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Conceito e espécies de tributos
Lucas Gomes da Silva
Introdução
Neste tema, vamos analisar a competência tributária, a qual nada mais é do que a capacidade concedida pela
Constituição Federal, de forma privativa, para que os entes federados, por lei, possam instituir determinados
tributos. Você sabe quais tributos os entes federados são autorizados a criar? Tais tributos podem ser impostos,
taxas, contribuições de melhoria ou empréstimo compulsório. Acompanhe os estudos deste tema e entenda
mais!
Ao final desta aula, você será capaz de:
• compreender o conceito de competência tributária, comparando-o com as espécies de tributo presentes 
no Brasil.
Conceito de competência tributária
Para Sabbag (2017), a competência tributária é a possibilidade constitucionalmente atribuída ao ente político
para que este, por lei, proceda à instituição da exação tributária. Esse exercício pode ocorrer a qualquer tempo, o
que dota a competência tributária de imprescritibilidade.
Conforme Amaro (2008), é o poder de criar tributos, o qual é repartido entre os vários entes políticos, assim,
cada um tem competência para impor prestações tributárias, dentro do nível permitido pela Constituição.
Mazza (2017) entende que é a habilitação para criar tributos, pela lei. Essa competência tributária é uma espécie
de competência legislativa, sendo exercida somente pelo Parlamento. Trata-se também de manifestações do
exercício da competência tributária a modificação, a redução e a extinção de tributos.
Mesmo em situações nas quais a Constituição Federal autoriza a modificação de alíquotas por ato do Poder
Executivo, essas modificações estão restritas aos termos e limites estabelecidos em lei (art. 153, § 1º, da CF).
Para Mazza (2017), como somente o Legislativo pode criar tributos, apenas as entidades federativas são dotadas
de competência tributária: a União, os estados, o DF e os municípios.
Além disso, a titularidade da competência tributária é exclusiva de pessoas jurídicas de direito público
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SAIBA MAIS
A competência tributária possui seis características essenciais: indelegabilidade, privatividade, 
facultatividade, irrenunciabilidade, incaducabilidade e inampliabilidade. Para entender mais
sobre esse ramo do Direito, leia “Curso de Direito Tributário”, de Carvalho (2011).
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Além disso, a titularidade da competência tributária é exclusiva de pessoas jurídicas de direito público
integrantes da Administração Direta (União, estados, DF e municípios), não sendo permitida a delegação a outras
pessoas (MAZZA, 2017).
Competência tributária e capacidade tributária ativa
A competência tributária não se confunde com a capacidade tributária ativa. Mazza (2017, p. 416) esclarece que
“Competência tributária é a aptidão para criar tributos por meio de lei. [...] Capacidade tributária ativa é a
aptidão administrativa para cobrar ou arrecadar tributos”.
Observe as diferenças entre competência tributária e capacidade tributária ativa no quadro seguinte.
Quadro 1 - Diferenças entre competência tributária e capacidade tributária ativa
Fonte: Adaptado de Mazza, 2017.
Pode-se concluir que a competência tributária é indelegável, intransferível, inalterável e irrenunciável, pois
admitir a delegação de competência para instituir um tributo é admitir que seja a CF alterada por norma 
infraconstitucional (SABBAG, 2017).
Conforme o art. 8º do CTN, “O não exercício da competência tributária não a defere a pessoa jurídica de direito
público diversa daquela a que a Constituição a tenha atribuído” (BRASIL, 1966). Perceba que esse artigo reforça 
o caráter indelegável da competência tributária.
FIQUE ATENTO
Competência tributária e capacidade tributária são coisas distintas! Enquanto a primeira
refere-se à capacidade de criar tributos pela lei, atribuição indelegável, pertencente aos entes
federados, a segunda refere-se à atividade administrativa de cobrar e arrecadar tributos,
podendo ser delegada (art. 7º, CTN), o que se denomina parafiscalidade.
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Classificação da competência tributária
A competência tributária pode ser classificada em: privativa, comum, cumulativa, especial, residual e
extraordinária.
a) Privativa: é o poder dos entes federativos para instituir os impostos que são enumerados exaustivamente na 
CF. Então, “designa-se privativa a competência para criar impostos atribuída com exclusividade a este ou àquele
ente político” (AMARO, 2008, p. 95).
b) Comum: está relacionada aos tributos chamados vinculados: às taxas e às contribuições de melhoria. Para
estes não se estipularam “listas” enumeradas na CF, indicando, com exclusivismo, a entidade tributante
correspondente ao plano de instituição do tributo vinculado respectivo (SABBAG, 2017, p. 525).
c) Cumulativa: ou múltipla, prevista no art. 147 da CF, prende-se ao poder legiferante de instituição de impostos
pela União, nos Territórios Federais e pelo DF, em sua base territorial (SABBAG, 2017, p. 526).
d) Especial: traduz-se no poder de instituir os empréstimos compulsórios (art. 148, CF) e as contribuições
especiais (art. 149, CF), justificando-se tal classificação pelo fato de terem subsistido, durante largo período,
inúmeras polêmicas acerca da natureza tributária desses dois tributos (SABBAG, 2017, p. 527).
e) Residual: ou remanescente, encontra guarida em dois dispositivos do texto constitucional: o art. 154, I, e o art.
195, § 4º. A temática afia-se ao poder de instituir o tributo diverso daqueles já existentes. Daí se falar “daquilo
que resta, de algo genuinamente restante ou residuário” (SABBAG, 2017, p. 529).
f) Extraordinária: é o poder de instituição, pela União, por lei ordinária federal, do imposto extraordinário de
guerra (IEG), conforme se depreende do art. 154, II, da CF e art. 76 do CTN (SABBAG, 2017, p. 532).
Quadro 2 - Resumo da classificação da competência tributária
Fonte: Adaptado de Sabbag, 2017.
Além disso, Mazza (2017, p. 418) ensina que “o veículo normativo por meio do qual é exercida a competência 
tributária, como regra, é a lei ordinária da entidade federativa competente para instituição do tributo”.
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Pelo princípio da legalidade estrita do Direito Tributário, é reservada à lei a instituição de tributos pelo ente
tributante.
Figura 1 - A instituição do tributo é reservada à lei
Fonte: Pixelbliss, Shutterstock, 2019.
Passemos agora ao estudo dos conceitos compreendidos pela competência tributária.
Conceito de imposto, taxas, contribuições de 
melhorias, empréstimos compulsórios e 
contribuições
Conforme Sabbag (2017), há cinco tributos no atual sistema tributário brasileiro, conforme a teoria pentapartida 
(pentapartite ou quinquipartida), conheça-os!
FIQUE ATENTO
A CF define as competências tributárias mas nenhum . Definir a competêncianão cria tributo
tributária é estabelecer qual entidade federativa poderá, com exclusividade, criar determinado
tributo. Somente a Constituição define as competências tributárias, mas a criação do tributo
propriamente dita é realizada no plano infraconstitucional, pelo legislador da entidade
federativa competente (MAZZA, 2017).
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Imposto
É tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de qualquer atividade estatal
específica, relativa à vida do contribuinte ou a seu patrimônio (art. 16 do CTN; SABBAG, 2017).
Um ponto fundamental acerca dos impostos é a sua vinculação ao princípio da não afetação, previsto no inciso IV
do art. 167, da CF, que dispõe ser proibida a vinculação de receita de impostos a órgão, fundo ou despesa.
Vamos entender agora sobre outro conceito: o de taxa.
Taxas
São tributos vinculados, cobrados para remunerar atividades estatais específicas relativas ao contribuinte; além 
disso, o fato gerador da taxa está vinculado a uma atividade estatal relacionada ao contribuinte.
Quadro 3 - Taxa x tarifa
Fonte: Adaptado de Mazza, 2017.
Perceba que, de modo diverso do que ocorre com os impostos, a arrecadação de taxas pressupõe uma ação 
estatal e, depois, promove-se a cobrança do tributo, considerando-se a contraprestação daatuação realizada 
(MAZZA, 2017).
EXEMPLO
José paga seu IPTU regularmente, pois é proprietário de imóvel situado em área urbana. Seu
bairro não possui asfalto, rede de águas pluviais, esgotamento sanitário, e a iluminação pública
é precária. Porém, com base no princípio da não afetação sobre o imposto, o valor pago a título
de tributo não está vinculado a ser gasto com melhorias no bairro do José, fazendo parte do
montante global e sendo usado pela Administração Pública segundo a sua necessidade.
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Contribuição de melhoria
São tributos vinculados, de competência comum entre União, estados, DF e municípios, cobrados quando a 
realização de uma obra pública implica acréscimo ao valor do imóvel localizado na área beneficiada direta ou 
indiretamente pela melhoria. O elemento finalístico dessa espécie tributária é a absorção da “mais valia” que a 
obra pública produz no patrimônio imobiliário do contribuinte (MAZZA, 2017).
Empréstimo compulsório
Conforme Mazza (2017, p. 198), “os empréstimos compulsórios são tributos restituíveis de competência
exclusiva da União”. O aspecto restituível caracteriza a sua natureza jurídica e constitui o elemento que dá 
identidade aos empréstimos compulsórios, diferenciando-os das demais espécies tributárias (MAZZA, 2017). 
Contribuições especiais
São tributos finalísticos qualificados pela destinação. O elemento que confere identidade às contribuições, em
relação aos demais tributos, é a finalidade para a qual são instituídos (MAZZA, 2017).
Fechamento
Neste tema, estudamos que a competência tributária é a capacidade concedida pela CF aos entes federados de
instituir tributos. Vimos também os conceitos das cinco espécies de tributos:imposto, taxas, contribuições de
melhoria, empréstimo compulsório e contribuições.
Nesta aula, você teve a oportunidade de:
• compreender o conceito de competência tributária, comparando-o com as espécies de tributo presentes 
no Brasil.
Referências
AMARO, L. 14. ed. São Paulo: Saraiva, 2008.Direito tributário brasileiro. 
BRASIL. [Constituição (1988)]. . Brasília: CongressoConstituição da República Federativa do Brasil de 1988
Nacional, 1988.
BRASIL. . Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 Dispõe sobre o Sistema Tributário Nacional e institui normas
gerais de direito tributário aplicáveis à União, Estados e Municípios. Brasília: DF, 1966.
CARVALHO, P. de B. . 23. ed. São Paulo: Saraiva, 2011.Curso de Direito Tributário
MAZZA, A. . 4. ed. São Paulo: Saraiva, 2017.Manual de direito tributário
SABBAG, E. de M. . 9. ed. São Paulo: Saraiva, 2017.Manual de Direito Tributário
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Competência conforme a espécie 
do tributo
Lucas Gomes da Silva
Introdução
Neste tema, analisaremos a competência conforme a espécie do tributo, pois, ao outorgar competência aos entes
federados, a CF (1988) criou tributos específicos para cada um. Alguns tributos possuem competência comum a
todos esses entes; outros possuem competência extraordinária, e assim por diante. Acompanhe os estudos deste
tema e entenda mais.
Ao final desta aula, você será capaz de:
• identificar os órgãos competentes para a instituição de cada tributo, reconhecendo a legitimidade de 
cada instância estatal (federal, estadual e municipal).
Competência para instituir impostos
Segundo Mazza (2017, p. 156), os impostos são a “espécie tributária mais importante na ordem jurídica
brasileira, pois são tributos desvinculados de uma atividade estatal relativa ao contribuinte”. Dispõe o art. 16, do
CTN, que “imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de qualquer
atividade estatal específica, relativa ao contribuinte” (BRASIL, 1966).
Sabbag (2017) assevera que a CF (1988) repartiu a competência legislativa para instituir os impostos entre as
pessoas públicas de Direito Público interno (União, estados, DF e municípios). A estes entes foi indicado quais os
impostos que lhes cabe instituir. É possível afirmar que a CF (1988) prevê, de modo taxativo ou numerus clausus
, o rol de impostos federais, estaduais e municipais.
Mazza (2017, p. 157) lembra que a competência para instituir impostos é atribuída, privativamente, a cada uma
das entidades federativas, conforme arts. 153, 155 e 156 da CF. Essa atribuição é marcada pela indelegabilidade,
impossibilitando que uma pessoa política transfira a qualquer outra entidade a competência para instituir
impostos (art. 7º, CTN).
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Figura 1 - Lista de impostos
Fonte: Adaptada de Sabbag, 2017.
Para Sabbag (2017), há várias classificações que podem ser adotadas para os impostos. Conheça-as!
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Figura 2 - Classificação dos impostos
Fonte: Adaptada de Sabbag, 2017.
Os impostos previstos na CF (1988) deverão ser criados, via de regra, por lei ordinária. Contudo, temos duas
exceções, em que impostos federais são instituídos por meio de lei complementar: o imposto sobre grandes
fortunas (art. 153, VII, CF) e o imposto residual (art. 154, I, CF).
Imposto residual
O art. 154, I da CF, apresenta a possibilidade de instituição do imposto residual, pela União, mediante lei
complementar, de impostos não previstos no art. 153, desde que não sejam cumulativos e não tenham fato
gerador ou base de cálculo próprios dos discriminados na CF (BRASIL, 1988).
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Conforme Mazza (2017, p. 161), essa possibilidade é a chamada competência impositiva residual, relativa à
instituição de impostos novos ainda não previstos entre os atualmente atribuídos pela CF às entidades
federativas.
Competência para instituir taxas
A competência para criar a taxa cabe à mesma entidade federativa que exerceu a atividade ensejadora da sua
arrecadação. Por exemplo, “a competência para instituir taxa remuneratória de determinado serviço público
municipal é do município que realizar a prestação” (MAZZA, 2017, p. 170). Então, a competência para instituir
taxas é comum a todos os entes federativos (arts. 145, II, da CF e 77 do CTN). Quanto à competência residual
para a instituição de taxas, cabe aos estados (art. 25, § 1º, da CF) (MAZZA, 2017).
Mazza (2017) destaca que as taxas devem ser instituídas e disciplinadas por lei ordinária, editada pela entidade
competente para sua instituição. Em âmbito federal, é possível a instituição de taxa por Medida Provisória, pois
as MPs possuem o mesmo caráter jurídico das leis.
Então, a competência para instituir taxa é comum, conforme expresso no art. 145, II, da CF e art. 77 do CTN, à
União, aos estados, DF e municípios, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou
potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos à sua disposição
(BRASIL, 1988; 1966, art. 77).
SAIBA MAIS
A criação de imposto residual deve seguir um conjunto de regras: a) deve ser instituído pela
União; b) a criação se dá por meio de lei complementar; c) não pode haver cumulatividade com
outro tributo; d) não se pode tributar duas vezes (bitributação). Acerca dessa temática, leia
“Direito tributário”, de Cassone (2018). 
FIQUE ATENTO
Como as taxas são tributos remuneratórios, a competência residual para sua instituição cabe à
entidade federativa com atribuição para prestar serviços públicos ou atividades de polícia não
discriminados na CF. Com base no referido dispositivo constitucional, conclui-se que a
competência residual para instituição de taxas é dos estados-membros (MAZZA, 2017).
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Figura 3 - Características e classificação das taxas
Fonte: Adaptada de Sabbag, 2017.
Para Mazza (2017), a receita originada da arrecadação das taxas deve ser destinada ao custeio da atividade
estatal que implicou sua cobrança, sendo inconstitucional qualquer forma de destinação dessas receitas às
entidades privadas.
Competência para instituir contribuições de 
melhoria
Contribuições de melhoria são tributos “vinculados de competência comum entre União, Estados, Distrito
Federal e Municípios, cobrados quando a realização de uma obra pública causa acréscimo no valor do imóvel
localizado nas áreas beneficiadas direta ou indiretamente pela obra”(art. 1º do Decreto-Lei nº 195/67).
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Figura 4 - A contribuição de melhoria e a valorização do imóvel
Fonte: Shutterstock, 2019.
O art. 145, III, da CF esclarece que a União, os estados, o DF e os municípios podem instituir os tributos de
contribuição de melhoria decorrentes de obras públicas (BRASIL, 1988).
É importante salientar que a instituição da contribuição de melhoria é disciplinada por lei ordinária da entidade
federativa executora da obra pública. Em âmbito federal, nada impede também a edição de medida provisória
com o mesmo objetivo (MAZZA, 2017).
A contribuição de melhoria está prevista no Código Tributário Nacional (arts. 81 e 82).
EXEMPLO
O artigo 2º do Decreto-Lei nº 195/67 estabelece quais obras públicas estão autorizadas a
instituir a cobrança da contribuição de melhoria. Um exemplo extraído do mencionado
dispositivo é a pavimentação ou alargamento de uma rua, em determinado bairro da cidade, o
que ocasiona a valorização dos imóveis ali situados, ensejando a instituição e cobrança do
tributo.
FIQUE ATENTO
Taxas e contribuições de melhoria são tributos vinculados cuja principal diferença consiste na
atividade estatal ensejadora da cobrança. Enquanto as taxas são cobradas para retribuir a
prestação de serviços públicos e o exercício do poder de polícia, as contribuições de melhoria
surgem para remunerar a realização de obra pública (MAZZA, 2017).
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Competência para instituir empréstimos 
compulsórios
Para Sabbag (2017, p. 658), o empréstimo compulsório é de competência tributária da União, sendo vedado a um
município instituí-lo. Também é proibido ao DF e a qualquer estado-membro fazê-lo, sob pena de usurpação da
competência tributária, que privativamente foi conferida à União.
Então, somente a União poderá criá-lo, por meio de lei federal, no caso, lei complementar, pois tal tributo é uma
receita pública que se enquadra como extraordinária; um ingresso que ocorre em situação de excepcionalidade,
com forte caráter temporário (SABBAG, 2017). Os elementos autorizativos da sua instituição estão previstos nos
incisos I e II do art. 148 da CF.
Competência para a estabelecer contribuições
A CF aborda a instituição e o regime das contribuições especiais em três artigos: 149, 149-A e 195. Segundo
Mazza (2017), o art. 149 da CF afirma que a competência para instituir contribuições cabe exclusivamente à
União. Como regra geral, quando a Constituição define uma competência exclusiva, inexistem exceções. Essa é a
diferença fundamental para as competências privativas, pois estas admitem exceções (MAZZA, 2017).
Em regra, compete à União instituir contribuições especiais, com exceção daquelas previstas nos arts. 149, § 1º, e
149-A, da CF (MAZZA, 2017), lembrando que apenas a Constituição Federal poderá definir novas hipóteses de
contribuições não federais.
Fechamento
Neste tema, estudamos que a CF (1988) atribuiu a cada ente federado competência para atribuir espécies
tributárias específicas, contudo, em alguns casos, essa competência é comum ou, ainda, exclusiva ou
extraordinária.
Nesta aula, você teve a oportunidade de:
• identificar os órgãos competentes para a instituição de cada tributo, reconhecendo a legitimidade de 
cada instância estatal (federal, estadual e municipal).
Referências
BRASIL. [Constituição (1988)]. . Brasília: CongressoConstituição da República Federativa do Brasil de 1988
Nacional, 1988.
BRASIL. . Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 Dispõe sobre o Sistema Tributário Nacional e institui normas
gerais de direito tributário aplicáveis à União, Estados e Municípios. Brasília: DF, 1966.
BRASIL. . Decreto-Lei nº 195, de 24 de fevereiro de 1967 Dispõe sobre a cobrança da Contribuição de
Melhoria. Brasília: DF, 1967.
CASSONE, V. . 28. ed. São Paulo: Atlas, 2018.Direito tributário
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CASSONE, V. . 28. ed. São Paulo: Atlas, 2018.Direito tributário
MAZZA, A. . 4. ed. São Paulo: Saraiva, 2017.Manual de direito tributário
SABBAG, E. de M. . 9. ed. São Paulo: Saraiva, 2017.Manual de Direito Tributário
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Princípios do Direito Tributário
Lucas Gomes da Silva
Introdução
Você sabe o que são os princípios, no âmbito jurídico? Os princípios, no sistema jurídico-tributário, funcionam
como a base de sustentação, os alicerces, o preceito fundamental e orientador das normas. Ao criar a norma, o
legislador deve balizar-se pelos princípios, assunto de que trataremos neste tema.
Ao final desta aula, você será capaz de:
• reconhecer os princípios norteadores do Direito Tributário, compreendendo sua importância para a 
aplicação prática das normas tributárias.
Conceito e natureza dos princípios
Os princípios tributários são preceitos de observância obrigatória pelo legislador e pelo fisco, pois seu
descumprimento causa a nulidade do tributo ou de sua cobrança. São instituídos em favor do contribuinte e
contra o fisco, nunca o contrário, ou seja, proteções estabelecidas para defesa do lado hipossuficiente da relação
fisco-contribuinte (MAZZA, 2017).
Figura 1 - Os princípios são a base do Direito Tributário, tal como em uma construção
Fonte: Worakit Sirijinda, Shutterstock, 2019.
Entenda, a seguir, sobre cada um.
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Princípio da legalidade (arts. 150, I, da CF e 97 
do CTN)
Conforme o art. 97 do CTN, somente a lei pode estabelecer: a instituição de tributos, ou sua extinção; a
majoração de tributos, ou sua redução (salvo o disposto nos arts. 21, 26, 39, 57 e 65); a definição do fato gerador
da obrigação tributária principal (salvo o disposto no inciso I, § 3º do art. 52, e do seu sujeito passivo); a fixação
de alíquota do tributo e da sua base de cálculo (salvo o disposto nos arts. 21, 26, 39, 57 e 65); a cominação de
penalidades para as ações ou omissões contrárias a seus dispositivos, ou para outras infrações nela definidas; as
hipóteses de exclusão, suspensão e extinção de créditos tributários ou de dispensa ou redução de penalidades
(BRASIL, 1966).
Esse princípio segue a ideia de que não há tributo sem lei, expressa no art. 150, I, da CF, vedando a criação ou o
aumento de tributo sem lei que o estabeleça, cuja justificativa está na autotributação (os próprios contribuintes
determinam o de tributos que pretendem pagar), por meio de seus representantes nas casasquantum
legislativas (ABRAHAM, 2018).
Proíbe-se a criação ou modificação de tributo por portarias, resoluções ou decretos, salvo as próprias exceções
ao princípio, previstas na CF, de natureza extrafiscal ou regulatória (ABRAHAM, 2018).
Tal princípio possui algumas exceções previstas no art. 153, § 1º da CF: é facultado ao Poder Executivo,
atendidos condições e limites estabelecidos em lei, alterar alíquotas (não a base de cálculo) de impostos com fim
extrafiscal sobre importação de produtos estrangeiros; exportação de produtos nacionais ou nacionalizados;
produtos industrializados e operações de créditos, câmbio e seguro, ou de títulos ou valores mobiliários
(ABRAHAM, 2018).
Há também exceção da legalidade estrita para redução e restabelecimento de alíquotas, previstos no art. 177, §
4º, I, b, acerca da Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico (CIDE) relativa a combustíveis e a
referente ao ICMS-combustíveis, em que a alíquota pode ser alterada por convênio do Confaz (art. 155, § 4º, IV, c
e § 5º).
Esse princípio tem foco na instituição, majoração, redução ou extinção de tributo, sempre dependendo de lei.
Ademais, a CF prevê seis tributos cujas alíquotas podem ser modificadas por ato do Executivo (MAZZA, 2017).
FIQUE ATENTO
Em todos os casos de exceção ao princípio da legalidade, a alteração por ato do Executivo diz
respeito somente às alíquotas (art. 153, § 1º, da CF), nunca às bases de cálculo, as quais, como
regra, somente podem ser disciplinadas por lei (art. 97, IV, do CTN).
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Quadro 1 - Princípio da legalidade e sua exceções
Fonte: Adaptado de Mazza (2017).
Enquanto nos quatro primeiros impostos a CF permite ao Executivo as alíquotas, quanto a Cidealterar
/combustíveis e ICMS/combustíveis a expressão utilizada é as alíquotas (MAZZA, 2017).reduzir erestabelecer
Princípio da anterioridade (art. 150, III, b e c, da 
CF)
Também chamado de “princípio da não surpresa ou da eficácia diferida [...] estabelece um intervalo mínimo
entre a publicação da lei que cria ou majora o tributo e a data de sua efetiva exigência”, cuja finalidade é dar um
“prazo de respiro” para que o contribuinte possa preparar-se para pagar novos valores ao fisco (MAZZA, 2017, p.
268).
A alínea c foi incluída pela Emenda Constitucional nº 42/2003, dando maior efetividade ao princípio em caso de
leis publicadas poucos dias antes do término do ano (ABRAHAM, 2018).
Tal princípio pode ser classificado como: (a tributação só pode produzir efeitos noanterioridade ordinária
primeiro dia do exercício seguinte - 1º de janeiro); (a tributação só pode produziranterioridade nonagesimal
efeitos após decorridos 90 dias da sua publicação); (a tributação só pode produzir efeitosanterioridade plena
no primeiro dia do exercício seguinte, contando-se cumulativamente 90 dias da sua publicação (anterioridade
ordinária + nonagesimal) (ABRAHAM, 2018).
O § 1º do art. 150 da CF apresenta um conjunto de três grupos de exceções a esse princípio: “a vedação do inciso
FIQUE ATENTO
Esse princípio não deve ser confundido com o de anualidade, que se refere à periodicidade
anual de uma autorização orçamentária para a criação ou majoração de determinado tributo,
que não esteja mais previsto na Constituição (na anterior era); nem com o antigo princípio da
anualidade orçamentária, próprio do Direito Financeiro, que se refere à vigência anual do
orçamento (ABRAHAM, 2018).
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O § 1º do art. 150 da CF apresenta um conjunto de três grupos de exceções a esse princípio: “a vedação do inciso
III, b, não se aplica aos tributos previstos nos arts. 148, I, 153, I, II, IV e V; e 154, II; e a vedação do inciso III, c, não
se aplica aos tributos previstos nos arts. 148, I, 153, I, II, III e V; e 154, II, nem à fixação da base de cálculo dos
impostos previstos nos arts. 155, III, e 156, I” (BRASIL, 1988).
Quadro 2 - Exceções ao princípio da anterioridade
Fonte: Adaptada de Abraham, 2018.
Assim, tributo instituído (criado) ou majorado (aumentado) em um exercício (ano) somente poderá ser exigido
no ano seguinte, respeitado o intervalo mínimo de 90 dias (MAZZA, 2017). Entenda como fazer a contagem da
anterioridade.
Quadro 3 - Contagem da anterioridade
Fonte: Adaptado de Mazza, 2017.
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Agora, entenda mais sobre o princípio da isonomia.
Princípio da isonomia (art. 150, II, da CF)
O princípio da igualdade tributária proíbe que seja dado tratamento diferenciado a contribuintes que se
encontrem em situação equivalente (MAZZA, 2017).
Não há violação ao princípio quando é estabelecida uma atribuição mais benéfica ou distinta das demais em
favor de determinado grupo, desde que haja motivação e fundamentação que comprove essa distinção
(imunidades, isenções, anistias, moratórias etc.) e se demonstre a motivação para tal (ABRAHAM, 2018).
Princípio da irretroatividade (art. 150, III, a, da 
CF)
Veda a cobrança de tributos “em relação a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência da lei que os
houver instituído ou aumentado”. A norma que modificar um tributo somente produzirá efeitos nos fatos
geradores ocorridos após a sua existência, respeitando-se o princípio da anterioridade (ABRAHAM, 2018, p.
119).
As exceções ao referido princípio (art. 116 do CTN) são lei interpretativa e lei mais benéfica em matéria de
infração.
EXEMPLO
A contagem desenvolvida no quadro considerou, para fins da anterioridade nonagesimal,
meses de 30 dias. A verificação de uma data real precisaria levar em conta o número de dias
dos meses em questão. Recomenda-se o uso de um calendário na aferição da data exata.
SAIBA MAIS
Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado aos entes federativos
instituir tratamento desigual entre contribuintes que estejam em situação equivalente
(BRASIL, 1988, art. 150). Para saber mais, leia a “Seção II – das limitações do poder de
tributar” da CF (1988).
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Princípio da vedação do confisco (art. 150, IV, 
da CF)
Proíbe que a tributação seja estabelecida em patamar exorbitante, em que o bem tributado inviabilize o exercício
de atividade econômica. Assim, estabelece que é vedado aos entes federados utilizar tributo com efeito de
confisco (MAZZA, 2017).
Princípio da uniformidade geográfica (art. 151, 
I, da CF)
Determina que o tributo deve incidir pela alíquota e base de cálculo e sobre idênticos fatos geradores em
qualquer ponto do território nacional, devendo ser geograficamente uniforme (ABRAHAM, 2018). Não deve
haver distinção ou preferência em relação a entes federados, visando evitar discriminações injustificadas por
parte do ente central.
Princípio da não limitação (art. 150, V, da CF)
Esse princípio impede que o tributo seja utilizado para restrição do trânsito de pessoas e bens no território
nacional. A cobrança de pedágio pela utilização de vias públicas é exceção (MAZZA, 2017).
Princípio da não cumulatividade (arts. 153, § 3º, 
II, e 155, § 2º, I, da CF)
Objetiva impedir que os tributos plurifásicos “incidam em cascata”, evitando que o recolhimento do tributo
recaia sobre o valor dele mesmo, inserido na base de cálculo devido a sua incidência na operação anterior
(MAZZA, 2017).
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Princípio da seletividade (arts. 153, § 3º, I, e 
155, § 2º, III, da CF)
Tal princípio exige que as alíquotas do ICMS e do IPI sejam graduadas de acordo com a essencialidade da
mercadoria, serviço ou produto. Quanto maior a importância social que o item tributo tiver, menor a alíquota
aplicável (MAZZA, 2017).
Princípio da não discriminação quanto à 
procedência (art. 152 da CF)
Tal princípio proíbe tratamento diferenciado em razão da procedência ou destino de bens ou serviços.
Princípio do (art. 118, I, do CTN)non olet 
Esse princípio contempla o pagamento do tributo devido não importando a origem do dinheiro do contribuinte e
nem se a atividade tributada é ilícita ou imoral (MAZZA, 2017).
Fechamento
Neste tema, estudamos sobre os princípios que dão base ao ordenamento jurídico-tributário, os quais balizam o
legislador ao elaborar e aplicar as normas, constituindo mecanismo de proteção ao contribuinte.
Nesta aula, você teve a oportunidade de:
• reconhecer os princípios norteadores do Direito Tributário, compreendendo sua importância para a 
aplicação prática das normas tributárias.
Referências
ABRAHAM, M. . Rio de Janeiro: Forense, 2018.Curso de direito tributário brasileiro
BRASIL. [Constituição (1988)]. . Brasília: CongressoConstituição da República Federativa do Brasil de 1988
Nacional, 1988.
BRASIL. . Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 Dispõe sobre o Sistema Tributário Nacional e institui normas
gerais de direito tributário aplicáveis à União, Estados e Municípios. Brasília: DF, 1966.
MAZZA, A. . São Paulo: Saraiva, 2017.Manual de direito tributário
SABBAG, E. de M. . 9. ed. São Paulo: Saraiva, 2017.Manual de Direito Tributário
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SABBAG, E. de M. . 9. ed. São Paulo: Saraiva, 2017.Manual de Direito Tributário
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Limitações constitucionais ao 
poder de tributar
Lucas Gomes da Silva
Introdução
Neste tema, vamos estudar sobre as limitações constitucionais ao poder de tributar. A Constituição de 1988, ao
insculpir os princípios constitucionais de Direito Tributário, bem como as imunidades, criou um sistema de
proteção e garantias fundamentais ao contribuinte, em contrapartida à sede estatal pela arrecadação de tributos
e o ingresso na esfera patrimonial dos indivíduos. Acompanhe os estudos deste tema e entenda mais!
Ao final desta aula, você será capaz de:
• entender os princípios constitucionais tributários como limitações ao poder de tributar, identificando 
suas regulamentações.
Os princípios constitucionais como limitações 
ao poder de tributar
De acordo Sabbag (2017, p. 52), “A Constituição Federal impõe limites ao poder de tributar, ou seja, limites à
invasão patrimonial tendente à percepção estatal do tributo”. Tais limitações advêm,basicamente, dos princípios
e das imunidades constitucionais tributárias dispostos nos arts. 150, 151 e 152 da Carta Magna.
Isto porque, conforme o art. 150, sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, União, Estados,
DF e Municípios estão vedados de exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça; instituir tratamento
desigual entre contribuintes que estejam em situação equivalente; cobrar tributos: a) em relação a fatos
geradores ocorridos antes do início da vigência da lei que os houver instituído ou aumentado; b) no mesmo
exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou; c) antes de decorridos 90 dias
da data em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou (BRASIL, 1988).
Também é vedado a tais entes utilizar tributo com efeito de confisco; estabelecer limitações ao tráfego de
pessoas ou bens, por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais, exceto a cobrança de pedágio pela
utilização de vias conservadas pelo Poder Público (BRASIL, 1988).
Ademais, conforme o art. 151 é vedado à União instituir tributo que não seja uniforme em todo o território
nacional (sendo admitida a concessão de incentivos fiscais destinados a promover o equilíbrio do
desenvolvimento socioeconômico entre as regiões do país); tributar a renda das obrigações da dívida pública
dos estados, do DF e dos municípios; instituir isenções de tributos da competência dos estados, do DF ou dos
municípios (BRASIL, 1988).
Já o art. 152 dispõe que é vedado aos Estados, ao DF e aos Municípios estabelecer diferença tributária entre bens
e serviços, de qualquer natureza, em razão de sua procedência ou destino (BRASIL, 1988).
Sobre esse assunto, Mazza (2017, p. 250) postula que a CF/1988 define duas espécies de limitações
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Sobre esse assunto, Mazza (2017, p. 250) postula que a CF/1988 define duas espécies de limitações
constitucionais ao poder de tributar: 1) princípios e 2) imunidades. Ainda conforme o autor, “verifica-se
inicialmente que, junto com as imunidades, os princípios são normas constitucionais que restringem a atividade
tributante”.
Além disso, os princípios são preceitos instituídos em favor do contribuinte e contra o fisco, nunca o contrário;
são proteções sistêmicas erigidas para a defesa da parte hipossuficiente na relação fisco-contribuinte. Não faz
qualquer sentido invocar um princípio contra o interesse do contribuinte (MAZZA, 2017).
Figura 1 - Limitações constitucionais ao poder de tributar
Fonte: Adaptada de Abraham, 2018.
Nessa linha, esclarece Mazza (2017, p. 250) que o art. 150 da CF/1988 trata dos princípios como verdadeiras
“garantias fundamentais do contribuinte”. Portanto, o texto constitucional de 1988 confere aos princípios
tributários uma natureza dúplice, sendo, ao mesmo tempo, do ponto de vista do fisco, limitações ao poder de
tributar e representando, para o contribuinte, garantias fundamentais.
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Figura 2 - Garantias de controle à invasão patrimonial do contribuinte por parte do Estado
Fonte: Syda Productions, Shutterstock, 2019.
Para Paulsen (2018), é comum o entendimento das limitações constitucionais ao poder de tributar como
princípios constitucionais tributários, mas esse critério não é tecnicamente correto. Ainda segundo o autor, há
princípios que não estão explícitos no art. 150, como o da segurança jurídica em matéria tributária, cujo
conteúdo deve ser construído por dedução do princípio do Estado de direito e por indução, a partir das regras de
legalidade, de irretroatividade e de anterioridade ou de outros elementos, das referências à decadência e à
prescrição. “Outros princípios não constam do art. 150, mas têm suporte expresso em outro dispositivo, como é
o caso do princípio da capacidade contributiva, estampado no art. 145, § 1º, da Constituição Federal" (PAULSEN,
2018, p. 69).
Regulamentação das limitações constitucionais 
ao poder de tributar
Conforme Costa (2018, p. 60), as limitações constitucionais ao poder de tributar contemplam o conjunto de
princípios e outras normas disciplinadoras da definição e do exercício da competência tributária. “As limitações
à competência tributária são traduzidas, essencialmente, na repartição de competências tributárias, bem como
na indicação de princípios e imunidades”.
Além disso, para o autor, a repartição de competências tributárias entre as pessoas políticas é uma autêntica
limitação, pois a Constituição de 1988, ao definir a aptidão para instituir tributos, a cada ente federativo,
privativamente, exclui as demais pessoas políticas da mesma aptidão. Por exemplo, é atribuída à União a
competência para instituir imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza, afastando-se,
consequentemente as demais pessoas políticas da possibilidade de fazê-lo (COSTA, 2018).
Ademais, os princípios constitucionais, relativos ao chamado Estatuto do Contribuinte (legalidade, anterioridade,
irretroatividade, igualdade, capacidade contributiva e vedação ao confisco), constituem-se limitações ao poder
de tributar, pois indicam como deve ser exercida a competência tributária. Também as imunidades são vedações
à competência tributária, veiculando situações de intributabilidade (COSTA, 2018).
Essas limitações entrelaçam-se. A repartição de competências estabelece o conjunto de atribuições deferido a
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Essas limitações entrelaçam-se. A repartição de competências estabelece o conjunto de atribuições deferido a
cada pessoa política; as imunidades e os princípios constitucionais tributários, por sua vez, aproximam-se
porquanto compõem o âmbito de exercício da competência tributária atribuída a cada pessoa política, fixada
constitucionalmente. Estes, porque orientam o válido exercício da competência tributária; aquelas, porque
demarcam a amplitude das normas atributivas de competência (COSTA, 2018).
Para Mazza (2017, p. 251), considerando que os princípios são garantias fundamentais do contribuinte e,
simultaneamente, limitações constitucionais ao poder de tributar, decorrem dessa natureza dúplice as seguintes
consequências:
· constituem cláusulas pétreas: pois, nos termos do art. 60, § 4º, IV, da Constituição Federal, não será objeto de
deliberação a proposta de emenda tendente a abolir o inciso IV – direitos e garantias fundamentais. Nesse
sentido, os princípios fazem parte do núcleo imodificável da Constituição Federal, não podendo ser suprimidos
ou ter seu alcance reduzido por emenda constitucional (MAZZA, 2017);
· sua regulamentação infraconstitucional, se necessária, exige lei complementar: de acordo com o art. 146, II, da
CF, cabe à lei complementar regular as limitações constitucionais ao poder de tributar. Por essa razão, torna-se
necessária a promulgação de lei com o objetivo de viabilizar a aplicação concreta de qualquer princípio
tributário. Tal lei deve ser uma lei complementar, vedada a edição de medida provisória com esse fim (art. 62, §
1º, III, da CF);
SAIBA MAIS
Os princípios jurídicos são normas fundantes de um sistema, tipificadas pelo forte conteúdo
axiológico e pelo alto grau de generalidade e abstração, ensejadores do amplo alcance de seus
efeitos, os quais cumprem o papel fundamental de orientar a interpretação e a aplicação de
outras normas. Para saber mais, consulte “Curso de Direito Tributário”, de Costa (2018).
FIQUE ATENTO
Registre-se, todavia, o entendimento do Supremo Tribunal Federal no sentido de que os
princípios tributários que não constam do art. 150 da Constituição Federal não são cláusulas
pétreas, pois estariam fora da lista do que o do referido dispositivo constitucionalcaput
denominada “garantias asseguradas ao contribuinte”, tais como os princípios da seletividade e
da não cumulatividade (MAZZA, 2017).
FIQUE ATENTO
As imunidades são normas aplicáveis a situações específicas, perfeitamente identificadas na
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· devem receber interpretação ampliativa: como toda norma consagradora de garantias fundamentais, os
princípios devem ser interpretados ampliativamente (MAZZA, 2017).
Figura 3 - Limitações ao poder de tributarFonte: Adaptada de Costa, 2018.
Como você pôde perceber, os pilares do sistema de limitações constitucionais ao direito tributário se fundam
nesses dois pilares fundamentais: imunidades tributárias e princípios limitadores.
Para que você entenda claramente sobre a limitação ao poder de tributar, analise o exemplo prático apresentado.
Agora que já conhecemos os princípios constitucionais limitadores do poder de tributar, conheça as imunidades
tributárias que também limitam esse poder tributante.
As imunidades são normas aplicáveis a situações específicas, perfeitamente identificadas na
Lei Maior. Nesse aspecto, pois, reside a primeira distinção entre os princípios e as imunidades.
À generalidade e à abstração ínsita aos princípios contrapõe -se à especificidade das normas
imunizantes.
EXEMPLO
O prefeito do município W resolve majorar o IPTU. Para isso, o princípio da legalidade obriga
que tal ato ocorra por meio de lei, no nosso caso, lei ordinária. Se ele majorar por decreto
administrativo, tal ato não é válido. Outro ponto importante é o de que o fisco não pode
tributar mais de uma vez um mesmo fato gerador. Já o princípio da anterioridade visa evitar a
surpresa para o contribuinte, fazendo com que este possa se preparar para a cobrança do novo
tributo.
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Figura 4 - Imunidades tributárias em espécie
Fonte: Adaptada de Costa, 2018.
Com estes estudos, podemos entender que há princípios constitucionais tributários que agem como limitadores
ao poder de tributar pelo Estado, bem como existem as imunidades tributárias.
Fechamento
Neste tema, aprendemos que as limitações constitucionais ao poder de tributar decorrem dos princípios e das
imunidades tributárias. Tais mecanismos são proteções desejadas pelo constituinte originário, ao elaborar a
Constituição, a fim de evitar que o Estado exceda os limites razoáveis de invasão à esfera patrimonial dos
indivíduos, em nome do interesse público, para recolher os tributos necessários à manutenção de sua atividade.
Nesta aula, você teve a oportunidade de:
• entender os princípios constitucionais tributários como limitações ao poder de tributar, identificando 
suas regulamentações.
Referências
ABRAHAM, M. . Rio de Janeiro: Forense, 2018.Curso de direito tributário brasileiro
BRASIL. [Constituição (1988)]. . Brasília: CongressoConstituição da República Federativa do Brasil de 1988
Nacional, 1988.
BRASIL. . Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 Dispõe sobre o Sistema Tributário Nacional e institui normas
gerais de direito tributário aplicáveis à União, Estados e Municípios. Brasília: DF, 1966.
COSTA, R. H. . 8. ed. São Paulo: Saraiva Educação, 2018.Curso de direito tributário 
MAZZA, A. . 4. ed. São Paulo: Saraiva, 2017.Manual de direito tributário
SABBAG, E. de M. . 9. ed. São Paulo: Saraiva, 2017.Manual de Direito Tributário
PAULSEN, L. . 8. ed. São Paulo: Saraiva, 2018.Curso de direito tributário completo
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Imunidades genéricas e 
específicas
Lucas Gomes da Silva
Introdução
Quando se fala em imunidade, o que vem a sua cabeça? Provavelmente, estar imune a algo, estar livre de algo.
Esse termo é muito usado na área da saúde, principalmente para referir-se ao indivíduo que tomou determinada
vacina e, por isso, está imune a determinada doença. É mais ou menos isso que ocorre no Direito Tributário.
Acompanhe os estudos deste tema e entenda!
Ao final desta aula, você será capaz de:
• diferenciar a imunidade genérica da imunidade específica, compreendendo o conceito jurídico de cada 
uma;
• compreender o sistema de imunidades, comparando-o com as diferentes espécies de tributos.
Conceito de imunidade genérica e imunidade 
específica
Segundo Mazza (2017, p. 346), assim como os princípios tributários, “as imunidades têm natureza jurídica
dúplice na medida em que são, ao mesmo tempo, limitações constitucionais ao poder de tributar, restringindo o
poder do Fisco de instituir tributos, e também garantias fundamentais do contribuinte”.
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•
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Figura 1 - Imunidade tributária tal como na área da saúde
Fonte: UGREEN 3S, Shutterstock, 2019.
Reunindo os elementos fundamentais integrantes dos conceitos apresentados pela doutrina é possível concluir
acerca da conceituação do instituto das imunidades tributárias: 1) são normas contidas no texto da Constituição
de 1988; 2) atuam limitando as regras de competência tributária das entidades federativas; 3) afastam a
possibilidade de instituição de tributos sobre determinados atos, fatos e pessoas (MAZZA, 2017).
Conclui-se, portanto, que imunidades são normas constitucionais que limitam a competência tributária,
afastando a incidência de tributos sobre determinados itens ou pessoas (MAZZA, 2017).
Quanto à imunidade geral ou genérica, Mazza (2017) define como a que, objetivando proteger determinada
pessoa ou produto, afasta a incidência de mais de um tributo. São exemplos de imunidades genéricas, sem
excluir outras, as constantes do art. 150, VI, da CF/1988: a) das entidades federativas (alínea a); b) religiosa
(alínea b); c) dos partidos políticos e outras entidades (alínea c); d) de imprensa (alínea d); e) dos fonogramas e
videofonogramas musicais produzidos no Brasil (alínea e).
No que tange às imunidades específicas, Mazza (2017, p. 361) assevera que estas “são as previstas no Texto
Constitucional afastando a incidência de um só tributo”. Existem diversas hipóteses de imunidades específicas
previstas na CF/1988, por exemplo: a) IPI sobre produtos destinados ao exterior (art. 153, § 3º, III, CF); b) ITR
sobre pequenas glebas rurais (art. 153, § 4º, II, CF); c) ICMS sobre operações com ouro definido em lei como
ativo financeiro (art. 155, § 2º, X, c, CF); d) ICMS sobre serviço de comunicação nas modalidades de radiodifusão
SAIBA MAIS
A imunidade tributária constitui-se exceção ao princípio jurídico da tributação, decorrente de
preceito constitucional e que, como tal, não admite interpretação extensiva. No Brasil, são
imunizados os casos expressos, relacionados apenas aos impostos (arts. 150-152 da CF/1988).
Para saber mais sobre expressões utilizadas no Direito Tributário, consulte o “Dicionário
Jurídico” de Sidou (2016).
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ativo financeiro (art. 155, § 2º, X, c, CF); d) ICMS sobre serviço de comunicação nas modalidades de radiodifusão
sonora e de sons e imagens de recepção livre e gratuita (art. 155, § 2º, X, d, CF).
As imunidades mais importantes, segundo Mazza (2017), são as quatro dispostas no art. 150, VI, da CF,
conhecidas como imunidades gerais. São elas: imunidade recíproca (art. 150, IV, a); imunidade religiosa (art.
150, IV, b); imunidade dos partidos políticos art. 150, IV, c); imunidade de imprensa (art. 150, IV, d).
Para nos ajudar a compreender a diferença entre imunidade, isenção e não incidência é importante analisarmos
com calma a figura seguinte.
Figura 2 - Imunidade, isenção e não incidência
Fonte: Adaptada de Palsen, 2018.
Imunidade e isenção são coisas inconfundíveis, do ponto de vista jurídico-tributário. Conforme Mazza (2017), a
imunidade ocorre no plano constitucional, interagindo com as regras que definem a competência para
instituição de tributos antes que o fato gerador ocorra. Por sua vez, a isenção constitui-se um benefício legal
concedido pelo legislador. Assim, excluindo o crédito tributário (art. 175 do CTN), é liberado o contribuinte de
fazer o pagamento do tributo após a ocorrência do fato gerador.
FIQUE ATENTO
As imunidades excluem apenas a obrigação tributária principal, isto é, o dever de pagar o
tributo. As chamadas obrigações tributárias secundárias ou acessórias (ou deveres
instrumentais) subsistem mesmo para quem foi beneficiado pela norma imunizante (MAZZA,
2017).
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Figura 3 - Imunidade e isenção
Fonte: Adaptada de Mazza, 2017.
Passemos agora ao estudo do que é imunidade genérica de impostos. Prossiga!
Imunidade genérica de impostos
Conforme Sabbag (2017, p. 401), “é cediço que os impostos diretos não devem incidir sobre os entes públicos,
por força do manto protetor da norma imunizante”. Essa é a razão por que não haverá,por exemplo, a incidência
de IPTU sobre a propriedade de bem imóvel da União, de IPVA sobre a propriedade de veículo automotor de
município, ou de IR sobre a remessa de juros para o exterior, feita por Estado-membro, por contrato de mútuo
(SABBAG, 2017).
Figura 4 - A classificação doutrinária das imunidades
Fonte: Adaptada de Mazza, 2017.
É importante frisar que a imunidade para os templos de qualquer culto consiste na desoneração de impostos que
possam recair sobre a propriedade desses bens imóveis (SABBAG, 2017). Nessa medida, não estão exonerados
os demais tributos, diversos dos impostos, que terão a normal incidência, pois, considerando que o texto
constitucional fala de impostos, refere-se ao fato de tal imunidade, não se aplicando, portanto, às taxas, à
contribuição de melhoria, às contribuições sociais ou parafiscais e aos empréstimos compulsórios (SABBAG,
2017).
Possuem também imunidade de impostos os partidos políticos e as fundações atreladas aos partidos políticos.
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Possuem também imunidade de impostos os partidos políticos e as fundações atreladas aos partidos políticos.
Isto porque, objetivando a divulgação da ideologia partidária, muitos partidos políticos costumam criar
fundações, o que resulta na imunidade a tais fundações dos partidos políticos, em relação a impostos incidentes
sobre o seu patrimônio, renda ou serviços (SABBAG, 2017).
Há a imunidade para os sindicatos de empregados, os quais possuem imunidade em relação a patrimônio, renda
e serviços, isto é, tais entidades estão imunes à incidência de impostos sobre patrimônio, renda e serviços, a
serem exigidos por quaisquer entidades tributantes (SABBAG, 2017).
Temos ainda a imunidade musical, que objetiva reduzir a carga de impostos de tais produtos, ou seja, propiciar a
baixa de preços nos CDs, DVDs e Blue-Rays que contenham a obra artística musical e também nas músicas
comercializadas pela internet ou via telefonia, objetivando desestimular a comercialização clandestina de “cópias
piratas” (SABBAG, 2017).
Existe previsão de imunidades de impostos também para instituições de educação e entidades de assistência
social. Ademais, o art. 150, VI, “d”, da CF prevê imunidade para os impostos que incidem sobre livro, jornal,
periódico e papel destinado à impressão de tais veículos de pensamento (SABBAG, 2017).
Imunidade da contribuição social para a 
seguridade social
Presente no artigo 195, § 7º, da Constituição Federal, essa imunidade diz respeito às contribuições de seguridade
social, abrangendo as contribuições previdenciárias, as contribuições de PIS e Cofins, inclusive na importação, e
a contribuição social sobre o lucro. Contribuições com outras finalidades, ainda que incidentes sobre as mesmas
EXEMPLO
A imunidade musical e a imunidade dos livros e dos periódicos são exemplos de imunidade
objetiva. Já a imunidade conferida aos partidos políticos e aos sindicatos dos empregados são
exemplos de imunidades subjetivas conferidas pela legislação tributária.
FIQUE ATENTO
A imunidade musical possui característica objetiva, pois afeta apenas os objetos relacionados à
música, como o ICMS, entre outros. Aqueles tributos incidentes sobre a gravadora (IPTU, IPVA,
taxas, contribuições) continuarão a incidir normalmente, porquanto a norma imunizante é
clara ao desonerar apenas as obras musicais e os objetos afetos a ela (SABBAG, 2017).
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a contribuição social sobre o lucro. Contribuições com outras finalidades, ainda que incidentes sobre as mesmas
bases, não são alcançadas (PAULSEN, 2018). Além disso, a imunidade do art. 195, § 7º, da CF não abrange as
contribuições destinadas a terceiros, como as contribuições ao Sesc, Senac, Sebrae, Apex e ABDI (PAULSEN,
2018).
No mais, os requisitos são os estabelecidos pela Lei nº 12.101/09, cujo texto estabelece a certificação, como
entidades beneficentes de assistência social, para fins de desoneração às contribuições de seguridade social, das
entidades de direito privado, sem fins lucrativos, que prestem serviços nas áreas de assistência social, saúde ou
educação, sendo que deverão obedecer ao princípio da universalidade do atendimento, sendo vedado dirigir
suas atividades exclusivamente a seus associados ou a categoria profissional (PAULSEN, 2018).
A imunidade em questão diz respeito às contribuições de seguridade social, o que abrange todas aquelas
instituídas no exercício da competência delimitada pelo art. 195, I a IV, da CF/1988, e também as instituídas no
exercício da competência residual outorgada pelo § 4º do mesmo dispositivo (PAULSEN, 2018).
Imunidade da contribuição social sobre o lucro 
líquido
A Emenda Constitucional 33/2001 acrescentou o dispositivo enumerado como inciso I, § 2º, no art. 149 da CF, o
qual dispõe sobre a não incidência sobre as receitas decorrentes de exportação para as contribuições sociais e de
intervenção no domínio econômico relacionadas no do artigo (PAULSEN, 2018), a saber: “Competecaput
exclusivamente à União instituir contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesse das
categorias profissionais ou econômicas, como instrumento de sua atuação nas respectivas áreas”, sendo
observado o disposto nos arts. 146, III, e 150, I e III, e no art. 195, § 6°, acerca das contribuições a que alude o
dispositivo (BRASIL, 1988).
Fechamento
Neste tema, estudamos que as imunidades também fazem parte do sistema de limitações ao poder de tributar,
constituindo-se uma forma garantia ao contribuinte. As imunidades visam proteger os temas que são mais caros
à democracia, às liberdades e à sociedade como um todo.
Nesta aula, você teve a oportunidade de:
• diferenciar a imunidade genérica da imunidade específica, compreendendo o conceito jurídico de cada 
uma;
• compreender o sistema de imunidades, comparando-o com as diferentes espécies de tributos.
Referências
BRASIL. [Constituição (1988)]. . Brasília: CongressoConstituição da República Federativa do Brasil de 1988
Nacional, 1988.
BRASIL. . Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 Dispõe sobre o Sistema Tributário Nacional e institui normas
gerais de direito tributário aplicáveis à União, Estados e Municípios. Brasília: DF, 1966.
CASSONE, V. . 28. ed. São Paulo: Atlas, 2018.Direito tributário
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CASSONE, V. . 28. ed. São Paulo: Atlas, 2018.Direito tributário
MAZZA, A. . 4. ed. São Paulo: Saraiva, 2017.Manual de direito tributário
PAULSEN, L. . 8. ed. São Paulo: Saraiva, 2018.Curso de direito tributário completo
SABBAG, E. de M. . 9. ed. São Paulo: Saraiva, 2017.Manual de Direito Tributário
SIDOU, J. M. O. : Academia Brasileira de Letras Jurídicas. 11. ed., rev. e atual. Rio de Janeiro: Dicionário Jurídico
Forense, 2016.
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Interpretação do Direito 
Tributário
Raquel Puti de Souza
Introdução
Na interpretação do Direito Tributário, ocorre a aplicação dos dispositivos do Código Tributário Nacional,
focando na importância da norma para o estabelecimento e exercício da competência tributária. Nesse contexto,
de que forma podemos interpretar o Direito Tributário para que ocorra o estabelecimento da competência
tributária? De que forma é exercida a competência tributária? Como podemos entender os conceitos tributários?
Acompanhe os estudos deste tema e obtenha as repostas para essas perguntas.
Ao final desta aula, você será capaz de:
• compreender os aspectos gerais da interpretação do Direito Tributário, identificando sua relevância 
para o estabelecimento e exercício da competência tributária. 
Noções gerais sobre a interpretação do Direito 
Tributário
Os conceitos para os estudos da legislação tributária encontram-se resumidos nos artigos 107, 108, 109, 110,
111 e 112 do Código Tributário Nacional. Dessa forma, a interpretação desse ramo do Direito consiste em dar
sentido ao pensamento do legislador no momento em que elaborou a lei.
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Figura 1 - Legislação e o Código Tributário Nacional
Fonte: vasabii, Shutterstock, 2019.
Assim, deve-se interpretar a legislação buscando a exploração de seu verdadeiro sentido, designando com
exatidão e significadosuficiente para abarcar as hipóteses de sua aplicação pela norma.
Passemos agora ao estudo dos conceitos e institutos jurídicos relativos ao Direito Tributário.
Interpretação do Direito Tributário
Conforme o Código Tributário Nacional, a legislação tributária deve ser interpretada em consonância com suas
disposições. Além disso, não havendo disposição expressa, a autoridade que aplicará esta legislação deve
analisar cada caso a partir: a) da analogia, b) dos princípios gerais do Direito Tributário, c) dos princípios gerais
do Direito Público e d) da equidade. Além disso, a analogia não pode implicar a exigência de tributo não previsto
FIQUE ATENTO
Para interpretar uma norma, deve-se observar os conceitos jurídicos que ela aborda, bem
como o alcance do seu conteúdo. O jurista deve procurar obter uma linguagem única e
homogênea, empregada pelo legislador ao mencionar os conceitos no artigo elaborado.
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do Direito Público e d) da equidade. Além disso, a analogia não pode implicar a exigência de tributo não previsto
em lei, assim como a equidade não pode permitir a dispensa do pagamento do tributo (BRASIL,1966, arts. 107 e
108).
Figura 2 - A legislação tributária regulamenta a interpretação da cobrança de tributos
Fonte: Zerbor, Shutterstock, 2019.
Conforme o CTN, os princípios gerais do Direito Privado podem utilizar-se dos seus conceitos e formas, porém,
sem definição dos respectivos efeitos tributários. Ademais, a lei tributária não pode alterar a definição, o
conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas do Direito Privado que sejam utilizados, direta ou
indiretamente, pela Constituição Federal, constituições dos Estados ou leis orgânicas do DF ou dos Municípios,
definindo ou limitando competências tributárias (BRASIL, 1966, arts. 109 e 110).
Ainda de acordo com o CTN, será interpretada literalmente a legislação tributária que dispuser sobre suspensão
ou exclusão do crédito tributário, outorga de isenção ou dispensa de obrigações tributárias. Além disso, a lei
tributária, nas definições de infrações ou penalidades, deve ser interpretada de forma favorável ao acusado, em
caso de dúvida quanto à capitulação legal do fato; à natureza ou circunstâncias materiais do fato, assim como sua
extensão; à autoria, imputabilidade ou punibilidade; e à natureza da penalidade aplicável ou sua graduação
(BRASIL, 1966, arts. 111 e 112).
Lembre-se de que o CTN possui algumas particularidades, porém, é possível interpretá-lo como qualquer outro
ramo do Direito, aplicando, inclusive, subsidiariamente, norma de Direito Civil, princípios gerais do Direito,
analogia e os próprios princípios gerais do Direito Tributário. Isto porque os princípios não são normas sobre
interpretação, mas orientações que o intérprete deve seguir (SABBAG, 2017).
Destaca-se que, no art. 108, estão as medidas de integração das normas tributárias, criando métodos que o
aplicador da lei deve seguir. Tais métodos serão utilizados para preencher lacunas que não foram sanadas pelos
artigos, leis e decretos expressamente regulamentados no ordenamento jurídico.
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Figura 3 - Integração das normas tributárias na resolução de lacunas da legislação
Fonte: Shutterstock, 2019.
Assim, há lacunas quando uma norma deixa de regular determinada situação, e esta não regulamentação gera
uma insatisfação ao suposto titular do direito. O “vazio” da lei fere o ordenamento jurídico, devendo ser
preenchido para que haja a satisfação do sistema jurídico (SABBAG, 2017).
A interpretação de conceitos, institutos e formas 
para o estabelecimento das competências 
tributárias e o seu exercício
O aplicador da legislação tributária deve ir além da literalidade, exceto nos casos de compreensão estrita
(SABBAG, 2017), em que a lei será insuficiente para solucionar o caso concreto, tornando-se indispensável o
processo de integração.
Ainda conforme o art. 108 do CTN, a ordem de interpretação a ser seguida refere-se ao fenômeno de integração
da legislação tributária (SABBAG, 2017), em que, primeiramente, o intérprete deve utilizar a analogia; em
seguida, se for necessário, os princípios gerais de Direito; e por último a equidade. É importante destacar que o
processo de integração, mesmo sendo regulamentado em lei, deve ser realizado em face do caso concreto, com
peculiar observância às características dos tributos.
Nesse sentido, para Sabbag (2017), a integração está dentro da interpretação. Caso o intérprete não identifique o
significado de algum comando, por alguma lacuna, fará a devida interpretação pelas formas da integração. Desse
modo, não havendo possibilidade de interpretar a norma tributária, recorre-se à integração do Direito, ou seja,
quando a lei for omissa, o intérprete decidirá o caso pelo uso de analogia, costumes e princípios gerais do Direito.
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Percebe-se, assim, que a analogia não pode ser utilizada para exigir tributo, pois a instituição e a cobrança do
tributo ocorrem somente por meio da lei. Dessa maneira, quando surgir conflito entre legalidade e analogia, deve
prevalecer o primeiro. Vale lembrar de que os princípios gerais de Direito Tributário e de Direito Público não
possuem hierarquia, pois é a Constituição Federal quem afirma a igualdade e boa-fé, dispensando os preceitos do
artigo 108 do CTN (SABBAG, 2017).
Também é possível ao intérprete utilizar um princípio mais específico do Direito Tributário em vez de um
princípio do Direito Público, pois os princípios do Direito Público são considerados auxiliadores na integração da
norma tributária. Assim, a equidade aparece como um dos instrumentos de integração (SABBAG, 2017).
Trata-se, para Sabbag (2017), da mitigação do rigor da lei, seu abrandamento para adequá-la ao caso concreto.
Dessa forma, a equidade atua corrigindo as injustiças que a aplicação rigorosa e inflexível da lei poderia
proporcionar sem, contudo, dispensar o pagamento do tributo.
Importa mencionar ainda que, quanto às modalidades interpretativas, não há uma hierarquização, pois são vias
complementares, e não taxativas.
De acordo com o CTN, no seu art. 109, os princípios gerais do Direito Privado serão usados para pesquisas de
definição de conteúdo e do alcance de seus institutos, conceitos e formas, mas não serão utilizados para análise e
definição dos efeitos tributários (BRASIL, 1966).
Portanto, com esse artigo a lei visa estabelecer uma hierarquia de métodos para a interpretação da norma.
Analisando-se o art. 109, juntamente com o art. 110, é possível concluir que se prioriza o método sistemático.
Porém, analisando apenas o art. 109, isoladamente, subentende-se que deve ser privilegiado o método
teleológico ou a interpretação econômica do fato gerador (SABBAG, 2017).
Dessa forma, os conceitos de Direito Privado não serão modificados ou utilizados para definir ou limitar
competências tributárias, assim, a norma tributária deve aplicar os conceitos definidos pelo Direito Privado
quando se tratar de competência de tributos, não podendo aplicar-lhes entendimento diverso. Significa que se
privilegia mais a lei como fonte do Direito Tributário do que a jurisprudência (SABBAG, 2017).
SAIBA MAIS
No caso de ausência expressa de norma legal, os agentes públicos devem utilizar a analogia;
em seguida, os princípios de Direito Tributário; na ausência, os princípios gerais de Direito
Público e, por fim, a equidade. Para ter clareza sobre a correta interpretação do Direito
Tributário, consulte o Código Tributário Nacional (1966), “Interpretação e Integração da
Legislação Tributária”.
FIQUE ATENTO
É importante destacar que o parágrafo 1º, do art. 108, do CTN, traduz um conceito que já era
pacífico na doutrina e sobre o qual, hoje, no Estado Moderno de Direito, não se aceitam mais
discussões. Trata-se da proibição de exigência de tributos por analogia.
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Figura 4 - Análise do Imposto de Renda como exemplo de interpretação do Direito Tributário
Fonte: Paul Maguire, Shutterstock, 2019.
Por autonomia do Direito Tributário, entende-se que os conceitos de Direito Privado possuem consequências
próprias quandoaplicados na norma tributária. Acerca da ilicitude da elisão, este método considera tributável o
fato que não apresente correspondência entre a forma e o conteúdo, considerando-se efeitos econômicos que a
lei declara como hipótese de incidência.
A arbitrariedade do juiz consiste em entender o que é ou não é um fato gerador tributável, partindo da análise do
conteúdo econômico previsto pela norma. Ademais, a ideia de justiça está ligada a métodos que são mecânicos e
casuais de arrecadação, então, se um fato econômico foi praticado e estava previsto na norma como tributável, a
quantia devida deverá ser exigida pelo Fisco.
A cobrança do tributo pode ser classificada, então, como a aplicação do princípio da legalidade, pois a
administração pública deve ter todos os seus atos pautados pela aplicação da lei (SABBAG, 2017).
EXEMPLO
Quando um contribuinte deixa de pagar Imposto de Renda, sua declaração cairá na malha-fina,
portanto, deverá prestar declarações à Receita Federal do Brasil. Assim, ao julgar esse caso, o
aplicador da lei – que, no caso, é o fisco, representado pela pessoa do auditor fiscal – se baseará
nas normas expressas no Código Tributário Nacional para exigir o crédito do respectivo
contribuinte.
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Fechamento
Neste tema, vimos que o aplicador da lei pode se deparar com um caso prático para o qual não existe dispositivo
legal, o que resulta em interpretar a legislação tributária e integrar as normas para que possam ser aplicados os
conceitos de analogia; depois, os princípios de Direito Tributário, seguidos dos princípios gerais de Direito
Público e a equidade. 
Nesta aula, você teve a oportunidade de:
• compreender os aspectos gerais da interpretação do Direito Tributário, identificando sua relevância 
para o estabelecimento e exercício da competência tributária. 
Referências
BRASIL. . Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 Dispõe sobre o Sistema Tributário Nacional e institui normas
gerais de direito tributário aplicáveis à União, Estados e Municípios. Brasília: DF, 1966.
SABBAG, E. de M. . 9. ed. São Paulo: Saraiva, 2017.Manual de Direito Tributário
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Integração do Direito Tributário
Raquel Puti de Souza
Introdução
Neste tema, estudaremos que, na integração do Direito Tributário, a lei é estática, do ponto de vista de sua
formulação, o que implica uma interpretação adequando a lei ao caso concreto. Entenderemos o sentido da
expressão “integração do Direito”, e de que modo podemos dar sentido à expressão “lacuna no Direito”, bem
como a identificação de suas espécies, com a distinção entre os processos de interpretação e integração.
Ao final desta aula, você será capaz de:
• identificar os principais métodos de integração do Direito Tributário, diferenciando-os dos métodos 
interpretativos.
Conceito de integração
O conceito de integração diz respeito aos casos em que a lei é insuficiente para solucionar o conflito, sendo
necessário utilizar o processo de e interpretação da legislação tributária, pois, na interpretação, ointegração
intérprete deve exteriorizar o sentido literal da norma.
Figura 1 - Normas e regulamentos jurídicos
Fonte: BrunoWeltmann, Shutterstock, 2019.
Para Sabbag (2017), o intérprete não cria, não inova, apenas clarifica o mandamento normativo, porém, se
houver casos concretos para os quais não existe regra jurídica prevista, este deve preencher a lacuna existente.
Para tanto, deverá utilizar os meios de integração da norma, a qual se relaciona com a interpretação.
Dessa forma, o intérprete tentará encontrar o significado do comando, mas, não podendo encontrar de plano,
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Dessa forma, o intérprete tentará encontrar o significado do comando, mas, não podendo encontrar de plano,
pela existência de lacuna, aplicará as formas de integração, afinal, na impossibilidade de ser interpretada a
norma tributária, recorre-se à integração do Direito (SABBAG, 2017).
Destaca-se que o CTN não admite que, no caso de lei omissa, o juiz declare simplesmente que “o autor é
carecedor do direito”, pois, mesmo diante da lacuna da lei, o juiz deve julgar o pedido com base nos recursos de
integração (BRASIL, 1966). Isto porque o nosso Direito Positivo acolheu a “Teoria das Lacunas”, conforme o art.
4º da Lei de Introdução às Normas do Direito Brasileiro (“quando a lei for omissa, o juiz decidirá o caso de
acordo com a analogia, os costumes e os princípios gerais do direito”), e o art. 126 do CPC (atual art. 140 do
NCPC) (“o juiz não se exime de sentenciar ou despachar, alegando lacuna ou obscuridade da lei [...] caber-lhe-á
aplicar as normas legais, não as havendo, recorrerá à analogia, aos costumes e aos princípios gerais de direito”).
Figura 2 - Quebra-cabeça da legislação e o CTN
Fonte: Korionov, Shutterstock, 2019.
A interpretação é tarefa de caráter declaratório, nascendo do que já existe, enquanto a integração não parte de
uma lei aplicável ao caso, pois esta não existe, mas procura norma que regule caso similar ao não contemplado,
sem criar direito (SABBAG, 2017).
O art. 108 do CTN acolheu o princípio do , pelo qual é vedada a denegação de justiça, então, as leisnon liquet
devem estabelecer preceitos máximos, regras gerais, e os princípios fecundos, facilitando que o aplicador, diante
do fato concreto, possa deduzir a generalidade da lei aos preceitos particulares que acomodem as situações
práticas e o contexto da situação na qual o sujeito passivo da obrigação tributária está inserido (SABBAG, 2017).
Assim, o art. 108 do CTN dispõe sobre normas de integração, criando uma ordem de métodos a serem seguidos
SAIBA MAIS
A definição teórica de lacuna indica que o legislador não obteve previsão de todos os casos
práticos possíveis de ocorrer, deixando de apreciar alguns deles por questões de deficiência de
técnica legislativa. Para saber mais, leia “Manual de Direito Tributário”, de Sabbag (2017).
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Assim, o art. 108 do CTN dispõe sobre normas de integração, criando uma ordem de métodos a serem seguidos
pelo aplicador, os quais devem ser utilizados apenas na ausência de disposição expressa; quando houver lacunas
na lei. Lacuna há quando uma norma deixa de regular determinada situação e essa não regulamentação gera uma
insatisfação ao suposto titular do direito.
Embora se pressuponha uma legislação totalmente codificada, a questão da existência de lacunas abarca fatos
que estão necessitados de regulamentação, à medida que surgem fatos novos e atuais.
Diferença entre integração e interpretação
A interpretação se utiliza da integração de forma a contribuir com o esclarecimento da norma tributária. Nesse
contexto, as interpretações extensiva e restritiva se diferenciam, pois uma aborda o dispositivo de forma mais
geral, e a outra restringe.
Assim, a legislação tributária deve ser encarada de forma técnica, sem inspirações hermenêuticas. Ademais,
dispôs o art. 107 do Código Tributário Nacional que a legislação tributária deve ser interpretada de acordo com
os seus enunciados prescritivos.
O art. 111 do CTN, versando sobre a interpretação, estabelece que a legislação deve ser interpretada de forma
literal, portanto, remete a uma interpretação literal e restrita da norma tributária que disponha sobre outorga de
isenção, suspensão ou exclusão do crédito tributário e dispensa do cumprimento de obrigações tributárias
acessórias.
Já o art. 112 do CTN veicula regra de interpretação das leis de infrações e sanções tributárias, determinando que
devem ser interpretadas em favor do acusado, em caso de existência de dúvida.
Figura 3 - Na interpretação, a lei é a direção
FIQUE ATENTO
Outro ponto de vista que exige atenção envolve questões práticas que a legislação tenta
abordar de forma completa, mas que existem situações as quais esta não prevê, sendo,
portanto, denominadas lacunas, que equivalem à manifestação dessa insuficiência legislativa.
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Figura 3 - Na interpretação, a lei é a direção
Fonte: xtock, Shutterstock, 2019.
Considerando que o intérprete da legislação não tem o poder de criar lei nova, restringindo-se a clarificar o
mandamentonormativo, integra a norma no sistema jurídico vigente, com o intuito de que sua regra tenha
eficácia, ou seja, para que incida sobre os fatos. Assim, a grande diferença entre interpretação e integração está
no fato de que a primeira procura identificar a norma legal e o sentido dela, com base no alcance do trabalho
interpretativo; na segunda, ocorre o esgotamento da interpretação da lei ou norma.
Integração do Direito Tributário: a analogia; os 
princípios do Direito Tributário; os princípios 
do Direito Público; a equidade
A integração esgota todos os meios de interpretação necessários para adequar a norma ao caso concreto,
buscando utilizar outras fontes do Direito para que o intérprete da norma possa preencher a lacuna deixada pela
legislação.
Não havendo disposição expressa, a autoridade competente para aplicar a legislação tributária utilizará,
sucessivamente, a analogia; os princípios gerais de Direito Tributário; os princípios gerais de Direito Público; a
equidade. A analogia não poderá resultar na exigência de tributo não previsto em lei; a equidade não poderá
resultar na dispensa do pagamento de tributo devido (BRASIL, 1966, art. 108).
Os princípios gerais de Direito Privado utilizam-se do conteúdo e do alcance de seus institutos, conceitos e
formas, mas não definem os respectivos efeitos tributários (BRASIL, 1966, art. 109). Ademais, a lei tributária não
pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de Direito Privado, utilizados
pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do DF ou dos municípios,
para definir ou limitar competências tributárias (BRASIL, 1966, art. 110).
EXEMPLO
Ao elaborar a lei, o legislador tenta incorporar a maioria das situações possíveis, distinguindo
as situações particulares por meio da aplicação do princípio da personalização e
progressividade, com sua consequente seletividade. Tais princípios previnem eventuais
injustiças legislativas, favorecendo a equidade na repartição das receitas. Por exemplo, o
Imposto de Renda, o qual possui alíquotas maiores para aqueles que auferem maiores rendas,
não havendo cobrança das pessoas de baixa renda.
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Figura 4 - Aplicação dos conceitos tributários
Fonte: IvelinRadkov, Shutterstock, 2019.
Isso comprova que, ao se deparar com uma lacuna na lei, o agente aplicador do Direito deve seguir a ordem
indicada pelo CTN:
· analogia: observa-se uma relação de duas ou mais entidades distintas, portanto, aplica-se asemelhança entre 
analogia quando, em um caso concreto, não existir regulamentação por lei, assim, outra lei semelhante regulará o
fato. Pode-se sintetizar a analogia segundo a antiga fórmula jurídica romana: “ ”ubieademratio, ibieadem jus
(onde há a mesma razão, aplica-se o mesmo direito). No Direito Tributário, há somente a possibilidade da
analogia , jamais havendo aplicação da analogia em relação aos elementos constitutivos da obrigaçãoin favorem 
tributária (SABBAG, 2017);
· princípios gerais do Direito Tributário: são enunciações normativas de valor genérico, que condicionam e
orientam a compreensão do ordenamento jurídico em sua aplicação e integração ou mesmo para a elaboração de
novas normas. Conforme Carvalho (2011), são princípios gerais de Direito Tributário os que, explícita ou
implicitamente, irradiam-se pelos subsistemas das normas tributárias, penetrando-as e ativando-as em certa
direção;
· princípios gerais do Direito Público: são máximas dispostas na Constituição ou que se despregam das regras do
ordenamento positivo. Tais princípios aparecem como linhas diretivas que iluminam a compreensão do
ordenamento jurídico (CARVALHO, 2011);
· equidade: trata-se da solução que resultar mais benéfica, mais humana ou mais suave ao contribuinte. É a
mitigação do rigor da lei; seu abrandamento para adequá-la ao caso concreto. O termo equidade transmite
significado de justiça, corrigindo as injustiças que a aplicação rigorosa e inflexível da lei escrita poderia implicar
(SABBAG, 2017).
Nesse contexto, ainda de acordo com artigo 108 do CTN, ao fazer uso da analogia, o agente responsável pela
FIQUE ATENTO
De acordo com artigo 108, do Código Tributário Nacional, parágrafo 1º, deve-se atentar para o
fato de que, ao fazer uso da equidade, com vistas ao preenchimento de alguma lacuna da lei, o
aplicador da norma não deverá dispensar o pagamento do tributo.
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Nesse contexto, ainda de acordo com artigo 108 do CTN, ao fazer uso da analogia, o agente responsável pela
aplicação da lei não poderá criar tributo, pois, assim, estará desrespeitando o princípio da legalidade, o qual
determina que todo tributo só pode ser criado ou majorado por meio de lei específica.
Fechamento
Neste tema, estudamos que, caso o intérprete da lei se depare com lacuna na norma tributária, deverá utilizar de
mecanismos para integrá-la ao caso concreto, por meio da interpretação literal ou aplicação de analogia; em
seguida, pelos princípios de Direito Tributário; depois, dos princípios gerais de Direito Público e, por fim, da
equidade.
Nesta aula, você teve a oportunidade de:
• identificar os principais métodos de integração do Direito Tributário, diferenciando-os dos métodos 
interpretativos.
Referências
BRASIL. . Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 Dispõe sobre o Sistema Tributário Nacional e institui normas
gerais de direito tributário aplicáveis à União, Estados e Municípios. Brasília: DF, 1966.
BRASIL. . Lei de Introdução às Normas do Direito Brasileiro.Decreto-Lei nº 4.657, de 4 de setembro de 1942
Rio de Janeiro, 1942.
BRASIL. . Código de Processo Civil. Brasília: DF, 2015.Lei nº 13.105, de 16 de março de 2015
CARVALHO, P. de B. . 23. ed. São Paulo: Saraiva, 2011.Curso de Direito Tributário
SABBAG, E. . 9. ed. São Paulo: Saraiva, 2017. Manual de direito tributário
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Incidência da norma tributária
Raquel Puti de Souza
Introdução
Neste tema, estudaremos sobre a incidência da norma tributária, compreendendo seus elementos de existência,
validade, eficácia e aplicabilidade. Entenderemos que a incidência da norma significa descrever um
acontecimento no mundo social e adequá-lo às condições de espaço e de tempo, conforme os critérios
estabelecidos na norma geral e abstrata.
Ao final desta aula, você será capaz de:
• reconhecer o fenômeno da incidência da norma tributária, compreendendo seus elementos de 
existência, validade, eficácia e aplicabilidade. 
Norma tributária e sua incidência
A norma jurídica tributária é uma hipótese de conduta inserida em um código ou regulamento. Pode ser definida
como um conjunto de normas que compõem o ordenamento jurídico e regulam a conduta dos indivíduos; uma
regra de conduta imposta; é a proposição normativa inserida em uma fórmula jurídica (lei, regulamento),
garantida pelo Poder Público (Direito Interno) ou pelas organizações internacionais (Direito Internacional).
A aplicação da norma jurídica compreende as transformações do que sejam fatos jurídicos e os efeitos de
transformar os suportes fáticos que o legislador considerou relevante para inserir no universo jurídico.
Considerando que a norma jurídica é constituída por uma proposição descritiva unida à outra, prescritiva,
observa se o conectivo “dever-ser”, sempre que no mundo dos fatos previstos incide a qualificação dos fatos
jurídicos (SABBAG, 2017).
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Figura 1 - Códigos e normas
Fonte: Elena Kharichkina, Shutterstock, 2019.
De acordo com o art. 114 do CTN, a incidência liga-se à ocorrência, na realidade fática, da hipótese prevista
abstratamente em lei como necessária e suficiente para o surgimento da obrigação tributária. Quando o fato se
materializa, a norma de tributação gera efeitos.
Segundo Carvalho (2011), a norma tributária define a incidência fiscal. Há uma hipótese, suposto ou
antecedente, que se conjuga a um mandamento, consequência ou instituição.
Tipificando as normas tributárias, tem se que as leis e normas trazem as hipóteses de incidência, as quais o caso
concreto deve se adequar. Do contrário, haverá lacunasna lei.
FIQUE ATENTO
O legislador entende que há um juízo hipotético condicional que prevê uma situação na qual a
hipótese, prevista na legislação, ocorrerá (tem-se, dessa forma, a incidência).
Consequentemente, a regra jurídica traz os respectivos efeitos, nascendo uma relação jurídico-
tributária ligada a uma norma jurídica (SABBAG, 2017).
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Elementos de existência da norma
Um conjunto de normas necessita de embasamento legal, bases sólidas e essenciais a sua aplicação. No
regramento tributário, o Código menciona e traz as várias fontes que dão acolhimento a sua função no mundo
jurídico, regulando a relação do contribuinte com o Estado, bem como de que forma se pode interpretar e aplicar
as leis e atos relativos à cobrança de tributos (SABBAG, 2017).
Figura 2 - Nascimento da norma
Fonte: Shutterstock, 2019.
Analisar as fontes do Direito significa apresentá-las como fontes materiais e formais. Por exemplo: leis, emendas,
decretos, leis ordinárias, decretos legislativos, leis ordinárias, leis complementares, dentre outras (SABBAG,
2017).
Compreende-se por fontes aqueles elementos que criam o Direito, fixa suas bases e contribui para produzir
efeito jurídico eficaz. Entende-se que os elementos introdutórios do Direito são suas fontes, pois inserem no
mundo jurídico os acontecimentos do mundo social, do mundo dos fatos. Tais fontes são concretas, gerais ou
abstratas, tanto coletivas quanto individuais; são elementos que dão origem ao Direito (SABBAG, 2017).
O fenômeno da incidência tributária significa transformar o fato descrito na norma com efeito jurídico,
constatando-se a ocorrência da hipótese tributária presente a norma deve incidir (SABBAG, 2017).
Elementos de validade, eficácia e aplicabilidade 
da norma tributária
É necessário entender a diferença entre vigência, validade e eficácia de uma lei para que se compreenda de que
forma pode ser aplicada a norma tributária. Esses conceitos, apesar de serem utilizados como sinônimos,
divergem e, em algumas situações, ocorre a influência de um ou outro princípio tributário (SABBAG, 2017).
De acordo com Sabbag (2017, p. 144), na CF (1988), o princípio da anterioridade tributária está relacionado à
ideia de publicação da norma, a partir da qual se estipulará o prazo de espera – anual ou nonagesimal – para a
sua incidência. Semelhantemente, a vigência e a eficácia da lei, “longe de passarem ao largo da discussão da
- -4
sua incidência. Semelhantemente, a vigência e a eficácia da lei, “longe de passarem ao largo da discussão da
anterioridade tributária, aproximam-se do tema com expressiva intimidade, como ingredientes indispensáveis à
precisa demarcação do momento da incidência da lei instituidora e majorada a do tributo”.
O princípio da anterioridade relaciona-se à noção de eficácia da lei, enquanto a vigência liga-se à irretroatividade
tributária. Além disso, a geração de efeitos da lei tributária ocorrerá no primeiro dia do exercício financeiro
seguinte ao da lei instituidora ou majorada a do gravame, respeitada a noventena, não importando a noção de
vigência (SABBAG, 2017).
A de uma lei está relacionada ao atendimento aos exigidos na CF/88.validade aspectos formais e materiais
Perceba que as fontes podem ser consideradas como elementos que dão origem ao Direito.
Figura 3 - A lei é a origem do Direito
Fonte: nobeastsofierce, Shutterstock, 2019.
Em relação aos aspectos formais, deve-se atentar para o quórum necessário à votação e aprovação de uma lei; ou
ao órgão ou entidade orgânica competente para a elaboração de determinado item normativo, como é o caso das
medidas provisórias que dependem da edição do chefe do Executivo (SABBAG, 2017).
Acerca dos aspectos materiais, há ainda assuntos que não podem ser tratados com medidas de determinados
itens normativos, como os impostos residuais e sua instituição, visto que estes só podem ser instituídos por lei
complementar, desde que sejam não cumulativos e não tenham fato gerador ou base de cálculo próprios dos já
discriminados na CF/88 (SABBAG, 2017).
Já a vigência de uma lei está relacionada à sua publicidade, significando que é válida e que já foi formalmente
FIQUE ATENTO
Pode-se compreender por fonte aqueles elementos introdutórios do Direito, acontecimentos
sociais que inserem as normas no ordenamento jurídico, podendo ser estas concretas, gerais
ou gerais e abstratas, individuais e abstratas ou individuais e concretas.
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Já a vigência de uma lei está relacionada à sua publicidade, significando que é válida e que já foi formalmente
publicada no meio oficial adequado, dando-se publicidade ao seu texto junto à população e aos seus
destinatários específicos. A vigência está diretamente relacionada à eficácia jurídica da norma (SABBAG, 2017).
A eficácia da lei está relacionada à possibilidade de a lei, uma vez válida e devidamente publicada, vir a surtir
efeitos junto aos seus destinatários. Fala-se em eficácia da norma jurídica quando ela está completamente apta a
regular situações e a produzir efeitos práticos junto aos seus destinatários (SABBAG, 2017).
No Direito Tributário, segundo Sabbag (2017), a eficácia é a qualidade do texto normativo vigente de produzir,
na coletividade, efeitos jurídicos concretos, supondo-se não só a questão de sua condição técnica de aplicação,
observância, ou não, pelas pessoas a quem se dirige, mas também de sua adequação à realidade social por ele
disciplinada e aos valores vigentes na sociedade.
Assim, uma norma pode estar em vigor, mas não ser ainda eficaz: publicada a norma, esta passa a viger (quase
sempre, a partir da mesma data da publicação), sem obter efeitos concretos no ano da publicação. Respeitados
os tempos anual e nonagesimal, a norma passa a juridicamente incidir. O princípio da anterioridade faz com que
a lei tributária, majoradora ou criadora do tributo, ganhe eficácia no exercício financeiro seguinte. O princípio da
anterioridade tributária impede que uma norma vigente irradie efeitos no mesmo exercício financeiro em que foi
publicada, adiando sua eficácia (SABBAG, 2017).
Conforme o art. 1º da Lei de Introdução às Normas do Direito Brasileiro, as leis brasileiras, salvo disposição em
contrário, só passam a vigorar decorrido o prazo de 45 dias após a data de sua publicação, fato que vai ao
encontro do disposto no art. 101 do CTN: a vigência da legislação tributária rege-se pelas disposições legais
aplicáveis às normas jurídicas em geral. Se uma lei tributária não dispuser sobre a data de sua entrada em vigor,
aplica-se a regra da vacatio legis (SABBAG, 2017).
Em determinadas circunstâncias, a vigência e a eficácia de uma lei ocorrem ao mesmo tempo. Porém, em relação
à eficácia de uma norma tributária, deve-se precaver quanto aos quesitos da anterioridade anual e nonagesimal,
visto que, mesmo que plenamente válida e devidamente publicada (vigente), uma lei tributária pode ainda não
ser eficaz (SABBAG, 2017).
EXEMPLO
Suponha que a lei municipal que altera a base de cálculo do IPTU, regularmente editada
(possui todos os requisitos de validade) e publicada em 20 de novembro de 201x, possuindo
em seu texto esse dia como data de vigência. Conforme a CF/88 (art. 150, § 1º), as alterações
da base de cálculo do IPTU são exceções apenas ao princípio da noventena, devendo
obediência ao princípio da anterioridade (BRASIL, 1988).
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Figura 4 - Aplicação prática
Fonte: MarkusMainka, Shutterstock, 2019.
Para Sabbag (2017), uma suposta lei, publicada em 20 de dezembro do ano de 2000, está vigente, logo, produz
seus efeitos (tem eficácia) somente em janeiro de 2001, respeitando o princípio da anterioridade anual. A norma
legal está em vigor, mas não tem os efeitos para os quais foi criada, no que diz respeito à base de cálculo, por
exemplo (SABBAG, 2017).
Há, portanto, vigência sem eficácia. No entanto, pode-se ter eficácia sem vigência? Conforme estabelece o art. 144
do CTN, o lançamento do crédito tributário retorna à data de ocorrência do fato gerador da obrigação e será
regido pela lei vigente à época do referido fato, mesmoque posteriormente a norma seja modificada ou
revogada. Assim, mesmo uma lei tributária revogada, e, portanto, sem vigência, ainda pode ser utilizada para
regular uma situação ocorrida no passado, observando sua atividade além do tempo para uma situação
específica, como o lançamento do crédito tributário pela autoridade administrativa. (SABBAG, 2017).
Fechamento
Neste tema, estudamos que a incidência da norma tributária parte do princípio do surgimento das leis (materiais
e formais); que o aplicador da lei deve observar os aspectos de validade das normas, pela necessidade de se
verificar se a lei está em vigor, observar se é aplicável e, por fim, verificar sua eficácia jurídica no campo
SAIBA MAIS
Para que você entenda mais sobre o Direito Tributário brasileiro, de forma esquematizada, leia
“Direito Tributário esquematizado”, de Alexandre (2018). Nessa obra, você conseguirá
aprofundar seus conhecimentos acerca da legislação tributária, no Brasil, e sua incidência.
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verificar se a lei está em vigor, observar se é aplicável e, por fim, verificar sua eficácia jurídica no campo
tributário.
Nesta aula, você teve a oportunidade de:
• reconhecer o fenômeno da incidência da norma tributária, compreendendo seus elementos de 
existência, validade, eficácia e aplicabilidade. 
Referências
ALEXANDRE, R. . 13. ed. rev., atual. e ampl. Rio de Janeiro: Juspodium, 2018.Direito Tributário esquematizado
BRASIL. [Constituição (1988)]. . Brasília: CongressoConstituição da República Federativa do Brasil de 1988
Nacional, 1988.
BRASIL. . Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 Dispõe sobre o Sistema Tributário Nacional e institui normas
gerais de direito tributário aplicáveis à União, Estados e Municípios. Brasília: DF, 1966.
CARVALHO, P. de B. . 23. ed. São Paulo: Saraiva, 2011.Curso de Direito Tributário
SABBAG, E. . 9. ed. São Paulo: Saraiva, 2017.Manual de direito tributário
•
- -1
A relação jurídico-tributária e a 
obrigação tributária
Raquel Puti de Souza
Introdução
Neste tema, estudaremos sobre a relação jurídico-tributária que há entre os sujeitos ativo e passivo da obrigação
tributária. Compreenderemos os conceitos de obrigação tributária, entendendo o que significa obrigação
principal e acessória, bem como a natureza jurídica dessa relação tributária.
Ao final desta aula, você será capaz de:
• descrever o conceito e natureza jurídica da obrigação tributária, identificando seus elementos principais 
e acessórios.
Conceito e natureza jurídica da obrigação 
tributária
A natureza da relação jurídica no Direito Tributário é obrigacional, o que indica a existência de um polo ativo – o
credor tributário (União, estado, DF ou município) ou qualquer outra entidade/pessoa jurídica de direito público
que tenha a capacidade ativa de cobrar tributo – e de um polo passivo – que é o particular ou contribuinte
obrigado ao cumprimento da obrigação tributária. A presença dos dois polos determina a relação obrigacional e
forma o vínculo entre agente ativo e passivo (SABBAG, 2019).
•
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Figura 1 - Polos ativos e passivos da obrigação tributária
Fonte: johnkworks, Shutterstock, 2019.
O conceito dessa obrigação envolve uma relação entre dois indivíduos: um credor e um devedor, e o objeto dessa
relação consiste em uma prestação de dar, fazer ou deixar de fazer algo. Para que se compreenda essa relação
obrigacional e seu objeto, pode-se citar o pagamento de IPVA. Tal imposto incide sobre a propriedade de veículo
automotor, destacando-se uma prestação de dar parcela do valor dessa propriedade ao Estado, assim
considerado o sujeito credor dessa relação tributária. Trata-se de elementos objetivos da obrigação, como
prestações de dar e de fazer, sendo as ações do devedor positivas. Com relação à obrigação de deixar de fazer, é
considerada uma abstenção do devedor, classificando-se como prestação negativa (SABBAG, 2019).
Segundo Carvalho (2011, p.137), se “estivesse pensando o político nas vantagens de equiparar relações, com o
fito de cobrá-las conjuntamente, como de fato acontece, não se expressou bem, ingressando pelo setor perigoso
das equivalências espúrias e desautorizadas”.
A obrigação tributária é classificada, então, como uma prestação econômica positiva ou negativa, tendo como
consequência que as duas primeiras modalidades sejam positivas no sentido de agir, e a última seja negativa no
sentido de ter o dever de omitir. Na disciplina tributária, a obrigação de pagar tributo ou multa caracteriza-se
como uma obrigação de dar (oferecer pecúnia). As obrigações acessórias de escrituração de livros fiscais e de
entregar declarações tributárias são obrigações de fazer; as obrigações de não rasurar a escrituração fiscal e de
FIQUE ATENTO
No Direito Tributário, há a obrigação de dar, representada pelo dever de entregar dinheiro ao
fisco, pagando tributos ou multas, chamada obrigação principal. As obrigações de fazer ou
deixar de fazer algo são chamadas prestações acessórias, que auxiliam a arrecadação e
fiscalização tributária (SABBAG, 2019).
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entregar declarações tributárias são obrigações de fazer; as obrigações de não rasurar a escrituração fiscal e de
não receber mercadorias sem os documentos fiscais previstos na legislação são obrigações de deixar de fazer
(SABBAG, 2019). No primeiro caso (dar dinheiro), a obrigação será considerada principal; nos casos restantes, a
obrigação será considerada acessória.
Obrigação principal e acessória
O CTN trata a obrigação tributária no art. 113, denominando essa obrigação como o dever de fazer de um
contribuinte, responsável ou terceiro, conforme a lei. Assim, tal obrigação pode ser principal ou acessória.
A obrigação principal nasce da ocorrência do fato gerador, tendo como objeto o pagamento de tributo ou
penalidade pecuniária, e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente. Já a obrigação acessória decorre
da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da
arrecadação ou da fiscalização dos tributos. Além disso, pelo simples fato da sua não observância, a obrigação
acessória converte-se em obrigação principal relativamente à penalidade pecuniária (BRASIL, 1966).
A primeira observação a ser feita é a de que o legislador, no CTN, utilizou as palavras "principal" e "acessória".
Perceba que o legislador adotou esse raciocínio com a finalidade de auferir resultado com a cobrança de tributo
e suas respectivas multas, resultando em vantagens legais.
O CTN não conceitua tributo como uma sanção por ato ilícito, entretanto, quando o fiscal aplica uma multa, pode
se considerar uma sanção, sendo que, no CTN, foi tratada como obrigação principal. Entende-se, então, que o
conceito de multa não se relaciona com o de tributo, mas seu pagamento tem natureza tributária (SABBAG,
2019).
FIQUE ATENTO
No Direito Tributário, diversamente do Direito Civil, um crédito e os respectivos juros e multas
são considerados obrigação tributária principal, pois a caracterização de uma obrigação
tributária como principal depende exclusivamente do seu conteúdo pecuniário (SABBAG,
2019).
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Figura 2 - Obrigação do pagamento de multa
Fonte: rangizzz, Shutterstock, 2019.
No seu art. 113, § 1º, o CTN dispõe que a obrigação tributária principal tem como objeto o pagamento de tributo
ou penalidade pecuniária, assim, essa obrigação é sempre de pagar em verba monetária, não significando fazer
ou deixar de fazer algo. Quando o contribuinte deixa de pagar algum tributo ou paga incorretamente, a
consequência será uma multa (penalidade pecuniária em dinheiro).
Além disso, a obrigação tributária nasce com o fato gerador e se extingue com o crédito tributário. Por exemplo,
o pagamento de um imposto, como o IR, em que a obrigação só acaba quando o pagamento for recolhido por
completo. Logo, o pagamento total do tributo equivale à extinção do crédito tributário (SABBAG, 2019).
Figura 3 - Aplicação prática
Fonte: MarkusMainka, Shutterstock, 2019.
Nesse sentido, constata-se que o objeto das obrigações acessórias sãoas prestações positivas ou negativas de
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Nesse sentido, constata-se que o objeto das obrigações acessórias são as prestações positivas ou negativas de
“fazer” ou “deixar de fazer algo”, sem a ocorrência de desembolso monetário por parte do sujeito passivo, ou
seja, tudo se movimenta no interesse da arrecadação ou fiscalização de tributos (SABBAG, 2019).
Obrigações acessórias representam a fiscalização tributária, no sentido de que auxiliam e facilitam o
cumprimento das obrigações principais. São, portanto, obrigações instrumentais (SABBAG, 2019).
Logo, o contribuinte deve cumprir a obrigação acessória, mesmo que possua benefício fiscal. Tal fato não se
relaciona com a obrigação principal, e a imunidade tributária ou de benefício fiscal não dispensa o seu titular de
cumprir as obrigações tributárias acessórias a que estão obrigados quaisquer contribuintes (SABBAG, 2019).
Figura 4 - Escrituração dos livros fiscais
Fonte: Paul Maguire, Shutterstock, 2019.
De acordo com Sabbag (2017), no lançamento por declaração, o contribuinte presta informações ao fisco, pois a
constituição do crédito tributário ocorre a partir das informações ofertadas pelo devedor quanto ao fato gerador.
Assim, o sujeito passivo deve prestar declaração com informações sobre matéria de fato, indispensáveis à sua
efetivação. Somente depois o fisco procede ao lançamento, notificando o sujeito passivo.
A obrigação acessória é autônoma. Mesmo que uma entidade seja imune aos impostos (não há obrigação
principal), ainda é obrigada a cumprir os deveres burocráticos de auxílio ao controle da fiscalização. Então, não
havendo uma relação de dependência entre a obrigação principal e a acessória, a inobservância desta pode
EXEMPLO
As entidades de assistência social são imunes aos impostos incidentes sobre o seu patrimônio,
conforme previsão do art. 150, VI, c, da CF/88. Tais entidades, porém, estão sujeitas a algumas
obrigações previstas no art. 14 do CTN (requisitos para fruição da imunidade), devendo, por
exemplo, manter a escrituração de suas receitas e despesas em livros revestidos de
formalidades capazes de assegurar sua exatidão (BRASIL, 1966; 1988).
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havendo uma relação de dependência entre a obrigação principal e a acessória, a inobservância desta pode
ensejar a surgimento daquela, ou seja, o descumprimento da obrigação acessória gera uma obrigação principal,
que são as multas (BRASIL, 1966, art. 113, § 2º).
Quando não cumprida a obrigação acessória, ocorre sua inversão em obrigação principal, porém sua existência e
exigência continuam. No Direito Tributário, a obrigação acessória não segue a principal, assim, o sujeito passivo
deve cumprir a obrigação acessória e pagar multa (obrigação principal). Isto porque atrasar o pagamento de um
imposto gera multa, e não se deve deixar de fornecer ou cumprir as demais obrigações, como, por exemplo,
preencher guias ou livros fiscais,visto que a sua inobservância pode fazer surgir uma obrigação principal
(SABBAG, 2019).
Compreender os elementos que compõem a obrigação tributária é imprescindível ao entendimento do Direito
Tributário, em se tratando da obrigação tributária e suas peculiaridades. A obrigação tributária difere da
obrigação civil comum, já que na obrigação tributária não prevalece o acessório. Qualquer obrigação jurídica tem
sujeito ativo, sujeito passivo e objeto, porém, a obrigação no Direito Tributário possui sujeitos e objetos próprios,
sendo esses sujeitos dispostos no Código Tributário Nacional.
Fechamento
Neste tema, estudamos o conceito de obrigação tributária, compreendendo o dever de fazer ou não fazer algo,
que, no caso específico, trata-se do fisco. Identificamos os elementos da relação jurídico-tributária: sujeitos
passivo e ativo, que são o contribuinte e o Estado credor. Verificamos que ser obrigado a pagar tributo envolve
cumprir obrigações principais e acessórias, sendo que nem sempre as obrigações acessórias seguem a principal,
à medida que obrigação acessória pode se caracterizar pelo preenchimento de guias e livros ficais.
Nesta aula, você teve a oportunidade de:
• descrever o conceito e natureza jurídica da obrigação tributária, identificando seus elementos principais 
e acessórios.
Referências
BRASIL. [Constituição (1988)]. . Brasília: CongressoConstituição da República Federativa do Brasil de 1988
Nacional, 1988.
BRASIL. . Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 Dispõe sobre o Sistema Tributário Nacional e institui normas
SAIBA MAIS
Como determinar quando as obrigações acessórias dependem ou não da existência da
obrigação principal? No Direito Civil, considera-se a regra de que o acessório segue o principal.
Entretanto, no Direito Tributário, as obrigações tributárias acessórias independem da
existência de uma obrigação principal. Para saber mais, leia “Obrigação Tributária”, de Borges
(2015).
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BRASIL. . Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 Dispõe sobre o Sistema Tributário Nacional e institui normas
gerais de direito tributário aplicáveis à União, Estados e Municípios. Brasília: DF, 1966.
BORGES, J. S. M. . 3. ed. São Paulo: Malheiros, 2015.Obrigação Tributária
CARVALHO, P. de B. . 23. ed. São Paulo: Saraiva, 2011.Curso de Direito Tributário
SABBAG, E. . 9. ed. São Paulo: Saraiva, 2017.Manual de direito tributário
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A relação jurídico-tributária: 
sujeitos e fato gerador
Raquel Puti de Souza
Introdução
Neste tema, estudaremos sobre a relação jurídico-tributária estabelecida entre os sujeitos ativo e passivo da
obrigação tributária, resultando na ocorrência do fato gerador. Identificaremos a ocorrência de um fato gerador
compreendendo-o como originador de obrigações principais e acessórias. Reconheceremos os sujeitos da
obrigação tributária identificando o polo passivo e o polo ativo dessa relação.
Ao final desta aula, você será capaz de:
• identificar a ocorrência de um fato gerador, compreendendo-o como originador de obrigações principais 
e acessórias;
• reconhecer os sujeitos da obrigação tributária, identificando o polo passivo e o polo ativo desta relação.
Conceito de fato gerador e desdobramentos
Estudar o significado de fato gerador e o que ele representa consiste em identificar que o credor tributário está
no polo ativo da relação jurídico-tributária, o qual é o ente político responsável e competente pelo tributo
(União, Estados, DF ou Municípios), entidade ou pessoa jurídica de direito público ao qual tenha sido delegada a
capacidade ativa de cobrar tributo. Já o polo passivo é o contribuinte obrigado ao cumprimento da obrigação
tributária (SABBAG, 2017).
O fato gerador ocorre conforme hipótese de incidência descrita na lei. Isso gera um crédito tributário, já que o
ente político responsável pela cobrança do fato gerador é a pessoa competente para exigir o respectivo tributo.
Assim, o polo passivo dessa relação jurídica tem o dever de pagar tributo, bem como realizar todas as obrigações
decorrentes dessa relação (SABBAG, 2017).
Percebe-se, dessa forma, que a exigência de qualquer obrigação deve ocorrer por meio de lei, bem como a
imposição de pagar tributo. Por exemplo, a obrigação que todos temos de pagar imposto de renda decorre do
simples fato de gerarmos renda e necessitarmos declará-la ao governo.
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Figura 1 - Instituição do tributo, fato gerador e crédito tributário
Fonte: AprilCat, Shutterstock, 2019.
Para entender melhor a figura anterior, passemos a analisar quais são as fases da tributação.
1. Hipótese de incidência = INSTITUIÇÃO DO TRIBUTO POR LEI.
2. FATO GERADOR = Ocorrência da situação prevista em lei, surgimento da obrigação tributária.
3. CRÉDITO TRIBUTÁRIO = Lançamento.
Após essas três fases, o tributo passará a ser exigido do sujeito passivo da obrigação, no caso, o contribuinte.
Ao instituir tributo, o legislador determina a hipótese de incidência por meio da lei, fazendo uma previsão de
FIQUE ATENTO
A expressão “hipótese de incidência” indica a situação necessária e suficiente ao surgimento da
obrigação tributária; o fato gerador indica a ocorrência daquiloque está descrito na lei. A
hipótese é a descrição, é a previsão, enquanto o fato é concretização da hipótese, é o
acontecimento do que foi previsto (MACHADO, 2014).
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Ao instituir tributo, o legislador determina a hipótese de incidência por meio da lei, fazendo uma previsão de
forma abstrata, dando causa ao nascimento da obrigação tributária. No momento em que ocorre a hipótese
prevista na lei, nasce o fato gerador, que representa o surgimento da obrigação de pagar tributo.
Assim, o nascimento do fato gerador causa a criação da obrigação do pagamento do tributo, mas a sua exigência
só ocorrerá após o lançamento, quando se constituir o crédito tributário. No momento de criação da obrigação
tributária e a identificação desta com o fato descrito na legislação, há a subsunção do fato à hipótese de
incidência (SABBAG, 2017).
Fato gerador da obrigação principal e da 
obrigação acessória
O fato gerador da obrigação principal está disposto no CTN, arts. 114 e 115, que também menciona sobre a
obrigação tributária no art. 113, denominando obrigação tributária como o dever de fazer de um contribuinte,
responsável ou terceiro, conforme a lei (BRASIL, 1966).
Nesse contexto, o art. 113 dispõe que a obrigação tributária é principal quando surge em decorrência do fato
gerador; tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e é extinto com o crédito dela
decorrente. A obrigação é acessória quando decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações,
positivas ou negativas, nela previstas, para auxílio da arrecadação ou da fiscalização dos tributos. A obrigação
acessória, pela simples inobservância, converte-se em obrigação principal relativamente à penalidade pecuniária
(BRASIL, 1966).
Acerca da obrigação principal, o CTN dispôs no art. 114 que o seu fato gerador é a situação definida em lei como
necessária e suficiente à sua ocorrência (BRASIL, 1966). Para se concretizar o fato gerador, devem estar
presentes na situação todos os requisitos previstos em lei para que ocorra o fato gerador da obrigação principal.
A norma instituidora do tributo deve prever todos os que serão contribuintes, a base de cálculo, suas alíquotas e
o fato gerador. Nota-se que o princípio da legalidade é o foco e a principal base que deve prevalecer na cobrança
e instituição de tributos. A CF/1988, em seu art. 146, III, a, menciona que cabe à lei complementar definir os fatos
geradores, bases de cálculo e contribuintes, que não se confunde com instituir tributos (SABBAG, 2017).
No art. 115, do CTN, foi conceituado o fato gerador da obrigação como qualquer situação que, em consonância
com a legislação aplicável, impõe a prática ou a abstenção de ato que não configure obrigação principal (BRASIL,
1966).
O criador da lei, ao legislar sobre fato gerador da obrigação acessória, irá estabelecer a condição para se aplicar a
legislação. Tal fato difere-se da instituição do fato gerador da obrigação principal, já que a lei normativa do
tributo deve elucidar tal situação. Logo, a legislação tributária compreende tanto os atos normativos primários
EXEMPLO
Quando o cidadão contribuinte adquire um carro, torna-se obrigado a pagar Imposto sobre
veículo automotor (IPVA). Então, o fato de adquirir veículo liga-se à hipótese de incidência, a
qual tem como consequência a ocorrência do fato gerador, fazendo surgir a obrigação
tributária. A lei instituidora do tributo definirá que, além do elemento, que é a posse do veículo
(elemento material), outros itens da norma irão categorizar a obrigação tributária.
- -4
tributo deve elucidar tal situação. Logo, a legislação tributária compreende tanto os atos normativos primários
quanto os atos infralegais secundários (SABBAG, 2017).
Figura 2 - Obrigação acessória
Fonte: EvlakhovValeriy, Shutterstock, 2019.
Nesse contexto, a norma prevê que a obrigação acessória é a entrega de declarações ou preenchimento de livros
fiscais para o fisco, praticando-se atos definidos em lei e não impedindo o acesso da fiscalização (SABBAG, 2017).
Sujeitos da relação jurídico-tributária
A relação jurídico-tributária é constituída por dois sujeitos: ativo (credor) e passivo (devedor). Segundo Sabbag
(2017), a sujeição ativa refere-se ao lado credor da relação intersubjetiva tributária; aos entes que devem
proceder à invasão patrimonial para a retirada compulsória de valores, a título de tributos.
É a pessoa política titular da competência tributária para instituir o tributo (União, Estados, DF e Municípios) ou
a pessoa jurídica de direito público titular da capacidade ativa responsável pela arrecadação e fiscalização do
tributo. Dispõe o art. 119 do CTN que o sujeito ativo da obrigação é a pessoa jurídica de direito público titular da
competência de exigir o seu cumprimento (SABBAG, 2017).
O sujeito passivo da obrigação tributária é a pessoa da relação jurídico-tributária que é obrigada a arcar com o
pagamento do tributo devido (obrigação principal) ou com as prestações de fazer ou deixar de fazer algo
(obrigações acessórias). Relativamente à obrigação principal, surgem as figuras do contribuinte e do responsável
(SABBAG, 2017).
Nesse contexto, o CTN, art. 121, assevera que o sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao
pagamento de tributo ou penalidade pecuniária, designado contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta
com a situação que constitua o respectivo fato gerador, ou responsável, quando, sem revestir a condição de
contribuinte, sua obrigação decorra de disposição expressa de lei (BRASIL, 1966).
- -5
O sujeito da relação jurídico-tributária responsável por pagar tributos deve possuir ligação pessoal e direta com
a situação que constitua o fato gerador. Entretanto, quando esse mesmo sujeito não tiver ligação pessoal e direta
com o fato gerador, será declarado como responsável pelo pagamento do tributo. Nesse sentido, o sujeito passivo
direto é declarado contribuinte, enquanto o sujeito passivo indireto é o responsável pelo pagamento do tributo,
o qual tem uma ligação ou se relaciona de forma direta com a situação que originou o fato gerador (SABBAG,
2017).
Isso ocorre por conta do art. 128, do CTN, cujo texto dispõe que a lei pode atribuir, de modo expresso, “a
responsabilidade pelo crédito tributário a terceira pessoa, vinculada ao fato gerador da respectiva obrigação,
excluindo a responsabilidade do contribuinte ou atribuindo-a a este em caráter supletivo do cumprimento total
ou parcial da referida obrigação” (BRASIL, 1966).
Figura 3 - Transferência a terceira pessoa da obrigação tributária
Fonte: SFIO CRACHO, Shutterstock, 2018.
Há que se concordar com o fato de que, quando a lei atribui de modo expresso a responsabilidade do crédito a
terceira pessoa, o contribuinte propriamente dito se exime da obrigação de recolher o tributo.
FIQUE ATENTO
O sujeito passivo da obrigação tributária deve sempre ser estabelecido por lei, pois é a própria
lei instituidora do tributo que define quem é o sujeito passivo. Isso pode ser observado na CF
de 1988, quando estabelece normas gerais, ou no CTN, quando menciona os impostos e seus
respectivos contribuintes.
- -6
O conceito de contribuinte que vimos até o momento é o contribuinte de direito, porém, é necessário analisar o
conceito de contribuinte de fato, o qual é considerado aquele que não integra a relação jurídica, suportando
apenas a incidência econômica do tributo.
Figura 4 - Sujeitos tributários
Fonte: Michael D Brown, Shutterstock, 2019.
Essa figura surge nos denominados tributos indiretos, em que o ônus do tributo é repassado ao consumidor final.
Embora o consumidor não recolha os tributos, arca com esse encargo que foi embutido no valor das mercadorias
(SABBAG, 2017).
SAIBA MAIS
Saiba que, no caso do Imposto de Renda das pessoas físicas, o contribuinte é definido como
aquele que recebe a renda e os proventos, porém, o CTN permite que as fontes pagadoras
sejam indicadas pela lei como responsáveis pela retenção e recolhimento do imposto. Para
saber mais, leia a Seção IV, do CTN.
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FechamentoNeste tema, estudamos que o fato gerador está previsto no CTN, dando origem às obrigações tributárias, as quais
os contribuintes e devedores (polo passivo da obrigação) devem quitar. Tais obrigações podem ser principais ou
acessórias. Os sujeitos da obrigação tributária podem estar no polo ativo (Estado credor) ou passivo
(contribuinte devedor) da relação tributária.
Nesta aula, você teve a oportunidade de:
• identificar a ocorrência de um fato gerador, compreendendo-o como originador de obrigações principais 
e acessórias;
• reconhecer os sujeitos da obrigação tributária, identificando o polo passivo e o polo ativo desta relação.
Referências
BRASIL. [Constituição (1988)]. . Brasília: CongressoConstituição da República Federativa do Brasil de 1988
Nacional, 1988.
BRASIL. . Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 Dispõe sobre o Sistema Tributário Nacional e institui normas
gerais de direito tributário aplicáveis à União, Estados e Municípios. Brasília: DF, 1966.
CARVALHO, P.de B. . 23. ed. São Paulo: Saraiva, 2011.Curso de Direito Tributário
MACHADO, H.de B. . 35. ed. São Paulo: Malheiros Editores, 2014.Curso de Direito Tributário
SABBAG, E. . 9. ed. São Paulo: Saraiva, 2017.Manual de direito tributário
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Crédito tributário: conceito e 
desdobramentos
André de Faria Thomáz
Introdução
O Sistema Tributário Nacional tem a finalidade de possibilitar que o Estado desenvolva sua atividade
arrecadatória da maneira mais justa e eficiente possível, a partir de uma legislação tributária que estabeleça
regras claras e delineie possibilidades e limites do poder de tributar do Estado.
Ao final desta aula, você será capaz de:
• compreender o conceito e natureza jurídica do crédito tributário, identificando seus princípios, 
legislações aplicáveis e procedimentos.
Conceito de crédito tributário
A Constituição de 1889 estabeleceu as limitações ao poder de tributar da União e dos estados em seu art. 10,
proibindo que os estados tributassem bens e rendas federais ou serviços a cargo da União, à luz do princípio da
reciprocidade, que se manifestava em forma de imunidade dos órgãos públicos (CARVALHO, 2011).
Na Constituição de 1967, surgiram duas tendências que marcaram a Constituição de 1988: a concepção de
sistemas constitucionais e a associação entre Direito Tributário e Financeiro. Nessa Carta, há uma série de
princípios e regras de imunidade limitando o exercício do poder de tributar do Estado (CARVALHO, 2011).
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- -2
Figura 1 - O sistema tributário nas Constituições brasileiras
Fonte: JakubStepien, shutterstock, 2019.
Enquanto os princípios orientam a elaboração das leis tributárias (como um mandato de otimização da norma,
assumindo a possibilidade de colisão entre si), as imunidades expressam limites claros à competência tributária,
assumindo caráter de regras (aplicação por tudo ou nada).
Por exemplo, os templos religiosos e os livros são imunes, pois a CF exclui tais situações da competência
legislativa do Estado, afastando a ocorrência de qualquer fato gerador. É preciso diferenciar, ainda, imunidade de
isenção. Enquanto na imunidade não há competência de o Estado criar impostos, na isenção existe tal
competência, mas o Estado se abstém de sua capacidade tributária, deixando de exercer seu poder de tributar,
tendo em vista benefícios sociais ou econômicos (CARVALHO, 2011).
O art. 146, III, da CF, dispõe que uma lei complementar deve instituir as normas gerais de Direito Tributário. O
CTN, porém, havia sido recepcionado como lei complementar pela Emenda Constitucional 01/1969, que
reformara substancialmente a CF 1967. Dessa maneira, após a promulgação da CF 1988, o Supremo Tribunal
Federal consolidou o entendimento de que o CTN perfaz o papel da lei complementar referida no dispositivo
citado.
FIQUE ATENTO
A competência tributária é a autorização que a Constituição confere ao ente estatal para
instituir tributos, por meio de lei. A capacidade tributária, por sua vez, é a qualidade que o ente
estatal possui para assumir o polo ativo de uma obrigação tributária.
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Figura 2 - Pagamento de tributos conforme a Constituição e o CTN
Fonte: Hans Magelssen, Shutterstock, 2019.
Além da CF e do CTN, existe uma série de legislações ordinárias, assim como tratados internacionais, decretos,
portarias, instruções, convênios, entre outros, que regulamentam o lançamento, a cobrança e o pagamento de
tributos no país.
Além disso, o termo responsabilidade é utilizado no Direito quando é necessário indicar uma obrigação a que um
sujeito está relacionado.
Perceba que sempre há o dever de alguém prestar algo a outra pessoa. Tal dever decorre da ocorrência de um
fato. No Direito Tributário, especificamente, quando se fala em responsabilidade, esses elementos também estão
presentes na constituição do chamado crédito tributário.
Natureza jurídica
No CTN, o responsável pela prestação da obrigação nem sempre é o contribuinte, o que demanda um estudo
detalhado das regras relativas à responsabilidade tributária.
A responsabilidade, no Direito Tributário, independe da vontade ou da escolha dos agentes, decorrendo de um
EXEMPLO
No Direito Civil, a responsabilidade está relacionada à obrigação de alguém reparar um dano.
No Direito Penal, trata-se de uma pena que o sujeito está obrigado a cumprir, em decorrência
da realização de um crime. No Direito Ambiental, em decorrência do princípio do poluidor-
pagador, a responsabilidade pode aparecer como o dever de reparar o dano ambiental causado.
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A responsabilidade, no Direito Tributário, independe da vontade ou da escolha dos agentes, decorrendo de um
fato que nem sempre está atrelado à vontade do sujeito passivo, por exemplo, o ITCMD, a Contribuição de
Melhoria e o Empréstimo Compulsório. Em todos esses casos, a incidência de tributo transcende a vontade de
escolha dos sujeitos passivos.
O lançamento de ofício se dá por iniciativa da autoridade tributária quando a lei assim determina, quando a
declaração não seja prestada por quem deveria fazê-lo ou quando se apure a necessidade de revisão do
lançamento – por erro, fraude, dolo, omissão ou desconhecimento de algum fato relevante que se veio a
descobrir posteriormente ao lançamento (BRASIL, 1988). Entende-se que o rol do art. 149 da CF é taxativo, ou
seja, o lançamento de ofício deve justificar-se em uma das hipóteses elencadas no artigo.
O lançamento por homologação é a situação em que o sujeito passivo se vê obrigado a antecipar o pagamento do
tributo sem prévio exame da autoridade administrativa (CARVALHO, 2011). Em momento posterior, o fisco
realiza a conferência do pagamento e, não encontrando irregularidade, realiza o lançamento e extingue o crédito
no mesmo ato. Se alguma irregularidade é identificada, o fisco realiza a revisão do lançamento de ofício. O prazo
para a realização da homologação é de cinco anos. Não sendo realizada a homologação ao fim desse período,
considera-se o pagamento homologado tacitamente, e o crédito extinto.
Figura 3 - Verificação do pagamento do tributo pelo fisco
Fonte: SydaProductions, Shutterstock, 2019.
O crédito tributário pode ter sua exigibilidade suspensa por diversas hipóteses: a moratória, o depósito de seu
montante integral, as reclamações e os recursos em processo tributário administrativo, a concessão de medida
liminar em mandado de segurança, a concessão de medida liminar ou de tutela antecipada em outra espécie de
ação judicial e o parcelamento (CARVALHO,2011). Está sujeito, como toda forma de crédito, à extinção, sendo
SAIBA MAIS
Para complementar estes estudos sobre o Direito Tributário, consulte “Planejamento
Tributário: IPI, ICMS, ISS e IR”, de Borges (2014). Saiba que esta publicação tem um foco em
contabilidade e transmite grandes informações sobre o tema no contexto contábil.
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ação judicial e o parcelamento (CARVALHO,2011). Está sujeito, como toda forma de crédito, à extinção, sendo
várias as hipóteses para isso, como o pagamento da obrigação (CARVALHO,2011). Verificada a ocorrência de
uma das hipóteses de extinção, perfaz-sea extinção do crédito, e a relação tributária se considera completa no
tempo.
Princípios, legislação aplicável e procedimentos
No Direito Tributário Constitucional, há os princípios da legalidade, isonomia, anterioridade geral e nonagesimal,
irretroatividade, capacidade tributária, uniformidade e vedação do confisco.
O princípio da legalidade indica que nenhum tributo pode ser exigido ou aumentado sem lei anterior que o
estabeleça. Não basta que o tributo esteja previsto pela CF ou pelo CTN, é preciso que haja uma lei específica
instituindo sua cobrança. Um tributo não pode ser criado ou majorado por decreto, regulamento, portaria ou
qualquer outro ato diferente de uma lei (CARVALHO, 2011).
Acerca da legalidade do tributo, Amato (2006) postula que a sua tipicidade significa que a lei que o institui deve
ser taxativa, fechada e clara nas definições do fato gerador do tributo, não admitindo alterações ou ampliação
não prevista na própria lei. Trata-se deu ma lei incontestável e bem delimitada.
Os princípios da anterioridade geral e nonagesimal e da irretroatividade complementam o princípio de
legalidade. Desses princípios decorrem garantias de que o cidadão não seja surpreendido pela atividade fiscal.
Assim, o princípio da irretroatividade impede que sejam criados tributos visando atingir fatos passados. Já o
princípio de anterioridade garante às pessoas e aos agentes econômicos segurança jurídica em suas atividades e
um prazo para se adaptarem ao tributo.
O princípio da anterioridade comporta algumas exceções (art. 150, §1º, da CF), as quais se devem ao caráter
extrafiscal que tais tributos apresentam: “Extrafiscalidade é a utilização dos tributos para fins outros que não os
da simples arrecadação de meios para o Estado. Nesta hipótese, tributo é instrumento de políticas econômicas,
sociais, culturais etc.” (CARVALHO, 2011, p. 132).
Figura 4 - Análise dos princípios tributários na cobrança de tributos
Fonte: Bacho, Shutterstock, 2019.
O princípio da isonomia ou da igualdade tributária veda ao ente estatal instituir tratamento desigual entre
contribuintes que estejam em situação equivalente e proíbe tratamento desigual em razão de ocupação
profissional. O princípio da vedação ao confisco estabelece que não é permitido ao Estado utilizar o tributo como
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contribuintes que estejam em situação equivalente e proíbe tratamento desigual em razão de ocupação
profissional. O princípio da vedação ao confisco estabelece que não é permitido ao Estado utilizar o tributo como
instrumento de apropriação do patrimônio do contribuinte (CARVALHO,2011).
O art. 145, § 1º, da CF, traz o chamado princípio da capacidade contributiva. Este impõe que o Estado busque,
sempre que possível, graduar os impostos segundo o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas de
cada um (CARVALHO,2011). A capacidade contributiva, a isonomia e a vedação do confisco compõem a base
para a construção de uma justiça tributária na sociedade.
Por fim, o princípio da uniformidade territorial,estabelecido no art. 151, I, da CF, veda à União instituir tributo
que não seja uniforme em todo o território nacional (CARVALHO,2011). Contudo, admite a possibilidade de
isenções fiscais e incentivos regionais que visem estabelecer o equilíbrio do desenvolvimento econômico,
reforçando a política constitucional estabelecida no art. 3º, III: erradicar a pobreza e reduzir as desigualdades
sociais e regionais.
Esse direito público tem a função de limitar o poder de tributação do Estado, de modo a evitar que os
governantes tributem ilimitadamente, protegendo o contribuinte, que é o mantenedor da fonte de arrecadação.
Conclui-se que uma das principais funções do Direito Tributário é impor limites ao poder de tributar do Estado.
Fechamento
Neste tema, estudamos sobre o desenvolvimento do Sistema Tributário Nacional e conhecemos os principais
diplomas legais que constituem o ordenamento tributário brasileiro. Entendemos o conceito de tributo, os
princípios constitucionais que norteiam a atividade tributária e limitam o poder de tributar do Estado.
Compreendemos os conceitos de responsabilidade e crédito tributário.
Nesta aula, você teve a oportunidade de:
• compreender o conceito e natureza jurídica do crédito tributário, identificando seus princípios, 
legislações aplicáveis e procedimentos.
Referências
BRASIL. [Constituição (1889)]. . Rio de Janeiro, 1889.Constituição da República dos Estados Unidos do Brasil
BRASIL. [Constituição (1967)]. . Brasília: CongressoConstituição da República Federativa do Brasil de 1967
Nacional, 1967.
BRASIL. [Constituição (1988)]. . Brasília: CongressoConstituição da República Federativa do Brasil de 1988
Nacional, 1988.
BRASIL. . Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 Dispõe sobre o Sistema Tributário Nacional e institui normas
FIQUE ATENTO
Legalidade, isonomia, irretroatividade, anterioridade, imunidade, capacidade contributiva e o
princípio do não confisco conformam a base daquilo que se pode denominar cidadania
tributária, buscando boas relações nesse campo social e evitando atitudes abusivas.
•
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BRASIL. . Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 Dispõe sobre o Sistema Tributário Nacional e institui normas
gerais de direito tributário aplicáveis à União, Estados e Municípios. Brasília: DF, 1966.
BORGES, H. B. . IPI, ICMS, ISS e IR. 13. ed. São Paulo: Atlas, 2014.Planejamento Tributário
CARVALHO, P. de B. . 23. ed. São Paulo: Saraiva, 2011.Curso de Direito Tributário
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Constituição do crédito tributário 
pelo lançamento
André de Faria Thomáz
Introdução
Você sabe como devem ser feitos os lançamentos dos créditos? Quais são suas funções? Como se caracteriza seus
lançamentos? Para fins didáticos, caracteriza-se o crédito tributário como uma área autônoma, porém, essa
autonomia não é própria da prática tributária, já que a análise de determinado tributo acarreta incursão a
conceitos próprios de outros ramos do Direito. Fazem parte desse ramo todas as regras jurídicas, seja de origem
constitucional, seja de legislação infraconstitucional e outras, ainda, de caráter estritamente administrativo,
como portarias e resoluções.
Ao final desta aula, você será capaz de:
• reconhecer o conceito de lançamento do crédito tributário, listando os diferentes tipos de lançamento.
Conceito de lançamento
Inicialmente, é importante definir claramente os conceitos de obrigação tributária, que pode ser acessória ou
principal, como dispõe o art. 113 do Código Tributário Nacional. No caso de ser principal, surge com a ocorrência
do fato gerador, tendo como objeto o pagamento do próprio tributo ou da penalidade. Depois de feito o
pagamento, extingue-se o dever do contribuinte sobre aquela situação específica.
Já no caso de ser obrigação acessória, sabe-se que esta decorre de prestações positivas ou negativas atreladas ao
interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos, podendo converter-se em principal devido à eventual
penalidade pelo seu não cumprimento.
•
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Figura 1 - Pagamento de tributos e extinção de dever do contribuinte
Fonte: allstars, Shutterstock, 2019.
Além disso, as relações tributárias envolvem, essencialmente, dois sujeitos: o ativo e o passivo. O primeiro é a
pessoa jurídica de direito público, titular da competência para exigir o seu cumprimento (BRASIL, 1966, art.
119). O segundo, como regra, é a pessoa que deve pagar o tributo ou a obrigação pecuniária, a qual pode ser
chamada de contribuinte, caso tenha relação direta com o fato gerador ou responsável. Se o pagamento decorrer
de disposição expressa na legislação, conforme o art. 121, do CTN, este terá que pagar, mesmo não sendo
contribuinte.
Também importa mencionar que o crédito tributário não pode ser confundido com a obrigação tributária. Isto
porque a obrigação é o poder do Estado de criar o crédito tributário a partir de uma competência, já o crédito é a
efetivação do direito estatal de cobrar a obrigação. Dentro da legislação tributária, especificamente, quando se
fala em responsabilidade, esses elementos tambémestão presentes na constituição do chamado crédito
tributário.
SAIBA MAIS
A análise de questão tributária demanda, inicialmente, a verificação de conceitos normalmente
utilizados pela legislação, como: competência, obrigação tributária, crédito tributário,
lançamento, entre outros fatores essenciais à correta compreensão da matéria. Para saber
mais, leia “Direito Financeiro e Tributário”, de Harada (2018).
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Figura 2 - Sistema tributário e partes envolvidas
Fonte: Lightspring, Shutterstock, 2019.
Nesse contexto, o lançamento tributário constitui-se como o ato jurídico-administrativo, da categoria dos
simples, constitutivos e vinculados, por meio do qual se inclui na ordem jurídica brasileira uma norma individual
e concreta, antecedida pelo fato jurídico-tributário e sucedida pela formalização do vínculo obrigacional, “pela
individualização dos sujeitos ativo e passivo, a determinação do objeto da prestação, formado pela base de
cálculo e correspondente alíquota, bem como pelo estabelecimento dos termos espaço-temporais em que o
crédito há de ser exigido (CARVALHO, 2011, p. 380).
O lançamento, portanto, é feito pela autoridade administrativa e se constitui a verificação da hipótese e da sua
realização pelo sujeito passivo no cálculo do valor do tributo e na aplicação da penalidade possível, em caso de
descumprimento, após a devida notificação do sujeito passivo. Na síntese, entre o Estado (sujeito ativo) e o
particular (sujeito passivo) pode existir uma obrigação tributária, materializada pelo lançamento e respectiva
constituição do crédito tributário, após as apurações devidas pela administração pública (verificação da hipótese
e consequência).
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Nos termos do art. 141, do CTN, uma vez constituído o crédito tributário, ele somente poderá ser modificado,
extinto ou ter sua exigibilidade suspensa ou excluída nos casos previstos em lei, não podendo ser simplesmente
dispensado, sob pena de responsabilidade funcional (BRASIL, 1966).
A extinção se dá pelo pagamento, compensação, transação, remissão, prescrição, decadência, pela conversão do
depósito em renda, consignação em pagamento, por decisão administrativa ou judicial e pela dação em
pagamento em bens imóveis (BRASIL, 1966, art. 156). Assim sendo, o sujeito passivo deverá quitar a sua
obrigação, inclusive por recurso administrativo ou judicial, mediante pagamento em dinheiro ou bens imóveis,
estando extinto o crédito quando houver prescrição (ausência de cobrança no prazo legal).
Lançamento direto ou por ofício
A fonte primordial para todo o sistema tributário nacional é a CF/1988. Nela, encontram-se autorizados, por
competência predefinida, os tributos existentes ou outros que poderão ser criados. A CF/1988 serve também de
fonte do Direito Comercial, balizando toda a legislação infraconstitucional, como as leis complementares e
ordinárias necessárias à instituição dos tributos.
Assim, o lançamento direto ou por ofício é reconhecido pelo Direto, pois é realizado pela fiscalização, sem
participação do contribuinte, uma vez que o fisco já detém todas as informações necessárias para sua
concretização e lançamento. Um exemplo clássico desse lançamento é o IPTU, caso em que, o contribuinte, que
não prestou qualquer informação específica ao fisco, recebe em sua casa o carnê para pagamento (CARVALHO,
2011).
FIQUE ATENTO
Há casos em que o crédito não é extinto ou suspenso, mas excluído. Trata-se de episódios de
isenção e anistia. A isenção é a exclusão do crédito decorrente de uma lei específica, ainda que
possa também ser prevista em contrato, com a especificação das condições e requisitos para
concessão, inclusive o prazo de duração. Será concedida ao interessado que a requerer,
comprovando o seu enquadramento ao tipo legal (BRASIL, 1966, art. 176).
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Figura 3 - No lançamento direto, o fisco já possui todas as informações de que necessita
Fonte: Gitanna, Shutterstock, 2019.
Na ausência de disposições expressas, a autoridade competente poderá utilizar-se sucessivamente da analogia,
dos princípios tributários gerais, dos princípios gerais de direito público e da equidade, consoante regra do art.
108 do Código Tributário Nacional. É importante destacar que a analogia ou a interpretação principiológica não
poderão dar azo ao lançamento de tributo não previsto em lei, mas servirão, exclusivamente, como critério
hermenêutico de interpretação da norma existente.
Dessa forma, a interpretação das normas tributárias sobre suspensão, exclusão, isenção e dispensa de
pagamento devem ser feitas de forma literal, sem qualquer ampliação do conteúdo normativo. As leis tributárias
que definirem sanções serão interpretadas de maneira mais favorável ao acusado.
Lançamento misto ou por declaração
No lançamento misto, ocorre uma ação em comum acordo com o fisco e o contribuinte, pois, nesse caso, o fisco,
não dispondo de dados suficientes para realizar o lançamento, conta com o auxílio do contribuinte, o qual supre
a deficiência da informação por meio da prestação de uma declaração, sendo possível gerar esses lançamentos
(CARVALHO, 2011).
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Exemplo desse lançamento é o ITCMD, que é feito por declaração, ou seja, o contribuinte declara as informações
que a Secretaria Estadual de Fazenda solicita no formulário de Declaração de ITCMD. Em seguida, a autoridade
administrativa (SEF) faz o lançamento e notifica o contribuinte. Essa modalidade de lançamento é prevista no
art. 147 do CTN. Mesmo que as informações sejam declaradas pelo contribuinte, a SEF pode retificar de ofício a
declaração, não sendo a declaração do contribuinte inquestionável.
Figura 4 - Controle dos lançamentos
Fonte: Lightspring, Shutterstock, 2019.
Dessa forma, em pontos práticos, podemos verificar que há uma tendência da legislação em abandonar essa
modalidade de lançamento e migrar para a sistemática de lançamento por homologação, devido a sua maior
adesão e comunicação entre as partes. Vamos entender agora como se caracteriza esse tipo de lançamento.
FIQUE ATENTO
De acordo com Mazza (2018) e Harada (2018), é importante ressaltar que a declaração
entregue pelo sujeito passivo – que configura uma obrigação instrumental, ou acessória, nos
termos do artigo 113, § 2º, do CTN – apenas fornece a matéria de fato necessária para a
constituição do crédito.
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Lançamento por homologação ou 
autolançamento
Nessa forma de lançamento, a maior participação está nas mãos do contribuinte,o qual faz a maior parte do
trabalho, pois tem uma participação na conferência dos dados. Para o fisco, essa modalidade é mais rápida e
eficaz, já que a maior parte da receita tributária ingressa nos cofres públicos e, independentemente de qualquer
providência, ocorre com participação direta do contribuinte (CARVALHO, 2011).
Assim, o lançamento por homologação trata os tributos que têm o recolhimento exigido do devedor
independentemente de prévia manifestação do fisco, ou seja, não é preciso que o sujeito ativo efetue o ato final
de lançamento para tornar exigível a prestação tributária, dentro das formatações do contribuinte.
Fechamento
Neste tema, vimos que os créditos tributários têm como base a obrigação tributária, que nasce já no momento da
ocorrência do fato gerador, entendendo que o lançamento não cria a obrigação tributária, mas a declara, tendo,
portanto, natureza declaratória, mediante a origem de sua forma tributária. Entendemos também no que
consistem os lançamentos tributários diretos (ou por ofício), mistos (ou por declaração) ou por homologação.
Nesta aula, você teve a oportunidade de:
• reconhecer o conceito de lançamento do crédito tributário, listando os diferentes tipos de lançamento.
Referências
BRASIL. [Constituição (1988)]. . Brasília: CongressoConstituição da República Federativa do Brasil de 1988
Nacional, 1988.
BRASIL. . Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 Dispõe sobre o Sistema Tributário Nacional e institui normas
gerais de direito tributário aplicáveis à União, Estados e Municípios. Brasília: DF, 1966.
CARVALHO, P.de B. . 23. ed. São Paulo: Saraiva, 2011.Cursode Direito Tributário
HARADA, K. . São Paulo: Atlas, 2018.Direito financeiro e tributário
EXEMPLO
O lançamento do IRPF é um exemplo clássico de lançamento feito por homologação, também
chamado de autolançamento, no qual a pessoa física presta as informações à entidade
responsável por recebê-las, faz o cálculo e ainda recolhe o tributo. Depois, o fisco gera o
controle das informações.
•
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HARADA, K. . São Paulo: Atlas, 2018.Direito financeiro e tributário
MACHADO, H.de B. . 35. ed. São Paulo: Malheiros Editores, 2014.Curso de Direito Tributário
MAZZA, A. . São Paulo: Saraiva, 2018.Manual de direito tributário
SABBAG, E. . São Paulo: Saraiva, 2017.Manual de direito tributário
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Suspensão, extinção e exclusão 
do crédito tributário
André de Faria Thomáz
Introdução
O Estado precisa captar recursos materiais para manter toda a sua atividade financeira e garantir ao povo os
serviços que lhe compete, pois é o provedor das necessidades coletivas. Assim, a cobrança de tributos se
apresenta como a principal fonte de receitas públicas voltadas à garantia das obrigações estatais. Mas você sabe
como são feitas as cobranças desses tributos e quem são os cidadãos contribuintes, ou seja, aqueles obrigados a
dispor desses recursos?
Ao final desta aula, você será capaz de:
• identificar as hipóteses de suspensão, extinção e exclusão do crédito tributário, distinguindo-os entre si;
 
• compreender as garantias e privilégios do crédito tributário, analisando as hipóteses estabelecidas em 
lei.
Suspensão, extinção e exclusão tributária
Uma vez definitivamente constituído, o crédito tributário será cobrado pelo sujeito ativo, cabendo ao devedor,
sujeito passivo, cumprir com o seu dever de recolher o tributo. Feito isso, o crédito tributário será extinto.
Porém, existem algumas hipóteses em que a possibilidade de promoção de atos de cobrança por parte do fisco
fica suspensa, como apresentado no art. 151 do CTN, segundo o qual suspendem a exigibilidade do crédito
tributário: a moratória; o depósito do seu montante integral; as reclamações e os recursos, nos termos das leis
reguladoras do processo tributário administrativo; a concessão de medida liminar em mandado de segurança; a
concessão de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras espécies de ação judicial; o parcelamento
(BRASIL, 1966).
Além disso, conforme o parágrafo único do art. 151, o disposto nesse artigo não dispensa o cumprimento das
obrigações assessórias que dependem da obrigação principal, cujo crédito seja suspenso, ou dela consequentes.
•
•
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Figura 1 - Comunicação sobre os impostos
Fonte: Alexander Raths, Shutterstock, 2019.
Trata-se de hipóteses em que o Estado não pode, naquele momento, cobrar o crédito tributário, uma vez que tal
providência encontra-se suspensa. Por essa razão, é importante analisarmos com mais detalhes as possibilidades
de suspensão do crédito tributário.
A primeira possibilidade de suspensão do crédito tributário, a moratória, está disciplinada nos arts. 152 a 155-A
do CTN, e, segundo a doutrina, engloba também o parcelamento. Nesse sentido, Carvalho (2011, p. 152) explica
que a moratória “(art. 151, I) é prorrogação do prazo de vencimento do tributo. O parcelamento é espécie de
moratória através da qual se permite o pagamento do débito tributário em diversas prestações, de modo que, a
cada mês, só seja exigível uma parcela, e não o todo”.
Ademais, o parcelamento é uma causa suspensiva da exigibilidade do crédito tributário “(art. 151, V, do CTN)
disciplinada, especialmente, pelo art. 155-A do CTN, aplicando-se, subsidiariamente, as disposições comuns
relativas à moratória, conforme expressamente determina o § 2º do mesmo artigo” (CARVALHO, 2011, p. 152).
Caso o sujeito passivo ingresse com processo administrativo fiscal, este também tem por efeito a suspensão da
exigibilidade do crédito. Logo, para suspender a cobrança do crédito tributário, o contribuinte pode optar por
questioná-lo mediante processo administrativo ou diante do depósito integral do montante, caso seu intuito
também seja evitar a incidência de juros de mora.
EXEMPLO
O depósito do montante integral possibilita que o sujeito passivo, que não concorde com o
lançamento realizado, impugne-o mediante pedido administrativo ou ação judicial. Dessa
forma, uma vez apresentada uma garantia ao Estado sobre o depósito do montante integral do
crédito tributário, a sua cobrança fica suspensa.
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Figura 2 - Importância do crédito tributário para as atividades estatais
Fonte: pogonici, Shutterstock, 2019.
Nas duas outras possibilidades – a concessão de medida liminar em mandado de segurança e a concessão de
medida liminar ou de tutela antecipada em outras espécies de ação judicial –, a suspensão se justifica pelo
crédito que está sendo discutido. Verificadas as hipóteses de suspensão, aplicam-se as formas de extinção do
crédito tributário, notadamente, o pagamento.
O CTN também previu as hipóteses de extinção do crédito tributário, ou seja, as circunstâncias em que o sujeito
passivo deixa de estar em débito com os cofres públicos porque já cumpriu com sua obrigação legal. O art. 156
do CTN prevê como causas de extinção do crédito tributário: o pagamento; a compensação; a transação; a
remissão; a prescrição e a decadência; a conversão de depósito em renda; o pagamento antecipado e a
homologação do lançamento, conforme o art. 150 e seus §§ 1º e 4º; a consignação em pagamento, conforme o §
2º do art. 164; a decisão administrativa irreformável, assim entendida a definitiva na órbita administrativa, que
não mais possa ser objeto de ação anulatória; a decisão judicial passada em julgado; a dação em pagamento em
bens imóveis, sob condições estabelecidas em lei (BRASIL, 1966).
A exclusão do crédito tributário é o impedimento do lançamento do tributo. Por exemplo, a anistia, que é o
perdão fiscal; e também o crédito tributário, evitando o surgimento do crédito sobre qualquer produto. Assim, as
duas únicas formas de excluir o crédito tributário são a isenção e a anistia, conforme previsto no art. 175 do CTN.
FIQUE ATENTO
O pagamento é a forma mais comum de extinção do crédito tributário, o qual deve ser feito
dentro do prazo legal ou, na falta de disposição específica, no prazo de 30 dias, previsto no art.
160 do CTN, contados da notificação do lançamento ou da ocorrência do fato gerador (MAZZA,
2018).
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Dívida ativa
O sujeito passivo do crédito tributário tem o dever de efetivar o seu pagamento, após definitivamente
constituído, pois, somente assim, este será extinto. Entretanto, muitas vezes, o contribuinte deixa de cumprir
com sua obrigação, não a fazendo dentro do prazo fixado na lei ou por determinação judicial, o que possibilita ao
ente político que o inscreva em dívida ativa.
O CTN afirma que “[...] constitui dívida ativa tributária a proveniente de crédito dessa natureza, regularmente
inscrita na repartição administrativa competente, depois de esgotado o prazo fixado, para pagamento, pela lei ou
por decisão final proferida em processo regular” (BRASIL, 1966, art. 201).
Sabbag (2017, p. 144) explica que a inscrição do crédito tributário em dívida ativa ocorre pelo inadimplemento
da obrigação tributária. Assim, “o crédito tributário não suspenso, não extinto ou não excluído, poderá, como
resposta à necessidade de cobrança judicial do sujeito ativo, ser inscrito em dívida ativa”. Saiba que esse
procedimento objetiva conferir exequibilidade à relação jurídico-tributária. Como a dívida ativa pode ser
definida como o crédito tributário inscrito, após essa inscrição, é permitida a propositura da ação judicial de
cobrança, de nome Ação de Execução Fiscal, conforme a Lei n. 6.830/80.
A inscrição em dívida ativa interrompe o prazo prescricional, pelo prazo de 180 dias ou até a data de distribuição
da execução fiscal, nos termos do art. 2º, § 3º, da Lei de Execuções Fiscais (LEF). Para ser válida a inscrição,
devem ser atendidos os requisitos previstos no art. 202 do CTN.
FIQUE ATENTO
Lembre-se de que a inscrição em dívidaativa nada mais é do que um mecanismo que busca
garantir ao fisco a cobrança do crédito devido, pois, a partir da inscrição dessa dívida, resta
configurada a inadimplência, a qual é passível de cobrança judicial.
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Figura 3 - Dívida ativa e sua cobrança judicial
Fonte: Africa Studio, Shutterstock, 2019.
Uma vez diante da inscrição em dívida ativa, o que resta ao fisco fazer para efetuar a cobrança do crédito? A
execução fiscal!
Execução fiscal e garantias
Após o ente público inscrever o credor em dívida ativa, poderá exercer o seu direito de cobrança por meio da
Ação de Execução Fiscal, observado respectivo prazo prescricional.
O contribuinte será citado para, no prazo de cinco dias, pagar a dívida com os juros e multa de mora e encargos
indicados na Certidão de Dívida Ativa (BRASIL, 1980, art. 8º), ou, no prazo de 30 dias, opor embargos à Execução
Fiscal, desde que garantida com os bens previstos no art. 9º da LEF.
A execução fiscal, como mecanismo judicial de cobrança do crédito tributário, deverá observar as normas
previstas em lei especial, na LEF e no Código de Processo Civil Brasileiro.
SAIBA MAIS
Para entender todas as fases desse procedimento judicial de cobrança da dívida ativa, faça a
leitura da Lei de Execuções Fiscais (LEF, Lei nº 6.830/1980). Saiba que essa lei aborda a
competência, a citação, a penhora e o rol de impenhorabilidade para as execuções fiscais.
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Figura 4 - Negociações para o pagamento da dívida ativa
Fonte: Andrey_Popov, Shutterstock, 2019.
O principal efeito do lançamento é a constituição do crédito tributário. Porém, o lançamento pode ser revisto
quando presente algum vício, pois o crédito tributário só será considerado definitivamente constituído depois
que se esgotarem as possibilidades de discussões e revisões previstas na legislação.
O lançamento é efetuado e revisto de ofício pela autoridade administrativa nos seguintes casos (art. 149 do
CTN): quando a lei assim o determinar; quando a declaração não seja prestada, por quem de direito, no prazo e
na forma da legislação tributária; quando a pessoa legalmente obrigada, embora tenha prestado declaração,
deixe de atender pedido de esclarecimento formulado pela autoridade administrativa, recuse-se a prestá-lo ou
não o preste satisfatoriamente; quando se comprove falsidade, erro ou omissão quanto a qualquer elemento
definido na legislação tributária como sendo de declaração obrigatória; quando se comprove omissão ou
inexatidão, por parte da pessoa legalmente obrigada; quando se comprove ação ou omissão do sujeito passivo,
ou de terceiro legalmente obrigado, que dê lugar à aplicação de penalidade pecuniária; quando se comprove que
o sujeito passivo, ou terceiro em benefício daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação; quando deva ser
apreciado fato não conhecido ou não provado por ocasião do lançamento anterior; quando se comprove que, no
lançamento, ocorreu fraude ou falta funcional da autoridade que o efetuou, ou omissão, pela mesma autoridade,
de ato ou formalidade especial (BRASIL, 1966).
A revisão do lançamento só pode ser iniciada enquanto não extinto o direito da Fazenda Pública. Caso ocorra
falsidade, omissão ou equívoco na declaração prestada pelo contribuinte, o lançamento será passível de revisão
(BRASIL, 1966).
Fechamento
Neste tema, estudamos sobre as hipóteses de suspensão, extinção e exclusão do crédito tributário, distinguindo-
os entre si. Compreendemos as garantias e privilégios do crédito tributário, analisando as hipóteses
estabelecidas em lei e como esse processo se desenvolve.
Nesta aula, você teve a oportunidade de:
• identificar as hipóteses de suspensão, extinção e exclusão do crédito tributário, distinguindo-os entre si;
 
• compreender as garantias e privilégios do crédito tributário, analisando as hipóteses estabelecidas em 
•
•
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• compreender as garantias e privilégios do crédito tributário, analisando as hipóteses estabelecidas em 
lei.
Referências
BRASIL. [Constituição (1988)]. . Brasília: CongressoConstituição da República Federativa do Brasil de 1988
Nacional, 1988.
BRASIL. . Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 Dispõe sobre o Sistema Tributário Nacional e institui normas
gerais de direito tributário aplicáveis à União, Estados e Municípios. Brasília: DF, 1966.
BRASIL. . Lei nº 6.830, de 22 de setembro de 1980 Dispõe sobre a cobrança judicial da Dívida Ativa da Fazenda
Pública, e dá outras providências. Brasília: DF, 1980.
CARVALHO, P. de B. . 23. ed. São Paulo: Saraiva, 2011.Curso de Direito Tributário
MAZZA, A. . São Paulo: Saraiva, 2018.Manual de direito tributário
SABBAG, E. . São Paulo: Saraiva, 2017.Manual de direito tributário
•
- -1
Administração tributária
André de Faria Thomáz
Introdução
O sistema tributário brasileiro é um dos mais complexos sistemas fiscais do mundo, por essa razão há tantas
críticas, tanto por parte dos governantes quanto dos contribuintes. Isso acontece como consequência da
quantidade de tributos e de obrigações acessórias a que o contribuinte está sujeito (pessoa física ou jurídica).
Mas, afinal, qual é o papel da administração tributária nos dias atuais? Como se destacam suas ações? E quais são
as principais funções do poder de tributar?
Ao final desta aula, você será capaz de:
• definir os aspectos gerais da administração tributária, identificando o conceito de fazenda pública, 
processo administrativo tributário, sigilo fiscal e dívida ativa.
Administração tributária: conceito de fazenda 
pública
A administração tributária é feita pelo controle da administração fazendária. Destaca-se que as empresas, por
exemplo, cada vez mais adotam processos e procedimentos a fim de reduzir a carga tributária nelas incidente,
mantendo-se no mercado em situação competitiva favorável. Um dos procedimentos utilizados nesse controle é
o planejamento tributário.
No contexto da administração fazendária, relativamente à “guerra fiscal”, o contribuinte deve estar atento ao
utilizar determinado benefício tributário, pois muitos desses benefícios, principalmente redução de alíquota ou
isenção de ICMS, não são acordados nos termos do CONFAZ, sendo declarados inconstitucionais e passíveis de
fiscalização e autuação (CARVALHO, 2011).
•
FIQUE ATENTO
O planejamento tributário, também chamado elisão fiscal, é a maior ferramenta de redução do
pagamento de tributos pelo contribuinte, pois adota medidas legalmente permitidas para a
minoração do encargo fiscal. O planejamento não se confunde com a evasão fiscal, caso em que
o contribuinte burla a lei para reduzir o tributo ou para a não ocorrência do fato gerador.
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Figura 1 - Importância da administração tributária
Fonte: YuganovKonstantin, Shutterstock, 2019.
Além do mais, há a necessidade de um estudo aprofundado sobre o quanto o incentivo fiscal será benéfico à
atividade.
A Receita Federal do Brasil determina que as empresas precisam fazer sua opção de tributação no primeiro
trimestre do ano. Esse é um papel importante do planejamento tributário, pois, para obter o melhor
aproveitamento fiscal, deve-se observar o seguinte caminho:
• identificar o objeto-fim das atividades da empresa de acordo com o Código de Nacional de Atividade Econômica
(CNAE);
• verificar o registro das mercadorias ou produtos, na Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM);
• identificar a alíquota referente ao produto descrita na Tabela de Imposto de Produtos Industrializado (Tipi);
• simular situações que possam ocorrer dentro dos três regimes de tributação para identificar qual é o mais
vantajoso.
Os regimes tributários adotados no Brasil são lucro real, lucro presumido e Simples Nacional. Quando a empresa
faz sua opção, não poderá alterá-la no ano corrente, somente no início do ano subsequente.
Quando optante pelo lucro real, a apuração do montante que deve ser paga a título de tributação, sendo feita
sobre a base de cálculo do lucro líquido da empresa, após cálculo de adições, exclusões e compensações. As
empresas que apresentem rendimento anual superior a R$ 48.000.000,00 ao ano ou R$ 4.000.000,00ao mês são
obrigadas a serem tributadas por esse regime.
EXEMPLO
Uma empresa que mantém a maior parte de seus consumidores no sul do país, ao transferir
sua matriz para um estado do Nordeste, a fim de se beneficiar de alguma isenção ou redução
de ICMS, acabará por ter um maior custo, em termos de transporte e logística, o que nem
sempre compensará o que estará sendo poupado de custo tributário. Daí a extrema
importância da ligação dos departamentos e da tomada de decisões conjunta para se chegar à
melhor solução à organização como um todo.
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Figura 2 - Controle dos tributos
Fonte: I love photo, Shutterstock, 2019.
O lucro real apresenta duas possibilidades de tributação, de acordo com a periodicidade: anual ou trimestral. Se
optante pelo lucro real anual, o contribuinte deverá calcular e recolher todos os meses o tributo referente ao
Imposto de Renda e CSLL, mediante estimativa. Caso opte pelo lucro real trimestral, a base de cálculo é feita
tendo por base o período de três meses.
No caso do lucro presumido, a empresa prevê o lucro que obterá por meio de projeções de resultados de seus
negócios, razão pela qual, ao optar por esse regime, é importante que a empresa apresente resultados
financeiros equilibrados. Pela determinação da Receita Federal, dependendo da atividade de cada empresa,
existe um percentual sobre o faturamento bruto que resultará na base de cálculo para apuração do IRPJ e da
CSLL.
A Fazenda Pública tem como objeto o patrimônio das entidades e objetiva realizar sua mensuração, controle e
acompanhamento para produzir informações administrativas úteis às tomadas de decisão. Então, tem como
produto o reporte sobre todas as alterações sofridas pelo patrimônio, que é um conjunto formado por bens,
direitos e obrigações. O controle do patrimônio precisa representar com fidedignidade a informação que se
propõe a representar.
Introdução ao processo administrativo 
tributário: conceito
Planejamento tributário é um conjunto de estratégias lícitas para alcançar uma menor carga tributária. É feito
com base em técnicas elisivas, ou seja, procedimentos para evitar ou atrasar a incidência de fatos geradores.
Técnicas elisivas acontecem quando o contribuinte se antecipa ao fato gerador de um tributo e, antes que ele
ocorra, usa atos lícitos para diminuir ou até mesmo impedir o nascimento da obrigação tributária. Quando há a
importação de um produto pela Zona Franca de Manaus, ocorre a redução de até 88% do Imposto de Importação
e isenção do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), sendo esta uma forma de elisão fiscal.
O fato gerador é o evento que marca o nascimento do tributo e é nele que um planejamento estratégico deve se
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O fato gerador é o evento que marca o nascimento do tributo e é nele que um planejamento estratégico deve se
focar. O planejamento envolve a escolha correta de procedimentos administrativos fiscais e a interpretação
adequada das normas fiscais, para que, por meio dos mecanismos corretos, as empresas possam resguardar seus
direitos de contribuinte.
Figura 3 - Foco do processo administrativo
Fonte: phipatbig, Shutterstock, 2019.
As estratégias do planejamento tributário possuem o condão de reduzir a carga fiscal por meio de análise e
previsão dos impactos tributários que os atos administrativos vão gerar.
Atualização fiscal é similar à atualização monetária, mas se refere, especificamente, aos tributos. Trata-se do
ajuste fiscal de pagamentos fora do prazo, ou seja, após a data de vencimento. Na atualização, são apontados os
acréscimos e suas alíquotas, chegando-se ao valor final que deverá ser pago pelo contribuinte. A referência, no
Brasil, para atualização de débitos fiscais é a taxa Selic. Essa taxa é um índice de atualização monetária que recai
SAIBA MAIS
O débito fiscal se materializa quando o contribuinte deixa de recolher aos cofres públicos o que
lhe é de direito ou não entrega as obrigações principal ou acessórias aos órgãos competentes.
Para todos os tributos, obrigações principal e acessórias, a prescrição do direito de cobrar é de
cinco anos, conforme o art. 174 do Código Tributário Nacional (CTN), podendo ser suspenso ou
interrompido.
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Brasil, para atualização de débitos fiscais é a taxa Selic. Essa taxa é um índice de atualização monetária que recai
sobre os débitos fiscais.
O sigilo fiscal e seus desdobramentos
Os passivos são o resultado das obrigações que foram geradas para uma empresa, ou seja, os tributos a pagar são
passivos. Dessa forma, a gestão de passivos trata da administração dessas obrigações.
A compensação, por sua vez, diz respeito à conta de controle de uma empresa, que é uma conta usada para
controlar, registrar e acompanhar os atos administrativos que podem gerar algum direito, perda e outros
eventos que podem agregar ou diminuir o patrimônio da companhia. Por meio da observação e análise de
acontecimentos fortuitos, é possível estabelecer essa conta de compensação, buscando o controle interno e a
prevenção.
Dívida ativa
Dívida ativa (federal, municipal ou estadual) ocorre quando um débito gerado por não pagamento de tributo é
inscrito ou anotado no órgão responsável por seu recolhimento, desde que o prazo para pagamento e toda e
qualquer negociação e tolerância tenham se esgotado.
FIQUE ATENTO
Quanto ao parcelamento, sempre que possível, é importante aderir aos incentivos que os
governos municipais, estaduais e federal dão para que as empresas possam vir a regularizar os
débitos com o fisco.
- -6
Figura 4 - Dívida ativa
Fonte: pterwort, Shutterstock, 2019.
Estar inscrito na dívida ativa gera uma série de problemas, tanto para o contribuinte pessoa física quanto para o
contribuinte pessoa jurídica, pois direitos são diretamente impactados, como impedimento de participar de
licitação, entre outros. Essa inscrição origina uma certidão positiva de débitos do contribuinte, que funciona
como instrumento para atestar sua inadimplência.
As certidões são: negativa, positiva com efeito de negativa ou positiva, de acordo com os critérios a seguir.
Certidões e critérios
Negativa de débitos = caso não haja débitos.
Positiva de débitos com efeito de negativa = existem dívidas, mas em condições especiais: parceladas,
negociadas, exigibilidade suspensa (CTN, art. 151), garantidas por penhora ou por meio de decisão judicial
autorizando a emissão.
Positiva = caso haja débitos.
Apesar da seriedade de tal instituto, há possibilidade de parcelamentos e acordos, conforme o tributo e local em
que se deu a inscrição. No entanto, é menos oneroso manter o pagamento de tributos atualizado, evitando a
inscrição na dívida ativa, que é prejudicial ao desenvolvimento de qualquer empresa.
Fechamento
Neste tema, estudamos que a relação jurídica entre o Estado e o contribuinte é semelhante a uma relação jurídica
de direito obrigacional, em que há um vínculo jurídico acerca de um objeto, tendo um sujeito ativo e outro
passivo nessa relação, sendo este último obrigado a uma prestação, dando origem aos direitos da Administração
Pública.
No caso da obrigação tributária, esta surge quando a hipótese de incidência, prevista em lei se concretiza,
ocorrendo, portanto, o fato gerador,o qual cria a obrigação do contribuinte em pagar determinado tributo ao
Estado.
Nesta aula, você teve a oportunidade de:
• definir os aspectos gerais da administração tributária, identificando o conceito de fazenda pública, 
processo administrativo tributário, sigilo fiscal e dívida ativa.
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Referências
CARVALHO, P. de B. . 23. ed. São Paulo: Saraiva, 2011.Curso de Direito Tributário
HARADA, K. . São Paulo: Atlas, 2018.Direito financeiro e tributário
MACHADO, H. de B. . 35. ed. São Paulo: Malheiros Editores, 2014.Curso de Direito Tributário
MAZZA, A. . São Paulo: Saraiva, 2018.Manual de direito tributário
SABBAG, E. . São Paulo: Saraiva, 2017.Manual de direito tributário
- -1
Infrações tributárias
André de Faria Thomáz
Introdução
Como ocorrem os crimes tributários? Quais são suas implicações? E sua forma de aplicabilidade dentro e foradas rotinas empresariais? Neste tema, estudaremos aspectos importantes acerca dos crimes tributários, em
especial a sua conceituação, principais características e espécies, de maneira a evidenciar a importância e
atualidade do tema. Estudaremos também que pouco importa o motivo pelo qual transcorreu ou não transcorreu
a via administrativa, e sim que as medidas de investigação e processamento de crimes materiais contra a ordem
tributária se tornam possíveis após o seu trâmite.
Ao final desta aula, você será capaz de:
• identificar os principais tipos de ilícitos tributários, distinguindo-os dos crimes tributários.
Ilícito tributário
Os ilícitos tributários iniciam com a sonegação, que é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou
retardar total ou parcialmente o conhecimento por parte da autoridade fazendária, infringindo as normas da
Fazenda Pública. A sonegação diz respeito a fato gerador já ocorrido, e não a realizar, quando as empresas ou
pessoas físicas demandam contra o Código Tributário Nacional.
Outra forma de ilícito são as fraudes, que são ações omissas ou dolosas que tentam impedir ou retardar, total ou
parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, de acordo com o art. 72 da Lei nº
4.502/1964. Há também o conluio, que é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas, naturais ou jurídicas,
visando aos efeitos da sonegação ou da fraude (art. 73 da Lei nº 4.502/1964), para que haja benefícios, de forma
ilícita.
Pode-se afirmar que os delitos tributários são tipos penais comumente dolosos, os quais lesionam ou colocam
em perigo a política estatal de arrecadação de tributos. São cometidos, geralmente, por meio de fraudes e
falsidades, reforçando a proteção ao bem jurídico que outras áreas do ordenamento jurídico não conseguem
realizar de maneira satisfatória (CARVALHO, 2011).
•
- -2
Dentre outras justificativas que poderiam embasar a intervenção penal na seara tributária, dentre as quais se
destacam a função tributária, o poder tributário, o sistema econômico ou ainda o sistema fiscal (teses estas todas
de natureza funcionalista), prevalece na doutrina o entendimento de que o bem jurídico diretamente tutelado é a
arrecadação tributária, isto é, os valores a serem recolhidos pelo poder público. Trata-se da tutela de bem
jurídico de natureza supraindividual, em sua vertente imediata (patrimônio público) ou em sua vertente mediata
(função do tributo no Estado democrático de direito).
Figura 1 - Fatores ilícitos
Fonte: morrison, Shutterstock, 2019.
Os delitos tributários se inserem num contexto maior, que é o do Direito Penal econômico, fazendo com que
esses delitos impliquem problemas de determinação da autoria delituosa, própria do Direito Penal econômico e,
por assim dizer, dos delitos societários (princípio da hierarquia princípio da divisão do trabalho),versus
possibilidade de incidências de casos limítrofes de erro de tipo (erro sobre elemento constitutivo do tipo legal) e
erro de proibição (erro sobre a ilicitude do fato), além da discussão a respeito de questões de ordem
criminológica.
EXEMPLO
Dentre as características dos delitos tributários, destacam-se a natureza dolosa dos crimes
(não estão previstos na lei brasileira crimes fiscais culposos); o erário público como sendo o
bem jurídico a ser tutelado e a relevância e o limite do direito penal em atuar nessa área, ou
seja, respeitando-se sua natureza de subsidiário e fragmentário.
- -3
Conforme Carvalho (2011), a escolha dos comportamentos, dentre as operações permitidas por lei para a
redução da carga tributária, é chamada elisão tributária. Caracteriza-se pelo comportamento lícito do agente que
planeja e estrutura sua atividade de modo a diminuir a carga econômica das obrigações financeiras a que está
sujeito, utilizando-se das hipóteses de atuação legalmente previstas.
O fundamento da extinção da punibilidade pelo pagamento do tributo está na colaboração do autor do delito,
que acaba por colaborar com o ente arrecadatório mediante a confissão dos valores devidos (CARVALHO, 2011).
Há de se incluir nessa fundamentação também a reparação do dano, requisito que o Estado brasileiro deixa
assentado nos diversos dispositivos normativos que passaram a vigorar.
Figura 2 - Influência da Justiça
Fonte: Epitavi, Shutterstock, 2019.
A crítica é a de que o legislador brasileiro sempre e unicamente privilegiou um argumento de natureza
arrecadatório-fiscal em detrimento de uma política e institutos de natureza criminal, pois deixou de lado a
espontaneidade do agente e primou pela exigência apenas do requisito da voluntariedade, ou seja, o devedor-
sonegador podia realizar o pagamento do tributo (ou mesmo o parcelamento) após o Fisco ter descoberto o
ilícito penal e mesmo assim faria jus à extinção ou a suspensão da punibilidade.
A edição de diversas leis a respeito do tema foi flagrante. Do ano de 1990 até 2012, ao todo, foram 07 leis as que
buscaram regular a matéria. A Lei 8.137/90, em seu art. 14, autorizava a extinção da punibilidade pelo
pagamento do tributo. Já o art. 98 da Lei 8.383/91 revogou essa possibilidade. Anos depois, em 1995, o art. 34 da
Lei 9.249 passou a autorizar a extinção da punibilidade pelo pagamento do tributo, tendo usado a expressão
SAIBA MAIS
Embora sejam conceitos bastante trabalhados, cabe frisar distinção entre a evasão e a elisão
fiscal. Quer saber um pouco mais sobre crimes tributários e suas formas? Consulte “Crimes
Tributários”, de Carvalho (2011) e entenda mais sobre esse assunto.
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Lei 9.249 passou a autorizar a extinção da punibilidade pelo pagamento do tributo, tendo usado a expressão
“promover” o pagamento, o que levou o Superior Tribunal de Justiça, em entendimento quase unânime, a adotar,
entre os anos de 1995 e 2000, a equiparação entre pagamento integral e parcelamento do tributo.
Em 2000, a Lei 9.964, em seu art. 15, determinou a suspensão à pretensão punitiva do Estado sobre os crimes
previstos nos arts. 1º e 2º da Lei n 8.137, de 1990, e no art. 95 da Lei n 8.212, de 1991, durante o período em que
a pessoa jurídica relacionada com o agente dos aludidos crimes estiver incluída no Refis, desde que a inclusão
nesse Programa tenha ocorrido antes do recebimento da denúncia criminal. Foi, então, inaugurada uma nova
causa incidente sobre a punibilidade, mas diversa da extinção.
Trata-se da suspensão da punibilidade estatal a ser implementada a partir da inscrição da pessoa jurídica no
aludido regime de parcelamento. Já o parágrafo 3º, do mesmo art. 15, mencionava a extinção da punibilidade dos
crimes referidos nesse artigo quando a pessoa jurídica relacionada com o agente efetuar o pagamento integral
dos débitos oriundos de tributos e contribuições sociais (inclusive acessórios), que forem objeto de concessão de
parcelamento antes do recebimento da denúncia criminal.
Figura 3 - Tratamento judicial
Fonte: Shutterstock, 2019.
Sobre tal regra era direcionada a crítica de que o Estado brasileiro privilegiaria a arrecadação tributária em lugar
de beneficiar o agente que espontaneamente (e não apenas voluntariamente) assume perante o Fisco a dívida,
até mesmo sem pagar os valores devidos.
Crimes tributários
A partir do exposto pode-se inferir que:
a) a extinção ou suspensão da punibilidade atinge as condutas acessórias (delitos-meio), mas não atinge outros
delitos autônomos e desvinculados da sonegação tributária, como os delitos de associação criminosa e lavagem
de dinheiro;
b) tanto a extinção quanto a suspensão da punibilidade são desvinculadas da esfera administrativa, de modo que
o pagamento do tributo pode ocorrer durante o curso da via administrativa e também depois;
c) não há um valor máximo de tributo ou algum valor de corte que impeça a concessão do parcelamento ou do
pagamento integral;
d) eventual direito a ingresso a determinado regime de parcelamento obtido judicialmente trará consigo os
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d) eventual direito a ingresso a determinado regime de parcelamento obtido judicialmente trará consigo os
mesmos feitos penais de um parcelamentoobtido diretamente junto ao fisco;
e) as normas atinentes à extinção e à suspensão da punibilidade são normas penais, pois atuam diretamente
sobre o direito de punir do estado, com o que retroagem para beneficiar o acusado.
Antes consideradas esferas plenamente independentes, após o julgamento do Habeas Corpus 81611/DF pelo
Supremo Tribunal Federal, as esferas administrativa e de persecução criminal passaram a manter uma inter-
relação necessária e direta, isso em se falando de delitos materiais (com resultado lesivo ao erário público). Isso
porque, a partir do mencionado julgamento do STF e do STJ, os demais tribunais brasileiros passaram a exigir,
para o início da persecução criminal, o prévio esgotamento da via administrativa.
Figura 4 - Processos administrativos
Fonte: tlegend, Shutterstock, 2019.
Embora o julgamento do referido Habeas Corpus tenha ocorrido no ano de 2003, em 2009 é que o STF veio a
aprovar a Súmula Vinculante n. 24, de seguinte teor: “Não se tipifica crime material contra a ordem tributária,
previsto no art. 1º, incisos I a IV, da Lei n. 8.137/90, antes do lançamento definitivo do tributo”.
A partir disso, pode-se tirar algumas conclusões relevantes. A primeira é a de que há impossibilidade de ser
iniciada investigação criminal (a cargo da polícia ou do MP) ou ainda de ser oferecida denúncia-crime sem o
anterior esgotamento da via administrativa.
FIQUE ATENTO
Como prévio esgotamento da via administrativa há de se entender o manejo voluntário de
todos os recursos administrativos à disposição do contribuinte (pessoa física ou jurídica) em
desfavor do qual foi lançado determinado auto de infração.
- -6
A partir da tese adotada pelo Habeas Corpus 81.611/DF e depois pela Súmula Vinculante n. 24 do STF, a
prescrição criminal não tem iniciado o seu curso antes do término da via administrativa. Trata-se de decorrência
lógica e muito bem observada, isso se considerada ser acertada a orientação prevista no Habeas Corpus 81.611
/DF e na Súmula Vinculante n. 24 do STF. Se os delitos tributários materiais se consumam apenas após o
esgotamento da via administrativa e o surgimento da punibilidade decorre da consumação do delito, adequado
está o raciocínio de que o curso prescricional só tem início após o implemento desta.
Fechamento
Para finalizar, anote-se que eventuais outros delitos descobertos ou de que o agente fiscal desconfie de sua
ocorrência podem e devem ser comunicados imediatamente pelo Fisco ao Ministério Público federal ou estadual.
É o que ocorre com o delito de lavagem de dinheiro ou com falsidades materiais e ideológicas que não estejam
abarcadas como delitos-meio para a prática do delito fiscal.
Nesta aula, você teve a oportunidade de:
• identificar os principais tipos de ilícitos tributários, distinguindo-os dos crimes tributários.
Referências
CARVALHO, P.de B. . 23. ed. São Paulo: Saraiva, 2011.Curso de Direito Tributário
CARVALHO, P. de B. . São Paulo: Saraiva, 2011.Crimes Tributários
HARADA, K. . São Paulo: Atlas, 2018.Direito financeiro e tributário
MACHADO, H.de B. . 35. ed. São Paulo: Malheiros Editores, 2014.Curso de Direito Tributário
MAZZA, A. . São Paulo: Saraiva, 2018.Manual de direito tributário
SABBAG, E. . São Paulo: Saraiva, 2017.Manual de direito tributário
Tal esgotamento pode ocorrer após o manejo de todos os recursos administrativos cabíveis,
pela perda de prazo na interposição de determinado recurso ou pela decisão voluntária do
contribuinte ou de seu representante legal em não fazer uso dos recursos cabíveis.
FIQUE ATENTO
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Conceito de Direito Tributário
Lucas Gomes da Silva
Introdução
Para o seu regular funcionamento, o Estado precisa arrecadar recursos materiais e manter sua estrutura
funcionando. Dessa forma, garante ao cidadão (contribuinte) os serviços que deve fornecer, pois é responsável
por atendera s necessidades da coletividade. Você pode estar se perguntando: “Quais seriam essas
necessidades?”. Podemos citar como exemplo a saúde, a educação, a segurança, o transporte, o lazer, a moradia
etc.
Nesse contexto, a cobrança de tributos é um dos meios pelo qual o Estado obtém as receitas necessárias ao
fornecimento de serviços relativos a tais necessidades, as quais consistem na promoção do bem de todos, sendo
um dos objetivos fundamentais da Constituição, elencados no art. 3º. Além disso, para que haja tal cobrança, é
fundamental uma positivação legal que norteie esse processo de arrecadação de recursos, o que ocorre por meio
de um dos ramos do direito denominado Direito Tributário.
Ao final desta aula, você será capaz de:
• compreender o conceito de direito tributário diferenciando-o dos demais temas do direito.
Principais conceitos doutrinários
Inicialmente, é importante destacar que a doutrina tem se dedicado a conceituar o Direito Tributário. Ao analisar
as conceituações propostas, podemos notar que uma definição pouco se distancia da outra: mudam-se alguns
elementos, porém, os estruturais, que sustentam a definição dessa ramificação do Direito, mantêm-se
inalterados.
De acordo com Rubens Gomes de Sousa (1975, p. 13-14), o Direito Tributário é o “ramo do direito público que
rege as relações jurídicas entre o Estado e os particulares, decorrentes da atividade financeira do Estado no que
se refere à obtenção de receitas que correspondam ao conceito de tributos”.
Segundo Paulo de Barros Carvalho (2004, p. 15), é o “ramo didaticamente autônomo do Direito, integrado pelo
conjunto de proposições jurídico-normativas, que correspondam, direta ou indiretamente, à instituição,
arrecadação e fiscalização de tributos”.
No entendimento de Hugo de Brito Machado (2008, p. 49), o Direito Tributário é o “ramo do direito que se ocupa
das relações entre fisco e as pessoas sujeitas a imposições tributárias de qualquer espécie, limitando o poder de
tributar e protegendo o cidadão contra os abusos desse poder”.
Conforme preleciona Luciano Amaro (2008, p. 2), o Direito Tributário é a “disciplina jurídica dos tributos, com o
que se abrange todo o conjunto de princípios e normas reguladores da criação, fiscalização e arrecadação das
prestações de natureza tributária”.
Analisando as definições apresentadas, é possível concluir que o Direito Tributário é uma ramificação autônoma
do Direito Público, a qual contempla as relações jurídicas diretamente relacionadas ao sistema “Estado-
contribuinte”. Dessa forma, a atividade financeira estatal consiste na instituição, fiscalização e arrecadação de
tributos (SABBAG, 2017).
•
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Figura 1 - O tributo é o meio de o Estado levar recursos aos cofres públicos
Fonte: Vinicius Tupinamba, Shutterstock, 2019.
Conforme pontua Sabbag (2017, p. 36, grifo do autor), “Em palavras simples, diz-se que o Direito Tributário
comporta o conjunto de normas que regulam o comportamento das pessoas de direcionar dinheiro aos cofres
públicos”.
Figura 2 - Direito Tributário e sua natureza
Fonte: Adaptada de Sabbag, 2017.
Passemos agora ao estudo do conceito legal de tributo. Vamos em frente!
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Conceito legal de tributo
Conforme estabelece o art. 3º do Código Tributário Nacional, o tributo é “toda prestação pecuniária compulsória,
em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e
cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada” (BRASIL, 1966).
Figura 3 - Conceito legal de tributo
Fonte: Adaptada de Brasil, 1966.
Analisando o conceito legal de tributo, podemos concluir, portanto, que a obrigação tributária é compulsória
(obrigatória) porque decorre da lei. Em outras palavras, isso significa que a vontade do contribuinte de
contribuir ou não é irrelevante. Por essa razão, também os incapazes podem ser sujeitos passivos das obrigações
tributárias (SABBAG, 2017).
Figura 4 - Características do tributo
Fonte: Adaptada de Sabbag, 2017.
Também é importante ressaltar que a lei somente pode obrigar o contribuinte a pagar o tributo em moeda
corrente do país (obrigação pecuniária). Por isso, conforme a doutrina, o Direito brasileiro não contemplao
tributo (em que parte da mercadoria é entregue ao fisco como pagamento do tributo) ou o tributo in natura in
(mensalmente, o sujeito passivo destina alguns dias de seu trabalho à entidade tributante) (SABBAG,labore 
2017).
Porém, a partir da Lei Complementar nº 104/2001, que acrescentou o inciso XI ao art. 156 do Código Tributário
- -4
2017).
Porém, a partir da Lei Complementar nº 104/2001, que acrescentou o inciso XI ao art. 156 do Código Tributário
Nacional, é possível a dação em pagamento em bens imóveis, na forma e condições estabelecidas em lei (BRASIL,
2001).
Há que se ressaltar ainda que o art. 3º do Código Tributário Nacional postula que o tributo não constitui sanção a
ato ilícito, então, isso quer dizer que a hipótese de sua incidência é sempre algo lícito (BRASIL, 1966). Porém,
lembre-se de que situações como a aquisição de disponibilidade econômica ou jurídica de rendimentos é
suficiente para o surgimento de obrigações tributárias como o imposto de renda (art. 43 do CTN), mesmo que
tais rendimentos sejam provenientes de atividades ilícitas (BRASIL, 1966).
Trata-se do princípio do , o qual consiste no fato de que o dinheiro não tem odor e de que não é justonon olet
tributar a renda obtida licitamente e deixar de tributar a renda que decorre de atividades ilícitas (SABBAG,
2017).
FIQUE ATENTO
Saiba que o STF permite que lei local estabeleça a dação em pagamento de bem móvel para que
seja extinto o crédito tributário (ADI/MC 2405). Contudo, destaca que esse procedimento pode
exigir licitação prévia específica; além disso, para regular esse tema, exige-se lei advinda da
União (ADI 1917).
EXEMPLO
O exemplo mais recorrente apresentado pela doutrina como fato gerador da obrigação
tributária é o “jogo do bicho” (perceba que a hipótese de incidência é a aquisição de
disponibilidade financeira, e não o jogo do bicho em si). Como podemos constatar, não
importa, nesse caso, a origem do rendimento: o valor é devido da mesma forma.
- -5
Segundo Ricardo Lobo Torres (2005, p. 102), “o tributo deve incidir sobre as atividades lícitas e, de igual modo,
sobre aquelas consideradas ilícitas ou imorais”. Acerca do imposto de renda, a regra de sua cobrança decorre do
princípio da universalidade. Então, todas as pessoas que arrecadarem renda e proventos de qualquer natureza
estão sujeitas ao imposto (respeitadas as imunidades e isenções) (MAZZA, 2017).
Note, portanto, que o tributo não é multa, pois esta tem por pressuposto o descumprimento de um dever jurídico
e por finalidade evitar comportamentos nocivos à ordem jurídica, via sanção, enquanto o tributo tem por
pressuposto um fato lícito (SABBAG, 2017).
Nesse contexto, como a instituição do tributo decorre da lei, ou seja, da relação jurídico-tributária, que tem como
única fonte a lei em sentido formal, ato normativo oriundo do Poder Legislativo (princípio da legalidade), temos
que a instituição dos tributos é “ ”.ex lege
Sua cobrança se dá mediante atividade administrativa plenamente vinculada, ou seja, não há espaço para
conveniência e oportunidade, então, se ocorreu o fato ensejador do tributo, este será devido (SABBAG, 2017).
Fechamento
Neste tema, vimos que o Estado necessita captar recursos financeiros para manter-se em funcionamento, assim
como para manter a prestação dos serviços públicos, essenciais aos cidadãos. Uma das formas de o Estado obter
recursos para sua atuação é através dos tributos, devidos pelas pessoas, que incidem em alguma das situações
geradoras de obrigação tributária prevista em lei.
Vimos que a relação jurídico-tributária entre o Estado e o contribuinte é regida pelo Direito Tributário, o qual é
SAIBA MAIS
“Pecunia non olet” é uma expressão latina que significa “dinheiro não cheira”. A origem da
expressão decorre do Imperador Vespasiano e seu filho, Tito, em que este reclamou ao pai por
ter estabelecido impostos sobre a utilização dos banheiros públicos, questionando a sua
legalidade. Vespasiano mostrou uma moeda de ouro e disse: “ ” (não cheira). ParaNo olet
conhecer mais origens de termos jurídicos, consulte “Dicionário Jurídico: Academia Brasileira
de Letras Jurídicas”, de Sidou (2016).
FIQUE ATENTO
Conforme entendimento do Supremo Tribunal Federal sobre sonegação fiscal de lucro advindo
de atividade criminosa ( ), a exoneração tributária dos resultados econômicos de fatonon olet
criminoso, além de fugir do princípio da moralidade, constitui-se violação ao princípio da
isonomia fiscal e de manifesta inspiração ética (BRASIL, 1998).
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geradoras de obrigação tributária prevista em lei.
Vimos que a relação jurídico-tributária entre o Estado e o contribuinte é regida pelo Direito Tributário, o qual é
um ramo autônomo do Direito Público, que regula a arrecadação estatal: do surgimento da obrigação tributária
até o recebimento dos valores nos cofres públicos.
Nesta aula, você teve a oportunidade de:
• compreender o conceito de direito tributário diferenciando-o dos demais temas do direito.
Referências
AMARO, L. 14. ed. São Paulo: Saraiva, 2008.Direito tributário brasileiro. 
BRASIL. [Constituição (1988)]. . Brasília: CongressoConstituição da República Federativa do Brasil de 1988
Nacional, 1988.
BRASIL. . Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 Dispõe sobre o Sistema Tributário Nacional e institui normas
gerais de direito tributário aplicáveis à União, Estados e Municípios. Brasília: DF, 1966.
BRASIL. . Altera dispositivos da Lei n 5.172, de 25 deLei Complementar nº 104, de 10 de janeiro de 2001 o
outubro de 1966 – Código Tributário Nacional. Brasília: DF, 2001.
CARVALHO, P. de B. 16. ed. São Paulo: Saraiva, 2004.Curso de direito tributário. 
MACHADO, H. de B. . 29. ed. São Paulo: Malheiros, 2008.Curso de direito tributário
MAZZA, A. . 4. ed. São Paulo: Saraiva, 2017.Manual de direito tributário
SABBAG, E. de M. . 9. ed. São Paulo: Saraiva, 2017.Manual de Direito Tributário
SIDOU, J. M. O. : Academia Brasileira de Letras Jurídicas. 11. ed., rev. e atual. Rio de Janeiro:Dicionário Jurídico
Forense, 2016.
SOUSA, R. G. de. 2. ed. Rio de Janeiro: Edições Financeiras, 1954. SãoCompêndio de legislação tributária. 
Paulo: Resenha Tributária, 1975.
TORRES, R. L. . 12. ed. Rio de Janeiro: Renovar, 2005.Curso de direito financeiro e tributário
•
- -1
Taxonomia do Direito Tributário
Lucas Gomes da Silva
Introdução
Você já ouviu alguém dizendo que paga tributos ao Estado de bom grado? Já ouviu alguém reclamando da carga
tributária brasileira? Se ninguém gosta de tributos, por que pagamos tantos no Brasil? Isso é o que
descobriremos neste tema.
Dentro da dicotomia histórica entre Direito Público e Direito Privado, veremos que o Direito Tributário está
ligado ao ramo do Direito Público, então, estudaremos todas as implicações decorrentes dessa classificação, bem
como a importância do Direito Tributário para que o Estado possa, através da arrecadação dos tributos, manter a
sua estrutura funcionando e cumprir o seu papel social na realização do que podemos denominar justiça fiscal,
em sentido amplo, oferecendo ao cidadão e aos governos mecanismos essenciais à criação de uma sociedade
mais digna e justa.
Ao final desta aula, você será capaz de:
• identificar as duas grandes taxonomias jurídicas (Direito Público e Direito Privado) reconhecendo o 
Direito Privado dentro do Direito Público.
As duas grandes taxonomias jurídicas: Direito 
Público e Privado
Taxonomia, segundo Mazza (2017, p. 43), “é a definição da natureza jurídica de determinado instituto, ou seja, o
processo técnico por meio do qual se investiga o enquadramento do objeto dentro das grandes categorias da
ciência do direito”.
No entendimento da doutrina majoritária, definir a taxonomia de um ramo jurídico consiste, precisamente, em
classificá-lo como sendo pertencente ao Direito Público ou ao Direito Privado (MAZZA, 2017). Como é possível
de se deduzir, os ramos do Direito Privado são aqueles voltados à disciplina jurídica das atividades privadas,
•
SAIBA MAIS
O “Dicionário Jurídico da Academia Brasileira de Letras Jurídicas”, de Sidou(2016), define
taxonomia jurídica como a ordenação dos ramos do conhecimento do Direito. Consulte a obra
e conheça o significado de mais termos jurídicos costumeiramente utilizados e que são
fundamentais na atuação profissional.
- -2
de se deduzir, os ramos do Direito Privado são aqueles voltados à disciplina jurídica das atividades privadas,
realizadas entre particulares, como, por exemplo, o Direito Civil e o Direito Empresarial.
Por sua vez, os ramos de Direito Público, conforme ensina Mazza (2017, p. 43), “dirigem-se à regulação das
atuações estatais, como ocorre com o Direito Constitucional, o Direito Administrativo, o Direito Penal, o Direito
Processual Civil, entre tantos outros”.
Perante essa dicotomia, ao se analisar as definições de Direito Público e Direito Privado, fica fácil concluir que o
Direito Tributário se classifica como ramo do direito público, “isso porque as três atividades que pertencem ao 
seu objeto de estudos (criação, cobrança e fiscalização de tributos) são atividades que o ordenamento jurídico
pátrio define como próprias do Estado” (MAZZA, 2017, p. 43).
Além disso, por estabelecer uma disciplina de natureza substancial, e não adjetiva ou formal, o Direito Tributário
é um ramo de direito material (MAZZA, 2017). Então, conforme ensina Moraes (1987, p. 38), o Direito Tributário
apresenta-se também como um “ordenamento de direito obrigacional, vez que se estrutura a partir da ideia de
uma relação jurídica obrigacional ligando o Fisco e o contribuinte”.
Portanto, seguindo o raciocínio de Mazza (2017, p. 44), “pode-se falar em uma quádrupla natureza jurídica do 
Direito Tributário”. Analise a figura a seguir e entenda quais são os elementos que compõem essa natureza.
Figura 1 - Composição da natureza jurídica do Direito Tributário
Fonte: Elaborada pelo autor, 2019.
Ainda com base no pensamento de Mazza (2017, p. 46), diferentemente do tributo, “cuja razão de existir é
propiciar a obtenção de recursos financeiros para custeio do Estado, a finalidade do Direito Tributário é
delimitar o poder de tributar evitando abusos no exercício das atividades do Fisco em prejuízo dos 
contribuintes”. As limitações ao poder de tributar estão dispostas na Constituição Federal, conforme o artigo
150.
FIQUE ATENTO
É importante destacar que a jurisprudência brasileira, com frequência, refere-se ao Direito
Tributário como sendo um direito comum, pois se dá no sentido de ser um ramo aplicável à
generalidade das pessoas, e não um ramo especial ou excepcional (MAZZA, 2017).
- -3
Com base no que vimos, é importante atentar às diferenças que Mazza (2017) apresenta:
· Direito Tributário é o ramo do Direito Público que estuda princípios e normas reguladores das atividades
estatais de instituição, cobrança e fiscalização de tributos. Seu objeto de atuação finaliza com o ingresso nos 
cofres públicos do dinheiro pago pelo contribuinte. Dessa forma, o estudo da destinação da receita arrecadada 
pelo fisco cabe ao Direito Financeiro.
· Direito Financeiro é o ramo do Direito Público que tem como objeto a disciplina jurídica das atividades
financeiras do Estado, exceto as de natureza tributária. Perceba que essa exceção é relevante porque as
atividades de criação, cobrança e fiscalização de tributos também são atividades financeiras do Estado, mas, por
pertencerem especificamente ao Direito Tributário, foram excluídas do domínio do Direito Financeiro.
· Direito Econômico é o ramo do Direito Público que estuda a disciplina jurídica da atividade econômica do
Estado e dos particulares relativamente à produção, distribuição, circulação e consumo de riquezas.
· Política Fiscal consiste nos planejamentos, decisões e medidas do governo sobre o conjunto de receitas e
gastos públicos.
· Política Tributária relaciona-se somente aos planejamentos, decisões e medidas do governo em matéria de
tributação.
FIQUE ATENTO
São frequentes as confusões envolvendo os conceitos de Direito Tributário, Financeiro,
Econômico, Política Fiscal e Política Tributária. É importante aprofundar o conhecimento
acerca do assunto, bem como buscar identificar as especificidades de cada instituto para não
incorrer em equívocos ao se deparar com o assunto.
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Quadro 1 - Comparativo entre Direito Tributário e Direito Financeiro
Fonte: Elaborado pelo autor com base em Sabbag, 2017.
Agora que entendemos a distinção entre Direito Público e Direito Privado, vamos estudar especificamente o
Direito Tributário como ramo do Direito Público.
O Direito Tributário como ramo do Direito 
Público
Como vimos anteriormente, o Direito Tributário pode ser classificado como ramo jurídico pertencente ao Direito 
Público, considerando-se o Estado sempre presente em um dos polos da relação jurídica, “e sempre em situação 
de superioridade jurídica perante o particular, haja vista o interesse tutelado ser socialmente coletivo (o 
interesse público), o que dota suas normas jurídicas de compulsoriedade” (SABBAG, 2017, p. 44).
- -5
Segundo Amaro (2008, p. 5), “a preponderância do interesse coletivo no direito dos tributos é evidente, daí
derivando o caráter cogente de suas normas, inderrogáveis pela vontade dos sujeitos da relação jurídico-
tributária”.
Nessas circunstâncias, esclarece Sabbag (2017, p. 44) que fica evidente a noção de verticalidade, “desigualdade
jurídica”, que caracteriza as relações de Direito Público, contrariamente à horizontalidade, relativa à “igualdade
jurídica”, que há entre as partes que compõem a relação jurídica de Direito Privado. “Desse modo, é fácil
perceber que o interesse público deve prevalecer sobre o interesse particular, na seara da tributação, desde que
se respeitem os direitos e garantias individuais”.
O binômio classificatório “direito público-direito privado”, segundo Mazza (2017), indica, na verdade, que a
norma tributária, sendo pública, possui certas características que se sobressaem à luz de dados critérios.
Figura 2 - Norma tributária constituindo-se como Direito Público
Fonte: Elaborada pelo autor com base em Sabbag, 2017.
Pode-se acrescentar, ainda, segundo ensina Sabbag (2017), que o Direito Tributário é um direito obrigacional,
afinal, vincula o Estado ao contribuinte, em uma relação de índole obrigacional. Trata-se de um liame
estabelecido a partir da presença de partes (sujeito ativo e sujeito passivo), de prestação (objeto) e de vínculo 
jurídico (causa), como elementos estruturais da obrigação tributária. 
EXEMPLO
Um exemplo da supremacia do Direito Tributário sobre o interesse particular ou privado é o
fato de o cidadão não poder se negar a pagar um tributo. Se ocorreu o fato estipulado em lei,
descrito como gerador do tributo, este será devido, independentemente da vontade do
contribuinte. Imagine um cidadão que possui um imóvel situado na zona urbana de uma
cidade. Apesar de qualquer circunstância, querendo ou não, terá de pagar o tributo oriundo do
fato descrito em lei que o gerou.
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Figura 3 - Obrigatoriedade de o contribuinte transferir parte do seu capital ao Estado
Fonte: ChiccoDodiFC, Shutterstock, 2019.
Como vimos anteriormente, o Direito Financeiro e o Direito Tributário consistem em especialidades jurídicas
que se comunicam, mas não se confundem. Na realidade, o Direito Financeiro deu origem ao Direito Tributário e,
segundo Abraham (2018, p. 43), “tal como no relato bíblico se diz que Eva foi criada a partir de uma costela de
Adão. Apesar de ambos serem especialidades jurídicas interdependentes, cada um deles possui sua identidade
como disciplina jurídica autônoma”.
Fechamento
Neste tema, estudamos que o Direito Tributário é um ramo do Direito Público e que não se confunde com o
Direito Financeiro. Por se tratar de Direito Público, significa que o Estado é parte da relação jurídico-tributária e
que a norma jurídica possui em seu conteúdo imperatividade própria das normas cogentes, em decorrência de o
interesse público estar presente. Dessa forma, sobressai ao interesse particular do contribuinte.
Estudamos que as normas de Direito Tributário gozam de obrigatoriedadee compulsoriedade, prerrogativas
fundamentais, pois, do contrário, dificilmente a obrigação de recolher o tributo seria cumprida sem sanção.
Nesta aula, você teve a oportunidade de:
• identificar as duas grandes taxonomias jurídicas (Direito Público e Direito Privado) reconhecendo o 
Direito Privado dentro do Direito Público.
Referências
ABRAHAM, M. . Rio de Janeiro: Forense, 2018.Curso de direito tributário brasileiro
AMARO, L. 14. ed. São Paulo: Saraiva, 2008.Direito tributário brasileiro. 
MAZZA, A. . 4. ed. São Paulo: Saraiva, 2017.Manual de direito tributário
MORAES, B. R. de. . São Paulo: Forense, 1987.Compêndio de Direito Tributário
SIDOU, J. M. O. : Academia Brasileira de Letras Jurídicas. 11. ed., rev. e atual. Rio de Janeiro: Dicionário Jurídico
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SIDOU, J. M. O. : Academia Brasileira de Letras Jurídicas. 11. ed., rev. e atual. Rio de Janeiro: Dicionário Jurídico
Forense, 2016.
SABBAG, E. de M. . 9. ed. São Paulo: Saraiva, 2017.Manual de Direito Tributário
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Autonomia do Direito Tributário
Lucas Gomes da Silva
Introdução
Quando se fala em autonomia, qual é a primeira coisa que você pensa? Independência? Ter suas próprias regras,
sem que alguém diga o que fazer? Se você partir dessa premissa, estamos começando bem. Contudo, é bom
lembrá-lo de que quase nada nessa vida é absoluto.
No Direito Tributário, a autonomia reside na sua especialização como ramo do Direito responsável por estudar a
atividade de arrecadação dos tributos e suas espécies, os sujeitos que compõem a relação jurídico-tributária e os
princípios, imunidades e regras que fazem desse estudo um dos mais importantes do nosso ordenamento. Esse
ramo não é isolado e se inter-relaciona como os outros ramos do Direito como forma de alcançar suas
aplicabilidades, não se limitando apenas a compreender as normas de Direito Tributário, mas também de Direito
Civil, Processo Civil, Direito Constitucional, Direito Administrativo, entre outros.
Ao final desta aula, você será capaz de:
• reconhecer a autonomia do Direito Tributário, compreendendo sua conexão (mas não dependência) 
para com outros ramos do Direito.
O Direito Tributário como ramo autônomo do 
Direito
Conforme Sabbag (2017, p. 45), “o Direito Tributário desfruta de autonomia perante os demais ramos jurídicos.
Apresenta-se, pois, como um direito autônomo, em face da homogeneidade de sua estrutura normativa e de seus
preceitos elementares”.
Minoritariamente, há uma parte da doutrina que entende a existência – além da autonomia didática – de uma
•
SAIBA MAIS
O “Dicionário Jurídico”, de Plácido e Silva (2014), define o termo autonomia da seguinte forma:
palavra derivada do grego (direito de se reger por suas próprias leis) utilizada paraautonomía 
indicar a liberdade que possui uma pessoa ou uma instituição de traçar as normas de sua
conduta, sem imposições restritivas de ordem estranha. Para conhecer a origem de mais
termos comuns à área jurídica, consulte a referida obra!
- -2
Minoritariamente, há uma parte da doutrina que entende a existência – além da autonomia didática – de uma
verdadeira autonomia científica do Direito Tributário. É claro, porém, que o Direito é uma ciência una e
indivisível, então, na busca dessa unidade, pode-se concluir que o Direito Tributário não pode ser totalmente
independente, em relação aos demais ramos da ciência jurídica e de outras ciências (SABBAG, 2017).
Perceba que afirmar que o Direito Tributário é “absolutamente autônomo” (ou “totalmente autônomo” ou, ainda,
“inteiramente independente”) é apostar em análise precipitada e errônea. “O que há, em verdade, é uma
relativização da autonomia, em face da coexistência no Direito Tributário de realidades e institutos tipicamente
particulares e de conceitos utilizados em outros ramos do Direito” (SABBAG, 2017, p. 46).
Figura 1 - O Direito Tributário é autônomo, mas não é uma ilha, no contexto jurídico
Fonte: Charatpun, Shutterstock, 2019.
Segundo Amaro (2008, p. 8), o ordenamento jurídico é um conjunto uno, e não há existência própria e
independente a nenhum de seus setores. “Cada qual dos ramos do direito se relaciona com os demais, embora
possa ser tratado de maneira especializada e assumir ares de relativa autonomia”.
Complementar a esse ensinamento é o pensamento de Melo (2008, p. 12), para o qual o estudo, a compreensão e
a aplicação do Direito Tributário não devem ser feitos unilateral e isoladamente das tantas regras integrantes de
demais segmentos jurídicos, pois as normas tributárias incidem e recaem sobre muitos preceitos e institutos do
universo jurídico, de natureza civil, comercial, trabalhista, previdenciária etc.
Nessa esteira, fica evidente que o Direito Tributário está relacionado ao Direito Constitucional, Financeiro,
Administrativo, Penal, Processual, Internacional Público, Civil, e com outras ciências (SABBAG, 2017).
FIQUE ATENTO
Segundo Mazza (2017), são premissas inquestionáveis: 1) o Direito Tributário tem autonomia
didática em relação aos demais ramos jurídicos; 2) essa autonomia é relativa, e não absoluta,
visto que o ramo está interligado a diversas outras disciplinas jurídicas; 3) o Direito Tributário
possui princípios específicos e normas próprias, tornando-o uma disciplina especializada em
relação aos outros ramos jurídicos.
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Agora que entendemos o conceito de autonomia do Direito Tributário, passemos a analisar os “laços de
convivência” desse ramo com as demais ciências.
Relações do Direito Tributário com outros 
ramos do Direito
Existe entre o e o Tributário uma forte e íntima ligação, da qual, segundo Sabbag (2017),Direito Constitucional
surgem vários pontos de intersecção: limites ao poder de tributar (princípios e imunidades); estabelecimento
dos preceitos específicos de alguns impostos; discriminações das rendas tributárias e competências impositivas,
espécies de tributos e outras generalidades constitucionais da tributação.
Segundo Harada (2001, p. 242), “o direito tributário tem relação direta com o Direito Constitucional por
representar este o tronco da Árvore Jurídica donde se originam todos os ramos jurídicos”.
Como bem nos chama a atenção Mazza (2017), a opção do constituinte de 1988 de dedicar um título do Texto
Maior à tributação e ao orçamento aproximou o Direito Tributário do Direito Constitucional. O capítulo que
contempla o Sistema Tributário Nacional (arts. 145 a 162) propõe a constitucionalização dos seguintes temas
tributários: espécies de tributo (arts. 145, 148, 149 e 195); reserva de lei complementar (art. 146); competência
tributária (arts. 147, 153, 155 e 156); princípios (art. 150); imunidades (art. 150, VI); tributação de guerra (arts.
148, I, e 154, II); regime do Simples Nacional (art. 146, parágrafo único).
No que se refere ao , há também, segundo a doutrina, um forte elo entre essasDireito Administrativo
disciplinas jurídicas acerca do funcionamento dos órgãos da Administração Pública. “Até mesmo o setor
exclusivamente específico, próprio da disciplina do funcionamento dos órgãos da atividade pública, mantém
relações com o Direito Tributário” (SABBAG, 2017, p. 49).
FIQUE ATENTO
É importante frisar que, não obstante a forte ligação que há entre o Direito Tributário com o
Constitucional e o Administrativo, não se pode afirmar que o Direito Tributário Positivo é um
ramo didaticamente dependente das outras duas disciplinas jurídicas (MAZZA, 2017).
EXEMPLO
O agente fazendário, no exercício regular de sua função pública, por exemplo, externa sua
atuação por meio de atos administrativos, os quais sempre deverão ser pautados pelo
Princípio da Legalidade. Imagine um fiscal que, durante uma inspeção, emite um auto de
infração. Pois bem, essa e outras atividades desempenhadas pela Administração Tributária, ou
Fisco, são manifestações da função administrativa.
- -4
Segundo o autor, destaca-se que o contexto fático relativo ao órgão tributário (no caso, as repartições e os
servidores), nas atividades relacionadas à arrecadação e fiscalização dos tributos, como constituem-se tarefas
administrativas,estão sujeitas às normas disciplinares do Direito Administrativo.
Figura 2 - Atuação do fisco como manifestação da função administrativa
Fonte: Pixasquare, Shutterstock, 2019.
Acerca do , destaca-se que há uma ligação muito estreita entre esses dois ramos do Direito. Direito Financeiro
Segundo Sabbag (2017), enquanto o Direito Financeiro (núcleo de derivação do Direito Tributário) constitui-se
uma ciência jurídica que regula toda a atividade financeira do Estado, na aplicação prática, o Direito Tributário é
a ciência jurídica que disciplina a relação entre o tesouro público e o contribuinte, focando na receita tributária e
sendo, portanto, parte mais desenvolvida daquela outra disciplina. Dessa forma, o Direito Financeiro e o Direito
Tributário se comunicam quando tratam de receitas públicas.
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Figura 3 - A atuação do Direito Tributário e do Direito Financeiro
Fonte: Elaborada pelo autor, 2019.
No que tange ao , saiba que, conforme Sabbag (2017), há estreita articulação entre essas ciências Direito Civil
jurídicas, especialmente no aspecto material do fato gerador, o qual liga os conceitos de propriedade e
transmissão de bens móveis e imóveis; de compra e venda de imóveis; assim como de prestação de serviços.
Já na seara do , registra-se que há evidente ligação entre esses dois ramos do Direito, à medida que Direito Penal
o Direito Penal é marcado pela compulsoriedade na tributação, dando margem à aplicação de sanções, no caso de
inadimplemento obrigacional ou de infração tributária, assim como a prisão e a multa. Contempla também o
regime especial de fiscalização, interdição, perdimento de bens e apreensão de coisas (SABBAG, 2017).
Não há dúvida da estreita relação entre o Direito Penal e o Direito Tributário, especialmente no que diz respeito
à interpretação dos crimes tributários e da interpretação e aplicação das infrações fiscais que resultam penas
pecuniárias. Por essa razão, o Direito Tributário aproxima-se do Direito Penal ao tratar dos conceitos e institutos
que são de sua competência: contrabando, descaminho, apropriação indébita, assim como os delitos de ordem
precipuamente tributária: o excesso de exação (SABBAG, 2017).
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Figura 4 - Direito Tributário e outros ramos científicos
Fonte: Elaborada pelo autor, com base em Sabbag, 2017.
Acerca do , saiba que é muito natural a percepção da ligação entre um ramo e outro, “naDireito Processual
medida em que a tributação, naturalmente, abre-se para a resistência, e esta, para a composição de litígios, no
palco do contraditório e da ampla defesa” (SABBAG, 2017, p. 51).
Cabe ao Direito Processual “a estipulação de regramentos que nortearão o procedimental da lide tributária,iter 
quer na seara do processo administrativo fiscal, quer na órbita judicial – neste caso, em si, no curso das ações
judiciais”, assim como em mandado de segurança, ação declaratória, anulatória, repetitória, consignatória e
embargos à execução fiscal (SABBAG, 2017, p. 51).
Por fim, quanto ao , os laços de afinidade entre essas áreas do Direito tambémDireito Internacional Público
são bastante fortes, pois é imprescindível o devido tratamento a ser dado aos tratados e convenções
internacionais, visando a inibir a bitributação internacional, assim como atendendo à necessidade de
sistematização dos impostos aduaneiros e suas implicações no plano econômico interno (SABBAG, 2017).
Fechamento
Neste tema, vimos que o Direito Tributário possui autonomia em relação às demais áreas jurídicas, porém, essa
autonomia não é absoluta, pois o Direito é uno, o que possibilita uma interação das disciplinas jurídicas umas
com as outras, sem que isso desnature a sua autonomia.
Nesta aula, você teve a oportunidade de:
• reconhecer a autonomia do Direito Tributário, compreendendo sua conexão (mas não dependência) 
para com outros ramos do Direito.
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Referências
AMARO, L. . 14. ed. São Paulo: Saraiva, 2008.Direito tributário brasileiro
HARADA, K. . 7. ed. São Paulo: Atlas, 2001.Direito financeiro e tributário
MAZZA, A. . 4. ed. São Paulo: Saraiva, 2017.Manual de direito tributário
MELO, J. E. S. de. . 8. ed. São Paulo: Dialética, 2008.Curso de direito tributário
SABBAG, E. de M. . 9. ed. São Paulo: Saraiva, 2017.Manual de Direito Tributário
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Fontes materiais e formais do 
Direito Tributário
Lucas Gomes da Silva
Introdução
Comumente, fonte é um indicativo de nascente de água. Para o Direito, fonte é onde nascem ou são produzidas as
leis. Neste tema, veremos que o Direito, mais especificamente o Direito Tributário, revela-se por meio de
processo legislativo (Constituição Federal – art. 59), do qual resultam as leis. Nesse sentido, o processo
legislativo é o processo de produção das leis tributárias, e existe nos âmbitos federal, estadual, municipal e
distrital.
Ao final desta aula, você será capaz de:
• conhecer as fontes materiais e formais do Direito Tributário, identificando os conceitos de cada espécie;
• identificar as fontes formais primárias do Direito Tributário diferenciando das fontes formais 
secundárias.
Fontes materiais e fontes formais: diferenças
Uma das acepções do vocábulo fonte consiste naquilo que origina, produz; é origem ou causa. Então, a expressão
fonte do Direito Tributário retrata o ponto originário de onde provém a norma jurídica tributária; as formas
reveladoras do Direito (SABBAG, 2017). É, portanto, o lugar onde nasce uma regra jurídica ainda não existente.
•
•
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Figura 1 - A fonte do Direito Tributário é onde são produzidas as leis
Fonte: Inked Pixels, Shutterstock, 2019.
Conforme Nogueira (1995), há (ou ) e do Direito Tributário: as primeirasfontes reais materiais fontes formais 
são os suportes fáticos das imposições tributárias; em que incide a tributação, pois a própria riqueza, ou
complexo de bens das pessoas, passam a ser os fatos geradores dos tributos; são também denominadas
pressupostos de fato da incidência, fatos imponíveis, tributáveis.
Já as últimas (formas de expressão do Direito) são os modos de exteriorização do Direito, os atos normativos
pelos quais este cria corpo e nasce para o mundo jurídico (NOGUEIRA, 1995).
Segundo Mazza (2017, p. 73), “fontes materiais são os órgãos habilitados pelo sistema para a produção de
normas tributárias assim como, segundo alguns autores, os acontecimentos sociais relevantes para a criação de
regras jurídicas”: Congresso Nacional, Assembleias Legislativas, Câmaras Municipais, Presidência da República
(na edição de medidas provisórias tributárias). Tais fontes introduzem normas tributárias, como leis ordinárias,
leis complementares, medidas provisórias, Constituição Federal etc.
As fontes formais dividem-se em e : as primeiras, principais ou imediatas, podem criarprimárias secundárias
regras jurídicas, inovando na ordem jurídica: leis, medidas provisórias e emendas constitucionais; as últimas,
acessórias ou mediatas, somente detalham regras introduzidas pelas fontes primárias, não tendo força para
inovar na ordem jurídica: decretos, regulamentos, instruções normativas, portarias ministeriais (MAZZA, 2017).
SAIBA MAIS
Fonte provém do latim que indica manancial ou nascente de água; aquilo quefons, fontis,
origina ou faz nascer alguma outra coisa; aquilo que faz nascer o Direito. Consulte “Dicionário
Jurídico: Academia Brasileira de Letras Jurídicas”, de Sidou (2016), e conheça a origem de
diversos termos jurídicos.
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Conforme Mazza (2017), as fontes materiais e formais são fontes do Direito positivo, e não se confundem com as
fontes da Ciência do Direito.
A Constituição como primacial fonte primária
Segundo Cassone (2018), a CF 1988 é a fonte formal maior do Direito Tributário. Sua superioridade normativa
implica a ideia de uma lei fundamental, cujo valor jurídico é pressuposto de validade de toda a ordem positiva
instituída pelo Estado. As fontes primárias estão contidas no art. 59 da CF.
Figura 2 - Fontes primárias contidas no art. 59 da Constituição Federal
Fonte: Adaptada de Brasil, 1988.
A CF é uma importante e destacada fonte do Direito Tributário,pois, segundo Sabbag (2017), nela estão
estruturados os princípios básicos e as normas norteadoras dos tributos, conforme o Capítulo I (Do Sistema
Tributário Nacional), do Título VI (Da Tributação e do Orçamento) e nos arts. 145 a 162.
A CF estabelece as limitações ao poder de tributar (arts. 150 a 152) e delimita a repartição das receitas
tributárias (arts. 157 a 162) (SABBAG, 2017).
FIQUE ATENTO
Todas as normas que versarem no todo ou em parte sobre tributos e relações jurídicas
correlatas a eles constituirão a legislação tributária. Sendo assim, a Constituição Federal da
República é parte integrante da legislação tributária (uma das principais fontes do nosso
Direito Tributário), servindo de parâmetro para todas as outras normas (MAZZA, 2017).
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A lei complementar no Direito Tributário
A CF 1988 elencou diversos elementos de Direito Tributário que somente poderão ser disciplinados por lei
complementar. É a reserva de lei complementar (MAZZA, 2017).
Isso ocorre devido à sua aprovação exigir quórum de maioria absoluta (art. 69 da CF), pois a obrigatoriedade de
lei complementar para disciplina de certa matéria pressupõe maior consenso entre os parlamentares do que o
necessário para aprovação de uma lei ordinária e uma maior dificuldade na aprovação de novas leis, havendo
estabilidade adicional aos temas reservados à lei complementar. É um adensamento da CF no Sistema Tributário
por força das leis complementares (MAZZA, 2017).
Figura 3 - Atribuições da lei complementar em matéria tributária
Fonte: Adaptada de Cassone, 2018.
Há também as leis complementares estaduais, distritais e municipais, sendo que os temas a estas reservados são
definidos pelas Constituições Estaduais e pelas Leis Orgânicas (MAZZA, 2017).
A lei complementar consiste em instrumento de utilização excepcional, fazendo com que o legislador
constituinte estabeleça previsão explícita e inequívoca, no texto constitucional, ressalvados os casos esparsos
que implicam uma interpretação sistemática (SABBAG, 2017).
A lei ordinária como instrumento típico da 
tributação
Segundo Mazza (2017), o Direito Tributário é disciplinado por lei ordinária, e o uso de lei complementar para
tributação é exceção. As leis ordinárias constituem, portanto, o veículo normativo mais importante acerca dos
temas tributários não gerais de competência federal, pois a lei ordinária disciplina tudo que não estiver sob
reserva de lei complementar: instituição de taxas, contribuições de melhoria e a maioria dos impostos e
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reserva de lei complementar: instituição de taxas, contribuições de melhoria e a maioria dos impostos e
contribuições especiais (MAZZA, 2017).
A lei ordinária também é a fonte mais importante da seara tributária no âmbito dos estados, municípios e DF,
pois disciplina todas as matérias não reservadas à lei complementar. Cabe à lei ordinária instituir, majorar,
reduzir e extinguir todos os tributos de competência dos estados, Distrito Federal e municípios (MAZZA, 2017).
A Medida Provisória como polêmica fonte do 
Direito Tributário
Para Cassone (2018), a Medida Provisória tem força de lei, mas não é exatamente igual à lei. A MP tem conceito
híbrido, “pois, originária do Poder Executivo, nasce de ato administrativo em sentido amplo e esui generis 
entregue (isso impede sua retirada) ao Congresso Nacional”.
Muita discussão existia acerca da possibilidade ou não de edição de MP em matéria tributária. Contudo, com a
redação do art. 62, § 2º, da Constituição Federal essa discussão foi superada: “Medida provisória que implique
instituição ou majoração de impostos, exceto os previstos nos arts. 153, I, II, IV, V, e 154, II, só produzirá efeitos
no exercício financeiro seguinte se houver sido convertida em lei até o último dia daquele em que foi editada”
(BRASIL, 1988).
Para Mazza (2017), admite-se a MP pelo Presidente da República, tratando de matéria tributária, desde que o
tema seja de competência federal e não haja reserva de lei complementar, pois o art. 62, § 1º, III, veda a edição de
MP que trate de matéria reservada à lei complementar. Então, a medida provisória só trata de temas próprios de
lei ordinária.
O tratado internacional tributário, o decreto 
legislativo e assuntos afins
Os tratados e convenções internacionais dos quais o Brasil seja signatário são fontes formais do Direito
Tributário, considerados legislação tributária pelo CTN (art. 96), ingressando na ordem jurídica interna com 
de lei ordinária (MAZZA, 2017).status 
Pelo decreto legislativo, o Congresso Nacional discute sobre tratados, acordos ou atos internacionais que
impliquem encargos ou compromissos gravosos ao patrimônio nacional (art. 49, I, da CF). É a espécie normativa
pela qual os tratados e convenções internacionais que versam sobre matéria tributária são internalizados no
FIQUE ATENTO
É importante que fique claro que o decreto legislativo não guarda qualquer relação com o ato
administrativo “decreto”. Dessa forma, não é possível compreender que o decreto legislativo
seja capaz de instituir ou majorar um tributo, no contexto da legislação nacional.
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impliquem encargos ou compromissos gravosos ao patrimônio nacional (art. 49, I, da CF). É a espécie normativa
pela qual os tratados e convenções internacionais que versam sobre matéria tributária são internalizados no
ordenamento jurídico brasileiro (MAZZA, 2017).
A resolução do Senado e a Lei Delegada
Para Paulsen (2017), as resoluções do Senado são importantes em matéria de impostos estaduais porque têm a
competência conferida pela CF de estabelecer limites a esses tributos.
Já a lei delegada (art. 59, IV, CF) é elaborada pelo Presidente da República após a delegação da competência
legislativa ser aprovada pelo Congresso Nacional, que define os limites da atribuição por resolução (art. 62, § 2º,
CF) (MAZZA, 2017).
A utilização de leis delegadas no Brasil perdeu razão de existir com a criação das MPs, e o tema tributário a ser
disciplinado por lei delegada deve estar entre os assuntos passíveis de normatização por meio de lei ordinária
(MAZZA, 2017).
O Decreto e demais normas complementares 
como fontes secundárias
Conforme Mazza (2017, p. 88), “decretos são atos administrativos gerais e abstratos, expedidos privativamente
pelos Chefes do Executivo (Presidente da República, Governadores e Prefeitos), para dar fiel execução à lei”.
As normas complementares das leis e decretos estão previstas no art. 100 do CTN e representam orientações
dadas pelas autoridades administrativas a seus subordinados.
EXEMPLO
Podemos mencionar a título de exemplo o Decreto nº 3.000/99 – Regulamento do Imposto de
Renda (RIR), que trata do Imposto de Renda da Pessoa Física, Jurídica, Tributação na Fonte e
Administração do Imposto. Perceba que o referido decreto constitui um ato administrativo
geral e abstrato.
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Figura 4 - Normas complementares
Fonte: Adaptada de Brasil, 1966.
Diz-se que as fontes formais secundárias materializam-se em instrumentos normativos menores, de menor
porte, de cunho instrumental e operacional, que cuidam de explicitar (não de inovar) o Direito Tributário
(SABBAG, 2017).
Fechamento
Neste tema, aprendemos que as normas de Direito Tributário originam as fontes materiais e formais; que as
fontes do Direito são os modos pelos quais este surge e se expressa; que a CF é a principal fonte do Direito
Tributário no Brasil, mas não é a única.
Nesta aula, você teve a oportunidade de:
• conhecer as fontes materiais e formais do Direito Tributário, identificando os conceitos de cada espécie;
• identificar as fontes formais primárias do Direito Tributário diferenciando das fontes formais 
secundárias.
Referências
BRASIL. [Constituição (1988)]. . Brasília: CongressoConstituição da República Federativa do Brasil de 1988
Nacional, 1988.
BRASIL. . Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 Dispõe sobre o Sistema Tributário Nacional e institui normas
gerais de direito tributário aplicáveis à União, Estados e Municípios. Brasília: DF, 1966.
CASSONE, V. . 28. ed. Direito tributário São Paulo: Atlas,2018.
SIDOU, J. M. O. : Academia Brasileira de Letras Jurídicas. 11. ed., rev. e atual. Rio de Janeiro:Dicionário Jurídico
Forense, 2016.
MAZZA, A. . 4. ed. São Paulo: Saraiva, 2017.Manual de direito tributário
NOGUEIRA, R. B. . 14. ed. São Paulo: Saraiva, 1995.Curso de direito tributário
PAULSEN, L. . 8.ed. São Paulo: Saraiva, 2017.Curso de direito tributário completo
SABBAG, E.de M. . 9. ed. São Paulo: Saraiva, 2017.Manual de Direito Tributário
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A relação jurídico-tributária
Lucas Gomes da Silva
Introdução
As nossas relações possuem um motivo: afinidade, afeto, necessidade, etc. A relação jurídico-tributária, porém,
não surge de uma escolha nossa; não nasce de um ato de vontade. Origina-se de uma obrigação tributária, a qual
surge com a prática de qualquer ato previsto na legislação tributária (vínculo jurídico/hipótese de incidência)
como fato gerador de uma prestação em favor do Estado. Por exemplo, possuir um veículo automotor gera a
obrigação de pagar o IPVA. Em decorrência dessa obrigação de pagar o tributo, nascerá uma relação entre o
proprietário do veículo (devedor do tributo/sujeito passivo) e o Estado (credor do tributo/sujeito ativo). Essa é
a relação jurídico-tributária. Vamos aprender mais?
Ao final desta aula, você será capaz de:
• definir os principais elementos da relação jurídico-tributária, identificando sujeitos, objeto e causa.
Sujeitos da relação jurídico-tributária
Segundo Cassone (2018), o núcleo do Direito Tributário é a obrigação tributária e todas as suas complexidades,
tanto pela forma como ocorre quanto por sua exigibilidade. Esse ramo do Direito é de natureza obrigacional, pois
seu objeto é a arrecadação do tributo.
Então, praticado o fato descrito pela lei tributária, nasce a obrigação tributária, estabelecendo-se a relação
jurídica entre duas pessoas: o sujeito ativo, ou credor (União, estados, DF ou municípios – conforme a
competência sobre o tributo), e o sujeito passivo, ou devedor (contribuinte que praticou o fato gerador
tributário) (CASSONE, 2018).
Figura 1 - Obrigação tributária
Fonte: Adaptada de Sabbag, 2017.
Além disso, para Sabbag (2017), são elementos da relação tributária: (arts. 119 e 120, CTN), sujeito ativo 
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Além disso, para Sabbag (2017), são elementos da relação tributária: (arts. 119 e 120, CTN), sujeito ativo 
(arts. 121 a 123, CTN), (art. 113, CTN) e (arts. 114 e 115, CTN).sujeito passivo objeto causa 
Sujeito ativo
A sujeição ativa relaciona-se ao polo ativo da relação jurídico-tributária e diz respeito ao lado credor da relação
intersubjetiva tributária, no caso, entes que devem proceder à invasão patrimonial para a retirada compulsória
de valores, como pagamento do tributo (SABBAG, 2017).
Conforme o Código Tributário Nacional (CTN – art. 119): “Sujeito ativo da obrigação é a pessoa jurídica de
direito público titular da competência para exigir o seu cumprimento” (BRASIL, 1966). Contudo, é importante
salientar que existem dois tipos de sujeito ativo: direto e indireto.
a) Sujeito ativo direto: entes tributantes – União, estados, municípios e Distrito Federal (art. 41, I, II, III do
Código Civil, Lei n. 10.406/2002), com competência tributária, ou seja, poder legiferante de instituição de tributo
(SABBAG, 2017).
b) Sujeito ativo indireto: entes parafiscais – CREA, CRM, CRC, entre outros), com capacidade tributária ativa, ou
seja, poder de arrecadação e fiscalização de tributo (SABBAG, 2017).
Figura 2 - Sujeitos ativos
Fonte: Adaptada de Sabbag, 2017.
Os sujeitos ativos indiretos são titulares das funções arrecadatórias ou fiscalizatórias de tributos através de
delegação, a chamada parafiscalidade. Conforme o art. 7º do CTN, podem executar leis, serviços, atos ou decisões
administrativas em matéria tributária, conferida por uma pessoa jurídica de direito público a outra (BRASIL,
1966).
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Vamos entender agora quem é o sujeito passivo na relação jurídico-tributária. Acompanhe!
Sujeito passivo
A sujeição passiva diz respeito ao polo passivo da relação jurídico-tributária, no caso, ao lado devedor da relação
intersubjetiva tributária: os entes destinatários da invasão patrimonial na retirada compulsória de valores, com
pagamento de tributos (ou multas) (SABBAG, 2017).
Segundo o art. 121, CTN, o sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou
penalidade pecuniária. É chamado contribuinte quando tenha relação pessoal e direta com a situação que
constitua o fato gerador; é chamado responsável quando, sem estar na condição de contribuinte, sua obrigação 
decorra de disposição expressa em lei (BRASIL, 1966).
Sobre os sujeitos passivos, contribuinte e responsável, Sabbag (2017) ensina que o sujeito passivo da obrigação
acessória é quem está obrigado às prestações positivas ou negativas acerca da arrecadação ou fiscalização de
tributos. Didaticamente, na sujeição passiva também temos dois tipos de sujeitos: direito e indireto.
a) Sujeito passivo direto (art. 121, § único, I, CTN): é o contribuinte, aquele que tem uma relação pessoal e
direta com o fato gerador (SABBAG, 2017).
b) Sujeito passivo indireto (art. 121, § único, II, CTN): é o responsável, a terceira pessoa escolhida por lei para
pagar o tributo, sem que tenha realizado o fato gerador (SABBAG, 2017).
Constituem exemplo de sujeição passiva indireta, no Direito Tributário, contribuinte absolutamente incapaz (art.
SAIBA MAIS
Parafiscalidade é a delegação de capacidade tributária ativa que a pessoa política, por meio de
lei, faz à terceira pessoa. Somente pode ocorrer em favor de pessoas jurídicas de direito
público (autarquias) e de pessoas jurídicas direito privado com finalidade pública (entes
paraestatais: SESI, SESC, SENAI, SENAC). Para entender mais termos do mundo jurídico,
consulte “Dicionário Jurídico”, de Sidou (2016).
EXEMPLO
Depois de obter a sua Carteira Nacional de Habilitação, com o dinheiro que havia juntado, Enzo
comprou um veículo automotor e registrou-o em seu nome. Com base no art. 155, III, da
Constituição Federal, enquadra-se na hipótese de incidência do IPVA. Como Enzo é
proprietário de veículo automotor, configurou-se o fato gerador do tributo, nascendo a
obrigação tributária. Dessa obrigação, Enzo é o sujeito passivo, e o estado onde está registrado
o seu veículo é o sujeito ativo.
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Constituem exemplo de sujeição passiva indireta, no Direito Tributário, contribuinte absolutamente incapaz (art.
134, I, CTN), bem imóvel alienado com dívidas de IPTU (art. 130, CTN), bem móvel alienado com dívidas de IPVA
(art. 131, I, CTN), responsabilidade de terceiros (art. 134, CTN), entre outros.
Objeto da relação jurídico-tributária
O objeto da relação jurídico-tributária é a prestação a que se submete o sujeito passivo diante do fato gerador da
obrigação tributária. Pode ser uma prestação dotada de patrimonialidade ou de instrumentalidade (SABBAG,
2017).
Figura 3 - Relação jurídico-tributária - supremacia do interesse público
Fonte: Shutterstock, 2019.
O objeto da relação jurídico-tributária é uma obrigação que, conforme o art. 113 do CTN, pode ser principal ou
acessória: é principal quando surge com a ocorrência do fato gerador, tendo como objeto o pagamento de tributo 
ou penalidade pecuniária, extinguindo-se com o crédito dela decorrente; é acessória quando decorre da 
legislação tributária, tendo como objeto as prestações, positivas ou negativas, no interesse da arrecadação ou da
fiscalização dos tributos (BRASIL, 1966).
Ainda para Sabbag (2017), o objeto da obrigação tributária é a prestação a que deve se submeter o contribuinte
ou o responsável. Tal prestação pode ser de cunho pecuniário ou não pecuniário. No primeiro caso, a obrigação
será principal; no segundo caso, será acessória.
a) Obrigação principal: é uma prestação designativa do ato de pagar afeta ao tributo e à multa. Representa uma
“obrigação de dar”, com cunho de patrimonialidade (SABBAG, 2017).
b) Obrigação acessória: é a prestação positiva ou negativa; atos “de fazer” ou “não fazer”, despidos de
patrimonialidade.Assim, o agir ou o não agir, dissociados do ato de pagar, podem ser obrigações tributárias
acessórias ou deveres do contribuinte. Por exemplo: emitir notas fiscais, escriturar livros fiscais, entregar
declarações, não trafegar com mercadoria desacompanhada de nota fiscal, não obstar o livre acesso da
fiscalização à empresa (art. 200 do CTN) (SABBAG, 2017).
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Por fim, o descumprimento de uma obrigação acessória faz nascer uma obrigação principal, com relação à multa,
conforme o art. 113, § 3º, do CTN (SABBAG, 2017).
Causa da relação jurídico-tributária
A causa da obrigação tributária é o vínculo jurídico motivador da relação jurídico-obrigacional entre o sujeito
ativo e o sujeito passivo (SABBAG, 2017). 
De acordo com os arts. 114 e 115 do CTN, o fato gerador da obrigação principal é a situação definida em lei como
necessária e suficiente à sua ocorrência; o fato gerador da obrigação acessória é qualquer situação que, na forma
da legislação aplicável, impõe a prática ou a abstenção de ato que não configure obrigação principal (BRASIL,
1966).
FIQUE ATENTO
A legislação deve indicar as pessoas que serão responsáveis pelo cumprimento das obrigações
acessórias, conforme os interesses da arrecadação ou da fiscalização dos tributos. Destaca-se
que, mesmo nos casos em que o contribuinte ou o responsável não estejam obrigados em
relação à obrigação principal, a acessória subsiste.
FIQUE ATENTO
Pelo princípio da legalidade estrita, no Direito Tributário, há assuntos que são prerrogativas
exclusivas da lei regular. Só a lei pode, por exemplo, instituir ou extinguir tributos. Diversos
temas de Direito Tributário são objetos da legalidade estrita. Alguns doutrinadores
denominam esse império da lei em alguns temas de: estrita legalidade, tipicidade fechada
(regrada ou cerrada) e reserva legal. 
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Figura 4 - Fato gerador da obrigação tributária
Fonte: Adaptada de Sabbag, 2017.
Perceba que, enquanto se associou o fato gerador da obrigação principal à lei, atrelou-se o fato gerador da
obrigação acessória à legislação tributária. A necessidade da lei em sentido estrito (reserva de lei, em sentido
formal) ocorre no bojo da obrigação principal, e não no da obrigação acessória (SABBAG, 2017). 
Fechamento
Neste tema, aprendemos que a relação jurídico-tributária é marcada pela verticalidade, em que o Estado ou fisco,
sujeito ativo da relação jurídica, em decorrência da supremacia do interesse público, goza de prerrogativas sobre
o sujeito passivo da relação jurídico-tributária, que é o cidadão/contribuinte. Vimos que a obrigação tributária,
objeto da relação jurídica, nasce do fato gerador, previsto em uma hipótese de incidência elencada na legislação
que institui o tributo.
Nesta aula, você teve a oportunidade de:
• definir os principais elementos da relação jurídico-tributária, identificando sujeitos, objeto e causa.
Referências
BRASIL. [Constituição (1988)]. . Brasília: CongressoConstituição da República Federativa do Brasil de 1988
Nacional, 1988.
BRASIL. . Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 Dispõe sobre o Sistema Tributário Nacional e institui normas
gerais de direito tributário aplicáveis à União, Estados e Municípios. Brasília: DF, 1966.
CASSONE, V. . 28. ed. São Paulo: Atlas, 2018.Direito tributário
SABBAG, E. de M. . 9. ed. São Paulo: Saraiva, 2017.Manual de Direito Tributário
SIDOU, J. M. O. : Academia Brasileira de Letras Jurídicas. 11. ed., rev. e atual. Rio de Janeiro: Dicionário Jurídico
Forense, 2016.
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	Introdução
	Conceito de competência tributária
	Competência tributária e capacidade tributária ativa
	Diferenças entre competência tributária e capacidade tributária ativa
	Classificação da competência tributária
	Resumo da classificação da competência tributária
	A instituição do tributo é reservada à lei
	Conceito de imposto, taxas, contribuições de melhorias, empréstimos compulsórios e contribuições
	Imposto
	Taxas
	Taxa x tarifa
	Contribuição de melhoria
	Empréstimo compulsório
	Contribuições especiais
	Fechamento
	Referências
	Introdução
	Competência para instituir impostos
	Lista de impostos
	Classificação dos impostos
	Imposto residual
	Competência para instituir taxas
	Características e classificação das taxas
	Competência para instituir contribuições de melhoria
	A contribuição de melhoria e a valorização do imóvel
	Competência para instituir empréstimos compulsórios
	Competência para a estabelecer contribuições
	Fechamento
	Referências
	Introdução
	Conceito e natureza dos princípios
	Os princípios são a base do Direito Tributário, tal como em uma construção
	Princípio da legalidade (arts. 150, I, da CF e 97 do CTN)
	Princípio da legalidade e sua exceções
	Princípio da anterioridade (art. 150, III, b e c, da CF)
	Exceções ao princípio da anterioridade
	Contagem da anterioridade
	Princípio da isonomia (art. 150, II, da CF)
	Princípio da irretroatividade (art. 150, III, a, da CF)
	Princípio da vedação do confisco (art. 150, IV, da CF)
	Princípio da uniformidade geográfica (art. 151, I, da CF)
	Princípio da não limitação (art. 150, V, da CF)
	Princípio da não cumulatividade (arts. 153, § 3º, II, e 155, § 2º, I, da CF)
	Princípio da seletividade (arts. 153, § 3º, I, e 155, § 2º, III, da CF)
	Princípio da não discriminação quanto à procedência (art. 152 da CF)
	Princípio do non olet (art. 118, I, do CTN)
	Fechamento
	Referências
	Introdução
	Os princípios constitucionais como limitações ao poder de tributar
	Limitações constitucionais ao poder de tributar
	Garantias de controle à invasão patrimonial do contribuinte por parte do Estado
	Regulamentação das limitações constitucionais ao poder de tributar
	Limitações ao poder de tributar
	Imunidades tributárias em espécie
	Fechamento
	Referências
	Introdução
	Conceito de imunidade genérica e imunidade específica
	Imunidade tributária tal como na área da saúde
	Imunidade, isenção e não incidência
	Imunidade e isenção
	Imunidade genérica de impostos
	A classificação doutrinária das imunidades
	Imunidade da contribuição social para a seguridade social
	Imunidade da contribuição social sobre o lucro líquido
	Fechamento
	Referências
	Introdução
	Noções gerais sobre a interpretação do Direito Tributário
	Legislação e o Código Tributário Nacional
	Interpretação do Direito Tributário
	A legislação tributária regulamenta a interpretação da cobrança de tributos
	Integração das normas tributárias na resolução de lacunas da legislação
	A interpretação de conceitos, institutos e formas para o estabelecimento das competências tributárias e o seu exercício
	Análise do Imposto de Renda como exemplo de interpretação do Direito Tributário
	Fechamento
	Referências
	Introdução
	Conceito de integração
	Normas e regulamentos jurídicos
	Quebra-cabeça da legislação e o CTN
	Diferença entre integração e interpretação
	Na interpretação, a lei é a direção
	Integração do Direito Tributário: a analogia; os princípios do Direito Tributário; os princípios do Direito Público; a equidade
	Aplicação dos conceitos tributários
	Fechamento
	Referências
	Introdução
	Norma tributária e sua incidência
	Códigos e normas
	Elementos de existência da norma
	Nascimento da norma
	Elementos de validade, eficácia e aplicabilidade da norma tributária
	A lei é a origem do Direito
	Aplicação prática
	Fechamento
	Referências
	Introdução
	Conceito e natureza jurídica da obrigação tributária
	Polos ativos e passivos da obrigação tributária
	Obrigação principal e acessória
	Obrigação do pagamento de multa
	Aplicação prática
	Escrituração dos livros fiscais
	Fechamento
	Referências
	Introdução
	Conceito de fato gerador e desdobramentos
	Instituição do tributo, fato gerador e crédito tributário
	Fato gerador da obrigação principal e da obrigação acessória
	Obrigação acessória
	Sujeitos da relação jurídico-tributária
	Transferência a terceira pessoa da obrigação tributária
	Sujeitos tributários
	Fechamento
	Referências
	Introdução
	Conceito de crédito tributário
	O sistema tributário nas Constituições brasileiras
	Pagamento de tributos conforme a Constituiçãoe o CTN
	Natureza jurídica
	Verificação do pagamento do tributo pelo fisco
	Princípios, legislação aplicável e procedimentos
	Análise dos princípios tributários na cobrança de tributos
	Fechamento
	Referências
	Introdução
	Conceito de lançamento
	Pagamento de tributos e extinção de dever do contribuinte
	Sistema tributário e partes envolvidas
	Lançamento direto ou por ofício
	No lançamento direto, o fisco já possui todas as informações de que necessita
	Lançamento misto ou por declaração
	Controle dos lançamentos
	Lançamento por homologação ou autolançamento
	Fechamento
	Referências
	Introdução
	Suspensão, extinção e exclusão tributária
	Comunicação sobre os impostos
	Importância do crédito tributário para as atividades estatais
	Dívida ativa
	Dívida ativa e sua cobrança judicial
	Execução fiscal e garantias
	Negociações para o pagamento da dívida ativa
	Fechamento
	Referências
	Introdução
	Administração tributária: conceito de fazenda pública
	Importância da administração tributária
	Controle dos tributos
	Introdução ao processo administrativo tributário: conceito
	Foco do processo administrativo
	O sigilo fiscal e seus desdobramentos
	Dívida ativa
	Dívida ativa
	Certidões e critérios
	Fechamento
	Referências
	Introdução
	Ilícito tributário
	Fatores ilícitos
	Influência da Justiça
	Tratamento judicial
	Crimes tributários
	Processos administrativos
	Fechamento
	Referências
	Introdução
	Principais conceitos doutrinários
	O tributo é o meio de o Estado levar recursos aos cofres públicos
	Direito Tributário e sua natureza
	Conceito legal de tributo
	Conceito legal de tributo
	Características do tributo
	Fechamento
	Referências
	Introdução
	As duas grandes taxonomias jurídicas: Direito Público e Privado
	Composição da natureza jurídica do Direito Tributário
	Comparativo entre Direito Tributário e Direito Financeiro
	O Direito Tributário como ramo do Direito Público
	Norma tributária constituindo-se como Direito Público
	Obrigatoriedade de o contribuinte transferir parte do seu capital ao Estado
	Fechamento
	Referências
	Introdução
	O Direito Tributário como ramo autônomo do Direito
	O Direito Tributário é autônomo, mas não é uma ilha, no contexto jurídico
	Relações do Direito Tributário com outros ramos do Direito
	Atuação do fisco como manifestação da função administrativa
	A atuação do Direito Tributário e do Direito Financeiro
	Direito Tributário e outros ramos científicos
	Fechamento
	Referências
	Introdução
	Fontes materiais e fontes formais: diferenças
	A fonte do Direito Tributário é onde são produzidas as leis
	A Constituição como primacial fonte primária
	Fontes primárias contidas no art. 59 da Constituição Federal
	A lei complementar no Direito Tributário
	Atribuições da lei complementar em matéria tributária
	A lei ordinária como instrumento típico da tributação
	A Medida Provisória como polêmica fonte do Direito Tributário
	O tratado internacional tributário, o decreto legislativo e assuntos afins
	A resolução do Senado e a Lei Delegada
	O Decreto e demais normas complementares como fontes secundárias
	Normas complementares
	Fechamento
	Referências
	Introdução
	Sujeitos da relação jurídico-tributária
	Obrigação tributária
	Sujeito ativo
	Sujeitos ativos
	Sujeito passivo
	Objeto da relação jurídico-tributária
	Relação jurídico-tributária - supremacia do interesse público
	Causa da relação jurídico-tributária
	Fato gerador da obrigação tributária
	Fechamento
	Referências