividade do IPTU; logo, não é inconstitucional mesmo que antes da EC 29/2000.
OBS: Súmula vinculante 52- Ainda quando alugado a terceiros, permanece imune ao IPTU o imóvel pertencente a qualquer das entidades referidas pelo art. 150, VI, c, da CF, desde que o valor dos aluguéis seja aplicado nas atividades para as quais tais entidades foram constituídas.
ATENÇÃO: EC 116/22 que acrescentou o §1°-A ao art. 156 da CRFB/88, estabelecendo que o IPTU “não incide sobre templos de qualquer culto, ainda que as entidades abrangidas pela imunidade de que trata a alínea "b" do inciso VI do caput do art. 150 desta Constituição sejam apenas locatárias do bem imóvel.”
OBS: STF- Município resultante de desmembramento realizado em desacordo com o art. 18, § 4º, da CRFB/88 NÃO detém legitimidade ativa para a cobrança de IPTU de imóvel situado em território a ele acrescido (Info 1052).
OBS: STJ- Não incide IPTU, mas ITR, sobre imóvel localizado na área urbana do Município, desde que comprovadamente utilizado em exploração extrativa, vegetal, agrícola, pecuária ou agroindustrial (art. 15 do DL 57/66) (repetitivo).
OBS: STJ- O termo inicial do prazo prescricional da cobrança judicial do Imposto Predial e Territorial Urbano - IPTU - inicia-se no dia seguinte à data estipulada para o vencimento da exação (Info 638 - repetitivo). Isso porque, a despeito de o art. 174 do CTN prever que o prazo de cinco anos para cobrança do crédito tributário inicia com sua constituição definitiva (que ocorre com a notificação do lançamento), fato é que o Fisco não pode efetuar cobrança judicial antes de passar a data do vencimento do tributo,vez que o contribuinte ainda nem pode ser considerado devedor.
	
ITBI: IMPOSTO SOBRE A TRANSMISSÃO INTER VIVOS DE BENS IMÓVEIS, POR ATO ONEROSO (art. 156, II da CRFB/88)
O CTN trata de um único imposto de transmissão, de competência estadual, incidente e exclusivamente sobre a transmissão de bens imóveis e de direitos a ele relativos (ART. 35 a 42). Entretanto, com a Constituição de 1988, foi prevista a criação de dois impostos de transmissão, um estadual (ITCMD) e outro municipal (ITBI). A atual atribuição constitucional de competência é precisa, de forma a evitar conflitos entre Estados e seus respectivos municípios. Assim, se a transmissão é causa mortis, incide o ITCMD; se a inter vivos, deve-se verificar se ocorreu por ato oneroso ou a título gratuito (doação). No primeiro caso, incide o ITBI; no segundo, o ITCMD. Em ambas as hipóteses, a tributação tem finalidade fiscal.
Competência: O ITBI é de competência do Município da situação do bem (art. 156, §2°, II da CRFB/88). Fato Gerador: transmissão inter vivos, por ato oneroso, de bens imóveis e de direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de direitos a sua aquisição. Goza de imunidade constitucional (art. 156, §2º, I) a transmissão de bens ou direitos incorporados ao patrimônio de pessoa jurídica em realização de capital, bem como a transmissão de bens ou direitos decorrentes de fusão, incorporação, cisão ou extinção de pessoa jurídica, salvo se, nesses casos, a atividade preponderante do adquirente for a compra e venda desses bens ou direitos, locação de bens imóveis ou arrendamento mercantil. O art. 184, §5 da CF, apesar de expressar isenção, traz verdadeira imunidade quando desonera o processo de expropriação e, por conseguinte, a realização de reforma agrária do imposto em comento. Nesse caso, a imunidade não beneficia o terceiro adquirente dos títulos da dívida agrária, pois que este realiza ato mercantil estranho à reforma agrária (STF). O STJ entende que não se pode cobrar o tributo em apreço antes do registro do imóvel no Cartório de Imóveis (quando se perfectibiliza a transferência do bem imóvel). Base de Cálculo: é o valor venal dos bens ou direitos transmitidos (CTN, art. 38). O ITBI incide sobre os bens imóveis por natureza e também sobre os imóveis por acessão física (exclui-se, portanto, os móveis e tudo que o proprietário mantiver no imóvel para aformoseamento ou comodidade).
OBS: STF e STJ- NÃO INCIDE ITBI na promessa de compra e venda. Mesmo que se realize a operação no respectivo cartório de registro de imóveis, NÃO ocorrerá o fato gerador do ITBI, uma vez que se trata de contrato preliminar, que não trasmite imediatamente direitos reais nem configura cessão de direitos à aquisição, podendo ou não se concretizar em contrato definitivo (RP 1121 e AgRg no AI 603309).
OBS: O ITBI também NÃO incide sobre as transmissões originárias, como por usucapião, desapropriação ou acessão (art. 1.248 do CC).
OBS: STJ- Mesmo em caso de cisão de empresa, o fato gerador do ITBI é o registro no ofício competente da transmissão da propriedade do bem imóvel, em conformidade com a lei civil. Logo, não há como se considerar como fato gerador da referida exação a data de constituição das empresas pelo registro de Contrato Social na Junta Comercial, ocorrido em data anterior. Dessa forma, o fato gerador do ITBI ocorre, no seu aspecto material e temporal, com a efetiva transmissão, a qualquer título, da propriedade imobiliária, o que se perfectibiliza com a consumação do negócio jurídico hábil a transmitir a titularidade do bem, mediante o registro do título translativo no Cartório de Registro de Imóveis. Ainda sobre o tema: O fato gerador do imposto sobre transmissão inter vivos de bens imóveis (ITBI) somente ocorre com a efetiva transferência da propriedade imobiliária, que se dá mediante o registro (STF - rep geral – Tema 1124) (Info 734).
OBS: STJ- a) a base de cálculo do ITBI é o valor do imóvel transmitido em condições normais de mercado, NÃO estando vinculada à base de cálculo do IPTU, que nem sequer pode ser utilizada como piso de tributação; b) o valor da transação declarado pelo contribuinte goza da presunção de que é condizente com o valor de mercado, que somente pode ser afastada pelo fisco mediante a regular instauração de processo administrativo próprio (art. 148 do CTN); c) o Município NÃO pode arbitrar previamente a base de cálculo do ITBI com respaldo em valor de referência por ele estabelecido unilateralmente (Info 730 - repetitivo). O STJ também entende que se o imóvel foi adquirido em hasta pública, a base de cálculo será o valor da arrematação e não o valor da avaliação judicial. (REsp 1188655).
Alíquota: a alíquota do imposto de transmissão é fixada em lei ordinária do Município competente. O STF, em reiterada jurisprudência, tem afastado a possibilidade