contabilidade e gestão tributária

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UNIVERSIDADE ESTÁCIO DE SÁ 
Curso de Ciências Contábeis 
Contabilidade e Gestão Tributária II 
 
 
CONTEXTUALIZAÇÃO 
 
Conforme estudado em outras disciplinas, a Contabilidade é uma Ciência Social que 
objetiva controle do patrimônio das entidades e de seus resultados. Da mesma forma, 
o Direito é uma Ciência Social que tem como objetivo a interpretação e aplicação das 
normas jurídica de relacionamento social nas suas diversas vertentes. Dentre os 
diversos ramos do Direito, o que se ocupa da ordem pública e, como subdivisão deste, 
está o Direito Financeiro e Tributário, que se ocupa da normatização da tributação, 
arrecadação e divisão dos tributos arrecadados pelo estado. Neste contexto, a 
Contabilidade e o Direito possuem forte vínculo tendo em vista a própria conceituação 
de ciência social e a aplicação da legislação nos diversos segmentos das organizações 
e mercados, não obstante ao forte impacto da tributação sobre os fluxos financeiros 
das organizações. 
A fim de facilitar a compreensão e o estudo da Contabilidade, ela é dividida em 
segmentos voltados à áreas específicas como: Contabilidade Financeira, Comercial, 
Societária, de Custos, Gerencial, Tributária, entre outras, que interagem entre si, para 
que a Ciência Contábil adquira a necessária harmonia e uniformidade no cumprimento 
dos seus objetivos. No contexo do presente estudo, a Contabilidade Tributária tem 
como objeto principal o reconhecimento dos institutos tributários incidentes sobre o 
patrimônio, as operações e relações ambientais, à luz dos regulamentos comerciais, 
fiscais e tributários, bem como das normas e princípios contábeis. Mais 
especificamente, do ponto de vista das organizações, o objetivo da mesma é 
reconhecer os tributos, registrá-los e cumprir as obrigações principais e acessórias, na 
forma da Lei, de forma menos onerosa. 
Assim, pode-se dizer que a Contabilidade Tributária é o ramo da contabilidade 
responsável pelo controle (reconhecimento, apuração, lançamento ou escrituração e 
evidenciação) e planejamento dos tributos incidentes nas diversas atividades 
organizacionais ou grupos societários, que busca harmonizar à atividade empresarial 
aos direitos e obrigações tributárias, de forma a usurfruir dos direitos e cumprir as 
obrigações, sem expor a entidade às possíveis infrações fiscais e legais. 
 
 
SISTEMA TRIBUTÁRIO NACIONAL 
 
A atividade tributária do Estado tem origem remota e certamente acompanhou a 
evolução do homem, desde a criação das primeiras sociedades e concepções políticas, 
sendo hoje um dos fundamentos da existência de qualquer sociedade, independente 
da forma de governo ou concepções econômico-sociais. 
O Estado tem por finalidade a realização do bem comum por meio da administração 
pública, que executará as políticas públicas, planos de ação para que o Estado 
funcione, tendo como referência a sociedade. Contudo, as atividades estatais não são 
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auto-sustentáveis, e é uma importante função do Estado estabelecer e cobrar tributos 
para o financiamento das políticas públicas, visando o bem comum. 
Assim, no nosso modelo de governo federalista, a Constituição Federal, apesar de não 
criar tributo, cumpre papel essencial de estruturação do sistema tributário ao definir 
as competências tributárias dos entes políticos da Federação (União, Estados, Distrito 
Federal e Municípios), consagrar os princípios e normas gerais de direito tributário, 
instituir limitações ao poder de tributar, estabelecer a repartição das receitas 
tributárias e vinculações compulsórias. Entretanto, a instituição, a arrecadação e a 
fiscalização dos tributos pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal e pelos 
Municípios, que para evitar conflitos entre os entes estatais e o cidadão, criaram 
regras para limitar o poder de tributar dos governantes. A evolução histórica do direito 
constitucional alcança essas limitações através dos princípios gerais de direito 
tributário. 
 
A evolução até Constituição de 1988 
 
O nosso sistema tributário sofreu diversas modificações até alcançarmos a estrutura 
atual. Durante o império e proclamação da república o sistema manteve a mesma 
estrutura, assim permanecendo até a Constituição de 1934. Na época a principal fonte 
de receita pública concentrava-se na tributação do comércio exterior, com destaque 
para o imposto de importação, que chegava a representar 2/3 das fontes públicas. A 
Constituição de 1934 trouxe relevantes modificações, quando passou a predominar a 
cobrança de impostos internos sobre produtos. Com o advento da Constituição de 
1946, novas modificações foram introduzidas, com a preocupação de aumentar a 
receita dos municípios, sintetizada pelo sistema de transferência dos municípios. Na 
vigência deste sistema, que durou aproximadamente 20 anos, observou-se a 
crescente importância dos impostos indiretos sobre produtos, atingindo, nos anos 60, 
a representativa cifra de 40% da arrecadação da União e 70% da arrecadação dos 
Estados. Nova reforma tributária ocorreu no período de 1965 a 1967, quando foi 
instituída a Lei Complementar no 5.172 de 1966, conhecida e vigente até nossos dias 
como Código Tributário Nacional. Na época, este sistema foi implementado como um 
dos mais modernos do mundo, privilegiando a simplificação e criando dois tributos 
sobre o valor agregado: o ICM e o IPI, sob regime não cumulativo, em substituição 
aos tributos cumulativos incidentes sobre o consumo. 
A Constituição Federal de 1988 trouxe profundas e importantes modificações ao 
sistema tributário nacional, especialmente no que toca a distribuição dos recursos 
arrecadados pertinentes aos entes federativos (União, Estados e Municípios), 
ampliando os direitos trabalhistas e previdenciários, bem como ampliando os tributos 
de competência de cada ente político da Federação. No texto constitucional nenhum 
outro imposto poderá ser criado, além daqueles expressamente previstos. Essa 
garantia admite apenas exceções em função da competência residual da União, desde 
que os tributos criados sejam não-cumulativos e não tenham fato gerador ou base de 
cálculo próprias dos discriminados na Constituição (CF, art. 154, I), bem como, 
impostos extraordinários, que podem ser instituídos na iminência ou em caso de 
guerra externa, compreendidos ou não em sua competência tributária, os quais serão 
suprimidos gradativamente, cessadas as causas de sua criação (CF, art. 154, II). 
 
 
 
 
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COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA 
 
A competência tributária dos entes políticos está disposta nos artigos transcritos 
abaixo: 
 
Art. 153. Compete à União instituir impostos sobre: 
 
I - importação de produtos estrangeiros; (II) 
II - exportação, para o exterior, de produtos nacionais ou nacionalizados; (IE) 
III - renda e proventos de qualquer natureza; (IR) 
IV - produtos industrializados; (IPI) 
V - operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a títulos ou valores 
mobiliários; (IOF) 
VI – propriedade territorial rural; (ITR) 
VII - grandes fortunas, nos termos de lei complementar. (IGF) 
 
Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos 
sobre: 
 
I - transmissão causa mortis e doação, de quaisquer bens ou direitos; (ITD) 
II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços 
de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as 
operações e as prestações se iniciem no exterior; (ICMS) 
III - propriedade de veículos automotores. (IPVA) 
 
Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre: 
 
I - propriedade predial e territorial urbana; (ITR) 
II - transmissão “inter vivos”, a qualquer título, por ato oneroso, de bens imóveis, 
por natureza ou acessão física, e de direitos reais sobre imóveis, exceto os de 
garantia, bem como cessão de direitos a sua aquisição; (ITBI) 
III - serviços de qualquer natureza, não compreendidosno art. 155, II, definidos 
em lei complementar. (ISSQN) 
 
 
LIMITAÇÕES AO PODER DE TRIBUTAR 
 
O Estado de Direito não admite direitos que possam ser exercidos ilimitadamente não 
respaldando poderes sem qualquer restrição. Desta forma, em matéria tributária o 
Estado detém o poder de impor tributos ao contribuinte, pessoa física ou jurídica, 
sendo observados alguns preceitos e dispositivos da Constituição Federal e demais 
legislações infraconstitucionais. Os artigos 150, 151 e 152 da CF são compostos por 
diversas normas e princípios, que são garantias constitucionais do contribuinte para 
que o Estado não adentre seu patrimônio particular, devido a constante necessidade 
de arrecadar recursos para se sustentar e cumprir suas finalidades essenciais. 
 
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Princípios Constitucionais Tributários 
 
Além dos princípios existentes na Constituição, mais precisamente no seu art. 5º, no 
que tange o direito tributário, existem normas constitucionais específicas para limitar a 
competência tributária dos entes estatais, as quais são abordadas, também, pela 
legislação infraconstitucional, conforme abaixo: 
Princípio da Legalidade (art. 150, I, da CF/88): Sem prejuízo de outras garantias 
asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e 
aos Municípios: I – exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça. Esta regra 
de incidência se aplica também ao aumento da base de cálculo ou alíquota. É 
importante ressaltar que o Princípio da Legalidade estabelece também a 
necessidade de que a lei traga em seu bojo os elementos que compõe a obrigação 
tributária (hipótese de incidência; sujeito ativo; sujeito passivo; base de cálculo e 
alíquota). 
Princípio da Anterioridade (art. 150, III, “b”, da CF/88): “Sem prejuízo de outras 
garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito 
Federal e aos Municípios: III – cobrar tributos...: b) no mesmo exercício financeiro 
em que haja sido publicada a lei que os institua ou aumentou.” De acordo com tal 
preceito é exigido que a lei que crie ou aumente tributo seja anterior o exercício 
financeiro em que o tributo será cobrado, visando à proteção do contribuinte 
contra a surpresa de alterações tributárias ao longo do exercício, o que afetaria o 
planejamento de suas atividades. Na própria Constituição são ressalvados os 
tributos que escapam à aplicação da anterioridade por serem considerados extra-
fiscais (política monetária e política de comércio exterior), são eles o: imposto de 
importação, imposto de exportação, imposto sobre produtos industrializados e o 
imposto sobre operações de crédito, câmbio, seguro e operações com títulos e 
valores imobiliários (inclusive, excepcionalmente ao princípio da reserva legal suas 
alíquotas podem ser alteradas por ato do Poder Executivo, dentro dos limites e 
condições definidas na lei), o empréstimo compulsório por motivo de guerra ou 
calamidade pública (Art. 150, § 1º, CF) e impostos extraordinários (art. 154, II). 
Ressalta-se ainda, que as Contribuições (art. 149, CF/88) em regra devem se 
submeter ao Princípio da Anterioridade, com exceção as de Seguridade Social, as 
quais seguem regra especial prevista no art. 195, § 6º, da CF, que prevê o prazo 
de noventa dias (noventena). A Emenda Constitucional nº. 42 de 19 de dezembro 
de 2003 acrescentou a alínea “c” no art. 150, III, da CF, a qual veda a União, aos 
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Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios a cobrança de tributos antes de 
noventa dias da data em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou 
aumentou. Tal preceito de anterioridade conhecido como “noventena”, só exclui o 
empréstimo compulsório por motivo de guerra e calamidade pública, I.I, I.E, IPI, 
IOF e Impostos extraordinários - art. 154, II, bem como na fixação da base de 
cálculo do IPVA e IPTU. 
Princípio da Irretroatividade (art. 150, III, “a”, da CF): diz respeito a 
impossibilidade do tributo ser cobrado por fatos ocorridos antes da Lei que criou o 
tributo, esta irretroatividade da lei é Princípio Geral do Direito, com exceção 
somente à lei interpretativa e a lei penal, mais benigna ao acusado, tudo para 
resguardar a Segurança Jurídica ao passo que a lei não pode prejudicar o direito 
adquirido, o ato jurídico perfeito e a coisa julgada (art. 5º, XXXVI, CF). 
Princípio da cobrança de tributo com efeito confiscatório: (art. 150, IV, da CF): 
está diretamente relacionado com o Princípio da Capacidade Contributiva, e que 
até hoje encontra uma grande barreira, qual seja, a de se definir o seu conceito 
como limite do qual incide a sua vedação, favorecendo um maior subjetivismo em 
relação a sua interpretação e aplicabilidade. 
Princípio da Capacidade Contributiva (art. 145, § 1º, da CF): obriga o legislador a 
graduar a instituição do tributo, levando-se em consideração a capacidade 
contributiva, sendo que tal graduação tem limites no respeito aos direitos e 
garantias individuais ou quando essa graduação tem efeito confiscatório, o que é 
proibido. Este princípio fundamenta-se no princípio da isonomia ou da igualdade, 
visando a justiça fiscal. 
Princípio da Uniformidade da Tributação (art. 151, I, da Constituição Federal): 
determina que os tributos instituídos pela União sejam uniformes em todo 
território nacional. 
Princípio da não-discriminação tributária, em razão da procedência ou destino dos 
bens: (art. 152 da CF), o qual dispõe que os entes tributantes estão impedidos de 
graduar seus tributos, levando em conta a região de origem dos bens ou local para 
onde se destinem, sendo que se refere aos bens e serviços de qualquer natureza. 
Desta forma, a procedência e o destino não podem ser parâmetro para a 
manipulação das alíquotas e da base de cálculo pelos legisladores dos Estados, dos 
Municípios e do Distrito Federal. 
 
 
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ELEMENTOS FUNDAMENTAIS DA OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA 
 
No nosso modelo, tributo é definido como (Código Tributário Nacional – Lei 5.172/76): 
 
Toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo 
valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato 
ilícito, instituído em lei, que não constitua sanção pecuniária 
decorrente de ato ilícito, cobrado mediante atividade 
administrativa plenamente vinculada. 
 
Os três elementos da obrigação tributária são: 
 
• A Lei – é o principal elemento da obrigação tributária, pois cria o tributo, os 
elementos de sua incidência, as condições para sua apuração e cobrança; 
 
• O objeto do tributo – representa as obrigações que o sujeito passivo 
(contribuinte) deve cumprir com base nos ditames legais. As prestações 
consistem em pagamento do valor em dinheiro referente ao tributo devido ou a 
multa imposta por não cumprimento da obrigação legal (obrigação principal) 
ou cumprimento de formalidades complementares destinadas a comprovar a 
existência, os limites da obrigação tributada e o correto cumprimento dos 
desígnios legais (obrigações acessórias), como, por exemplo, escrituração de 
livros contábeis e fiscais, preenchimento de declarações (DIPJ, DIRF, DCTF, 
etc), registros em órgãos públicos, preenchimento de formulários, abstenção de 
certos atos, etc; 
 
• O fato gerador – é a situação definida em lei como necessária e suficiente para 
ocorrência da obrigação tributária (obrigação principal) e qualquer situação 
que, na forma da legislação aplicável, impõe a prática de ato, ou abstenção de 
ato, que não configure obrigação principal (obrigação acessória). 
 
 
CONTRIBUINTE E RESPONSÁVEL TRIBUTÁRIO 
 
Qualquer obrigação tributária envolve, pelo menos, duas partes: o sujeito ativo e o 
sujeito passivo. O sujeito ativo é o ente público que tem o direito de instituir e cobrar 
o tributo, enquanto o sujeito passivo é apessoa sobre a qual incide a obrigação de 
pagar a obrigação principal ou multa pecuniária. Entretanto, o CTN identifica duas 
espécies de sujeito passivo o Contribuinte e o Responsável Tributário. O primeiro 
tem a relação direta com a situação legal que constitua o fato gerador, enquanto o 
segundo é a pessoa que embora não revista a condição de contribuinte, tem obrigação 
por disposição expressa de lei. 
 
ESPÉCIES DE TRIBUTOS 
 
Conforme dispõem os artigos 145 da Constituição Federal e 5º do Código Tributário 
Nacional - CTN, as espécies tributárias são: 
 
• os impostos; 
• as taxas; 
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• as contribuições de melhoria. 
 
Contudo, a Constituição prevê dois outros institutos tributários que se encaixam 
perfeitamente na definição de tributo descrita e que são tratados da mesma forma que 
os tributos. São eles: 
 
• os empréstimos compulsórios (art. 148) e; 
• as contribuições especiais ou parafiscais (art. 149). 
 
Ressalta-se ainda que, para a natureza jurídica do tributo, o relevante é o seu fato 
gerador (CTN, art. 4º), sendo de menor importância o seu nome ou a destinação do 
produto de sua arrecadação. 
Costuma-se designar por imposto toda e qualquer exigência vinda do poder público. 
Entretanto, imposto possui um conceito mais restrito, sendo uma das espécies de 
tributos previstos pela Constituição. O imposto é a quantia pecuniária (em dinheiro) 
legalmente exigida pelo Poder Público, que deverá ser paga pela pessoa física ou 
jurídica a fim de atender às despesas feitas no interesse comum, sem levar em conta 
vantagens de ordem pessoal ou particular. Segundo o CTN, art. 16, “imposto é o 
tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de qualquer 
atividade estatal específica, relativa ao contribuinte.” 
 
Outras definições importantes relacionadas aos tributos são: 
 
TRIBUTO DIRETO 
 
É aquele em que a pessoa que paga (contribuinte de fato) é a 
mesma que faz o recolhimento aos cofres públicos (contribuinte 
de direito). Exemplo: IRPJ, IRPF, IPVA, IPTU e CSSL. 
 
 
TRIBUTO INDIRETO 
 
É aquele em que o contribuinte de fato não é o mesmo que o de 
direito. O exemplo clássico é o ICMS. É falsa a idéia de que o 
comerciante é quem paga esse imposto; em geral, ele 
simplesmente recebe do consumidor e recolhe ao Estado o 
imposto que está embutido no preço da mercadoria vendida. 
Exemplo: ICMS, IPI, ISS. 
 
TRIBUTO PROGRESSIVO 
 
É aquele cujo percentual aumenta de acordo com a capacidade 
econômica do contribuinte. Existem alíquotas diferenciadas que 
aumentam à medida que os rendimentos ficam maiores. 
Exemplo: IRPF, IRPJ. 
 
 
 
 
 
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TRIBUTO REGRESSIVO 
 
É aquele que não considera o poder aquisitivo nem a capacidade 
econômica do contribuinte. Com isso, quem gasta praticamente 
tudo o que ganha no consumo de produtos, como é o caso de 
muitos assalariados, proporcionalmente contribui mais do que 
aqueles que têm possibilidade de poupar ou de investir. Exemplo: 
ICMS. 
 
NÃO CUMULATIVIDADE 
 
É uma característica de determinados tributos em que o 
contribuinte tem o direito de compensar os montantes devidos 
nas operações anteriores com os montantes devidos nas 
operações subseqüentes. 
 
IMUNIDADE E ISENÇÃO TRIBUTÁRIA 
 
As imunidades são privilégios instituídos na Constituição onde 
algumas entidades ou pessoas ficam livres de obrigação legal: 
 
• Vedação de entes estatais instituírem impostos sobre 
patrimônio, renda ou serviços uns dos outros, não 
obstante à tributação de atividades econômicas 
reguladas pelo direito privado; 
• Vedação de entes estatais instituírem impostos sobre 
patrimônio, renda ou serviços de templos de qualquer 
natureza; 
• Vedação de entes estatais instituírem impostos sobre 
patrimônio, renda ou serviços de entidades 
representativas de partidos políticos, sindicatos de 
trabalhadores, instituições de educação e de assistência 
sem fins lucrativos; 
• Vedação de entes estatais instituírem impostos sobre 
livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua 
impressão. 
 
A isenção tributária consiste na dispensa concedida em Lei. 
 
PRINCIPAIS INSTRUMENTOS REGULATÓRIOS 
 
O nosso sistema tributário é um dos mais complexos do mundo, começando pela 
emaranhado de instrumentos regulatórios nas três órbitas. Apresentamos abaixo, 
conforme dados obtidos do Portal Tributário (http://www.portaltributario.com.br/), 
uma relação dos 85 instrumentos reguladores em vigor no nosso sistema tributário. 
 
1. Adicional de Frete para Renovação da Marinha Mercante – AFRMM - Lei 
10.893/2004 
2. Contribuição á Direção de Portos e Costas (DPC) - Lei 5.461/1968 
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3. Contribuição ao Fundo Nacional de Desenvolvimento Científico e Tecnológico - 
FNDCT - Lei 10.168/2000 
4. Contribuição ao Fundo Nacional de Desenvolvimento da Educação (FNDE), 
também chamado "Salário Educação" - Decreto 6.003/2006 
5. Contribuição ao Funrural 
6. Contribuição ao Instituto Nacional de Colonização e Reforma Agrária (INCRA) - 
Lei 2.613/1955 
7. Contribuição ao Seguro Acidente de Trabalho (SAT) 
8. Contribuição ao Serviço Brasileiro de Apoio a Pequena Empresa (Sebrae) - Lei 
8.029/1990 
9. Contribuição ao Serviço Nacional de Aprendizado Comercial (SENAC) - Decreto-
Lei 8.621/1946 
10. Contribuição ao Serviço Nacional de Aprendizado dos Transportes (SENAT) - Lei 
8.706/1993 
11. Contribuição ao Serviço Nacional de Aprendizado Industrial (SENAI) - Lei 
4.048/1942 
12. Contribuição ao Serviço Nacional de Aprendizado Rural (SENAR) - Lei 
8.315/1991 
13. Contribuição ao Serviço Social da Indústria (SESI) - Lei 9.403/1946 
14. Contribuição ao Serviço Social do Comércio (SESC) - Lei 9.853/1946 
15. Contribuição ao Serviço Social do Cooperativismo (SESCOOP) - art. 9, I, da MP 
1.715-2/1998 
16. Contribuição ao Serviço Social dos Transportes (SEST) - Lei 8.706/1993 
17. Contribuição Confederativa Laboral (dos empregados) 
18. Contribuição Confederativa Patronal (das empresas) 
19. Contribuição de Intervenção do Domínio Econômico – CIDE Combustíveis - Lei 
10.336/2001 
20. Contribuição de Intervenção do Domínio Econômico – CIDE Remessas Exterior - 
Lei 10.168/2000 
21. Contribuição para a Assistência Social e Educacional aos Atletas Profissionais - 
FAAP - Decreto 6.297/2007 
22. Contribuição para Custeio do Serviço de Iluminação Pública - Emenda 
Constitucional 39/2002 
23. Contribuição para o Desenvolvimento da Indústria Cinematográfica Nacional – 
CONDECINE - art. 32 da Medida Provisória 2228-1/2001 e Lei 
10.454/2002 
24. Contribuição para o Fomento da Radiodifusão Pública - art. 32 da Lei 
11.652/2008. 
25. Contribuição Sindical Laboral (não se confunde com a Contribuição 
Confederativa Laboral, vide comentários sobre a Contribuição Sindical Patronal) 
26. Contribuição Sindical Patronal (não se confunde com a Contribuição 
Confederativa Patronal, já que a Contribuição Sindical Patronal é obrigatória, 
pelo artigo 578 da CLT, e a Confederativa foi instituída pelo art. 8, inciso IV, 
da Constituição Federal e é obrigatória em função da assembléia do Sindicato 
que a instituir para seus associados, independentemente da contribuição 
prevista na CLT) 
27. Contribuição Social Adicional para Reposição das Perdas Inflacionárias do FGTS - 
Lei Complementar 110/2001 
28. Contribuição Social para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS) 
29. Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) 
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30. Contribuições aos Órgãos de Fiscalização Profissional (OAB, CRC, CREA, CRECI, 
CORE, etc.) 
31. Contribuições de Melhoria: asfalto, calçamento, esgoto, rede de água, rede de 
esgoto, etc. 
32. Fundo Aeroviário (FAER) - Decreto Lei 1.305/1974 
33. Fundo de Combate à Pobreza - art. 82 da EC 31/2000 
34. Fundo de Fiscalização das Telecomunicações (FISTEL) - Lei 5.070/1966com 
novas disposições da Lei 9.472/1997 
35. Fundo de Garantia por Tempo de Serviço (FGTS) 
36. Fundo de Universalização dos Serviços de Telecomunicações (FUST) - art. 6 da 
Lei 9.998/2000 
37. Fundo Especial de Desenvolvimento e Aperfeiçoamento das Atividades de 
Fiscalização (Fundaf) - art.6 do Decreto-Lei 1.437/1975 e art. 10 da IN SRF 
180/2002 
38. Fundo para o Desenvolvimento Tecnológico das Telecomunicações (Funttel) - 
Lei 10.052/2000 
39. Imposto s/Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS) 
40. Imposto sobre a Exportação (IE) 
41. Imposto sobre a Importação (II) 
42. Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores (IPVA) 
43. Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana (IPTU) 
44. Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural (ITR) 
45. Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza (IR - pessoa física e 
jurídica) 
46. Imposto sobre Operações de Crédito (IOF) 
47. Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISS) 
48. Imposto sobre Transmissão Bens Inter-Vivos (ITBI) 
49. Imposto sobre Transmissão Causa Mortis e Doação (ITCMD) 
50. INSS Autônomos e Empresários 
51. INSS Empregados 
52. INSS Patronal 
53. IPI (Imposto sobre Produtos Industrializados) 
54. Programa de Integração Social (PIS) e Programa de Formação do Patrimônio do 
Servidor Público (PASEP) 
55. Taxa de Autorização do Trabalho Estrangeiro 
56. Taxa de Avaliação in loco das Instituições de Educação e Cursos de Graduação - 
Lei 10.870/2004 
57. Taxa de Classificação, Inspeção e Fiscalização de produtos animais e vegetais ou 
de consumo nas atividades agropecuárias - Decreto-Lei 1.899/1981 
58. Taxa de Coleta de Lixo 
59. Taxa de Combate a Incêndios 
60. Taxa de Conservação e Limpeza Pública 
61. Taxa de Controle e Fiscalização Ambiental – TCFA - Lei 10.165/2000 
62. Taxa de Controle e Fiscalização de Produtos Químicos - Lei 10.357/2001, art. 
16 
63. Taxa de Emissão de Documentos (níveis municipais, estaduais e federais) 
64. Taxa de Fiscalização da Aviação Civil - TFAC - Lei 11.292/2006 
65. Taxa de Fiscalização da Agência Nacional de Águas – ANA - art. 13 e 14 da MP 
437/2008 
66. Taxa de Fiscalização CVM (Comissão de Valores Mobiliários) - Lei 7.940/1989 
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67. Taxa de Fiscalização de Sorteios, Brindes ou Concursos - art. 50 da MP 2.158-
35/2001 
68. Taxa de Fiscalização de Vigilância Sanitária Lei 9.782/1999, art. 23 
69. Taxa de Fiscalização dos Produtos Controlados pelo Exército Brasileiro - TFPC - 
Lei 10.834/2003 
70. Taxa de Fiscalização dos Mercados de Seguro e Resseguro, de Capitalização e 
de Previdência Complementar Aberta - art. 48 a 59 da Lei 12.249/2010 
71. Taxa de Licenciamento Anual de Veículo 
72. Taxa de Licenciamento, Controle e Fiscalização de Materiais Nucleares e 
Radioativos e suas instalações - Lei 9.765/1998 
73. Taxa de Licenciamento para Funcionamento e Alvará Municipal 
74. Taxa de Pesquisa Mineral DNPM - Portaria Ministerial 503/1999 
75. Taxa de Serviços Administrativos – TSA – Zona Franca de Manaus - Lei 
9.960/2000 
76. Taxa de Serviços Metrológicos - art. 11 da Lei 9.933/1999 
77. Taxas ao Conselho Nacional de Petróleo (CNP) 
78. Taxa de Outorga e Fiscalização - Energia Elétrica - art. 11, inciso I, e artigos 12 
e 13, da Lei 9.427/1996 
79. Taxa de Outorga - Rádios Comunitárias - art. 24 da Lei 9.612/1998 e nos art. 
7 e 42 do Decreto 2.615/1998 
80. Taxa de Outorga - Serviços de Transportes Terrestres e Aquaviários - art. 77, 
incisos II e III, a art. 97, IV, da Lei 10.233/2001 
81. Taxas de Saúde Suplementar - ANS - Lei 9.961/2000, art. 18 
82. Taxa de Utilização do SISCOMEX - art. 13 da IN 680/2006. 
83. Taxa de Utilização do MERCANTE - Decreto 5.324/2004 
84. Taxas do Registro do Comércio (Juntas Comerciais) 
85. Taxa Processual Conselho Administrativo de Defesa Econômica - CADE - Lei 
9.718/1998 
 
QUESTÕES DISCURSIVAS: 
 
1) Quais as diferenças observadas entre tributos progressivos e regressivos? 
 
2) Quais as diferenças observadas entre tributos diretos e indiretos? 
 
3) Defina sucintamente o que se entende por não cumulatividade. 
 
4) A Constituição Federal e o Código Tributário Nacional – CTN definem as espécies 
de tributos como: os impostos; as taxas; e as contribuições de melhoria. 
Entretanto, há outros institutos tributários que se encaixam perfeitamente na 
definição de tributo, quais são e como são designados no arcabouço tributário 
brasileiro? Cite exemplos. 
 
5) Quais são os elementos fundamentais da obrigação tributária? 
 
6) Caracterize as diferenças conceituais observadas entre contribuinte e 
responsável tributário. 
 
7) Qual a função dos princípios tributários? 
 
12 
 
QUESTÕES DE MÚLTIPLA ESCOLHA: 
 
1) Nos casos em que a pessoa jurídica de fato incorpora a mesma da pessoa 
jurídica de direito estamos nos referindo ao conceito de: 
a) Tributo Indireto; 
b) Tributo Progressivo; 
c) Tributos não Cumulativos; 
d) Tributos Regressivos; 
e) Tributos Diretos. 
 
2) Marque a alternativa que se adequa ao conceito tributário, no qual, a pessoa 
jurídica que não tem relação direta com a situação prevista que constitua fato 
gerador de obrigação tributária, mas que detém obrigação por determinação 
expressa de lei. 
a) Contribuinte de fato; 
b) Sujeito Ativo; 
c) Responsável Tributário; 
d) Sujeito Passivo; 
e) Contribuinte de Direito. 
 
3) Marque a alternativa que identifica o regulamento onde são elencadas as 
competências tributárias dos entes políticos da Federação (União, Estados, 
Distrito Federal e Municípios). 
a) Código Tributário Nacional; 
b) Constituição Federal; 
c) Regulamento do Imposto de Renda; 
d) Lei Complementar 87/96; 
e) Lei de Responsabilidade Fiscal. 
 
4) Com base no conteúdo estudado assinale a única alternativa que não identifica 
o objeto da Contabilidade Tributária aplicada às pessoas jurídicas particulares. 
a) As técnicas de apuração dos fluxos de caixa e da respectiva demonstração; 
b) O reconhecimento dos institutos tributários incidentes sobre o patrimônio; 
c) O reconhecimento dos institutos tributários sobre as operações; 
d) A correta aplicação das normas e princípios contábeis; 
e) As técnicas de reconhecimento, escrituração e apuração tributos sobre 
compra e venda. 
 
Gabarito (E, C, B, A)
13 
 
 
NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO 
 
OBJETIVOS 
 
- COMPREENDER OS CONCEITOS INERENTES A CRÉDITO TRIBUTÁRIO, SUA 
CONSTITUIÇÃO; 
- COMPREENDER OS MECANISMOS DE SUSPENSÃO E EXTINÇÃO DOS 
CRÉDITOS TRIBUTÁRIOS; 
- COMPREENDER AS MODALIDADES DE LANÇAMENTO DOS CRÉDITOS 
TRIBUTÁRIOS; 
- COMPREENDER O PROCESSO DE FISCALIZAÇÃO E O ADMINISTRATIVO 
FISCAL. 
 
 
INTRODUÇÃO 
 
O dia-a-dia das pessoas físicas e jurídicas é regulamentado por normas e princípios 
advindos da regulação legal, que definem a organização social em seus diversos 
aspectos, bem como os direitos e deveres das pessoas. Estas normas são aplicadas 
genericamente a sociedade e a todos os cidadãos, quando a ninguém é dado o direito 
de desconhecê-las, para que não sofra sanções, pelo descumprimento de suas 
obrigações. A Legislação Tributária, começando pelas Normas Gerais de Direito 
Tributário, instituída pelo nosso Código Tributário, com base nas definições e princípios 
Constitucionais, objeto da aula anterior, compõem parte dos conhecimentos 
necessários a compreensão deste conjunto de instrumentos regulatórios, os quais 
devem ser corretamente aplicados pelas pessoas jurídicas e pelos prepostos que nelas 
operam, no nosso estudo, Contadores responsáveis pela gestão tributária das 
organizações empresariais. 
 
 
CRÉDITO TRIBUTÁRIO 
 
O crédito tributário representa o direito de crédito da Fazenda Pública, já devidamente 
apurado por procedimento denominado lançamento e, portanto, dotado de certeza,liquidez e exigibilidade, estabelecendo um vínculo jurídico que obriga o contribuinte ou 
responsável (sujeito passivo) ao pagamento do tributo ao sujeito ativo (Estado). O 
crédito tributário decorre do fato gerador descrito em lei ou norma legal. 
Para que o Estado possa exigir o crédito tributário, é necessário que ocorra o fato 
gerador e que o Estado individualize e quantifique o valor a ser pago através do 
lançamento. Um outro aspecto importante é que o credito tributário não participa do 
concurso de credores, pois possui privilégios e preferências definidas em Lei. 
 
 
CONSTITUIÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO 
 
A constituição do crédito tributário decorre do lançamento, definido pelo artigo 142 do 
CTN, englobando cinco passos: verificação da ocorrência do fato gerador, identificação 
da base de cálculo, cálculo do montante devido com a aplicação da alíquota, 
identificação do sujeito passivo e, se for o caso, aplicação da penalidade por infração. 
14 
 
O lançamento é o ato que independe da ação do contribuinte, salvo dispositivo legal 
que determine obrigações deste no processo, devendo ser realizado pela autoridade 
administrativa, por isso não se pode caracterizá-lo como processo administrativo, uma 
vez que não há duas partes, sendo um procedimento unilateral. Ao judiciário, cabe 
anular lançamentos errôneos, não havendo a possibilidade de substituição. Toda essa 
atividade é vinculada, ou seja, inteiramente determinada em lei e a sua não execução 
imputa responsabilidade funcional ao agente público. 
A notificação do contribuinte é obrigatória, só a partir dela o crédito passa a ser 
exigível. Pela notificação se completa o processo, podendo ser feita de diferentes 
formas: pessoalmente, via postal, telegráfica, em endereço-eletrônico ou por qualquer 
meio com prova de recebimento. 
 
 
MODALIDADES DE LANÇAMENTO 
 
Há três modalidades de lançamento: o de direto ou de ofício, o misto ou por 
declaração e o por homologação. A escolha da modalidade é constante da lei que 
institui o tributo. 
 
De Ofício: É o lançamento em que a autoridade fiscal realiza todos os atos ligados 
a verificação da ocorrencia do fato gerador e a aferição do montante a ser pago 
pelo contribuinte (Individualização da obrigação tributária). Ex. IPTU. 
 
Lançamento por declaração: É o lançamento em que há participação do sujeito 
ativo e do passivo. O contribuinte fornece as informações para o lançamento ser 
efetivado pela autoridade da administração pública (147 CTN). 
 
Lançamento por homologação: É o lançamento no qual o contribuinte realiza 
todos os atos instumentais, cabendo a autoridade fiscal ratificar ou convalidá-lo. 
Atualmente, grande parte dos tributos são lançados por homologação. O 
lançamento por homologação é uma prática fixada em lei, caso o contribuinte não 
o realize no prazo previsto, a fazenda efetua o lançamento. Após a ocorrencia do 
fato gerador o contribuinte deve declarar e pagar antecipadamente, antes que a 
autoridade fiscal se pronuncie no prazo de máximo de 5 anos. Ex: IRPJ, CSSLL 
 
OBS: O STF ratificou o lançamento tácito, quando o contribuinte realiza em sede 
judicial o depósito de um tributo objeto de discussão, este depósito equivale ao 
lançamento do tributo sendo desnecessária qualquer atividade da administração para 
fins de constituíção do crédito tributário. 
 
 
SUSPENSÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO 
 
A suspensão constitui a paralisação temporária da exigibilidade do crédito tributário, 
por meio de norma tributária. De acordo com o art. 151 do CTN, as modalidades de 
suspensão admitidas são: 
 
• Moratória 
• Depósito do montante integral 
• Reclamações e os recursos administrativos 
15 
 
• Concessão de medida liminar em mandato de segurança 
• Concessão de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras espécies de 
ação judicial 
• Parcelamento 
 
Moratória: constitui a postergação do prazo para pagamento do tributo devido, 
podendo ser concedido de modo geral ou individual. Ela sempre dependerá de lei 
para a sua concessão. Esse benefício somente pode ser concedido se o crédito já 
estiver constituído ou se o procedimento de lançamento foi iniciado. A 
competência para concedê-la, em regra, é da pessoa jurídica de direito público 
competente para instituir o tributo. Para alguns doutrinadores a União poderá 
conceder moratória sobre qualquer tributo em caso de guerra externa. 
O artigo 152 do CTN classifica a moratória em: 
 
- Geral: aquela concedida por lei, sem necessidade de despacho da 
autoridade administrativa. 
 
- Individual: benefício cujo direito ao favor será reconhecido por despacho 
da autoridade administrativa, desde que autorizada por lei. 
 
Depósito do montante integral: interrompe os atos de cobrança do fisco, 
enquanto o crédito ainda está em discussão. O depósito pode ser anterior ou 
posterior à constituição do crédito tributário, não sendo condição para recurso na 
esfera administrativa e nem requisito para ingresso de ação judicial. 
 
Reclamações e recursos administrativos: impede a formação definitiva do crédito 
tributário. Importante lembrar que o STF julgou inconstitucional a exigência de 
depósito prévio nos recursos administrativos. 
 
Concessão de medida liminar em mandado de segurança: pode ser repressivo ou 
suspensivo. A suspensão ocorre com a liminar, não com a sentença transitada em 
julgado. Com a liminar a fazenda pública fica impedida de ajuizar a execução. 
 
Concessão de medida liminar ou de tutela antecipada: não importa a modalidade 
de ação ajuizada, com a concessão da liminar ou mesmo da antecipação de 
tutela, evita que o sujeito passivo arque com o ônus tributário antes que seja 
apreciado o mérito a a sentença tenha transitado em julgado. 
 
Parcelamento: a Lei Complementar nº 104/2001 incluiu o parcelamento entre as 
hipóteses de suspensão. Será concedido na forma e condições previstas em lei 
específica, aplicando subsidiariamente as regras da moratória. 
 
Extinção do crédito tributário 
 
Extinção do crédito tributário é qualquer ato ou fato jurídico que faça desaparecer a 
obrigação respectiva. A extinção ocorre nas seguintes modalidades: 
 
• Pagamento do crédito tributário; 
• Compensação; 
• Transação; 
16 
 
• Remissão; 
• Decadência; 
• Prescrição; 
• Conversão do depósito em renda; 
• Homologação do pagamento antecipado; 
• Consignação em pagamento; 
• Decisão administrativa favorável ao sujeito passivo de caráter irreformável; 
• Decisão judicial transitada em julgado; 
• Dação de bens imóveis em pagamento. 
 
Pagamento: é a entrega do valor devido ao sujeito ativo da obrigação tributária. 
 
Compensação: ocorre quando duas pessoas por serem, ao mesmo tempo, 
credoras e devedoras uma da outra podem extinguir suas obrigações pelo 
simples encontro de contas. O art. 170 do CTN prevê que a compensação deve 
estar prevista em lei; além disso, os créditos devem ser líquidos e certos, 
vencidos ou vincendos. 
 
Transação: Ocorrem concessões recíprocas entre o sujeito ativo (FISCO) e do 
sujeito passivo (contribuinte) da obrigação tributária para por fim a uma 
demanda. Também deve ser autorizada por lei. 
 
Remissão: perdão total ou parcial do principal vencido. A remissão não é aplicada 
às penalidades por falta de pagamento desse crédito tributário.Logo, o 
contribuinte (sujeito passivo ou devedor) será dispensado de pagar o tributo 
vencido porém será obrigado a pagar a multa devida pela ausência de 
recolhimento do mesmo. 
 
Prescrição: Perda do direito da pretensão de exigibilidade. Prazo de 5 anos. Prazo 
em que a Fazenda Pública tem o direito de cobrar judicialmente o contribuinte. 
 
Decadência: Perda do próprio direito. A Fazenda Pública não pode mais efetuar o 
lançamento tributário. Prazo de 5 anos. 
 
Conversão do Depósito em Renda: Quando o contribuinte perde a ação o valor dodepósito é convertido em favor da Fazenda Pública, independentemente de 
execução fiscal. 
 
Pagamento Antecipado: Quando a fazenda homologa expressa ou tacitamente o 
pagamento antecipado pelo contribuinte. Ocorre nos lançamentos por 
homologação. 
 
Consignação em pagamento: quando o sujeito da obrigação tributária se propõe 
a pagar e não está conseguindo. Ocorre sempre na esfera judicial, quando a 
Fazenda pública se recusa a receber o valor que o contribuinte propõe a pagar ou 
há dúvida a quem seria devido o tributo. 
 
Decisão Administrativa irreformável: decisão proferida no âmbito dos processos 
administrativos fiscais (Decreto 70.235/1972). Faz coisa julgada contra o fisco. 
 
17 
 
Decisão Judicial Transitada em Julgado: O Poder Judiciário reconhece que o 
crédito tributário não é devido, não há recurso pela fazenda pública no prazo de 
lei e a sentença transita em julgado. 
 
Dação em pagamento de Bens Imóveis: forma de extinção do crédito tributário 
criada pela LC 104/01. O Contribuinte pode oferecer bens imóveis 
espontaneamente ao Fisco para liquidar seus créditos tributários. 
 
Exclusão do crédito tributário 
 
A exclusão ocorre exclusivamente em caso de promulgação de lei que determina a 
não-exigibilidade do crédito tributário por parte do sujeito ativo (Estado). As 
modalidades de exclusão previstas são: 
 
Isenção: é a dispensa do tributo devido. Ex.: isenção de imposto de renda. 
 
Anistia: exclusão das penalidades e não do crédito tributário. Ex.: exclusão de 
juros e multas. 
 
Imunidade: proibição constitucional de tributar. Ex: igrejas, partidos políticos, 
etc. 
 
Remissão: exclui os tributos e as penalidades. Ex.: ocorre geralmente em 
catástrofes. 
 
 
FISCALIZAÇÃO 
 
 
O processo de fiscalização tributária compete à administração pública, consistindo em 
proceder a cobrança dos tributos não pagos, sendo iniciados por via administrativa e 
indo até à inscrição na Dívida Ativa, quando há a emissão do título executivo 
extrajudicial denominado Certidão de Dívida Ativa, instrumento condicional ao início da 
fase de cobrança judicial. 
Segundo o CTN, art. 194, compete à legislação tributária regular, em caráter geral, ou 
especificamente em função da natureza do tributo, a competência e os poderes das 
autoridades administrativas em matéria de fiscalização. A legislação aplica-se às 
pessoas naturais ou jurídicas, contribuintes ou não, inclusive às que gozem de 
imunidade tributária ou de isenção de caráter pessoal. Desta forma, a fiscalização 
tributária é regulada pelo princípio constitucional da legalidade. A validade dos atos 
administrativos, nos processos de fiscalização, requerem que seja feita por pessoas 
que a legislação atribua competência, em caráter geral, ou especifica, em função do 
tributo de que se tratar. 
No processo de fiscalização, a autoridade fiscal poderá examinar quaisquer livros, 
mercadorias, arquivos, documentos, papéis, etc., sendo inaplicáveis quaisquer meios 
legais que não permitam esses exames. Neste contexto, o artigo 195 do CTN 
determina que, para os efeitos da legislação tributária, não se aplicam quaisquer 
disposições legais excludentes ou limitativas ao direito da fazenda pública examinar os 
documentos citados para avaliar os efeitos comerciais ou fiscais das pessoas jurídicas 
investigadas ou da obrigação destas de exibi-los. 
18 
 
 
Desta forma os livros obrigatórios de escrituração comercial, fiscal e os comprovantes 
que suportam os lançamentos contábeis devem ser conservados até que ocorra a 
prescrição (5 anos) dos créditos tributários decorrentes das operações a que se 
refiram o parágrafo único artigo 195 do CTN. 
 
 
PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL 
 
O processo de administração fiscal refere-se aos procedimentos adotados pelas 
entidades habilitadas e com competência legal para definir atos e controlar as 
obrigações fiscais. O controle da Administração Fiscal tem caráter de obrigatoriedade, 
sendo exercida pelos órgãos de fizcalização nas órbitas das fazendas públicas federal – 
Secretaria da Receita Federal, estadual – Secretaria de Fazenda dos Estados e 
municipal – Secretarias de Fazendas Municipais. Os sujeitos ativos devem dispor por 
decreto os procedimentos fiscais adotados a cada um dos tributos sob sua 
administração. 
 
DÍVIDA ATIVA 
 
 
A dívida ativa fiscal é proveniente de crédito, não extinto, regularmente inscrito na 
órgão competente relacionado ao sujeito ativo, após terem se esgotado todos os 
prazos fixados para o seu pagamento, por norma legal ou por decisão final prolatada 
em processo regular. A certidão de inscrição na dívida fiscal é um dos documentos que 
o sujeito ativo da obrigação tributária tem para utilizar como prova da dívida fiscal. 
Quando o sujeito passivo (contribuinte) quita uma dívida ativa fiscal, ele pode pedir ao 
órgão competente, por meio de requerimento, uma certidão negativa de débitos fiscais 
- que é a prova de quitação dos créditos tributários. O órgão terá prazo de 10 dias 
para expedir esta certidão. Este tema é regulado nos arts. 201 a 204 do Código 
Tributário Nacional e na Lei no 4.320/64, que versa sobre normas gerais de direito 
financeiro, determinando que os créditos das Fazendas Públicas não pagos serão 
inscritos num registro específico intitulado “Dívida Ativa”. Esta última Lei classifica a 
Dívida Ativa como Tributária e Não-Tributária. No primeiro caso, estão relacionados os 
créditos, as penalidades e os adicionais pecuniários previstos na legislação tributária e 
no segundo os demais créditos da Fazenda Pública. Assim, os elementos fundamentais 
da dívida ativa são: o crédito público; a ausência de causa extintiva ou suspensiva (da 
exigibilidade) e a inscrição no órgão competente (Cadastro da Dívida Ativa). 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
19 
 
QUESTÕES DISCURSIVAS: 
 
1) O se entende por crédito tributário? 
 
2) Quais são as modalidades de lançamento. Defina cada uma delas. 
 
3) Quais são as formas de suspensão do crédito tributário? 
 
4) Quais são as formas de extinção do crédito tributário? 
 
5) Quais são as formas de exclusão do crédito tributário? 
 
6) O não pagamento de obrigação tributária lançada pelo contribuinte dá o direito 
ao sujeito ativo de cobrança por via judicial. Qual o instrumento de prova 
utilizado para este fim? 
 
 
QUESTÕES DE MÚLTIPLA ESCOLHA: 
 
1) Identifique a alternativa que apresenta a condição imprescindível a constituição 
do crédito tributário. 
a) Lançamento do tributo 
b) Certidão Negativa 
c) Pagamento do tributo 
d) Processo administrativo 
e) Certidão de Dívida Ativa 
 
2) Com relação a modalidade de lançamento por homologação pode-se afirmar 
que: 
a) A autoridade fiscal realiza todos os atos ligados a verificação da ocorrencia 
do fato gerador e a aferição do montante a ser pago pelo contribuinte 
b) Há participação do sujeito ativo e do passivo, o contribuinte é que fornece as 
informações para o lançamento ser efetivado 
c) O contribuinte realiza todos os atos instumentais, cabendo a autoridade 
fiscal efetivar o lançamento 
d) O contribuinte realiza todos os atos ligados a verificação da ocorrencia do 
fato gerador e a homologação crédito tributário 
e) Há participação do sujeito ativo e do passivo, entretanto é o contribuinte 
efetiva o lançamento 
 
3) A extinção do crédito tributário é qualquer ato ou fato jurídico que faça 
desaparecer a obrigação respectiva. Desta forma, identifique a alternativa que 
identifica somente modalidades de extinção: 
a) Parcelamento, Compensação e Transação 
b) Remissão, Decadência e Prescrição 
c) Pagamento, Conversão do depósito em renda e Moratória 
d) Parcelamento, Homologação e Decisão judicial irreformável 
e) Decisão judicial irreformável, Moratória e Compensação 
 
20 
 
4) A exclusão ocorre exclusivamente emcaso de promulgação de lei que determina 
a não-exigibilidade do crédito tributário por parte do sujeito ativo, neste caso 
pode-se afirmar que as alternativas que só aprentam modalidades de exclusão 
são: 
a) Isenção, Compensação e Anistia 
b) Remissão, Imunidade e Prescrição 
c) Moratória, Remissão e Isenão 
d) Homologação, Isenção e Imunidade 
e) Imunidade, Anistia e Isenção 
 
5) Com relação a modalidade de lançamento “de ofício” pode-se afirmar que: 
a) Requer a participação do contribuinte e do sujeito ativo, o primeiro fornece 
as informações para o lançamento ser efetivado pelo segundo 
b) O contribuinte realiza todos os atos instumentais, cabendo a autoridade 
fiscal ratificar ou convalidá-lo 
c) É automático no momento da ocorência do fato gerador, não havendo a 
participação do contribuinte e nem do fisco 
d) Ocorre quando a autoridade fiscal realiza todos os atos ligados a verificação 
e individualização da obrigação tributária 
e) Ocorre quando o sujeito da obrigação tributária se propõe a pagar e não 
está conseguindo 
 
 
Gabarito (A, C, B, E, D) 
 
21 
 
RESPONSABILIDADES, NORMAS E CRITÉRIOS PARA ESCRITURAÇÃO E 
AVALIAÇÃO DE ATIVOS 
 
OBJETIVOS 
 
- Compreender as responsabilidades assumidas pelas empresas e pelo 
profissional contábil na escrituração comercial e fiscal; 
- Compreender e aplicar as principais obrigações acessórias; 
- Compreender e aplicar os principais critérios de mensuração e avaliação das 
operações, do patrimônio e de seus resultados. 
 
INTRODUÇÃO 
 
Conforme já observado as organizações são constituídas para satisfazer as 
necessidades de produtos e serviços da sociedade. Estas entidades econômico-
administrativas, são constituídas individualmente ou por grupos de pessoas (físicas ou 
jurídicas) que se unem e se estruturam com um fim comum e, na forma da legislação 
pertinente a sua formação, devem observar regras de conduta para a sua integração e 
bom convívio no sistema social. Com base nestas premissas, nesta aula iremos nos 
ater na compreensão das responsabilidades assumidas pelas empresas e pelo 
profissional contábil na escrituração comercial e fiscal das pessoas jurídicas, buscando 
o completo entendimento da aplicação das principais obrigações acessórias e dos 
principais critérios de mensuração e avaliação das operações, do patrimônio e de seus 
resultados. 
 
 
RESPONSABILIDADE DO CONTADOR 
 
Conforme já observado a carga tributária no Brasil é uma das mais elevadas do mudo 
e o nosso sistema é um dos mais complexos, deixando empresários e executivos 
extremamente preocupados com os custos dos tributos incidentes, manutenção e 
cumprimento de obrigações acessórias, estas últimas demandando grande esforço 
organizacional para gerir toda a estrutura necessária ao completo acompanhamento e 
procedimentos necessários. Com base nestes argumentos, nas últimas décadas a 
gestão tributária passou a ter peso estratégico nas organizações de qualquer porte, 
independentemente da atividade econômica desenvolvida. Assim, os gestores, além de 
enfrentar todas as ameaças e flutuações das variáveis econômicas do dia-a-dia das 
organizações, tem que suportar um alto custo tributário, que quando mal 
acompanhado inviabiliza o negócio. Nesse ambiente, os contadores precisam de 
profundos conhecimentos da legislação tributária e procedimentos contábeis 
vinculados a apuração e registro dos inúmeros institutos tributários, assumindo vital 
importância e grande responsabilidade na sobrevivência organizacional. 
 
 
RESPONSABILIDADE LEGAL 
 
Nos termos da legislação cível e comercial vigente, a escrituração contábil é de 
responsabilidade dos contabilistas legalmente habilitados. Estas normas visam a 
defesa dos interesses dos proprietários, sócios, credores e outros interessados nas 
atividades organizacionais. Não obstante, para atender aos interesses da arrecadação, 
22 
 
a legislação tributária constantemente se reporta às legislações citadas e aos 
princípios contábeis no intuito de resguardar os interesses da fazenda. Pode-se citar 
como exemplo a Legislação do Imposto de Renda, que determina a adoção da 
Legislação Comercial e Fiscal, no que tange a correta escrituração de todas as 
operações realizadas pelo contribuinte, apuração de resultados, critérios de 
reconhecimento contábil e de avaliação de estoques, bem como os tipos de inventário 
permitidos nos segmentos comercial e industrial. 
Neste contexto, caracteriza-se como crime a elaboração e assinatura de qualquer 
documento ou demonstrativo contendo informações inverídicas, tendenciosas ou 
eivadas de má fé. Também é considerado crime, a elaboração de demonstrativos 
divergentes dos registros nos livros oficiais da entidade ou suportados em escrita, sem 
a devida documentação comprobatória ou desqualificada para tais registros. 
 
 
ESCRITURAÇÃO DA PESSOA JURÍDICA 
 
As pessoas jurídicas devem manter escrituração com observância das leis cíveis, 
comerciais e fiscais, devendo abranger todas as operações, os resultados apurados em 
suas atividades no território nacional, bem como os lucros, rendimentos e ganhos de 
capital auferidos no exterior, sendo facultado às pessoas jurídicas que possuírem 
filiais, sucursais ou agências manter contabilidade não centralizada, devendo 
incorporar ao final de cada mês, na escrituração da matriz, os resultados de cada uma 
delas. 
 
Processamento Eletrônico de Dados 
 
Os livros comerciais e fiscais poderão ser escriturados por sistema de processamento 
eletrônico de dados, em folhas contínuas, que deverão ser numeradas, em ordem 
seqüencial, mecânica ou tipograficamente. 
 
Falsificação da Escrituração 
 
A falsificação, material ou ideológica, da escrituração e seus comprovantes, ou de 
demonstrações contábeis, que tenham por objeto eliminar ou reduzir o montante de 
imposto devido, ou diferir seu pagamento, submeterá o sujeito passivo a multa, 
independentemente da ação penal que couber. 
 
Livros Comerciais 
 
A pessoa jurídica é obrigada a seguir ordem uniforme de escrituração, mecanizada ou 
não, utilizando os livros e papéis adequados, cujo número e espécie ficam critério da 
organização. 
 
Livro Diário 
 
O Livro Diário é obrigatório a todas organizações, devendo ser encadernado com 
folhas numeradas seguidamente, em que serão lançados, dia a dia, diretamente ou 
por reprodução, os atos ou operações da atividade, ou que modifiquem ou possam vir 
a modificar a situação patrimonial da pessoa jurídica, devendo conter termos de 
abertura e de encerramento, e ser submetidos à autenticação no órgão competente do 
23 
 
Registro do Comércio, e, quando se tratar de sociedade civil, no Registro Civil de 
Pessoas Jurídicas ou no Cartório de Registro de Títulos e Documentos. 
Os livros auxiliares, tais como Caixa e Contas-Correntes, que também poderão ser 
escriturados em fichas, terão dispensada sua autenticação quando as operações a que 
se reportarem tiverem sido lançadas, pormenorizadamente, em livros devidamente 
registrados. 
No caso de substituição do Livro Diário por fichas, a pessoa jurídica adotará livro 
próprio para inscrição do balanço e demais demonstrações financeiras, o qual será 
autenticado no órgão de registro competente. 
 
Livro Razão 
 
A pessoa jurídica tributada com base no lucro real deverá manter, em boa ordem e 
segundo as normas contábeis recomendadas, Livro Razão ou fichas utilizados para 
resumir e totalizar, por conta ou subconta, os lançamentos efetuados no Diário, 
mantidas as demais exigências e condições previstas na legislação, cuja a escrituração 
deve ser individualizada, obedecendo à ordem cronológica das operações. 
A não manutenção do livro, nas condições legais determinadas, implicará o 
arbitramento do lucro da pessoa jurídica. 
 
Livros Fiscais 
 
As pessoas jurídicas, além dos livros de contabilidade previstos emleis e 
regulamentos, deverão possuir os livros de acordo com as legislações específicas de 
cada tributo, como por exemplo a legislação do imposto de renda determina a adoção 
de livros como: Registro de Inventário; Registro de Entradas (compras); LALUR ou 
LALUC; Registro Permanente de Estoque; Movimentação de Combustíveis, entre 
outros. Apresentamos na tabela abaixo uma relação de livros com parte dos livros 
fiscais obrigatórios a serem escriturados pelos contribuintes. 
 
 
Tipo Modelo Contribuinte 
Registro de Entradas 1 IPI e ICMS 
Registro de Entradas 1-A ICMS 
Registro de Saídas 2 IPI e ICMS 
Registro de Saídas 2-A ICMS 
Registro de Controle da Produção e Estoque 3 Indústrias 
Selo Especial de Controle 4 Produtores de cigarros, 
bebidas, relógios, etc. 
Registro de Impressão de Doc. Fiscais 5 ICMS 
Registro de Utilização de Documentos Fiscais e 
Termos de Ocorrências 
6 ICMS 
Registro de Inventário 7 ICMS e IPI 
Registro de Apuração de IPI 8 IPI 
Registro de Apuração do ICMS 9 ICMS 
Controle de Crédito de ICMS (Imobilizado) IPI e ICMS 
Movimentação de Combustíveis Distribuidores e Postos 
Notas Fiscais de Serviços Prestados 51 Prestadores de serviços 
Notas Fiscais-Faturas de Serviços Prestados 53 Prestadores de serviços 
24 
 
Movimento Diário de Ingressos em Diversões 
Públicas 
54 Prestadores de serviços 
Recebimento de Impressos Fiscais e Termos de 
Ocorrência 
57 Prestadores de serviços 
Impressão de Documentos Fiscais 58 Prestadores de serviços 
LALUR – Livro de Apuração do Lucro Real IRPJ – Lucro Real 
LALUC – Livro de Apuração do Lucro Contábil IRPJ – SAs 
 
 
CRITÉRIOS DE AVALIAÇÃO DE ESTOQUES (Art. 292 a 296 - RIR/99) 
 
 
O Regulamento do Imposto de Renda dispõe que ao final de cada período de apuração 
a pessoa jurídica deverá promover o levantamento e avaliação dos seus estoques, 
considerando como tal: 
 
• As mercadorias ou produtos prontos para a venda; 
• Os produtos em processamento; 
• Materiais de embalagem; 
• As matérias-primas e os bens em almoxarifado. 
 
Os bens acima devem ser avaliados pelo custo de aquisição, enquanto os produtos em 
fabricação e acabados serão avaliados pelo custo de produção. 
A entidade que mantiver sistema de contabilidade de custos integrado e coordenado 
com o restante da escrituração poderá utilizar os custos apurados para avaliação dos 
estoques de produtos em fabricação e acabados, neste caso é considerado sistema de 
contabilidade de custo integrado e coordenado com o restante da escrituração aquele 
que for apoiado em valores originados da escrituração contábil (matéria-prima, mão-
de-obra direta, custos indiretos de fabricação, que permita determinação contábil, ao 
fim de cada mês, do valor dos estoques de matérias-primas e outros materiais, 
produtos em elaboração e produtos acabados, com base livros auxiliares, fichas, folhas 
contínuas, ou mapas de apropriação ou rateio, tidos em boa guarda e de registros 
coincidentes com aqueles constantes da escrituração principal e que permita avaliar os 
estoques existentes na data de encerramento do período de apropriação de resultados 
segundo os custos efetivamente incorridos. 
O valor dos bens existentes no encerramento do período de apuração poderá ser pelo 
custo médio (CMPM - Custo Médio Ponderado Móvel) ou o valor dos bens adquiridos ou 
produzidos mais recentemente (PEPS – Primeiro a Entrar Primeiro a Sair), admitida 
ainda, a avaliação com base no preço de venda, subtraída a margem de lucro. 
Se a escrituração do contribuinte não satisfizer às condições definidas em lei os 
estoques deverão ser avaliados conforme o seguinte: 
 
• Materiais em processamento - por uma vez e meia o maior 
custo das matérias-primas adquiridas no período de 
apuração, ou em oitenta por cento do valor dos produtos 
acabados; 
 
• Produtos acabados - setenta por cento do maior preço de 
venda no período de apuração (o valor dos produtos 
acabados deverá ser determinado tomando por base o preço 
25 
 
de venda, sem exclusão de qualquer parcela a título de 
Imposto sobre Operações relativas à Circulação de 
Mercadorias e sobre Prestações de Serviços de Transporte 
Interestadual e Intermunicipal e de Comunicações – ICMS). 
 
OBS: As disposições acima deverão ser reconhecidas na 
escrituração comercial. 
 
 
CUSTO DOS BENS OU SERVIÇOS (Art. 289 a 291 – RIR/99) 
 
No caso das entidades industriais o custo das mercadorias revendidas e das matérias-
primas utilizadas será determinado com base em registro permanente de estoques 
ou no valor dos estoques existentes, de acordo com o Livro de Inventário, no fim do 
período de apuração. 
No caso entidades comerciais, o custo de aquisição de mercadorias destinadas à 
revenda será integrado pelos gastos com transporte e seguro, até o estabelecimento 
do adquirente e os tributos devidos na aquisição ou importação, onde os gastos com 
desembaraço aduaneiro integram o custo de aquisição, não se incluindo nestes os 
impostos recuperáveis (ou compensáveis) através de créditos na escrita fiscal. 
Os custos de produção dos bens ou serviços vendidos compreenderão, 
obrigatoriamente: 
 
• O custo de aquisição de matérias-primas e quaisquer outros 
bens ou serviços aplicados ou consumidos na produção; 
 
• O custo do pessoal aplicado na produção, inclusive de 
supervisão direta, manutenção e guarda das instalações de 
produção; 
 
• Os custos de locação, manutenção e reparo e os encargos de 
depreciação dos bens aplicados na produção; 
 
• Os encargos de amortização diretamente relacionados com a 
produção; 
 
• Os encargos de exaustão dos recursos naturais utilizados na 
produção. 
 
• Integrará também o custo o valor das quebras e perdas 
razoáveis, de acordo com a natureza do bem e da atividade, 
ocorridas na fabricação, no transporte e manuseio; 
 
• As quebras ou perdas de estoque por deterioração, 
obsolescência ou pela ocorrência de riscos não cobertos por 
seguros, desde que comprovadas: 
 
- Por laudo ou certificado de autoridade sanitária ou de 
segurança, que especifique e identifique as quantidades 
destruídas ou inutilizadas e as razões da providência; 
26 
 
- Por certificado de autoridade competente, nos casos de 
incêndios, inundações ou outros eventos semelhantes; 
- Mediante laudo de autoridade fiscal chamada a certificar a 
destruição de bens obsoletos, invendáveis ou danificados, 
quando não houver valor residual apurável. 
 
A aquisição de bens de consumo eventual, cujo valor não exceda a cinco por cento do 
custo total dos produtos vendidos no período de apuração anterior, poderá ser 
registrada diretamente como custo. 
 
 
QUESTÕES DISCURSIVAS: 
 
1) O Regulamento do Imposto de Renda dispõe que ao final de cada período de 
apuração a pessoa jurídica deverá promover o levantamento e avaliação dos 
seus estoques. Quais são estes tipos de estoques e quais as suas relações com 
os elementos tributários? 
 
2) Para atender aos interesses da arrecadação, a legislação tributária 
constantemente se reporta aos princípios contábeis no intuito de resguardar os 
interesses da fazenda e a adoção da Legislação Comercial e Fiscal. Defina estes 
princípios e cite três exemplos de obrigações derivadas concomitantemente das 
Legislações Comercial e Fiscal. 
 
3) Caracterize as responsabilidades do contador nas relações com o fisco. 
 
4) As pessoas jurídicas devem manter escrituração com observância das leis cíveis, 
comerciais e fiscais, devendo abranger todas as operações, os resultados 
apurados em suas atividades no território nacional. Com base nestes 
argumentos caracterize as principais obrigações emanadas destas legislações. 
 
 
QUESTÕES DE MÚLTIPLA ESCOLHA: 
 
1) Indique a alternativa que não se relaciona com as responsabilidades legais da 
empresa e da contabilidade na atividade de escrituraçãoe evidenciação: 
a) As pessoas jurídicas devem manter escrituração com observância das leis 
cíveis, comerciais e fiscais, devendo abranger todas as operações, os 
resultados apurados em suas atividades no território nacional, bem como os 
lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior; 
b) É facultado às pessoas jurídicas que possuírem filiais, sucursais ou agências 
manter contabilidade não centralizada, devendo incorporar ao final de cada 
mês, na escrituração da matriz, os resultados de cada uma delas; 
c) A falsificação, material ou ideológica, da escrituração e seus comprovantes, 
ou de demonstrações contábeis, que tenham por objeto eliminar ou reduzir o 
montante de imposto devido, ou diferir seu pagamento, submeterá o sujeito 
passivo a multa, independentemente da ação penal que couber; 
d) A contabilidade no âmbito das Sociedades por Ações deve elaborar 
procedimentos “imperment”, pelo menos uma vez por ano, com base em 
27 
 
laudos de avaliação de ativos, quando houver sido constatada redução do 
valor recuperável de ativos, nos moldes do CPC 01; 
e) A controladoria da organização deve elaborar os regulamentos de controle 
interno referentes às atividades de registro e controle das operações de 
todos os atores da organização. 
 
2) As pessoas jurídicas devem manter escrituração com observância das leis cíveis, 
comerciais e fiscais, devendo abranger: 
a) Todas as operações, os resultados apurados em suas atividades no território 
nacional, bem como os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no 
exterior; 
b) Todas as apurações e contestações de tributos incidentes sobre as 
operações e patrimônio do empreendimento; 
c) Todas as apurações incidentes nas operações e resultados somente das 
organizações de Capital Aberto; 
d) A apuração dos fluxos de caixa, valores adicionados e notas explicativas 
referentes as operações e patrimônio das organizações; 
e) A apuração do Lucro Real para todas as organizações, independentemente 
da opção da administração da empresa. 
 
3) Indique a alternativa que satifaz ao critério a ser adotado na avaliação materias 
em processamento no caso da escrituração do contribuinte não atender às 
condições definidas em lei: 
a) Setenta por cento do maior preço de venda no período de apuração, incluído 
o valor do ICMS; 
b) Uma vez e meia o maior custo das matérias-primas adquiridas no período de 
apuração ou em oitenta por cento do valor dos produtos acabados; 
c) Setenta por cento do maior preço de venda no período de apuração, líquido 
do valor do ICMS; 
d) Oitenta por cento do valor dos produtos acabados, incluído o IPI e o ICMS 
incidente no preço de venda; 
e) O custo de aquisição das matérias-primas, incluídos custos de mão-de-obra 
e demais custos incidentes na obtenção do produto. 
 
4) Indique a alternativa que satifaz ao critério a ser adotado na avaliação de produtos 
acabados no caso da escrituração do contribuinte não atender às condições 
definidas em lei: 
a) O custo de aquisição das matérias-primas, incluídos custos de mão-de-obra 
e demais custos incidentes na obtenção do produto; 
b) Setenta por cento do maior preço de venda no período de apuração, não 
incluído o ICMS e IPI; 
c) Setenta por cento do maior preço de venda no período de apuração, incluído 
o ICMS; 
d) Uma vez e meia o maior custo das matérias-primas adquiridas no período de 
apuração ou em oitenta por cento do valor dos produtos acabados; 
e) O custo de aquisição das matérias-primas com ICMS, incluídos custos de 
mão-de-obra e demais custos incidentes na obtenção do produto. 
28 
 
TRIBUTAÇÃO EM OPERAÇÕES COM PRODUTOS E MERCADORIAS 
# OPERAÇÕES DE COMPRA # 
 
 
OBJETIVOS 
 
- Identificar os principais tributos sujeitos ao princípio da não cumulatividade; 
- Compreender os procedimentos contábeis inerentes aos tributos incidentes nas 
operações de compra; 
- Aplicar os procedimentos contábeis na compensação de tributos incidentes nas 
operações de compra. 
 
 
INTRODUÇÃO 
 
Na contabilidade, os termos produtos e mercadorias referem-se aos bens obtidos por 
estabelecimentos industriais e equiparados ou adquiridos por estabelecimentos 
comerciais para revenda. Nas atividades industriais, os insumos adquiridos para 
obtenção dos produtos são designados por matéria-prima ou materiais diretos (quando 
diretamente identificados com o produto, mais fretes e seguros, menos impostos 
compensáveis) ou indiretos (quando são apropriados aos produtos por critérios de 
rateio, considerando-se fretes e seguros, menos impostos compensáveis) e o produto, 
quando pronto para venda, por “produto” ou “produtos acabado” ou estoque de 
produtos acabados (que incorporam o total dos custos dos insumos diretos e indiretos 
consumidos para a obtenção do produto), que quando vendidos assumem o mesmo 
tratamento adotado nas empresas comerciais. Nestas, que têm como objeto a revenda 
de mercadorias, o fato gerador da transação de venda é a transferência destas aos 
clientes (emissão de nota fiscal, na transação à vista, e fatura, na transação a prazo), 
gerando receita bruta de vendas ou receita de vendas, ou simplesmente vendas, 
sendo o resultado líquido, após as deduções das vendas, a receita líquida de vendas, 
obtido pela confrontação destas com as deduções e o resultado bruto, após a dedução 
dos custos de sua obtenção. 
 
 
OPERAÇÕES DE COMPRA E NÃO CUMULATIVIDADE 
 
A Constituição Federal determina a adoção do princípio da não-cumulatividade para o 
Imposto sobre Produtos Industrializados e para o Imposto sobre a Circulação e sobre 
Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de 
Comunicação. Em seus arts. 153, § 3º, inciso II (IPI) e 155, § 2º, inciso I (ICMS), 
determinando a compensação do montante cobrado nas operações anteriores. A não-
cumulatividade foi extendida para os Programas de Integração Social (PIS) e de 
Formação do Patrimônio do Servidor Público (PASEP) e para a Contribuição para o 
Financiamento da Seguridade Social (COFINS), através das Leis nº 10.637/02 e 
10.833/03, respectivamente. 
 
TRIBUTOS INCIDENTES NAS OPERAÇÕES DE COMPRA 
 
Estes tributos guardam proporcionalidade com custo de aquisição de mercadorias e 
matérias-primas, mesmo quando o respectivo montante integre esse preço. São 
29 
 
considerados custos de obtenção de mercadorias ou matérias primas, quando não 
compensáveis, ou crédito tributário (direito a compensar em operação de venda 
futura): 
 
a. ICMS – Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Prestação de Serviços 
de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicações - 
incidente na saída da mercadoria do estabelecimento, ou seja entrega do 
produto ou prestação de serviço de transporte, no âmbito intermunicipal 
e interestadual (não cumulativo ou compensável nas operações futuras); 
 
b. Imposto de Importação – incidente nas operações de importação quando 
do desembaraço aduaneiro (não compensável ou não recuperável, 
portanto integra o custo da mercadoria ou matéria-prima); 
 
c. PIS – Programa de Integração Social, na parcela incidente sobre a Receita 
Bruta de Vendas e Serviços (não cumulativo ou compensável nas 
operações futuras); 
 
d. COFINS – Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social, antigo 
FINSOCIAL (Fundo de Investimento Social) (não cumulativo ou 
compensável nas operações futuras); 
 
e. IPI - Imposto sobre Produtos Industrializados, quando as principais 
hipótese de incidência são: na importação, pelo desembaraço aduaneiro 
de produtos de procedência estrangeira e na saída de produto de 
estabelecimento industrial, ou equiparado a industrial (não cumulativo ou 
compensável nas operações futuras nas empresas de cunho industrial ou 
equiparadas). 
 
OBS: O regime de tributação do IPI e do ICMS é sempre não cumulativo.No entanto, 
no caso do PIS e da COFINS, as empresas tributadas pelo lucro presumido ou 
arbitrado, que serão objeto de estudo futuro, devem calcular o PIS e a COFINS com 
base no sistema cumulativo, às alícotas de 0,65% e 3%, com base na Receita Bruta, 
deduzidas as exclusões permitidas, ou seja, devoluções de vendas, vendas canceladas 
e descontos incondicionais concedidos. Ressalta-se ainda, que estas exclusões são 
válidas também para as optantes pelo Lucro Real, que adotam o regime não 
cumulativo às alícotas de 1,65% e 7,6%. 
 
Tributos compensáveis ou recuperáveis 
 
São compensáveis/recuperáveis os tributos que apesar de pagos pelo contribuinte de 
direito, numa primeira etapa, podem ser compensados ou deduzidos do que tiver de 
ser pago pelo mesmo contribuinte, numa etapa seguinte, ou seja, quando haja 
incidência desse tributo na saída das mercadorias ou produtos. 
 
Exemplos: 
 
a. O IPI pago na aquisição de matéria-prima pela indústria; 
b. O ICMS pago na aquisição de matéria-prima pela indústria; 
c. O ICMS pago na aquisição de mercadorias pelo comerciante; 
30 
 
d. O PIS e a COFINS pagos na aquisição de mercadorias e matérias-
primas. 
 
Os tributos compensáveis/recuperáveis são registrados em contas representativas de 
direitos realizáveis, enquanto que os não recuperáveis integram o custo das 
mercadorias ou das matérias-primas. 
 
Apuração de tributos a Recolher ou a Compensar/Recuperar 
 
Ao final de cada período o IPI, ICMS, PIS e a COFINS serão apurados os impostos (a 
recolher ou a recuperar) nos Livros Fiscais e nas contas representativas destes direitos 
(IPI, ICMS, PIS e COFINS a Recolher ou a Pagar). 
Caso o montante do IPI, ICMS, PIS e COFINS sobre as vendas, registrados nas contas 
destes tributos a recolher sejam maiores que os montantes apurados nas compras, 
registrados nas contas IPI, ICMS, PIS e COFINS a Compensar ou a Recuperar, a 
diferença significa o saldo a ser pago, que deve ficar evidenciado no Passivo 
Circulante. Para tanto, o saldo devedor da conta ativa IPI, ICMS, PIS e COFINS a 
Recuperar ou a Compensar deve ser transferido para débito da conta passiva que se 
encerrará com o lançamento posterior do recolhimento. Caso o montante do IPI, 
ICMS, PIS e COFINS sobre as vendas seja menor que os tributos sobre as compras, a 
diferença significa saldo a compensar no período seguinte, que deve ficar registrado no 
Ativo Circulante. Neste caso, o saldo credor da conta passiva IPI, ICMS, PIS e COFINS 
a Recolher ou a Pagar que será transferido para crédito no Ativo. 
De acordo com o usuário, em vez de se fazer os registros conforme explicado acima, 
pode-se, também, utilizar uma conta para cada tributo chamada Conta Corrente de 
IPI, ICMS, PIS e COFINS, que é movimentada debitando-se os tributos a compensar 
ou recuperar (que são direitos) e creditando-se os montates apurados a recolher ou a 
pagar que são obrigações apuradas nas vendas. Estas contas são: C/C IPI, C/C ICMS, 
C/C PIS e C/C COFINS. 
 
Incidência de ICMS/PIS/COFINS 
 
Os valores do ICMS, do PIS e da COFINS estão incluídos no preço das mercadorias 
adquiridas para revenda. Desta forma, considerando uma aquisição de mercadorias 
por R$10.000, com incidência de ICMS à alíquota de 17%, do PIS a 1,65% e da 
COFINS a 7,6% teremos o seguinte: 
 
Composição: 
 
ITENS R$ 
Valor da Nota 10.000,00 
ICMS s/operação (17% x 10.000) – incluído no preço (1.700,00) 
PIS s/operação (1,65% x 10.000) – incluído no preço (165,00) 
COFINS s/operação (7,6% x 10.000) – incluído no preço (760,00) 
Valor líquido da mercadoria 7.375,00 
 
Na operação de aquisição de compra de R$10.000, R$1.700 refere-se ao ICMS, R$165 
ao PIS e R$760 a COFINS. Em função do princípio da não-cumulatividade obtém-se o 
crédito a ser compensado na operação de venda, representando um direito da 
31 
 
empresa contra o ESTADO e a UNIÃO. Na escrita contábil, as contas que representam 
estas operações são chamadas de Conta Corrente de ICMS ou C/C ICMS (contabiliza 
as operações de compra e venda) ou ICMS a RECUPERAR (contabilizam somente 
créditos), C/C PIS ou PIS a RECUPERAR e C/C COFINS ou COFINS a RECUPERAR. As 
operações, representativas de direitos, têm natureza devedora contra créditos à conta 
de BANCOS OU FORNECEDORES. A contabilização da operação acima pode ser: 
 
DIVERSOS 
a BANCOS CONTA MOVIMENTO (AV) OU FORNECEDORES (Faturada) 
MERCADORIAS R$ 7.375,00 
ICMS A RECUPERAR R$ 1.700,00 
PIS A RECUPERAR R$ 165,00 
COFINS A RECUPERAR R$ 760,00 R$ 10.000,00 
 
CONTABILIZAÇÃO DE 50% À VISTA E 50% A PRAZO 
 
DIVERSOS 
a DIVERSOS 
MERCADORIAS R$ 7.375,00 
ICMS A RECUPERAR R$ 1.700,00 
PIS A RECUPERAR R$ 165,00 
COFINS A RECUPERAR R$ 760,00 R$10.000,00 
a BANCOS CONTA MOVIMENTO R$ 5.000,00 
a FORNECEDORES R$ 5.000,00 R$10.000,00 
 
Relembra-se que muitas empresas costumam se utilizar de uma única conta para 
substituir as contas representativas a recuperara e a recolher, chamada de CONTA 
CORRENTE (ICMS, PIS e COFINS). Esta conta é debitada pelo valor das operações de 
aquisição e creditada pelo valor das operações de venda de mercadorias. Ao final do 
período de apuração do imposto, essa conta apresentará saldo devedor ou credor. O 
saldo devedor na C/C indica que a empresa tem um crédito contra a Fisco a ser 
compensado nos período base subseqüentes. O saldo credor indica uma obrigação da 
empresa junto ao Fisco. Desta forma, se a C/C apresentar saldo devedor (direito – 
crédito contra o fisco), este deverá ser classificado no ativo. Se a conta apresentar 
Saldo credor (obrigação em favor do fisco), este saldo deverá ser classificado no 
passivo. 
 
Incidência de IPI/ICMS/PIS/COFINS 
 
O IPI tem como fato gerador a saída de produto industrializado do estabelecimento 
industrial, ou equiparado a industrial, bem como o desembaraço aduaneiro de produto 
de procedência estrangeira. A primeira grande diferença com relação ao ICMS, ao PIS 
e à COFINS é que seu valor não está incluído no preço dos produtos. Se o adquirente 
dos produtos sobre os quais incidiu o imposto é contribuinte do IPI (empresa industrial 
ou equiparada a industrial), cujos produtos adquiridos são utilizados em seu processo 
industrial, o IPI incidente na operação de aquisição poderá ser recuperado no 
momento da venda do produto industrializado. Se o adquirente não for contribuinte do 
IPI ou, o contribuinte que não utilize os produtos adquiridos em seu processo 
industrial, o IPI incidente na compra não será recuperado, compondo o custo de 
aquisição. 
32 
 
Tomemos como exemplo uma empresa industrial (contribuinte do IPI) que adquire 
matéria-prima pelo valor de R$60.000 (faturados) com alíquota do IPI de 10%. 
Considerando que a alíquota do ICMS é de 17%, do PIS 1,65% e da COFINS 7,6%, 
contabilizemos esta compra. 
 
A composição será: 
 
ITENS R$ 
Preço do produto 60.000,00 
IPI (10%) – não incluso no preço 6.000,00 
Valor total da nota 66.000,00 
ICMS (17% x 60.000) – incluso no preço (10.200,00) 
PIS (1,65% x 60.000) - incluso no preço (990,00) 
COFINS (7,6% x 60.000) - incluso no preço (4.560,00) 
IPI (10%) – recuperável neste caso (6.000,00) 
Valor líquido da compra 44.250,00 
 
Por ser empresa industrial, o IPI é recuperável/compensável, seu valor não entra na 
base de cálculo do ICMS por disposição do art. 155, § 22, inciso XI, da Constituição 
Federal, do PIS por disposição do art. 66, § 32, da Instrução Normativa nº 247/2002 e 
da COFINS por disposição do art. 8º, § 32, inciso I, da Instrução Normativa SRF nº 
404/2004. A contabilização será: 
 
DIVERSOS 
a FORNECEDORES 
MATÉRIA-PRIMA R$44.250,00 
C/C ICMS R$10.200,00 
C/C IPI R$ 6.000,00 
C/C COFINS R$ 4.560,00 
C/C PIS R$ 990,00 R$66.000,00 
 
Compra de imobilizado – IPI não é recuperável e o ICMS/PIS/COFINS 
recuperáveisUma empresa comercial adquire, a prazo, equipamentos para o ativo imobilizado 
diretamente do fabricante por R$250.000, com alíquotas de IPI de 15%, de ICMS de 
17%, de PIS de 1,65% e da COFINS de 7,6%. Como se trata de uma aquisição para 
uso e não para revenda, o IPI não será recuperável, devendo integrar o custo de 
aquisição. 
 
A composição será: 
 
ITENS R$ 
Valor da compra 250.000,00 
IPI (15%) – cobrado destacadamente 37.500,00 
Valor total da nota 287.500,00 
ICMS s/compra (17% x 287.500) – incluído no preço (48.875,00) 
PIS s/compra (1,65% x 287.500) – incluído no preço (4.743,75) 
COFINS s/compra (7,6% x 287.500) – incluído no preço (21.850,00) 
Valor líquido da aquisição 212.031,25 
33 
 
 
Neste caso o IPI não é recuperável e o produto não se destina à comercialização ou à 
industrialização e seu valor integra a base de cálculo do ICMS, conforme o art. 155, § 
2º, inciso XI, da Constituição Federal e por interpretação ao disposto nos arts. 66, § 
3º, da Instrução Normativa nº 247/2002, e 8º, § 3º, inciso I, da Instrução Normativa 
SRF nº 404/2004, também integra a base de cálculo do PIS e da COFINS para o 
adquirente. A contabilização é a seguinte: 
 
DIVERSOS 
a FORNECEDORES 
MÁQUINASE EQUIPAMENTOS R$ 212.031,25 
C/C ICMS R$ 48.875,00 
C/C PIS R$ 4.743,75 
C/C COFINS R$ 21.850,00 R$287.500,00 
 
Pelo fato dos equipamentos terem sido comprados para compor o ativo imobilizado, o 
ICMS incidente na aquisição não seria recuperável. Entretanto, a Lei Complementar nº 
87/96 incorporou o direito à compensação do ICMS incidente na aquisição. Diante 
desta possibilidade, a Lei Complementar nº102/2000, regulamentou que esta a 
compensação de créditos seja efetuada à razão de um quarenta e oito avos/mês, a 
partir do mês em que ocorrer a entrada no estabelecimento. No caso do PIS e da 
COFINS, a legislação permite a utilização dos créditos relativos a máquinas, 
equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado para utilização na 
produção de bens destinados à venda, ou na prestação de serviços. A utilização dos 
créditos será feita a partir da depreciação dos ativos que lhe deram origem, ou, 
opcionalmente, no prazo de 4 anos, à razão de 1/48 por mês, de acordo com 
regulamentação da Secretaria da Receita Federal, em seu art. 3º, § 14, da Lei nº 
10.833/2003, alterado pela Lei nº10.865/2004, observando-se que terão direito aos 
créditos de PIS e COFINS as máquinas e os equipamentos adquiridos a partir de 
01/05/2004, conforme o § 1º, da referida. 
 
Produtos para revenda por Empresa Comercial – IPI não-recuperável e 
ICMS/PIS/COFINS recuperáveis 
 
Uma empresa comercial adquire, a prazo, produtos para revenda, por R$250.000, com 
IPI à alíquota de 15%, ICMS à alíquota de 17%, PIS à alíquota de 1,65% e COFINS à 
alíquota de 7,6% (O adquirente não é contribuinte do IPI). 
 
Composição da transação: 
 
ITENS R$ 
Valor da compra 250.000,00 
IPI (15%) – em destaque 37.500,00 
Valor total da nota 287.500,00 
ICMS s/ compra (17% x 250.000) – incluído no preço (42.500,00) 
PIS s/ compra (1,65% x 287.500) – incluído no preço (4.743,75) 
COFINS s/ compra (7,6% x 287.500) – incluído no preço 21.850,00) 
Valor líquido da aquisição 218.406,25 
 
34 
 
Neste caso a empresa não é contribuinte do IPI. Portanto, não haverá crédito para 
recuperá-lo. Entretanto, o IPI não integra a base de cálculo do ICMS, conforme 
dispositivo do art. 155, § 2º, inciso XI, da Constituição Federal. Para os efeitos do PIS 
e da COFINS, por interpretação ao disposto nos arts. 66, § 3º, da Instrução Normativa 
nº247/2002, e 8º, § 3º, inciso I, da Instrução Normativa nº 404/2004. A 
contabilização será: 
 
DIVERSOS 
a FORNECEDORES 
MERCADORIAS R$218.406,25 
C/C ICMS R$ 42.500,00 
C/C PIS R$ 4.743,75 
C/C COFINS R$ 21.850,00 R$287.500,00 
 
O Imposto de importação, os Fretes, os Seguros e os Outros Gastos, tem o seguinte 
comportamento: 
 
� Conforme já observado, pela própria natureza do imposto de importação, não 
existe a possibilidade de sua compensação pelo importador. Portanto, o mesmo 
deverá ser acrescido ao custo de aquisição das mercadorias importadas. 
 
� Os fretes, seguros e demais despesas acessórias que o adquirente é obrigado a 
pagar, integram o custo de aquisição das mercadorias objeto de venda. 
 
� As pessoas jurídicas sujeitas à apuração da contribuição para o PIS e para a 
COFINS pelo sistema NÃO ACUMULATIVO (Leis nº 10.637/02 e 10.833/03) 
poderão descontar créditos relativos ao PIS e à COFINS pagos na importação 
das mercadorias (PIS-IMPORTAÇÃO e COFINS-IMPORTAÇÃO), conforme 
disposto no art. 1º da Lei nº10.865/2004. 
 
 
OPERAÇÕES DE COMPRA COM FRETE E SEGURO 
 
AQUISIÇÃO NO MESMO MUNICÍPIO 
 
Neste caso o frete e o seguro não são tributados pelo ICMS. Veja-se o exemplo 
abaixo. 
Uma empresa comercial adquire, a prazo, direto do fabricante localizado no mesmo 
município, produtos para revenda, por R$45.000,00, mais IPI à alíquota de 10%, bem 
como frete e seguro em nota destacada no valor total de R$850,00, já incluído ISS. O 
ICMS incidente na operação foi de 17%, o PIS de 1,65% e COFINS de 7,6%. 
 
Composição da transação: 
 
 
 
 
 
 
 
35 
 
ITENS R$ 
Valor da compra 45.000,00 
IPI (10%) – em destaque 4.500,00 
Valor total da nota 49.500,00 
ICMS s/ compra (17% x 45.000) – embutido no preço (7.650,00) 
PIS s/ compra (1,65% x 49.500) – incluído IPI (816,75) 
COFINS s/ compra (7,6% x 49.500) – incluído IPI (3.762,00) 
Custo de aquisição não incluído frete e seguro 37.271,25 
Frete e seguro 850,00 
Custo total da aquisição 38.121,25 
 
Registros contábeis: 
 
DIVERSOS 
a FORNECEDORES 
ESTOQUE DE MERCADORIAS R$38.121,25 
C/C ICMS R$ 7.650,00 
C/C PIS R$ 816,75 
C/C COFINS R$ 3.762,00 R$50.350,00 
 
FRETE E SEGURO INTERMUNICIPAL 
 
Neste caso o frete e seguro sofrem a incidência do ICMS. 
Tome-se o seguinte exemplo: 
 
Uma empresa comercial adquire, a prazo, direto do fabricante localizado em outro 
município, produtos para revenda, por R$45.000,00, mais IPI à alíquota de 10%, bem 
como frete e seguro em nota destacada no valor total de R$1590,00. O ICMS incidente 
na operação foi de 17%, o PIS de 1,65% e COFINS de 7,6%. 
 
Composição da transação: 
 
ITENS R$ 
Valor da compra 45.000,00 
IPI (10% x 45.000) – em destaque 4.500,00 
Valor total da nota 49.500,00 
ICMS s/ compra (17% x 45.000) – embutido no preço (7.650,00) 
PIS s/ compra (1,65% x 49.500) – incluído IPI (816,75) 
COFINS s/ compra (7,6% x 49.500) – incluído IPI (3.762,00) 
Custo de aquisição não incluído frete e seguro 37.271,25 
Frete e seguro 1.590,00 
ICMS s/frete (17% x 1.590) (270,30) 
Custo total da aquisição 38.590,95 
 
 
 
 
 
 
36 
 
QUESTÕES DISCURSIVAS: 
 
1) A Cia Comercial Alpha adquire, a prazo, produtos para revenda, por 
R$120.000, com IPI à alíquota de 10%, ICMS à alíquota de 18%, PIS à 
alíquota de 1,65% e COFINS à alíquota de 7,6%. Com base nestes dados 
preencha o quadro abaixo e proceda os lançamentos contábeis pertinentes. 
 
ITENS R$ 
Valor da compra 
IPI 
Valor total da nota 
ICMS s/ compra 
PIS s/ compra 
COFINS s/ compra (7,6%) 
Valor líquido da aquisição 
 
2) Uma empresa comercial adquire a prazo, direto do fabricante localizado em outro 
município, produtos para revenda, por R$40.000,00, mais IPI à alíquota de 6%, bem 
como frete e seguro em nota destacada no valor total de R$950. O ICMS incidente na 
operação foi de 18%, o PIS de 1,65% e COFINS de 7,6%. Com base nestes dados 
preencha a ficha abaixo e proceda os lançamentos contábeis. 
 
ITENS R$ 
Valor da compra 
IPI 
Valor total da nota 
ICMS s/ compra 
PIS s/ compra 
COFINS s/ compra 
Custo de aquisição não incluído frete e seguroFrete e seguro 
Custo total da aquisição 
 
3) Um supermercado localizado em São Paulo adquire, a prazo, diretamente do 
fabricante localizado no Rio Grande do Sul, frigoríficas para o seu ativo 
operacional no valor de R$420.000, com alíquotas de IPI de 12%, ICMS de 
18%, PIS de 1,65% e COFINS de 7,6%. O frete com seguro incluído foi 
cobrado em nota destacada montando R$5.000 com ICMS incluso foi pago à 
vista 
 
ITENS R$ 
Valor da compra 
Frete 
IPI 
Valor total da nota 
ICMS s/ compra 
PIS s/ compra 
COFINS s/ compra 
Valor líquido da aquisição 
37 
 
QUESTÕES DE MÚLTIPLA ESCOLHA: 
 
1) Indique a alternativa que caracterisa o tributo compensável/recuperável: 
a) Apesar de pago pelo contribuinte de fato na aquisição, podendo ser 
compensado ou deduzido do montante a ser pago pelo mesmo contribuinte, 
na venda do produto; 
b) É pago pelo contribuinte de fato na venda, não podendo ser compensado ou 
deduzido do montante incidente na operação de compra do produto; 
c) Todos estes tributos, sem exceção, são pagos em parte pelo contribuinte de 
direito e integralmente pagos pelo consumidor no final da cadeia produtiva 
d) Apesar de pago pelo contribuinte de direito na aquisição, pode ser deduzido 
do montante a ser pago pelo mesmo contribuinte, na venda do produto; 
e) É pago pelo consumidor final, mas reduzido do montante incidente na 
operação de venda do produto. 
 
 
2) Marque a alternativa que apresenta uma das principais características dos tributos 
incidentes sobre as compras de mercadorias e matérias-primas: 
a) Estes tributos guardam proporcionalidade com custo de aquisição de 
mercadorias e matérias-primas; 
b) Sobre todos estes tributos incide o princípio da não cumulatividade, portanto 
passívesi de compensação; 
c) Estes tributos devem ser reconhecidos e compensados com base no regime 
de caixa; 
d) Estes tributos não sofrem a influência do princípio da não cumulatividade, 
sendo, portanto passíveis de compensação em operações subsequentes; 
e) Estes tributos representam custos ou despesas para o empresário, que é 
quem sofre a carga tributária no final da cadeia produtiva. 
 
3) A principal característica que diferencia o IPI do ICMS nas operações de compra, 
quanto ao preço pago pelo adquirente é: 
a) O IPI não incide sobre o preço de venda, enquanto este é a base de cálculo 
do ICMS; 
b) Ambos estes tributos incidem por fora do preço de compra do produto e são 
destacados; 
c) O ICMS destacado na nota compõe o preço de aquisição e o IPI é destacado 
na nota por fora deste preço aumentando seu valor total; 
d) O ICMS é calculado com base no preço de venda do produto incluído o IPI; 
e) Somente o ICMS é destacado no documento de compra, enquanto o IPI fica 
por dentro do preço total. 
 
4) O os tributos não compesáveis incidentes nas operações de aquisição de 
mercadorias e matérias-primas devem receber o seguinte tratamento contábil: 
a) Devem ser excluídos do custo de aquisição; 
b) Devem ser registrados em contas de despesas de outros períodos 
c) Não devem transitar pelo resultado, pois são obrigação do sujeito de fato; 
d) Devem ser tratados como despesas de período; 
e) Devem ser incorporados ao custo de aquisição. 
 
38 
 
5) Uma empresa comercial sob o regime não cumulativo, adquire, diretamente do 
estabelecimento industrial produtos para revenda, por R$85.000,00, mais IPI à 
alícota de 10%. O ICMS incidente na operação foi de 17%, PIS à alícota de 1,65% 
e COFINS à alíquota de 7,6%. Com base nestas informações indique a alternativa 
que contempla o custo a ser registrado no estoque da adquirente e o total da 
fatura. 
a) R$62.687,50 e R$85.000,00; 
b) R$71.187,50 e R$85.000,00; 
c) R$68.956,25 e R$93.500,00; 
d) R$70.401,25 e R$93.500,00; 
e) R$61.901,25 e R$93.500,00. 
 
Gabarito (D, A, C, E, B) 
29 
 
RESUMO DAS OPERAÇÕES COM IPI, ICMS, PIS E COFINS 
 
 
TRIBUO 
 
FATO GERADOR 
 
CARACTERÍSTICA
S 
INDUSTRIAL E EQUIPARADAS COMERCIAL 
MATERIAIS IMOBILIZADO PRODUTOS IMOBILIZADO 
 
 
IPI 
 
 
� DESEMBARAÇO ADUANEIRO; 
� SAÍDA DO ESTABELECIMENTO; 
� ARREMATAÇÃO. 
INCIDÊNCIA SIM SIM SIM SIM 
 
 
BASE DE CÁLCULO 
VALOR DA MERCADORIA (NA 
IMPORTAÇÃO A BC É ACRESCIDA DO 
II E DAS DESPESAS ADUANEIRAS 
PAGAS) 
VALOR DO BEM (NA 
IMPORTAÇÃO A BC É 
ACRESCIDA DO II E DAS 
DESPESAS ADUANEIRAS 
PAGAS) 
VALOR DA MERCADORIA 
(NA IMPORTAÇÃO A BC É 
ACRESCIDA DO II E DAS 
DESPESAS ADUANEIRAS 
PAGAS) 
VALOR DO BEM (NA 
IMPORTAÇÃO A BC É 
ACRESCIDA DO II E DAS 
DESPESAS ADUANEIRAS 
PAGAS) 
COMPENSAÇÃO VALOR INTEGRAL NAS OPERAÇÕES 
SUBSEQÜENTES 
 
NÃO 
 
NÃO 
 
NÃO 
 
 
 
 
 
 
 
 
ICMS 
� CIRCULAÇÃO DE MERCADORIAS; 
� PREST. SERV. DE TRANSPORTE 
INTERESTAD./INTERMUNICIPAL; 
� PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS DE 
COMUNICAÇÃO; 
� FORNEC. DE MERCADORIAS NA 
PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS; 
� ENTRADA NO PAÍS DE PROD. 
IMPORTADOS; 
� SERV. PRESTADO EM OUTRO PAÍS OU 
CUJA PRESTAÇÃO SE TENHA INICIADO NO 
EXTERIOR; 
� ENTRADA NO ESTADO DESTINATÁRIO DE 
DERIVADOS DE PETRÓLEO E ENERGIA 
ELÉTRICA, QUANDO NÃO DESTINADOS A 
COMERCIALIZAÇÃO/INDUSTRIALIZAÇÃO. 
INCIDÊNCIA SIM SIM SIM SIM 
 
BASE DE CÁLCULO 
VALOR DA TRANSAÇÃO LÍQUIDO DO 
IPI 
VALOR DA TRANSAÇÃO 
INCLUÍDO O IPI 
VALOR DA TRANSAÇÃO 
LÍQUIDA DO IPI 
VALOR DA TRANSAÇÃO 
INCLUINDO O IPI 
 
 
 
 
COMPENSAÇÃO 
 
 
 
 
 
VALOR INTEGRAL NAS OPERAÇÕES 
SUBSEQÜENTES 
 
 
 
 
CRÉDITO COMPENSADO A 
RAZÃO DE 1/48 AO MÊS, A 
PARTIR DO MÊS DA 
ENTRADA NO 
ESTABELECIM. DO 
COMPRADOR 
 
 
 
 
 
 
VALOR INTEGRAL NAS 
OPERAÇÕES 
SUBSEQÜENTES 
 
 
 
 
CRÉDITO COMPENSADO A 
RAZÃO DE 1/48 AO MÊS, A 
PARTIR DO MÊS DA 
ENTRADA NO 
ESTABELECIM. DO 
COMPRADOR 
 
 
 
 
PIS 
 
 
 
RECEITAS BRUTA 
(MENOS EXCLUSÕES EXPRESSAS) 
INCIDÊNCIA SIM SIM SIM SIM 
 
BASE DE CÁLCULO 
VALOR DA TRANSAÇÃO LÍQUIDO DO 
IPI 
VALOR DA TRANSAÇÃO 
INCLUÍDO O IPI 
VALOR DA TRANSAÇÃO 
INCLUÍDO O IPI 
VALOR DA TRANSAÇÃO 
INCLUINDO O IPI 
 
 
COMPENSAÇÃO 
 
 
VALOR INTEGRAL NAS OPERAÇÕES 
SUBSEQÜENTES 
CRÉDITO COMPENSADO A 
PARTIR DA DEPRECIAÇÃO 
OU RAZÃO DE 1/48 AO 
MÊS, A PARTIR DO MÊS DA 
ENTRADA NO 
ESTABELECIM. DO 
COMPRADOR 
 
 
VALOR INTEGRAL NAS 
OPERAÇÕES 
SUBSEQÜENTES 
CRÉDITO COMPENSADO A 
PARTIR DA DEPRECIAÇÃO 
OU RAZÃO DE 1/48 AO 
MÊS, A PARTIR DO MÊS DA 
ENTRADA NO 
ESTABELECIM. DO 
COMPRADOR 
 
 
 
 
COFINS 
 
 
 
 
RECEITA BRUTA 
(MENOS EXCLUSÕES EXPRESSAS) 
INCIDÊNCIA SIM SIM SIM SIM 
 
BASE DE CÁLCULO 
VALOR DA TRANSAÇÃO LÍQUIDO DO 
IPI 
VALOR DA TRANSAÇÃO 
INCLUÍDO O IPI 
VALOR DA TRANSAÇÃO 
INCLUÍDO O IPI 
VALOR DA TRANSAÇÃO 
INCLUINDO O IPI 
 
COMPENSAÇÃO 
 
VALOR INTEGRAL NAS OPERAÇÕES 
SUBSEQÜENTES 
CRÉDITO COMPENSADO A 
PARTIR DA DEPRECIAÇÃO 
OU RAZÃO DE 1/48 AO 
MÊS, A PARTIR DO MÊS DA 
ENTRADA NO 
ESTABELECIM. DO 
COMPRADOR 
 
VALOR INTEGRAL NAS 
OPERAÇÕES 
SUBSEQÜENTES 
CRÉDITO COMPENSADO A 
PARTIR DA DEPRECIAÇÃO 
OU RAZÃO DE 1/48 AO 
MÊS, A PARTIR DO MÊS DA 
ENTRADA NO 
ESTABELECIM. DO 
COMPRADOR 
 
 
 
 
 
 
 
 
30 
 
TRIBUTAÇÃO EM OPERAÇÕES COM PRODUTOS E MERCADORIAS 
# OPERAÇÕES DE VENDA # 
 
OBJETIVOS 
 
- IDENTIFICAR OS PRINCIPAIS TRIBUTOS EM REGIME DE NÃO CUMULATIVIDADE 
INCIDENTES NAS OPERAÇÕES DE VENDA; 
- APURAR E COMPENSAR TRIBUTOS INCIDENTES SOBRE AS VENDAS; 
- COMPREENDER E APLICAR O ADEQUADO TRATAMENTO CONTÁBIL NAS VENDAS; 
- EVIDENCIAR OS RESULTADOS DAS VENDAS; 
- EFETUAR O RECOLHIMENTO DOS SALDOS A PAGAR PELOS REGIMES CUMULATIVOS E 
NÃO CUMULATIVOS. 
 
 
INTRODUÇÃO 
 
A natureza das contrapartidas das transações de vendade mercadorias, produtos ou 
serviços é devedora para os recursos que entram (Caixa, Bancos e Clientes). As Receitas 
apuradas têm natureza credora, sendo uma conta de Sistema de Resultado (Faturamento 
Bruto, Receita Bruta de Vendas, Receita de Vendas ou Vendas). Pelo princípio da 
competência, nas vendas deve haver a baixa dos estoques e apuração do Custo referente a 
receita obtida. A baixa tem natureza a crédito dos estoques e sua contrapartida é a débito 
no Sistema de Resultado à conta representativa do Custo (CMV para empresas comerciais 
ou CPV para empresas industriais) apurado na operação. Neste contexto, iremos apurar as 
receitas e os tributos inerentes as transações de venda pelo regime não cumulativo, bem 
como as suas respectivas demonstrações e recolhimento de saldos de tributos a pagar. 
 
 
TRIBUTOS INCIDENTES SOBRE VENDAS NO REGIME NÃO CUMULATIVO 
 
Em função das diversas legislações tributárias (federal, estaduais e/ou municipais), quando 
uma empresa efetua uma venda de mercadorias, de produtos ou uma prestação de 
serviços, parte do valor não pertence ao vendedor. No preço estão embutidos impostos e 
contribuições incidentes sobre o valor das vendas que deverão ser recolhidos aos cofres 
públicos nos prazos determinados. 
 
Entre os Impostos e Contribuições sobre as vendas podemos ter: 
 
� Imposto sobre a Circulação de Mercadorias e Prestação de Serviços de Transporte 
Interestadual e Intermunicipal e de Comunicações - ICMS. 
� Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza - ISSQN. 
� Imposto de Exportação - IE. 
� Contribuição para o Programa de Integração Social – PIS – FATURAMENTO. 
� Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS. 
 
O Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI não integra a Receita Bruta de Vendas, por 
determinação da legislação do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica, Decreto nº3.000/99, 
art. 279, parágrafo único. Os demais impostos e contribuições integram o valor da Receita 
Bruta de Vendas (exceto se cobrados destacadamente do comprador ou contratante – ex. 
ICMS por substituição tributária) e serão dela deduzidos para apuração da Receita Líquida 
de Vendas. 
31 
 
Para um correto entendimento dos registros contábeis das vendas de mercadorias e dos 
tributos incidentes sobre estas operações, diversos lançamentos serão efetuados, com 
incidência de ICMS, IPI, PIS e COFINS. As alíquotas do PIS e da COFINS no regime não 
cumulativo são 1,65% e 7,6%, respectivamente. O ICMS e o IPI têm alíquotas diversas em 
função da seletividade, diversidade dos produtos e operações, situação jurídica, 
considerações econômicas, incentivos, isenções, entre outras. Utilizaremos 17% e 10% 
respectivamente (alíquotas hipotéticas). 
 
Revenda de Mercadorias 
 
Revenda à vista por R$300.000, sem a incidência do IPI, mas com incidência de ICMS 
(17%), PIS (1,65%) e COFINS (7,6%). 
 
Reconhecimento da Receita: 
BANCOS CONTA MOVIMENTO 
a RECEITA BRUTA DE VENDAS R$ 300.000,00 
 
Pelo reconhecimento dos tributos incidentes: 
TRIBUTOS SOBRE VENDAS 
a DIVERSOS 
a C/C ICMS R$51.000,00 
a C/C PIS R$ 4.950,00 
a C/C COFINS R$22.800,00 R$78.750,00 
 
A conta Tributos Sobre Vendas é debitada, pois irá reduzir a Receita Bruta de Vendas. A 
contrapartida efetuada em contas que representam obrigações da empresa junto às 
fazendas públicas, portanto, contas de passivo. Do valor de R$300.000 cobrados, somente 
R$221.250 pertencem à empresa, o restante R$78.750 pertence aos cofres públicos. 
 
Vendas de um Produto Fabricado pela empresa 
 
Considere a venda à vista de produto fabricado pela empresa, pelo preço de venda de 
R$500.000, com alíquota de IPI de 10% e ICMS, PIS e COFINS às alíquotas anteriores. 
Nesta transação ocorre a incidência de IPI, calculado em R$50.000. O IPI não integra a 
Receita Bruta de Vendas. Portanto, para um correto registro da operação pode-se utilizar 
uma outra conta denominada Faturamento Bruto. Depois o valor do IPI incidente na 
operação é reconhecido para se encontrar a Receita Bruta de Vendas. A contabilização será: 
 
BANCOS CONTA MOVIMETO 
a FATURAMENTO BRUTO R$550.000,00 
 
Pelo reconhecimento do valor do IPI incidente na operação: 
IPI FATURADO 
a C/C IPI R$50.000,00 
 
Pelo reconhecimento dos impostos e contribuições incidentes sobre vendas. 
TRIBUTOS SOBRE VENDAS 
a DIVERSOS 
a C/C ICMS R$85.000,00 
a C/C PIS R$ 8.250,00 
a C/C COFlNS R$38.000,00 R$131.250,00 
32 
 
 
Pode-se reparar que estes valores incidiram sobre o valor da venda sem considerar o valor 
do IPI. Isto sempre ocorre com o PIS e com a COFINS, já que na sua base de cálculo não 
se considera o valor do IPI. Já com relação ao ICMS; este fato depende da destinação do 
produto. A apuração do Resultado será: 
 
ITENS R$ 
FATURAMENTO BRUTO 550.000,00 
(-) IPI FATURADO (50,000 00) 
(=) RECEITA BRUTA DE VENDAS 500.000,00 
(-) ICMS SOBRE VENDAS (0,17 x 500.000) (85.000,00) 
(-) PIS SOBRE VENDAS (0,0165 x 500.000) (8.250,00) 
(-) COFINS SOBRE VENDAS (0,076 x 500.000) (38.000 00) 
(=) RECEITA LÍQUIDA DE VENDAS 368.750,00 
 
Obs: 
1) Com base nos ditames do CPC 30 – itens 8A e 8B, a divulgação da Receita na 
demonstração do resultado deve ser feita a partir dos conceitos nele contidos, 
salientado que a entidade deve fazer uso de contas de controle interno, como 
“Receita Bruta Tributável”, para fins fiscais e outros. As conciliações entre os 
valores registrados nas citadas contas de controle interno devem ser evidenciadas 
em nota explicativa. Portanto, não há obrigatoriedade de divulgação na DRE dos 
tributos incidentes sobre as vendas como dedução do Faturamento e Receita 
Bruta, partindo-se direto do valor ajustado da Receita Líquida. 
 
2) Na demonstração para fins didáticos acima, a conta TRIBUTOS SOBRE VENDAS foi 
substituída por outras três, ICMS SOBRE VENDAS, PIS SOBRE VENDAS e COFINS 
SOBRE VENDAS. 
 
3) Para a apuração da Receita Líquida de Vendas ainda não foram consideradas as 
devoluções de vendas, descontos incondicionais (sobre vendas) e abatimentos 
(sobre vendas), que também reduzem a Receita Bruta de Vendas e serão vistos a 
seguir. 
 
 
RECOLHIMENTO DE TRIBUTOS DEVIDOS 
 
Conforme já observado, os saldos a recolher, no regime não cumulativo, dos tributos 
incidentes, nas operações de venda ao longo de um período devem ser compensados com 
os créditos obtidos nas compras de mercadorias e matérias-primas. 
 
Compensação de tributos sobre operações de revenda 
 
Suponha-se que uma empresa comercial ao longo de determinado período tinha nas suas 
contas correntes de IPI, ICMS e COFINS as seguintes movimentações nas operações de 
compra e venda obtendo créditos a compensar conforme lançamentos 1, 4 e 5 e a recolher 
conforme os lançamentos 2, 3 e 6, apresentados abaixo: 
 
 
 
33 
 
C/C ICMS 
(SI) 1.870,00 
 (1) 1.450,00 
 (4) 1.090,00 
 (5) 2.040,00 
2.900,00 (2) 
3.400,00 (3) 
3.200,00 (6) 
 3.050,00 (SF) 
 
C/C IPI 
(SI) 220,00 
 (1) 141,00 
 (4) 105,00 
 (5) 198,00 
325,00 (2) 
420,00 (3) 
375,00 (6) 
 456,00 (SF) 
 
C/C COFINS 
(SI) 430,00 
 (1) 650,00 
 (4) 490,00 
 (5) 915,00 
1.300,00 (2) 
1.525,00 (3) 
1.435,00 (6) 
 1.775,00 (SF) 
 
(7) Pelo recolhimento à fazenda: 
 
BANCOS CONTA MOVIMENTO 
(SI) 25.600,00 5.281,00 (7) 
(SF) 20.319,00 
 
PIS E COFINS NO SISTEMA CUMULATIVO 
 
As empresas tributadas pelo Lucro Presumido (será estudado mais adiante) ou Arbitrado 
pela Fazenda Pública, devem calcular o PIS e a COFINS com base no regime cumulativo, 
utilizando as alícotas 0,65% e 3%, respectivamente, sobre a Receita Bruta, deduzidas as 
exclusões: vendas canceladas, devoluções de vendas, descontos incondicionais concedidos 
e bonificações (vantagens concedidas aos clientes, normalmente em função de quantitativo 
de compras,pagamentos em dia ou qualificações atribuídas ao cliente, entre outras). 
Considere-se o exemplo de pessoa jurídica, optante pelo lucro presumido, que apresenta os 
seguintes itens ao final do mês de junho/X1: 
 
ITENS DE RESULTADO R$ 
Receita Bruta de Vendas 250.000,00 
Vendas Canceladas 30.000,00 
Descontos Incondicionais Concedidos 20.000,00 
Receitas Financeiras 12.500,00 
Receitas na Venda de Imobilizado 4.500,00 
 
No caso acima, a base de cálculo do PIS e da COFINS é obtido abatendo-se as exclusões 
permitidas, no caso Vendas Canceladas e Descontos Incondicionais Concedidos e, com base 
na Lei 11.941/09, as Receitas Financeiras e da Venda de Imobilizado, entre outras, não 
entram na apuração da Receita Bruta das pessoas jurídicas tributadas com base nos Lucros 
34 
 
Presumido ou Arbitrado, pois são consideradas Outras Receitas, não integrando assim a 
base de cálculo do PIS e da COFINS, conforme abaixo: 
 
 
APURAÇÃO DO PIS E COFINS R$ 
Receita Bruta de Vendas 250.000,00 
Vendas Canceladas (30.000,00) 
Descontos Incondicionais Concedidos (20.000,00) 
Base de Cálculo 200.000,00 
PIS a Recolher (alícota = 0,65% x 200.000) 1.300,00 
COFINS a Recolher (alícota = 3% x 200.000) 6.000,00 
 
 
Os lançamentos para a provisão no mês de junho serão: 
 
Despesas com PIS R$1.300,00 
a PIS a Recolher R$1.300,00 
 
Despesas com COFINS R$6.000,00 
a COFINS a Recolher R$6.000,00 
 
Os lançamentos após a efetivação do pagamento, até 25/julho/X1, a débito da conta 
corrente da pessoa jurídica serão: 
 
PIS a Recolher R$1.300,00 
a Bancos Conta Movimento R$1.300,00 
 
COFINS a Recolher R$6.000,00 
a Bancos Conta Movimento R$6.000,00 
 
 
QUESTÕES DISCURSIVAS: 
 
1) Uma empresa optante pelo Lucro Presumido que apresenta os seguintes itens 
apresentados na tabela abaixo no final do mês de agosto de X10. Com base nestes 
dados apure o PIS e a COFINS devidos no mês e elabore os lançamentos de 
reconhecimento e pagamento destes tributos. 
 
 
ITENS DE RESULTADO R$ 
Receita Bruta de Vendas 153.600,00 
Vendas Canceladas 16.450,00 
Descontos Incondicionais Concedidos 17.150,00 
Outras Receitas 43.900,00 
 
2) Considere os dados dispostos na tabela abaixo referentes às movimentações do mês 
de dezembro de X11: 
 
 
 
35 
 
ITENS R$ 
FATURAMENTO BRUTO 169.000,00 
IPI FATURADO 20.280,00 
DESPESAS ADMINISTRATIVAS 23.500,00 
ICMS SOBRE VENDAS 26.770,00 
PIS SOBRE VENDAS 2.454,00 
COFINS SOBRE VENDAS 11.302,00 
DESPESAS COMERCIAIS 8.750,00 
 
A receita líquida de vendas a ser apresentada na DRE será de R$________. 
Demonstre também a DRE com base nos ditames do CPC 30. 
 
3) Considere uma indústria de vestuário que promove a venda, à vista, por preço 
acordado de R$32.000 mais IPI à alícota de 12%, com ICMS a 18%, PIS a 1,65% e 
COFINS a 7,6%. Com base nestas informações elabore os lançamentos 
representativos da venda. 
 
4) Considere uma empresa comercial, que adquire seus produtos para revenda de um 
distribuidor local. Ao longo de um determinado período contratou a compra de 
40.000 kg de um produto por R$3,61 o Kg. Sabendo-se que a margem de lucro é de 
30% sobre o custo de aquisição e que o ICMS incidente nas operações de compra e 
venda é de 18%. Qual o saldo a pagar de ICMS se a empresa comercial vender todo 
o estoque, desconsiderando-se outros encargos ao longo do período? (Resposta: 
R$7.795,30) 
 
 
QUESTÕES DE MÚLTIPLA ESCOLHA: 
 
1) Com relação a utilização da conta corrente única que registra os tributos a compensar 
e a recolher com função híbrida, indique qual a alternativa é verdadeira em relação ao 
tratamento contábil adotado para a sua evidenciação no balanço: 
b) Quando seu saldo no final do período for devedor figurará no Ativo e quando 
credor no Passivo; 
c) Quando seu saldo no final do período for devedor figurará no Passivo e quando 
credor no Ativo; 
d) Sempre figurará no Passivo com função retificadora quando houver saldo credor; 
e) Sempre figurará no Ativo com função retificadora quando houver saldo credor; 
f) Não aparece nem no ativo nem no Passivo, pois sua função é apenas de controle. 
 
2) Com base nos regimes de cumulatividade e não cumulatividade dos tributos: IPI, 
ICMS, PIS e COFINS, pode-se afirmar: 
 
a) A não cumulatividade é sempre aplicada para estes tributos independente da 
opção de tributação, Lucro Real, Presumido ou Arbitrado; 
b) A não cumulatividade é aplicada somente para o PIS e a COFINS para as empresas 
optantes pelo Lucro Real, Presumido e Arbitrado; 
c) A cumulatividade é aplicada sempre para o ICMS e IPI, independentemente, da 
opção de tributação: Lucro Real, Presumido ou Arbitrado; 
36 
 
d) A não cumulatividade é aplicada para todos optantes pelo Lucro Real e a 
cumulatividade para o PIS e a COFINS, no caso dos optantes do Lucro Presumido e 
Arbitrado; 
e) A opção dos regimes cumulativos e não cumulativos de todos estes tributos 
dependerá do contribuinte em função da opção pelo Lucro Real, Presumido ou 
Arbitrado. 
 
3) Com relação ao IPI nas organizações industriais, pode-se afirmar que: 
a) Nem sempre é compensável nas operações de compra matérias-primas; 
b) É sempre compensável mesmo nas operações de venda de imobilizado; 
c) É sempre compensável nas compras de matérias-primas para a produção; 
d) É sempre compensável inclusive nas aquisições de imobilizado; 
e) Compõe sempre o custo de aquisição na compra de matérias-primas. 
 
4) Considere uma transação de venda de produtos realizada por uma empresa industrial, 
cujo total da fatura foi de R$5.250,00, considerando IPI à alícota de 5%, ICMS à 
alícota de 18%, PIS a 1,65% e COFINS a 7,6%. Com base nestes dados a Receita 
Líquida de Vendas e o Faturamento Bruto apurados foram: 
a) R$4.199,50 e R$5.512,50; 
b) R$3.637,50 e R$5.250,00; 
c) R$3.687,50 e R$5.512,50; 
d) R$3.937,50 e R$5.512,50; 
e) R$4.199,50 e R$5.250,00. 
 
5) Uma distribuidora de laticínios adquire direto do fabricante um carregamento produtos 
para revenda, cujo valor total da fatura é de R$8.500,00, incidente na operação IPI, 
ICMS, PIS e COFINS, às alícotas de 6,25%, 17%, 1,65% e 7,6%, respectivamente. 
Com base nestas informações indique a alternativa que apresente o valor da Receita 
Bruta e Líquida de venda do fabricante nesta operação. 
a) R$7.140,00 e R$6.400,00; 
b) R$8.000,00 e R$5.840,00; 
c) R$8.000,00 e R$5.900,00. 
d) R$8.500,00 e R$7.140,00; 
e) R$7.140,00 e R$5.900,00. 
 
6) Uma empresa industrial adquire, diretamente do fabricante, matérias-primas por 
R$25.000,00, mais IPI à alícota de 5%. O ICMS incidente na operação foi de 17%, PIS 
à alícota de 1,65% e COFINS à alíquota de 7,6%. Com base nestas informações 
indique a alternativa que contempla a Receita Líquida de Vendas do fornecedor e o 
Custo de Aquisição do comprador na operação. 
a) R$26.250,00 e R$18.437,50; 
b) R$19.687,50 e R$18.046,50; 
c) R$17.187,50 e R$19.687,50; 
d) R$18.437,50 e R$25.000,00; 
e) R$18.437,50 e R$18.437,50. 
 
 
Gabarito (A, D, C, B, C, E)
37 
 
FATOS QUE ALTERAM O VALOR DAS COMPRAS E DAS VENDAS 
# DEVOLUÇÕES E ABATIMANTOS # 
 
OBJETIVOS 
 
- CONCEITUAR OS FATOS QUE AFETAM AS COMPRAS E VENDAS; 
- COMPREENDER E APLICAR O ADEQUADO TRATAMENTO CONTÁBIL DESTES FATOS; 
- APURAR E COMPENSAR TRIBUTOS INCIDENTES; 
- COMPREENDER, REGISTRAR E EVIDENCIAR OS EFEITOS SOBRE O PATRIMÔNIO E O 
RESULTADO. 
 
 
INTRODUÇÃO 
 
Em todos os tipos de transações, frequentemente se operam negociações que alteram os 
custos de aquisição nas atividades de compra e as receitas obtidas nas atividades de venda. 
Para os efeitos contábeis os fatos que alteram o valor negociado e pago nestas transações 
são os abatimentos, os descontos, as devoluções de compras e os cancelamentos das 
vendas, ocorrências que afetam o patrimônio e os resultados das organizações,devendo 
ser tratados adequadamente pelo sistema contábil. Neste contexto, o valor real de uma 
transação não é somente o constante da nota fiscal, mas o valor resultante da negociação, 
não obstante aos gastos necessários para a colocação do produto em condições de venda, 
bem como os tributos incidentes nestas transações. Nessa aula iremos tratar destes fatos, 
seu reconhecimento e registro, bem como os seus efeitos sobre o patrimônio e o resultado. 
 
FATOS QUE ALTERAM COMPRAS E VENDAS 
 
Conforme visto os diversos fatos que acontecem nas negociações e que ocasionam a 
alteração nos valores das compras e das vendas são: 
 
� DEVOLUÇÕES DE COMPRAS 
� DEVOLUÇÕES DE VENDAS ou VENDAS CANCELADAS 
� ABATIMENTOS SOBRE COMPRAS 
� ABATIMENTOS SOBRE VENDAS 
� DESCONTOS INCONDICIONAIS ou COMERCIAIS 
� DESCONTOS CONDICIONAIS ou FINANCEIROS 
 
DEVOLUÇÕES DE COMPRAS 
 
O lançamento de devolução de compras pode ser feito em conta retificadora àquela que 
registra as aquisições, conhecida como DEVOLUÇÕES DE COMPRAS. Pode-se, também, 
registrar a devolução diretamente na conta que registra o estoque de mercadorias. Este 
modelo é comumente usado pelas empresas que adotam o sistema de inventário 
permanente. O fluxo contábil é o seguinte: 
 
a) Quando as devoluções são efetuadas, a conta é creditada; 
 
b) Ao fim do período de apuração a conta é debitada para transferência de seu saldo 
para a conta compras ou outra que seja utilizada para o registro das aquisições de 
mercadorias, com a finalidade de se apurar as compras líquidas. 
 
38 
 
A contrapartida será a débito de uma conta que registre a forma de negociação da 
aquisição, ou seja, quando se tratar de transação a prazo debita-se uma conta que registre 
a obrigação da empresa (Fornecedores, Contas a Pagar ou similar), ou debita-se caixa ou 
bancos, quando se referir à transação à vista. 
Ao ocorrer uma devolução de compras, as legislações tributárias determinam que os valores 
recuperáveis dos impostos e contribuições que incidiram na operação sejam estornados. 
Assim, efetua-se, no mesmo lançamento, um crédito na C/C ICMS, de C/C IPI, de C/C PIS 
de C/C COFINS (quando for o caso) por se tomarem insubsistentes, debitando-se 
Fornecedores (ou Duplicatas a Pagar ou Caixa ou Bancos, ou conta similar), conforme o 
exemplo abaixo: 
 
Uma empresa comercial adquiriu 100 mesas para revenda, à vista, pelo valor de R$10.000, 
mais IPI à alíquota de 10%, ICMS à alíquota de 17%, PIS à alíquota de 1,65% e COFINS à 
alíquota de 7,6%. Quando recebeu as mercadorias, verificou que cinco mesas se 
encontravam com defeito. Por este motivo devolveu-as. Os registros contábeis da compra e 
da devolução das mercadorias são: 
 
a) Aquisição 
 
Composição da transação: 
 
ITENS R$ 
Valor da compra 10.000,00 
IPI (10% x 10.000,00) – cobrado destacadamente 1.000,00 
Valor total da nota 11.000,00 
ICMS (17% x 10.000,00) - incluído no preço 1.700,00 
PIS (1,65% x 11.000,00) - incluído no preço 181,50 
COFINS (7,6% x 11.000,00) - incluído no preço 836,00 
Valor líquido da aquisição 8.282,50 
 
Obs: Como o IPI não é recuperável no exemplo supra, porém o produto é destinado à 
comercialização, seu valor não entra na base de cálculo do ICMS, conforme o art. 
155, § 2º, inciso XI, da Constituição Federal. Porém, integra a base de cálculo do PIS 
e da COFINS, e por interpretação ao disposto nos arts. 66, § 3º, da Instrução 
Normativa nº247/2002, e 8º, § 3º, inciso I, da Instrução Normativa SRF nº404/2004. 
 
DIVERSOS 
a BANCOS C/ MOVIMENTO 
MERCADORIAS R$8.282,50 
C/C ICMS R$1.700,00 
C/C PIS R$ 181,50 
C/C COFINS R$ 836,00 R$11.000,00 
 
b) Devolução 
 
Composição da transação: 
 
 
 
 
39 
 
ITENS R$ 
Valor da devolução 500,00 
IPI (10% x 500,00) – cobrado destacadamente 50,00 
Valor total da nota 550,00 
ICMS (17% x 500,00) – incluído no preço 85,00 
PIS (1,65% x 550,00) – incluído no preço 9,08 
COFINS (7,6% x 550,00) – incluído no preço 41,80 
Valor líquido da mercadoria devolvida 414,12 
 
 
BANCOS C/ MOVIMENTO (se houver a devolução do dinheiro, senão direito a receber) 
a DIVERSOS 
a DEVOLUÇÃO DE COMPRAS R$414,12 
a C/C ICMS R$ 85,00 
a C/C PIS R$ 9,08 
a C/C COFINS R$ 41,80 R$ 550,00 
 
 
DEVOLUÇÃO DE VENDAS 
 
Quando o adquirente de mercadorias devolve parte ou toda a compra efetuada, obviamente 
este fato irá gerar uma REDUÇÃO no resultado da empresa vendedora. Na prática o que 
aconteceu foi que a empresa vendeu menos. Para um correto entendimento da operação, 
usando o mesmo exemplo do item anterior. 
 
a) Venda da Mercadoria 
 
Composição da transação: 
 
ITENS R$ 
Valor da venda 10.000,00 
IPI (10%) – cobrado destacadamente 1.000,00 
Valor total da nota 11.000,00 
ICMS (17% x 10.000) – incluído no preço 1.700,00 
PIS (1,65% x 10.0000) – incluído no preço 165,00 
COFINS (7,6% x 10.000) – incluído no preço 760,00 
 
Como a empresa vendedora é contribuinte do IPI, a contabilização da venda poderia ser 
realizada da seguinte forma: 
 
BANCOS C/ MVIMENTO 
a FATURAMENTO BRUTO R$11.000,00 
 
IPI FATURADO 
a C/C IPI R$ 1.000,00 
 
 
 
 
 
40 
 
DIVERSOS 
a DIVERSOS 
ICMS SOBRE VENDAS R$ 1.700,00 
PIS SOBRE VENDAS R$ 165,00 
COFINS SOBRE VENDAS R$ 760,00 R$2.625,00 
a C/C ICMS R$ 1.700,00 
a C/C PIS R$ 165,00 
a C/C COFINS R$ 760,00 R$2.625,00 
 
b) Devolução da Venda 
 
Composição da Devolução (Com NF de devolução): 
 
ITENS R$ 
Valor da devolução 500,00 
IPI s/ devolução (10%) – cobrado destacadamente 50,00 
Valor total da nota 550,00 
ICMS s/ devolução (17%) – incluído no preço (85,00) 
PIS s/ devolução (1,65%) – incluído no preço (8,25) 
COFINS s/ devolução (7,6%) - incluído no preço (38,00) 
 
DIVERSOS 
a BANCOS C/ MOVIMENTO 
DEVOLUÇÃO DE VENDAS R$500,00 
FATURAMENTO BRUTO R$ 50,00 R$ 550,00 
 
C/C IPI 
a IPI FATURADO R$ 50,00 
 
DIVERSOS 
a DIVERSOS 
C/C ICMS R$ 85,00 
C/C PIS R$ 8,25 
C/C COFINS R$ 38,00 R$ 131,25 
a ICMS SOBRE VENDAS R$ 85,00 
a PIS SOBRE VENDAS R$ 8,25 
a COFINS SOBRE VENDAS R$ 38,00 R$ 131,25 
 
As devoluções de vendas comporão a DRE como parcela redutora da Receita Bruta de 
Vendas para a apuração da Receita Líquida de Vendas. 
 
ABATIMENTO SOBRE COMPRAS 
 
Nas operações mercantis problemas podem acontecer entre a saída da mercadoria do 
estabelecimento vendedor e o ingresso no estabelecimento comprador. O manuseio e o 
transporte podem danificar o produto, ou mesmo ocorrer um erro no processamento do 
pedido por parte do fornecedor, como o envio de uma mercadoria de cor azul quando o 
cliente solicitou preta. O produto também pode sair fora de determinadas especificações 
técnicas estabelecidas pelo comprador. Assim, poderá haver acordado entre o vendedor e o 
comprador para evitar a devolução da mercadoria. São fatos contábeis após a emissão da 
nota fiscal, que reduzem o preço da negociação. Diferente dos descontos incondicionais (ou 
41 
 
comerciais), dados no momento da venda e incluídos no preço final da transação (constam 
das notas fiscais), ou com os descontos condicionais (ou financeiros) que se referem a 
pagamentos efetuados antes do vencimento e que são considerados receitas financeiras 
para o comprador e despesa financeira para o vendedor. 
Em função do abatimento ser concedido posteriormente à emissão da Nota Fiscal, estes 
valores não influenciarão os impostos que incidiram na operação, prevalecendo o montante 
calculado, quando da ocorrência do fato gerador. O valor do abatimento deverá ser 
registrado em uma conta retificadora da conta compras (ou similar) que pode ser 
denominada abatimento sobre compras, ou diretamente contra a conta que registre o 
estoque de mercadorias, no casode inventário permanente, conforme o exemplo abaixo: 
 
Um bazar adquire de um revendedor 100 calculadoras para comercialização por R$12.000, 
a prazo, incidentes as alíquotas de 17% de ICMS, 1,65% de PIS e 7,6% da COFlNS. Ao 
receber o produto, observou que 15 ítens estavam fora das especificações. Para que não 
fossem devolvidas, o vendedor concedeu um abatimento de R$1.200,00 prontamente 
aceito pelo comprador. 
 
a) Aquisição da Mercadoria 
 
Composição da transação: 
 
ITENS R$ 
Valor da compra 12.000,00 
ICMS s/ compra (17%) – incluído no preço 2.040,00 
PIS s/ compra (1,65%) - incluído no preço 198,00 
COFINS s/ compra (7,6%) - incluído no preço 912,00 
Valor total da nota 12.000,00 
Valor líquido da mercadoria 8.850,00 
 
DIVERSOS 
a FORNECEDORES 
MERCADORIAS R$8.850,00 
C/C ICMS R$2.040,00 
C/C PIS R$ 198,00 
C/C COFINS R$ 912,00 R$12.000,00 
 
b) Abatimento recebido 
 
CAIXA 
a ABATIMENTOS S/ COMPRAS (OU ESTOQUE) R$1.200,00 
 
Verifica-se que não houve qualquer ajuste sobre o valor dos impostos incidentes na 
operação, em virtude de ter sido um fato posterior à emissão da Nota Fiscal e que não 
resultou em devolução de mercadorias. Esta redução aparecerá como redução do Custo do 
Estoque (CMV). 
 
 
 
 
 
 
42 
 
ABATIMENTO SOBRE VENDAS 
 
Para o vendedor, o abatimento concedido reduz o seu resultado e deverá ser registrado 
como uma conta de resultado, redutora da Receita Bruta de Vendas (ou similar), para 
apuração da Receita Líquida de Vendas. A ótica do vendedor no exemplo anterior seria: 
 
CLIENTES 
a RECEITA BRUTADE VENDAS R$12.000,00 
 
DIVERSOS 
a DIVERSOS 
ICMS SOBRE VENDAS R$ 2.040,00 
PIS SOBRE VENDAS R$ 198,00 
COFlNS SOBRE VENDAS R$ 912,00 R$3.150,00 
a C/C ICMS R$ 2.040,00 
a C/C PIS R$ 198,00 
a C/C COFlNS R$ 912,00 R$3.150,00 
 
 
ABATIMENTO SOBRE VENDAS 
a CLIENTES R$ 1.200,00 
 
 
QUESTÕES DISCURSIVAS: 
 
Conceitue e caracterize os principais procedimentos contábeis a serem adotados nos itens 
abaixo: 
1. DEVOLUÇÕES DE COMPRAS. 
2. DEVOLUÇÕES DE VENDAS ou VENDAS CANCELADAS. 
3. ABATIMENTOS SOBRE COMPRAS. 
4. ABATIMENTOS SOBRE VENDAS. 
5. DESCONTOS INCONDICIONAIS ou COMERCIAIS. 
6. DESCONTOS CONDICIONAIS ou FINANCEIROS. 
 
 
QUESTÕES DE MÚLTIPLA ESCOLHA: 
 
1) O tratamento contábil mais indicado para o registro das devoluções de compras nas 
empresas que utilizam inventário permanente é: 
a) Diretamente a crédito da conta do estoque de matérias-primas/mercadorias; 
b) Diretamente a débito da conta do estoque de matérias-primas/mercadorias; 
c) A débito de conta destacada do passivo retificando as obrigações da operação; 
d) A débito de conta retificadora do ativo estoque de matérias-
primas/mercadorias; 
e) A débito da conta que registrou a obrigação, sem efeito sobre o estoque. 
 
2) Com relação a apuração da DRE e das devoluções de compras e vendas pode-se 
afirmar que: 
a) As devoluções de compras e vendas compõem a DRE reduzindo Receita Bruta; 
b) Somente as devoluções de compras compõem a DRE reduzindo Receita Bruta; 
43 
 
c) Ambas não produzem efeito sobre o resultado, pois são meramente 
instrumentos de controle; 
d) Ambas produzem efeito financeiro, mas as devoluções de vendas compõem a 
DRE, reduzindo a Receita Bruta; 
e) Ambas produzem efeito financeiro, entretanto sua essência é de controle sobre 
os estoques, não afetando o resultado por competência. 
 
3) Marque a alternativa que contempla característica dos abatimentos concedidos pelo 
vendedor, por deficiência dos produtos objeto da venda. 
a) São concedidos antes da negociação se concretizar; 
b) São concedidos após a emissão da nota fiscal; 
c) Recebem o mesmo tratamento contábil das devoluções; 
d) Não influenciam no resultado do período; 
e) Os tributos incidentes na venda devem ser estornados. 
 
4) Um fabricante efetua a entrega de produtos a um comerciante optante do lucro 
real, cujo total da fatura foi de R$43.200,00, com IPI destacado a alícota de 8%, 
ICMS a 18%, PIS a 1,65% e COFINS a 7,6%. O comerciante, ao receber o 
produto, percebeu que 20% estava em desacordo com a encomenda. Para 
compensar o problema o fabricante ofereceu um desconto de 25% sobre o valor da 
fatura. Com base neste desconto, qual o valor final do estoque do comerciante. 
a. R$32.400,00; 
b. R$18.300,00; 
c. R$21.204,00; 
d. R$20.628,00; 
e. R$29.200,00. 
Gabarito (a, d, b, c)
44 
 
FATOS QUE ALTERAM O VALOR DAS COMPRAS E DAS VENDAS 
# DESCONTOS CONDICIONAIS E INCONDICIONAIS # 
 
OBJETIVOS 
 
- IDENTIFICAR OS DESCONTOS CONDICIONAIS E INCONDICIONAIS; 
- COMPREENDER E APLICAR O ADEQUADO TRATAMENTO CONTÁBIL SOBRE OS 
DESCONTOS; 
- IDENTIFICAR, CALCULAR E APLICAR A COMPENSAÇÃO DE TRIBUTOS NOS 
DESCONTOS; 
- COMPREENDER O EFEITO FINANCEIRO SOBRE OS DESCONTOS, BEM COMO SOBRE O 
PATRIMÔNIO E O RESULTADO. 
 
 
INTRODUÇÃO 
 
Conforme observado na aula anterior, nas transações, frequentemente se operam 
negociações que alteram os custos de aquisição nas atividades de compra e as receitas 
obtidas nas atividades de venda. Nesta aula trataremos dos descontos condicionais e 
incondicionais sobre compra e venda, observando como os tributos compensáveis 
incidentes nestas transações são calculados e registrados, bem como seus efeitos sobre o 
patrimônio e o resultado das atividades de uma organização. 
 
 
DESCONTOS INCONDICIONAIS OU COMERCIAIS 
 
Os descontos incondicionais são os concedidos na Nota Fiscal, ou fatura de serviços, 
independendo das condições de pagamento, ou seja, independem de evento posterior à 
emissão do documento. São normalmente concedidos em virtude do volume de vendas, da 
qualidade do comprador, para lançamento de novos produtos etc. Os Tributos sobre Vendas 
são calculados após a dedução dos descontos incondicionais concedidos, exceto no caso do 
IPI, em que é calculado sobre o valor bruto da operação, em virtude da legislação - 
Regulamento do IPI- RIPI - art. 118, § 3º. 
 
Desconto Incondicional ou Comercial Obtido 
 
Os descontos incondicionais obtidos não são contabilizados pelo comprador. A mercadoria é 
registrada pelo valor líquido negociado, ou seja, já reduzido do desconto obtido. Nada 
impede, todavia, que a empresa, se assim o desejar, contabilize o desconto através de uma 
conta retificadora da conta Compras ou do Estoque, que poderá ser denominada “desconto 
comercial obtido”. 
Tomemos como exemplo, uma organização comercial que adquire 15.000 unidades de um 
produto de uma indústria, pelo preço unitário de R$10, IPI à alíquota de 10%. Como o 
comprador é um cliente habitual, que não atrasa o pagamento, o vendedor concede um 
desconto de 20% no ato da venda, pelo pagamento à vista. Sobre a operação incide, ainda, 
ICMS a 17%, PIS a 1,65% e COFINS a 7,6%. 
 
Aquisição da Mercadoria 
 
Composição da transação: 
 
45 
 
ITENS R$ 
Valor da compra 150.000,00 
Desconto Incondicional (20% x 150.000,00) (30.000,00) 
IPI (10% x 150.000,00) – cobrado destacadamente 15.000,00 
Valor total da nota 135.000,00 
ICMS s/ compra (17% x 120.000,00) - incluído no preço 20.400,00 
PIS s/ compra (1,65% x 135.000,00) - incluído no preço 2.227,50 
COFINS s/ compra (7,6% x 135.000,00) - incluído no preço 10.260,00 
Valor líquido da mercadoria 102.112,50 
 
Como o IPI não é recuperável neste exemplo e o produto é destinado à comercialização, 
seu valor não entra na base de cálculo do ICMS (art. 155, § 2º, inciso XI, da Constituição 
Federal). Porém, integra a base de cálculo do PIS e da COFINS e pelo disposto nos arts. 66, 
§ 3º, da Instrução Normativa nº247/2002, e 8º, § 3º, inciso I, da Instrução Normativa SRF 
nº404/2004. 
 
DIVERSOS 
a BANCOS CONTA MOVIMENTO 
MERCADORIAS R$102.112,50 
C/C ICMS R$ 20.400,00 
C/C ICMS R$ 2.227,50 
C/C IPI R$ 10.260,00R$135.000,00 
 
Pode-se notar que os descontos comerciais não foram contabilizados pelo comprador, sendo 
esta a forma mais usual de contabilização. 
 
Desconto Incondicional Concedido 
 
Na empresa vendedora, os descontos comerciais devem ser contabilizados em conta 
apropriada do Resultado, redutora da Receita Bruta de Vendas para apuração da Receita 
Líquida. Utilizando-se dos dados do exemplo anterior, a contabilização no vendedor seria a 
seguinte: 
 
Venda da Mercadoria 
 
Composição da transação: 
 
ITENS R$ 
Valor da Venda 150.000,00 
Desconto Incondicional (20% x 150.000,00) (30.000,00) 
IPI (10% x 150.000,00) – cobrado destacadamente 15.000,00 
Valor total da nota 135.000,00 
ICMS s/ compra (17% x 120.000,00) - incluído no preço 20.400,00 
PIS s/ compra (1,65% x 120.000,00) - incluído no preço 1.980,00 
COFINS s/ compra (7,6% x 120.000,00) - incluído no preço 9.120,00 
Valor líquido da venda 103.500,00 
 
Como o IPI não é recuperável neste exemplo, porém o produto é destinado à 
comercialização, seu valor não entra na base de cálculo do ICMS, em acordo com art. 155, 
46 
 
§ 2º, inciso XI, da Constituição Federal, não integrando também à base de cálculo do PIS e 
da COFINS para a operação de venda. 
 
DIVERSOS 
a FATURAMENTO BRUTO 
BANCOS CONTA MOVIMENTO R$135.000,00 
DESCONTOS COMERCIAIS R$ 30.000,00 R$165.000,00 
 
IPI FATURADO 
a C/C IPI R$ 15.000,00 
 
DIVERSOS 
a DIVERSOS 
ICMS SOBRE VENDAS R$ 20.400,00 
PIS SOBRE VENDAS R$ 1.980,00 
COFINS SOBRE VENDAS R$ 9.120,00 R$ 31.500,00 
a C/C ICMS R$ 20.400,00 
a C/C PISA R$ 1.980,00 
a C/C COFINS R$ 9.120,00 R$ 31.500,00 
 
É importante observar que o valor do PIS e da COFINS para o vendedor é diferente do valor 
para o comprador, em função da legislação em vigor art. 66, § 3º, da Instrução Normativa 
nº247/2002 para o comprador, e art. 24 da mesma instrução no caso do vendedor. 
 
 
DESCONTOS CONDICIONAIS OU FINANCEIROS 
 
Os Descontos Condicionais ou Financeiros são aqueles que dependem do implemento de 
uma condição futura. Para o adquirente representa um ganho pela antecipação da 
obrigação assumida, representando uma receita financeira e para o estabelecimento 
vendedor é um direito a receber reduzido em função de uma condição de antecipação, 
representando uma despesa financeira. Para ambos as pessoas envolvidas estes fatos 
compõem o resultado operacional, como receita ou despesa, respectivamente. 
 
 
Desconto Condicional Obtido 
 
Como para o adquirente o desconto obtido é uma receita, seu valor não afeta o valor dos 
tributos incidentes sobre vendas e conseqüentemente sobre os tributos recuperáveis. 
Vejamos o exemplo em que uma empresa adquire 200 unidades de uma mercadoria, a 
prazo, pelo valor total de R$50.000,00, com incidência de ICMS a 17%, PIS a 1,65%e 
COFINS a 7,6%. O pagamento foi acordado para 60 dias, com uma cláusula que concede 
um desconto de 10% se o pagamento for efetuado em até 30 dias. Considerando que o 
comprador quita sua duplicata no trigésimo dia, a contabilização seria a seguinte: 
 
Composição da transação: 
 
 
 
 
 
47 
 
ITENS R$ 
Valor da compra 50.000,00 
ICMS (17% x 50.000,00) - incluído no preço 8.500,00 
PIS (1,65% x 50.000,00) - incluído no preço 825,00 
COFINS (7,6% x 50.000,00) - incluído no preço 3.800,00 
Valor total da nota 50.000,00 
Valor líquido da mercadoria 36.875,00 
 
DIVERSOS 
a FORNECEDORES 
MERCADORIAS R$ 36.875,00 
C/C ICMS R$ 8.500,00 
C/C PIS R$ 825,00 
C/C COFINS R$ 3.800,00 R$ 50.000,00 
 
Pela obtenção do desconto: 
 
FORNECEDORES 
a DIVERSOS 
a BANCOS CONTA MOVIMENTO R$ 45.000,00 
a DESCONTOS FINANCEIROS OBTIDOS R$ 5.000,00 R$ 50.000,00 
 
A partir da Lei 11.941/09 as receitas financeiras passaram a não compor a base de cálculo 
do PIS e da COFINS. Desta forma, os Descontos Condicionais Obtidos não devem integrar a 
base de cálculo dessas contribuições das pessoas jurídicas optantes pelo Lucro Presumido. 
 
Desconto Condicional Concedido 
 
Conforme já comentado anteriormente, o DESCONTO CONDICIONAL CONCEDIDO é 
considerado uma DESPESA FINANCEIRA e, portanto, seu valor não afeta o valor dos 
tributos incidentes sobre vendas. 
Utilizando-se do exemplo anterior, a contabilização deve ser efetuada pelo vendedor da 
seguinte forma: 
 
Venda 
 
CLIENTES 
a RECEITA BRUTA DE VENDAS R$50.000,00 
 
DIVERSOS 
a DIVERSOS 
ICMS SOBRE VENDAS R$ 8.500,00 
PIS SOBRE VENDAS R$ 825,00 
COFINS SOBRE VENDAS R$ 3.800,00 R$13.125,00 
a ICMS A RECOLHER R$ 8.500,00 
a PIS A RECOLHER R$ 825,00 
a COFINS A RECOLHER R$ 3.800,00 R$13.125,00 
 
 
Reconhecimento do desconto 
 
48 
 
DESCONTOS FINANCEIROS CONCEDIDOS 
a CLIENTES R$5.000,00 
 
 
QUESTÕES DISCURSIVAS: 
 
Conceitue e caracterize os principais procedimentos e tratamentos contábeis a serem 
adotados nos itens relacionados abaixo. 
 
1) DESCONTOS INCONDICIONAIS OU COMERCIAIS PARA O VENDEDOR. 
2) DESCONTOS INCONDICIONAIS OU COMERCIAIS PARA O COMPRADOR. 
3) DESCONTOS CONDICIONAIS OU FINANCEIROS PARA O VENDEDOR. 
4) DESCONTOS CONDICIONAIS OU FINANCEIROS PARA O COMPRADOR. 
 
 
QUESTÕES DE MÚLTIPLA ESCOLHA: 
 
1) Indique a alternativa que caracteriza os descontos incondicionais concedidos e obtidos: 
a) São implantados após emissão da nota fiscal da transação de venda; 
b) O IPI incide sobre o valor líquido da operação de compra/venda; 
c) Independem de evento posterior ao fato gerador da compra/venda; 
d) Quem arca com a despesa do desconto é o comprador; 
e) Não há efeito financeiro para o comprador nem vendedor. 
 
2) Indique a alternativa que caracteriza os descontos condicionais concedidos e obtidos: 
a) Os tributos incidem sobre o valor líquido do desconto; 
b) Não dependem evento posterior ao fato gerador da compra/venda; 
c) É tratado como despesa financeira para o comprador; 
d) São normalmente concedidos dentro da nota fiscal; 
e) É tratado como receita financeira pelo vendedor. 
 
3) Com relação aos tributos não cumulativos incidentes nas operações de compra/venda, 
onde há descontos incondicionais ou comerciais, ou descontos condicionais ou 
financeiros, uma das principais diferenças entre estes fatos é: 
a) Os descontos comerciais não sofrem efeito tributário; 
b) Os dois tipos não sofrem efeito tributário; 
c) Os descontos financeiros sofrem efeito tributário; 
d) Os dois tipos sofrem efeito tributário; 
e) Os descontos financeiros não sofrem efeito tributário; 
 
4) Quando uma empresa não contribuinte do IPI obtém descontos comerciais na compra 
de produtos para revenda, diretamente do fabricante, com relação aos tributos 
incidentes, é correto afirmar que: 
a) O desconto é concedido sobre o total da nota não incluído o IPI, o IPI é calculado 
sobre a mesma base, enquanto o ICMS é obtido sobre o valor líquido do desconto 
e o PIS e a COFINS, sobre o valor da nota menos o desconto mais o IPI; 
b) O desconto é concedido sobre o total da nota mais o IPI, o IPI é calculado sobre o 
total da nota, o ICMS sobre a mesma base e o PIS e a COFINS, sobre o total da 
nota mais o IPI; 
c) O desconto é concedido sobre o total da nota líquido do IPI e ICMS, o IPI é 
calculado sobre o total da nota líquido do ICMS, o ICMS é calculado sobre o valor 
49 
 
da nota, mais o IPI e o PIS e COFINS, são obtidos pelo total da nota não incluído o 
desconto; 
d) O desconto é concedido sobre o total da nota mais IPI e o ICMS, o IPI é obtido 
pelo valor da compra, o ICMS sobre a mesma base do IPI e o PIS e a COFINS, 
sobre o total da nota, mais IPI, menos o ICMS e o desconto; 
e) O desconto é concedido sobre o total da nota menos IPI e o ICMS, o IPI sobre o 
valor líquido do desconto, o ICMS sobre o valor líquido do desconto e o PIS e a 
COFINS, sobre o total da nota não incluídoo desconto; 
 
GABARITO (C, D, E A)
50 
 
SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA 
 
OBJETIVO 
 
- COMPRENDER E APLICAR OS CONCEITOS DE FATO GERADOR PRESUMIDO; 
- COMPREENDER AS ESPÉCIES DE SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA; 
- APLICAR A LEGISLAÇÃO PERTINENTE A SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA; 
- CALCULAR E CONTABILIZAR ADEQUADAMENTE AS OPERAÇÕES DE VENDA E 
COMPRA COM SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA; 
- COMPREENDER AS RESPONSABILIDADES DA ENTIDADE SUBSTITUTA. 
 
 
INTRODUÇÃO 
 
A substituição tributária é um artifício utilizado pelos sujeitos ativos (Federal e Estadual) 
para aumentar a eficiência da arrecadação e a fiscalização dos tributos de cadeias 
produtivas mais longas (plurifásicos), ou seja, os tributos que incidem várias vezes no 
decorrer da produção e circulação até o consumidor final. Este instituto atribui ao sujeito 
passivo a responsabilidade pelo pagamento do tributo devido pelo seu cliente. Esse recurso 
é utilizado na cobrança do ICMS (sendo conhecido como ICMS/ST), embora também esteja 
previsto na regulamentação do IPI. A incidência da substituição tributária é definida por 
produto. Por esta sistemática o tributo plurifásico passa a ser recolhido de uma só vez, 
como se o tributo fosse monofásico. 
 
 
CONCEITOS E ESPÉCIES DE SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA 
 
Inicialmente, a substituição tributária alcançaria apenas os produtos de pequeno valor e 
grande consumo, simplificando o processo de tributação e fiscalização, como as vendas de 
cervejas, refrigerantes, onde o comerciante varejista não precisa calcular e recolher o 
ICMS, pois ele já foi recolhido pela indústria, que se encarrega de calcular e cobrar o 
imposto no momento da venda do produto ao estabelecimento comercial. 
Há várias espécies de substituição tributária: a substituição para frente, a substituição para 
trás (ou diferimento), e a substituição propriamente dita. 
Na substituição para frente, o tributo relativo a fatos geradores que deverão ocorrer 
posteriormente é arrecadado de maneira antecipada, sobre uma base de cálculo presumida. 
Assim, o estabelecimento industrial que vende certo produto, recolhe o tributo devido por 
ele mesmo, e também o tributo que seria devido por toda a cadeia até o consumidor final. 
Para compor a base de cálculo, o Estado deve estabelecer critérios definidos em lei. A base 
de cálculo deve observar a realidade de cada mercado, para fins de determinar o preço final 
praticado em cada operação. 
Na substituição para trás, ou diferimento, o que ocorre é justamente o contrário. Apenas a 
última entidade que participa da cadeia de circulação da mercadoria é que paga o tributo, 
de maneira integral, inclusive relativamente às operações anteriormente praticadas, 
invcluindo os seus resultados. 
Na substituição normal, o contribuinte em determinada operação ou prestação é substituído 
por outro que participa do mesmo negócio jurídico. Este é o caso, por exemplo, do 
industrial que paga o tributo devido pelo prestador que lhe provém o serviço de transporte. 
Os valores recolhidos a título de substituição tributária são considerados definitivos, a não 
ser que o fato gerador não se concretize é assegurado ao contribuinte substituído o direito 
à restituição do valor do imposto pago pelo fato gerador presumido, não realizado. 
51 
 
O substituto cobra o tributo devido na operação pelo substituído. A hipótese de incidência 
do tributo, porém, permanece a mesma. Tanto é assim que a Constituição menciona um 
fato gerador presumido, a ser realizado pelo substituído. A responsabilidade poderá ser 
atribuída em relação ao imposto incidente sobre uma ou mais operações ou prestações, 
sejam antecedentes, concomitantes ou subsequentes, inclusive ao valor decorrente da 
diferença entre alíquotas interna e interestadual nas operações e prestações que destinem 
bens e serviços a consumidor final localizado em outro Estado, que seja contribuinte do 
imposto. 
 
 
LEGISLAÇÃO 
 
A substituição tributária foi regulamentada, inicialmente, pela Lei Complementar no 44/83, 
que atribuía a empresa produtora ou industrial, em relação ao imposto devido pelos 
comerciantes atacadistas e varejistas, a condição de contribuinte responsável pelo cálculo, 
cobrança e repasse do imposto ao estado. 
Posteriormente, o Convênio ICM/66, de 14/dez/1988, regulamentou melhor a questão, 
citando textualmente (artigo 25) que a lei pode atribuir a condição de substituto tributário 
a: 
 
a) Industrial, comerciante ou outra categoria de contribuinte, pelo pagamento do 
imposto devido na operação ou operações anteriores; 
b) Produtor, extrator, gerador (inclusive de energia), industrial, distribuidor, 
comerciante ou transportador, pelo pagamento imposto devido nas operações 
subseqüentes. 
 
A substituição tributária foi definitivamente incorporada ao sistema tributário nacional 
através da Emenda Constitucional no 3/93, que acrescentou o parágrafo 7° ao artigo 150 
da Constituição de 1988: 
 
A lei poderá atribuir a sujeito passivo de obrigação tributária a 
condição de responsável pelo pagamento de imposto ou 
contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, 
assegurada a imediata e preferencial restituição da quantia paga, 
caso não se realize o fato gerador presumido. 
 
Apesar de expressamente definido na Carta Magna, o modelo substituição tributária ainda 
é objeto de debates e questionamentos judiciais. A maior parte dos contribuintes alega 
não existir ainda o fato gerador para pagamento do tributo referente ao contribuinte 
substituído. 
A principal característica da substituição tributária é a retenção (maioria das vezes) do 
imposto pelo fabricante, no momento da venda para o atacadista, distribuidor ou 
comerciante varejista. A substituição tributária será utilizada somente para os produtos 
previstos na legislação aplicada a cada estado da Federação, sujeitos ao regime. Assim, 
cada estado define os produtos que serão cobrados de forma antecipada em seu território. 
No Rio de Janeiro, por exemplo, o refrigerante é um produto sujeito a substituição 
tributária, o que significa que as indústrias localizadas no estado devem recolher o ICMS 
próprio e também o ICMS (presumido) de comerciantes varejistas localizados no Rio de 
Janeiro ou nos estados que façam parte do Protocolo para aplicação deste regime nas 
operações interestaduais. 
Assim, mesmo que o consumidor adquira um refrigerante em local remoto terá a convicção 
52 
 
da tributação do ICMS sobre aquele produto, pois o recolhimento foi feito pela indústria, no 
momento da venda para o distribuidor, que se encarregou de revender o produto para o 
bar. 
Suponha que a Cia. Sol seja uma indústria de cervejas localizada no Estado do Rio de 
Janeiro e venda seu produto para três contribuintes, sendo um localizado no próprio Estado 
do Rio, outro em São Paulo e um terceiro contribuinte localizado na Bahia. Caso o Estado 
da Bahia não faça parte do protocolo para recolhimento do ICMS pelo regime de substitui-
ção tributária para este produto, a Cia. Sol não deverá reter o ICMS na condição de 
substituto da empresa lá localizada. Contudo, deverá reter e recolher o imposto dos outros 
dois contribuintes, recolhendo a parte do contribuinte localizado em São Paulo no agente 
arrecadador designado por aquele estado. 
 
Contribuintes 
 
No sistema de substituição tributária existem o contribuinte substituto e o contribuinte 
substituído. Por exemplo, quando uma indústria de sorvete vende seus produtos para uma 
rede de supermercados, ela já cobra o ICMS que seria devido por ocasião da venda do 
sorvete para o consumidor final. Assim, a indústria é o contribuinte substituto e o 
supermercado, o substituído. O consumidor final não é nem substituto e nem substituído, 
mas, é ele quem assume o ônus do imposto. 
O contribuinte substituído não será responsável, caso o contribuinte substituto não recolha 
o imposto retido na operaçãode venda com este contribuinte. Ele somente será 
responsabilizado se o ICMS não for retido na operação, o que poderá ser facilmente 
identificado através da nota fiscal. 
 
Fato Gerador Presumido 
 
Nas vendas de produtos sujeitos a substituição tributária, verifica-se a existência de duas 
realidades distintas, sobretudo por este regime abranger duas operações, quais sejam: a 
operação própria, onde existe o fato gerador e as operações posteriores, onde o fato 
gerador ainda irá acontecer. 
Sobre a operação própria do contribuinte substituto, não há questionamento, pois o fato 
gerador ocorreu de forma efetiva, fazendo nascer a obrigação tributária de pagar o 
imposto. 
Por outro lado, nas operações subseqüentes, ainda não se verifica a ocorrência concreta da 
hipótese de incidência, abstratamente prevista na Lei. Neste caso, cobra-se o tributo de 
forma antecipada, sem, no entanto, observar o acontecimento do fato gerador efetivo da 
obrigação tributária. Na realidade, presume-se que esta hipótese de incidência (revenda) 
irá ocorrer no futuro. 
 
Exemplo: 
 
Suponha dois contribuintes, uma Cia. Industrial, que processa e vende determinado 
produto, incluído na legislação de substituição, e a Cia. Varejista, sendo ambas localizadas 
no mesmo estado, com alíquota de 18% para o produto. A margem de lucro definida em 
Lei para fins de substituição tributária do produto será de 25%. A Cia. Industrial vende 
R$4.000 de produtos para a Cia. varejista, sendo a primeira a substituta que deverá 
recolher o ICMS por substituição tributária. 
O ICMS próprio será de R$720, admitindo que a empresa não possua crédito do imposto. 
Este valor é devido, não há dúvida, pois existiu o fato gerador que foi a venda dos 
produtos. 
 
53 
 
O ICMS substituição tributária será recolhido também pela Cia.Varejista, pelo valor de 
R$180 (18% de R$1.000). O cálculo foi feito da seguinte forma: 
 
BASE: R$ 4.000 x 1,25 = R$5.000 x 18%..............................R$900 
(-) O ICMS (PRÓPRIO) PAGO PELA CIA.VAREJISTA..................R$720 
(=) ICMS DEVIDO COMO SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA..............R$180 
 
Assim, a nota fiscal de venda da Cia. Industrial a Cia. Varejista será emitida pelo valor total 
de R$ 4.180, sendo destacados na nota fiscal tanto o ICMS próprio (valor de R$ 720) como 
o do comprador, no valor de R$180, sendo retido e recolhido pela vendedora. Os registros 
contábeis da venda são os seguintes: 
 
CIA. INDUSTRIAL: 
Débito: Clientes....................................R$4.180 
Crédito: Receita de Vendas....................R$4.180 
 
Débito: ICMS s/ Vendas.........................R$720 
Débito: ICMS por Substituição................R$180 
Crédito: C/C ICMS.................................R$900 
 
 
CIA. VAREJISTA: 
Débito: Mercadorias..............................R$4.180 
Crédito: Fornecedores...........................R$4.180 
 
A substituição tributária não alterou o resultado da operação de venda, onde a empresa 
substituta apenas assume a obrigação de ser a responsável pelo recolhimento do ICMS, que 
seria devido pelo varejista. Este, por sua vez, não terá nenhum valor de ICMS a Recuperar, 
já que o fato gerador foi presumido, ou seja, uma provável venda ao consumidor final pelo 
preço total de R$ 5.000. 
O problema é que nem sempre a venda ocorre exatamente pelo valor presumido pelo 
legislador. Em alguns casos, a venda nem acontece. 
Se houver devolução de vendas, a Industrial poderá registrar a parcela devolvida no ativo, 
como crédito de ICMS. Caso a venda não seja realizada em virtude de perda, roubo, 
quebra ou extravio, a compradora poderá pedir restituição do ICMS cobrado na aquisição. 
 
IPI, Frete, Desconto e o ICMS ST 
 
A base de cálculo do ICMS contempla os gastos com frete e seguro, quando incluídos na 
nota fiscal, além de considerar os descontos incondicionais concedidos no documento fiscal. 
Já o IPI não faz parte da base do ICMS, pelo menos nas operações entre empresas 
contribuintes do imposto. 
Então, admita-se a venda de mercadorias da indústria de um estado para uma empresa 
comercial em outro estado, por R$30.000, com IPI de 10%, frete e seguro de 5% e ICMS 
de 18%, cuja discriminação é seguinte: 
 
 
 
54 
 
(+) Preço de Venda........................R$30.000 
(+) Frete e Seguro..........................R$ 1.500 
(+) IPI...........................................R$ 3.150 
(=) PREÇO FINAL............................R$34.650 
 
A base de cálculo do ICMS seria R$31.500, pois o produto é para revenda, bem como 
considera o frete e o seguro. Apenas o IPI, dentre os itens descritos, fica de fora. O ICMS 
próprio, no caso, seria de 18% de R$31.500, no montante de R$5.670. 
Para aplicação da Margem de Valor Agregado (MVA), para fins de cálculo do ICMS ST, são 
considerados o frete, o seguro e o IPI, não considerando o desconto incondicional. 
Portanto, admitindo que o produto vendido pela Indústria seja objeto de substituição 
tributária e que a MVA seja 30%, o cálculo do ICMS ST seria o seguinte: 
 
BASE DA SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA 
 
Preço de Venda.......................................................R$30.000,00 
Frete e Seguro........................................................R$ 1.500,00 
ICMS PRÓPRIO (18%)...............................................R$ 5.670,00 
IPI.........................................................................R$ 3.150,00 
BASE p/ APLICAÇÃO MVA...........................................R$34.650,00 
Margem de Valor Agregada........................................30% 
BASE DA SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA...........................R$45.045,00 
Alíquota Interna do Estado.........................................18% 
ICMS TOTAL............................................................R$ 8.108,10 
ICMS ST (R$8.108,10 - R$5.670,00).....................……….R$2.438,10 
TOTAL DA NOTA (R$34.650,00 + R$2.438,10)...............R$37.088,10 
 
Tratamento Contábil na Empresa Substituída 
 
Nas empresas substituídas, a proposta de ignorar o ICMS no registro contábil, nos casos de 
substituição tributária, não é totalmente pacífica. Parte dos argumentos, entende que o 
não registro do crédito do ICMS, do ICMS a Pagar e, principalmente, do ICMS sobre vendas 
no resultado causa perda de qualidade na informação na empresa substituída. Isso pode 
acontecer, principalmente nos grandes estabelecimentos comerciais que adquirem elevadas 
quantidades de produtos com substituição tributária. A omissão da parcela do ICMS pago 
na aquisição da mercadoria (que aqui se refere ao ICMS ST e não aquele ICMS normal 
incluído na nota fiscal, que é repassado indiretamente à etapa seguinte) pode distorcer a 
informação transmitida pela demonstração do resultado do exercício. 
Suponha que uma grande rede de supermercados, tenha receita de vendas de R$1.000,00, 
sendo metade das vendas de produtos com tributação normal do ICMS e a outra metade 
de produtos oriundos de substituição tributária. Se o ICMS sobre vendas informado for 
R$60,00, o leitor poderá ser induzido a uma informação equivocada e precipitada de que a 
tributação média sobre o consumo da empresa em análise estaria em 6%. Seria utópico, 
no Brasil, um percentual médio tão baixo. Mas, se o ICMS ST fosse reconhecido, a alíquota 
apresentada estaria mais próxima da realidade. 
 
 
 
 
 
55 
 
QUESTÕES DISCURSIVAS: 
 
1) Relacione e conceitue as principais espécies de substituição tributária apresentados. 
 
2) Conceitue fato gerador presumido. 
 
3) Com relação aos tributos objeto de substituição tributária identifique o tratamento a ser 
adotado e quais as obrigações da empresa substituta. 
 
4) Com relação aos tributos objeto de substituição tributária identifique o tratamento a ser 
adotado pela empresa substituída. 
 
5) Suponha que uma Cia. Industrial de Refrigerantes processa e vende determinado item, 
incluído na legislaçãode substituição tributária de um determinado estado. Sobre um 
determinado refrigerante, cujo preço de venda unitário é de R$2,00, incide uma 
alíquota de ICMS 18% e IPI a 10%. A margem de lucro definida em Lei para fins de 
substituição tributária do ICMS do produto é de 30%. Se a companhia vender 1.000 
dúzias deste refrigerante a um distribuidor no mesmo estado, qual será o total da 
fatura, o ICMS retido próprio e o ICMS por efeito da substituição? 
 
SOLUÇÃO: 
 
Preço de venda (R$2 x 12.000)........................................ R$24.000,00 
IPI destacado (10%)....................................................... R$ 2.400,00 
ICMS próprio (R$24.000,00 x 0.18)................................... R$ 4.320,00 
Base de aplicação da MVA............................................... R$26.400,00 
MVA 30% (R$26.400,00 x 1,30)....................................... R$34.320,00 
ICMS total (R$34.320,00 x 0,18)...................................... R$ 6.177,60 
ICMS ST (R$6.177,60 – R$4.320,00)................................. R$ 1.857,60 
Total da Nota (R$26.400,00 + R$1.857,60)......................... R$28.257,60 
 
6) Elabore a questão acima com os mesmos dados considerando um valor de frete e 
seguro de R$1.200,00. 
 
7) Elabore a questão anterior considerando que o comprador seja em outro estado com o 
frete no valor de R$1.500,00. 
 
 
QUESTÕES DE MÚLTIPLA ESCOLHA: 
 
1) Marque a alternativa que contempla a principal característica da substituição tributária: 
a) O recolhimento de tributos no final da cadeia produtiva; 
b) A presunção da ocorrência do fato gerador até o consumidor final; 
c) O substituído tributário é o responsável pelo recolhimento dos tributos; 
d) A não incidência de tributos ao longo do ciclo econômico do produto; 
e) A remissão de tributos incidentes ao longo do ciclo econômico do produto. 
 
2) De acordo com o estudado os refrigerantes e cervejas no Estado do Rio de Janeiro 
estão incluídos no regime de substituição tributária. Esta espécie aplicada é: 
a) Substituição tributária para trás; 
b) Substituição do tributário simples; 
c) Substituição por responsabilidade presumida; 
56 
 
d) Substituição tributária para frente; 
e) Substituição tributária por conveniência estatal. 
 
3) Nos institutos de substituição tributária há dois atores de destaque, o substituído e o 
substituto. Com base no que foi estudado identifique a alternativa correta: 
a) O recolhimento dos tributos é de responsabilidade substituído; 
b) O substituto não tem nenhuma responsabilidade perante a fazenda pública; 
c) O substituto é o responsável tributário perante a fazenda pública; 
d) O substituto é a entidade no final do ciclo do produto até o consumo; 
e) Poderá haver mais de um substituto, conforme o produto. 
 
4) Admita-se a venda de mercadorias de um atacadista de um estado para uma empresa 
comercial em outro estado, por R$48.000, com frete e seguro incluído na nota de 5% e 
ICMS de 18%. Sabendo-se que a transação está incluída em convênio de substituição 
tributária, com margem de 20% e alícota de ICMS interna do destinatário de 17%, 
pode-se afirmar que o ICMS ST será de: 
a) R$9.072,00; 
b) R$1.886,40; 
c) R$1.728,00; 
d) R$1.814,40; 
e) R$1.209,60. 
 
GABARITO (B, D, C, E) 
58 
 
IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA – ISSQN 
 
OBJETIVO 
 
- Compreender os elementos conceituais, estruturais e princípios definidores do 
ISS; 
- Compreender as hipóteses de incidência, contribuintes e formas de tributação 
do ISS; 
- Definir, aplicar, calcular e contabilizar o ISS; 
- Compreender e aplicar as retenções. 
 
 
INTRODUÇÃO 
 
O setor de serviços da economia envolve a prestação de serviços entre pessoas 
jurídicas ou pessoas físicas. Os serviços podem envolver as atividades de 
transporte, distribuição, assistência técnica, instrução, treinamento, agenciamento, 
corretagem, análise, processamento, assessoria, consultoria, manutenção, suporte, 
entretenimento, terceirização industrial, serviços profissionais especializados, limpeza, 
alimentação, fornecimento de mão de obra, entre outros. Sobre estes serviços incide o 
imposto sobre serviços de qualquer natureza (ISSQN ou ISS), à exceção dos serviços 
compreendidos no campo do ICMS, ou seja, prestações de serviços de transporte 
interestadual e intermunicipal e de comunicação. 
 
 
DISPOSITIVOS REGULADORES 
 
O ISS é um imposto municipal, ou seja, somente os municípios têm competência para 
instituí-lo, conforme o art.156, III da CF/88. A única exceção é o Distrito Federal que 
mantém as competências de estado e de município. Este tributo é regido pela LC n. 
116/2003, tendo sido regulado, até 31.07.2003, pelo DL 406/1968 e alterações 
posteriores. 
 
CONTRIBUINTE E FATO GERADOR 
Contribuinte é o prestador de serviços, tendo como fato gerador a prestação por 
pessoa jurídica ou profissional autônomo, de serviços descritos na lista de 40 grupos 
de serviços constante do anexo da Lei Complementar nº 116/2003, apresentada 
abaixo. O ISS não incide sobre as exportações de serviços para o exterior do País e os 
desenvolvidos no Brasil, cujo resultado aqui se verifique, são tributados, mesmo que o 
pagamento seja feito por residente no exterior. Um outro aspecto relevante é que não 
há incidência deste tributo nas atividades de locação de bens móveis, incidindo sobre 
as operações de arrendamento mercantil de coisas móveis e sobre o valor dos serviços 
de assistência médica, incluindo-se neles as refeições, os medicamentos e as diárias 
hospitalares (Súmulas 138 e 274, respectivamente, do STJ). O responsável pela 
retenção e pelo recolhimento do tributo é o tomador do serviço. 
 
ANEXO DA LC 116/2003 
 
59 
 
1 – Serviços de informática e congêneres. 
1.01 – Análise e desenvolvimento de sistemas. 
1.02 – Programação. 
1.03 – Processamento de dados e congêneres. 
1.04 – Elaboração de programas de computadores, inclusive de jogos eletrônicos. 
1.05 – Licenciamento ou cessão de direito de uso de programas de computação. 
1.06 – Assessoria e consultoria em informática. 
1.07 – Suporte técnico em informática, inclusive instalação, configuração e 
manutenção de programas de computação e bancos de dados. 
1.08 – Planejamento, confecção, manutenção e atualização de páginas eletrônicas. 
2 – Serviços de pesquisas e desenvolvimento de qualquer natureza. 
2.01 – Serviços de pesquisas e desenvolvimento de qualquer natureza. 
3 – Serviços prestados mediante locação, cessão de direito de uso e congêneres. 
3.01 – (VETADO) 
3.02 – Cessão de direito de uso de marcas e de sinais de propaganda. 
3.03 – Exploração de salões de festas, centro de convenções, escritórios 
virtuais, stands, quadras esportivas, estádios, ginásios, auditórios, casas de 
espetáculos, parques de diversões, canchas e congêneres, para realização de eventos 
ou negócios de qualquer natureza. 
3.04 – Locação, sublocação, arrendamento, direito de passagem ou permissão de uso, 
compartilhado ou não, de ferrovia, rodovia, postes, cabos, dutos e condutos de 
qualquer natureza. 
3.05 – Cessão de andaimes, palcos, coberturas e outras estruturas de uso temporário. 
4 – Serviços de saúde, assistência médica e congêneres. 
4.01 – Medicina e biomedicina. 
4.02 – Análises clínicas, patologia, eletricidade médica, radioterapia, quimioterapia, 
ultra-sonografia, ressonância magnética, radiologia, tomografia e congêneres. 
4.03 – Hospitais, clínicas, laboratórios, sanatórios, manicômios, casas de saúde, 
prontos-socorros, ambulatórios e congêneres. 
4.04 – Instrumentação cirúrgica. 
4.05 – Acupuntura. 
4.06 – Enfermagem, inclusive serviços auxiliares. 
4.07 – Serviços farmacêuticos. 
4.08 – Terapia ocupacional, fisioterapia e fonoaudiologia. 
4.09 – Terapias de qualquer espécie destinadas ao tratamento físico, orgânico e 
mental. 
4.10 – Nutrição. 
4.11 – Obstetrícia. 
4.12– Odontologia. 
4.13 – Ortóptica. 
4.14 – Próteses sob encomenda. 
4.15 – Psicanálise. 
4.16 – Psicologia. 
4.17 – Casas de repouso e de recuperação, creches, asilos e congêneres. 
4.18 – Inseminação artificial, fertilização in vitro e congêneres. 
4.19 – Bancos de sangue, leite, pele, olhos, óvulos, sêmen e congêneres. 
4.20 – Coleta de sangue, leite, tecidos, sêmen, órgãos e materiais biológicos de 
qualquer espécie. 
4.21 – Unidade de atendimento, assistência ou tratamento móvel e congêneres. 
60 
 
4.22 – Planos de medicina de grupo ou individual e convênios para prestação de 
assistência médica, hospitalar, odontológica e congêneres. 
4.23 – Outros planos de saúde que se cumpram através de serviços de terceiros 
contratados, credenciados, cooperados ou apenas pagos pelo operador do plano 
mediante indicação do beneficiário. 
5 – Serviços de medicina e assistência veterinária e congêneres. 
5.01 – Medicina veterinária e zootecnia. 
5.02 – Hospitais, clínicas, ambulatórios, prontos-socorros e congêneres, na área 
veterinária. 
5.03 – Laboratórios de análise na área veterinária. 
5.04 – Inseminação artificial, fertilização in vitro e congêneres. 
5.05 – Bancos de sangue e de órgãos e congêneres. 
5.06 – Coleta de sangue, leite, tecidos, sêmen, órgãos e materiais biológicos de 
qualquer espécie. 
5.07 – Unidade de atendimento, assistência ou tratamento móvel e congêneres. 
5.08 – Guarda, tratamento, amestramento, embelezamento, alojamento e 
congêneres. 
5.09 – Planos de atendimento e assistência médico-veterinária. 
6 – Serviços de cuidados pessoais, estética, atividades físicas e congêneres. 
6.01 – Barbearia, cabeleireiros, manicuros, pedicuros e congêneres. 
6.02 – Esteticistas, tratamento de pele, depilação e congêneres. 
6.03 – Banhos, duchas, sauna, massagens e congêneres. 
6.04 – Ginástica, dança, esportes, natação, artes marciais e demais atividades físicas. 
6.05 – Centros de emagrecimento, spa e congêneres. 
7 – Serviços relativos a engenharia, arquitetura, geologia, urbanismo, construção civil, 
manutenção, limpeza, meio ambiente, saneamento e congêneres. 
7.01 – Engenharia, agronomia, agrimensura, arquitetura, geologia, urbanismo, 
paisagismo e congêneres. 
7.02 – Execução, por administração, empreitada ou subempreitada, de obras de 
construção civil, hidráulica ou elétrica e de outras obras semelhantes, inclusive 
sondagem, perfuração de poços, escavação, drenagem e irrigação, terraplanagem, 
pavimentação, concretagem e a instalação e montagem de produtos, peças e 
equipamentos (exceto o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador de 
serviços fora do local da prestação dos serviços, que fica sujeito ao ICMS). 
7.03 – Elaboração de planos diretores, estudos de viabilidade, estudos organizacionais 
e outros, relacionados com obras e serviços de engenharia; elaboração de 
anteprojetos, projetos básicos e projetos executivos para trabalhos de engenharia. 
7.04 – Demolição. 
7.05 – Reparação, conservação e reforma de edifícios, estradas, pontes, portos e 
congêneres (exceto o fornecimento de mercadorias produzidas pelo prestador dos 
serviços, fora do local da prestação dos serviços, que fica sujeito ao ICMS). 
7.06 – Colocação e instalação de tapetes, carpetes, assoalhos, cortinas, revestimentos 
de parede, vidros, divisórias, placas de gesso e congêneres, com material fornecido 
pelo tomador do serviço. 
7.07 – Recuperação, raspagem, polimento e lustração de pisos e congêneres. 
7.08 – Calafetação. 
7.09 – Varrição, coleta, remoção, incineração, tratamento, reciclagem, separação e 
destinação final de lixo, rejeitos e outros resíduos quaisquer. 
7.10 – Limpeza, manutenção e conservação de vias e logradouros públicos, imóveis, 
chaminés, piscinas, parques, jardins e congêneres. 
61 
 
7.11 – Decoração e jardinagem, inclusive corte e poda de árvores. 
7.12 – Controle e tratamento de efluentes de qualquer natureza e de agentes físicos, 
químicos e biológicos. 
7.13 – Dedetização, desinfecção, desinsetização, imunização, higienização, 
desratização, pulverização e congêneres. 
7.14 – (VETADO) 
7.15 – (VETADO) 
7.16 – Florestamento, reflorestamento, semeadura, adubação e congêneres. 
7.17 – Escoramento, contenção de encostas e serviços congêneres. 
7.18 – Limpeza e dragagem de rios, portos, canais, baías, lagos, lagoas, represas, 
açudes e congêneres. 
7.19 – Acompanhamento e fiscalização da execução de obras de engenharia, 
arquitetura e urbanismo. 
7.20 – Aerofotogrametria (inclusive interpretação), cartografia, mapeamento, 
levantamentos topográficos, batimétricos, geográficos, geodésicos, geológicos, 
geofísicos e congêneres. 
7.21 – Pesquisa, perfuração, cimentação, mergulho, perfilagem, concretação, 
testemunhagem, pescaria, estimulação e outros serviços relacionados com a 
exploração e explotação de petróleo, gás natural e de outros recursos minerais. 
7.22 – Nucleação e bombardeamento de nuvens e congêneres. 
8 – Serviços de educação, ensino, orientação pedagógica e educacional, instrução, 
treinamento e avaliação pessoal de qualquer grau ou natureza. 
8.01 – Ensino regular pré-escolar, fundamental, médio e superior. 
8.02 – Instrução, treinamento, orientação pedagógica e educacional, avaliação de 
conhecimentos de qualquer natureza. 
9 – Serviços relativos a hospedagem, turismo, viagens e congêneres. 
9.01 – Hospedagem de qualquer natureza em hotéis, apart-service condominiais, flat, 
apart-hotéis, hotéis residência, residence-service, suite service, hotelaria marítima, 
motéis, pensões e congêneres; ocupação por temporada com fornecimento de serviço 
(o valor da alimentação e gorjeta, quando incluído no preço da diária, fica sujeito ao 
Imposto Sobre Serviços). 
9.02 – Agenciamento, organização, promoção, intermediação e execução de 
programas de turismo, passeios, viagens, excursões, hospedagens e congêneres. 
9.03 – Guias de turismo. 
10 – Serviços de intermediação e congêneres. 
10.01 – Agenciamento, corretagem ou intermediação de câmbio, de seguros, de 
cartões de crédito, de planos de saúde e de planos de previdência privada. 
10.02 – Agenciamento, corretagem ou intermediação de títulos em geral, valores 
mobiliários e contratos quaisquer. 
10.03 – Agenciamento, corretagem ou intermediação de direitos de propriedade 
industrial, artística ou literária. 
10.04 – Agenciamento, corretagem ou intermediação de contratos de arrendamento 
mercantil (leasing), de franquia (franchising) e de faturização (factoring). 
10.05 – Agenciamento, corretagem ou intermediação de bens móveis ou imóveis, não 
abrangidos em outros itens ou subitens, inclusive aqueles realizados no âmbito de 
Bolsas de Mercadorias e Futuros, por quaisquer meios. 
10.06 – Agenciamento marítimo. 
10.07 – Agenciamento de notícias. 
10.08 – Agenciamento de publicidade e propaganda, inclusive o agenciamento de 
veiculação por quaisquer meios. 
62 
 
10.09 – Representação de qualquer natureza, inclusive comercial. 
10.10 – Distribuição de bens de terceiros. 
11 – Serviços de guarda, estacionamento, armazenamento, vigilância e congêneres. 
11.01 – Guarda e estacionamento de veículos terrestres automotores, de aeronaves e 
de embarcações. 
11.02 – Vigilância, segurança ou monitoramento de bens e pessoas. 
11.03 – Escolta, inclusive de veículos e cargas. 
11.04 – Armazenamento, depósito, carga, descarga, arrumação e guarda de bens de 
qualquer espécie. 
12 – Serviços de diversões, lazer, entretenimento e congêneres. 
12.01 – Espetáculos teatrais. 
12.02 – Exibições cinematográficas. 
12.03 – Espetáculos circenses. 
12.04 – Programas de auditório. 
12.05 – Parques de diversões, centros de lazer e congêneres. 
12.06 – Boates, taxi-dancing e congêneres. 
12.07 – Shows, ballet, danças, desfiles, bailes, óperas, concertos, recitais, festivais e 
congêneres. 
12.08 – Feiras, exposições, congressos e congêneres. 
12.09 – Bilhares, boliches e diversões eletrônicasou não. 
12.10 – Corridas e competições de animais. 
12.11 – Competições esportivas ou de destreza física ou intelectual, com ou sem a 
participação do espectador. 
12.12 – Execução de música. 
12.13 – Produção, mediante ou sem encomenda prévia, de eventos, espetáculos, 
entrevistas, shows, ballet, danças, desfiles, bailes, teatros, óperas, concertos, recitais, 
festivais e congêneres. 
12.14 – Fornecimento de música para ambientes fechados ou não, mediante 
transmissão por qualquer processo. 
12.15 – Desfiles de blocos carnavalescos ou folclóricos, trios elétricos e congêneres. 
12.16 – Exibição de filmes, entrevistas, musicais, espetáculos, shows, concertos, 
desfiles, óperas, competições esportivas, de destreza intelectual ou congêneres. 
12.17 – Recreação e animação, inclusive em festas e eventos de qualquer natureza. 
13 – Serviços relativos a fonografia, fotografia, cinematografia e reprografia. 
13.01 – (VETADO) 
13.02 – Fonografia ou gravação de sons, inclusive trucagem, dublagem, mixagem e 
congêneres. 
13.03 – Fotografia e cinematografia, inclusive revelação, ampliação, cópia, 
reprodução, trucagem e congêneres. 
13.04 – Reprografia, microfilmagem e digitalização. 
13.05 – Composição gráfica, fotocomposição, clicheria, zincografia, litografia, 
fotolitografia. 
14 – Serviços relativos a bens de terceiros. 
14.01 – Lubrificação, limpeza, lustração, revisão, carga e recarga, conserto, 
restauração, blindagem, manutenção e conservação de máquinas, veículos, aparelhos, 
equipamentos, motores, elevadores ou de qualquer objeto (exceto peças e partes 
empregadas, que ficam sujeitas ao ICMS). 
14.02 – Assistência técnica. 
14.03 – Recondicionamento de motores (exceto peças e partes empregadas, que ficam 
sujeitas ao ICMS). 
63 
 
14.04 – Recauchutagem ou regeneração de pneus. 
14.05 – Restauração, recondicionamento, acondicionamento, pintura, beneficiamento, 
lavagem, secagem, tingimento, galvanoplastia, anodização, corte, recorte, polimento, 
plastificação e congêneres, de objetos quaisquer. 
14.06 – Instalação e montagem de aparelhos, máquinas e equipamentos, inclusive 
montagem industrial, prestados ao usuário final, exclusivamente com material por ele 
fornecido. 
14.07 – Colocação de molduras e congêneres. 
14.08 – Encadernação, gravação e douração de livros, revistas e congêneres. 
14.09 – Alfaiataria e costura, quando o material for fornecido pelo usuário final, exceto 
aviamento. 
14.10 – Tinturaria e lavanderia. 
14.11 – Tapeçaria e reforma de estofamentos em geral. 
14.12 – Funilaria e lanternagem. 
14.13 – Carpintaria e serralheria. 
15 – Serviços relacionados ao setor bancário ou financeiro, inclusive aqueles prestados 
por instituições financeiras autorizadas a funcionar pela União ou por quem de direito. 
15.01 – Administração de fundos quaisquer, de consórcio, de cartão de crédito ou 
débito e congêneres, de carteira de clientes, de cheques pré-datados e congêneres. 
15.02 – Abertura de contas em geral, inclusive conta-corrente, conta de investimentos 
e aplicação e caderneta de poupança, no País e no exterior, bem como a manutenção 
das referidas contas ativas e inativas. 
15.03 – Locação e manutenção de cofres particulares, de terminais eletrônicos, de 
terminais de atendimento e de bens e equipamentos em geral. 
15.04 – Fornecimento ou emissão de atestados em geral, inclusive atestado de 
idoneidade, atestado de capacidade financeira e congêneres. 
15.05 – Cadastro, elaboração de ficha cadastral, renovação cadastral e congêneres, 
inclusão ou exclusão no Cadastro de Emitentes de Cheques sem Fundos – CCF ou em 
quaisquer outros bancos cadastrais. 
15.06 – Emissão, reemissão e fornecimento de avisos, comprovantes e documentos 
em geral; abono de firmas; coleta e entrega de documentos, bens e valores; 
comunicação com outra agência ou com a administração central; licenciamento 
eletrônico de veículos; transferência de veículos; agenciamento fiduciário ou 
depositário; devolução de bens em custódia. 
15.07 – Acesso, movimentação, atendimento e consulta a contas em geral, por 
qualquer meio ou processo, inclusive por telefone, fac-símile, internet e telex, acesso a 
terminais de atendimento, inclusive vinte e quatro horas; acesso a outro banco e a 
rede compartilhada; fornecimento de saldo, extrato e demais informações relativas a 
contas em geral, por qualquer meio ou processo. 
15.08 – Emissão, reemissão, alteração, cessão, substituição, cancelamento e registro 
de contrato de crédito; estudo, análise e avaliação de operações de crédito; emissão, 
concessão, alteração ou contratação de aval, fiança, anuência e congêneres; serviços 
relativos a abertura de crédito, para quaisquer fins. 
15.09 – Arrendamento mercantil (leasing) de quaisquer bens, inclusive cessão de 
direitos e obrigações, substituição de garantia, alteração, cancelamento e registro de 
contrato, e demais serviços relacionados ao arrendamento mercantil (leasing). 
15.10 – Serviços relacionados a cobranças, recebimentos ou pagamentos em geral, de 
títulos quaisquer, de contas ou carnês, de câmbio, de tributos e por conta de terceiros, 
inclusive os efetuados por meio eletrônico, automático ou por máquinas de 
64 
 
atendimento; fornecimento de posição de cobrança, recebimento ou pagamento; 
emissão de carnês, fichas de compensação, impressos e documentos em geral. 
15.11 – Devolução de títulos, protesto de títulos, sustação de protesto, manutenção 
de títulos, reapresentação de títulos, e demais serviços a eles relacionados. 
15.12 – Custódia em geral, inclusive de títulos e valores mobiliários. 
15.13 – Serviços relacionados a operações de câmbio em geral, edição, alteração, 
prorrogação, cancelamento e baixa de contrato de câmbio; emissão de registro de 
exportação ou de crédito; cobrança ou depósito no exterior; emissão, fornecimento e 
cancelamento de cheques de viagem; fornecimento, transferência, cancelamento e 
demais serviços relativos a carta de crédito de importação, exportação e garantias 
recebidas; envio e recebimento de mensagens em geral relacionadas a operações de 
câmbio. 
15.14 – Fornecimento, emissão, reemissão, renovação e manutenção de cartão 
magnético, cartão de crédito, cartão de débito, cartão salário e congêneres. 
15.15 – Compensação de cheques e títulos quaisquer; serviços relacionados a 
depósito, inclusive depósito identificado, a saque de contas quaisquer, por qualquer 
meio ou processo, inclusive em terminais eletrônicos e de atendimento. 
15.16 – Emissão, reemissão, liquidação, alteração, cancelamento e baixa de ordens de 
pagamento, ordens de crédito e similares, por qualquer meio ou processo; serviços 
relacionados à transferência de valores, dados, fundos, pagamentos e similares, 
inclusive entre contas em geral. 
15.17 – Emissão, fornecimento, devolução, sustação, cancelamento e oposição de 
cheques quaisquer, avulso ou por talão. 
15.18 – Serviços relacionados a crédito imobiliário, avaliação e vistoria de imóvel ou 
obra, análise técnica e jurídica, emissão, reemissão, alteração, transferência e 
renegociação de contrato, emissão e reemissão do termo de quitação e demais 
serviços relacionados a crédito imobiliário. 
16 – Serviços de transporte de natureza municipal. 
16.01 – Serviços de transporte de natureza municipal. 
17 – Serviços de apoio técnico, administrativo, jurídico, contábil, comercial e 
congêneres. 
17.01 – Assessoria ou consultoria de qualquer natureza, não contida em outros itens 
desta lista; análise, exame, pesquisa, coleta, compilação e fornecimento de dados e 
informações de qualquer natureza, inclusive cadastro e similares. 
17.02 – Datilografia, digitação, estenografia, expediente, secretaria em geral, resposta 
audível, redação, edição, interpretação, revisão, tradução, apoio e infra-estrutura 
administrativa e congêneres. 
17.03 – Planejamento, coordenação, programação ou organização técnica, financeira 
ou administrativa.17.04 – Recrutamento, agenciamento, seleção e colocação de mão-de-obra. 
17.05 – Fornecimento de mão-de-obra, mesmo em caráter temporário, inclusive de 
empregados ou trabalhadores, avulsos ou temporários, contratados pelo prestador de 
serviço. 
17.06 – Propaganda e publicidade, inclusive promoção de vendas, planejamento de 
campanhas ou sistemas de publicidade, elaboração de desenhos, textos e demais 
materiais publicitários. 
17.07 – (VETADO) 
17.08 – Franquia (franchising). 
17.09 – Perícias, laudos, exames técnicos e análises técnicas. 
65 
 
17.10 – Planejamento, organização e administração de feiras, exposições, congressos 
e congêneres. 
17.11 – Organização de festas e recepções; bufê (exceto o fornecimento de 
alimentação e bebidas, que fica sujeito ao ICMS). 
17.12 – Administração em geral, inclusive de bens e negócios de terceiros. 
17.13 – Leilão e congêneres. 
17.14 – Advocacia. 
17.15 – Arbitragem de qualquer espécie, inclusive jurídica. 
17.16 – Auditoria. 
17.17 – Análise de Organização e Métodos. 
17.18 – Atuária e cálculos técnicos de qualquer natureza. 
17.19 – Contabilidade, inclusive serviços técnicos e auxiliares. 
17.20 – Consultoria e assessoria econômica ou financeira. 
17.21 – Estatística. 
17.22 – Cobrança em geral. 
17.23 – Assessoria, análise, avaliação, atendimento, consulta, cadastro, seleção, 
gerenciamento de informações, administração de contas a receber ou a pagar e em 
geral, relacionados a operações de faturização (factoring). 
17.24 – Apresentação de palestras, conferências, seminários e congêneres. 
18 – Serviços de regulação de sinistros vinculados a contratos de seguros; inspeção e 
avaliação de riscos para cobertura de contratos de seguros; prevenção e gerência de 
riscos seguráveis e congêneres. 
18.01 - Serviços de regulação de sinistros vinculados a contratos de seguros; inspeção 
e avaliação de riscos para cobertura de contratos de seguros; prevenção e gerência de 
riscos seguráveis e congêneres. 
19 – Serviços de distribuição e venda de bilhetes e demais produtos de loteria, bingos, 
cartões, pules ou cupons de apostas, sorteios, prêmios, inclusive os decorrentes de 
títulos de capitalização e congêneres. 
19.01 - Serviços de distribuição e venda de bilhetes e demais produtos de loteria, 
bingos, cartões, pules ou cupons de apostas, sorteios, prêmios, inclusive os 
decorrentes de títulos de capitalização e congêneres. 
20 – Serviços portuários, aeroportuários, ferroportuários, de terminais rodoviários, 
ferroviários e metroviários. 
20.01 – Serviços portuários, ferroportuários, utilização de porto, movimentação de 
passageiros, reboque de embarcações, rebocador escoteiro, atracação, desatracação, 
serviços de praticagem, capatazia, armazenagem de qualquer natureza, serviços 
acessórios, movimentação de mercadorias, serviços de apoio marítimo, de 
movimentação ao largo, serviços de armadores, estiva, conferência, logística e 
congêneres. 
20.02 – Serviços aeroportuários, utilização de aeroporto, movimentação de 
passageiros, armazenagem de qualquer natureza, capatazia, movimentação de 
aeronaves, serviços de apoio aeroportuários, serviços acessórios, movimentação de 
mercadorias, logística e congêneres. 
20.03 – Serviços de terminais rodoviários, ferroviários, metroviários, movimentação 
de passageiros, mercadorias, inclusive suas operações, logística e congêneres. 
21 – Serviços de registros públicos, cartorários e notariais. 
21.01 - Serviços de registros públicos, cartorários e notariais. 
22 – Serviços de exploração de rodovia. 
22.01 – Serviços de exploração de rodovia mediante cobrança de preço ou pedágio 
dos usuários, envolvendo execução de serviços de conservação, manutenção, 
66 
 
melhoramentos para adequação de capacidade e segurança de trânsito, operação, 
monitoração, assistência aos usuários e outros serviços definidos em contratos, atos 
de concessão ou de permissão ou em normas oficiais. 
23 – Serviços de programação e comunicação visual, desenho industrial e congêneres. 
23.01 – Serviços de programação e comunicação visual, desenho industrial e 
congêneres. 
24 – Serviços de chaveiros, confecção de carimbos, placas, sinalização visual, banners, 
adesivos e congêneres. 
24.01 - Serviços de chaveiros, confecção de carimbos, placas, sinalização 
visual, banners, adesivos e congêneres. 
25 - Serviços funerários. 
25.01 – Funerais, inclusive fornecimento de caixão, urna ou esquifes; aluguel de 
capela; transporte do corpo cadavérico; fornecimento de flores, coroas e outros 
paramentos; desembaraço de certidão de óbito; fornecimento de véu, essa e outros 
adornos; embalsamento, embelezamento, conservação ou restauração de cadáveres. 
25.02 – Cremação de corpos e partes de corpos cadavéricos. 
25.03 – Planos ou convênio funerários. 
25.04 – Manutenção e conservação de jazigos e cemitérios. 
26 – Serviços de coleta, remessa ou entrega de correspondências, documentos, 
objetos, bens ou valores, inclusive pelos correios e suas agências franqueadas; 
courrier e congêneres. 
26.01 – Serviços de coleta, remessa ou entrega de correspondências, documentos, 
objetos, bens ou valores, inclusive pelos correios e suas agências 
franqueadas; courrier e congêneres. 
27 – Serviços de assistência social. 
27.01 – Serviços de assistência social. 
28 – Serviços de avaliação de bens e serviços de qualquer natureza. 
28.01 – Serviços de avaliação de bens e serviços de qualquer natureza. 
29 – Serviços de biblioteconomia. 
29.01 – Serviços de biblioteconomia. 
30 – Serviços de biologia, biotecnologia e química. 
30.01 – Serviços de biologia, biotecnologia e química. 
31 – Serviços técnicos em edificações, eletrônica, eletrotécnica, mecânica, 
telecomunicações e congêneres. 
31.01 - Serviços técnicos em edificações, eletrônica, eletrotécnica, mecânica, 
telecomunicações e congêneres. 
32 – Serviços de desenhos técnicos. 
32.01 - Serviços de desenhos técnicos. 
33 – Serviços de desembaraço aduaneiro, comissários, despachantes e congêneres. 
33.01 - Serviços de desembaraço aduaneiro, comissários, despachantes e congêneres. 
34 – Serviços de investigações particulares, detetives e congêneres. 
34.01 - Serviços de investigações particulares, detetives e congêneres. 
35 – Serviços de reportagem, assessoria de imprensa, jornalismo e relações públicas. 
35.01 - Serviços de reportagem, assessoria de imprensa, jornalismo e relações 
públicas. 
36 – Serviços de meteorologia. 
36.01 – Serviços de meteorologia. 
37 – Serviços de artistas, atletas, modelos e manequins. 
37.01 - Serviços de artistas, atletas, modelos e manequins. 
38 – Serviços de museologia. 
67 
 
38.01 – Serviços de museologia. 
39 – Serviços de ourivesaria e lapidação. 
39.01 - Serviços de ourivesaria e lapidação (quando o material for fornecido pelo 
tomador do serviço). 
40 – Serviços relativos a obras de arte sob encomenda. 
40.01 - Obras de arte sob encomenda. 
 
 
LOCAL DO RECOLHIMENTO DO SERVIÇO 
 
O serviço considera-se prestado e o imposto devido no local do estabelecimento do 
prestador ou, na falta do estabelecimento, no local do domicílio do prestador, exceto 
nas hipóteses previstas nos itens I a XXII do art. 3 da Lei Complementar 116/2003. 
Anteriormente a edição da LC 116/2003, o STJ havia manifestado entendimento 
jurisprudencial de que o local de recolhimento do ISSQN seria onde são prestados os 
serviços. Entretanto, na regra geral vigente, o ISSQN é recolhido ao município em que 
se encontra o estabelecimento do prestador, exceto nos casos previstos conforme 
abaixo: 
 
Art. 3o – O serviço considera-se prestado e o imposto devido no local do estabelecimento 
prestador ou, na falta do estabelecimento, no local do domicílio do prestador, exceto nas 
hipóteses previstas nos incisos I a XXII, quando o imposto será devido no local: 
I – do estabelecimento do tomador ou intermediário do serviço ou, na falta de 
estabelecimento,onde ele estiver domiciliado, ainda que esses não se 
constituam como atividade preponderante do prestador (§ 1o do art. 1o LC 
116/2003); 
II – da instalação dos andaimes, palcos, coberturas e outras estruturas, no caso dos 
serviços - cessão de andaimes, palcos, coberturas e outras estruturas de uso 
temporário (ítem 3.05 da lista). 
 
III – da execução da obra, no caso dos serviços descritos no subitem 7.02 (Execução, por 
administração, empreitada ou subempreitada, de obras de construção civil, 
hidráulica ou elétrica e de outras obras semelhantes, inclusive sondagem, 
perfuração de poços, escavação, drenagem e irrigação, terraplanagem, 
pavimentação, concretagem e a instalação e montagem de produtos, peças e 
equipamentos – exceto quando do fornecimento de mercadorias produzidas 
pelo prestador de serviços fora do local da prestação dos serviços, que fica 
sujeito ao ICMS) e 7.19 (Acompanhamento e fiscalização da execução de obras 
de engenharia, arquitetura e urbanismo); 
IV – da demolição, no caso dos serviços descritos no subitem 7.04 da lista anexa; 
V – das edificações em geral, estradas, pontes, portos e congêneres, no caso dos serviços 
descritos no subitem 7.05 da lista anexa; 
VI – da execução da varrição, coleta, remoção, incineração, tratamento, reciclagem, 
separação e destinação final de lixo, rejeitos e outros resíduos quaisquer, no caso dos 
serviços descritos no subitem 7.09 da lista anexa; 
68 
 
VII – da execução da limpeza, manutenção e conservação de vias e logradouros públicos, 
imóveis, chaminés, piscinas, parques, jardins e congêneres, no caso dos serviços 
descritos no subitem 7.10 da lista anexa; 
VIII – da execução da decoração e jardinagem, do corte e poda de árvores, no caso dos 
serviços descritos no subitem 7.11 da lista anexa; 
IX – do controle e tratamento do efluente de qualquer natureza e de agentes físicos, 
químicos e biológicos, no caso dos serviços descritos no subitem 7.12 da lista anexa; 
X e XI (Vetados). 
XII – do florestamento, reflorestamento, semeadura, adubação e congêneres, no caso dos 
serviços descritos no subitem 7.16 da lista anexa; 
XIII – da execução dos serviços de escoramento, contenção de encostas e congêneres, no 
caso dos serviços descritos no subitem 7.17 da lista anexa; 
XIV – da limpeza e dragagem, no caso dos serviços descritos no subitem 7.18 da lista 
anexa; 
XV – onde o bem estiver guardado ou estacionado, no caso dos serviços descritos no 
subitem 11.01 da lista anexa; 
XVI – dos bens ou do domicílio das pessoas vigiados, segurados ou monitorados, no caso 
dos serviços descritos no subitem 11.02 da lista anexa; 
XVII – do armazenamento, depósito, carga, descarga, arrumação e guarda do bem, no caso 
dos serviços descritos no subitem 11.04 da lista anexa; 
XVIII – da execução dos serviços de diversão, lazer, entretenimento e congêneres, no caso 
dos serviços descritos nos subitens do item 12, exceto o 12.13, da lista anexa; 
XIX – do Município onde está sendo executado o transporte, no caso dos serviços descritos 
pelo subitem 16.01 da lista anexa; 
XX – do estabelecimento do tomador da mão-de-obra ou, na falta de estabelecimento, onde 
ele estiver domiciliado, no caso dos serviços descritos pelo subitem 17.05 da lista 
anexa; 
XXI – da feira, exposição, congresso ou congênere a que se referir o planejamento, 
organização e administração, no caso dos serviços descritos pelo subitem 17.10 da 
lista anexa; 
XXII – do porto, aeroporto, ferroporto, terminal rodoviário, ferroviário ou metroviário, no 
caso dos serviços descritos pelo item 20 da lista anexa. 
ALÍQUOTA MÍNIMA E MÁXIMA 
A função do ISSQN é predominantemente fiscal, mesmo não tendo alíquota uniforme, 
dado que há significativas variações nas alícotas fixadas por cada município. Não 
obstante, a Emenda Constitucional 37/2002 fixou a alíquota mínima do ISS em 2%, a 
69 
 
partir da data da publicação da Emenda (13.06.2002). A alíquota máxima de 
incidência do ISS foi fixada em 5% pelo art. 8, II, da LC 116/2003. 
 
EXEMPLO: 
 
Considere que uma pessoa jurídica efetuou o pagamento pela prestação de serviços 
advocatícios por uma empresa do ramo, no mesmo município, no montante de 
R$25.000,00. O ISS incidente nesta operação, considerando uma alícota de 5%, será 
de: 
 
Retenção do ISS: R$25.000,00 x 0,05 = R$1.250,00 
O pagamento líquido efetuado pelo tomador do serviço será de R$23.750,00. 
 
O reconhecimento contábil pelo pagamento e retenção será: 
 
Pelo pagamento efetuado pelo tomador (responsável tributário): 
 
D – Despesas com Honorários Advocatícios.............. R$25.000,00 
C – ISS a Recolher.............................................. R$ 1.250,00 
C – Caixa ou Bancos Conta Movimento.................... R$23.750,00 
 
Pelo recebimento por parte do prestador: 
 
D – Caixa ou Bancos conta Movimento.................... R$23.750,00 
C – Receita de Serviços Prestados.......................... R$23.750,00 
 
Caso o prestador queira reconhecer o ISS nos seus registros: 
 
D – Caixa ou Bancos conta Movimento.................... R$23.750,00 
D – Despesas com ISS......................................... R$ 1.250,00 
C – Receita de Serviços Prestados.......................... R$25.000,00 
 
OBS: No caso do lançamento acima a receita pelo serviço prestado apresentada na 
DRE deve ser líquida do ISS. 
 
 
RETENÇÃO NA FONTE POR SERVIÇOS PRESTADOS 
 
Nas prestações de serviços, além do ISSQN, também incidem Imposto de Renda e as 
Contribuições, Social sobre o Lucro, PIS/PASEP e COFINS, conforme descrito abaixo. 
 
IMPOSTO DE RENDA 
 
 
Alícota de 1,5% 
 
O imposto de renda na fonte tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade 
econômica ou jurídica de renda ou proventos de qualquer natureza (art.43 do CTN). 
As importâncias pagas ou creditadas a pessoas jurídicas, civis ou mercantis, pela 
prestação de serviços caracterizadamente de natureza profissional sujeitam-se à 
70 
 
tributação na fonte mediante aplicação da alíquota de 1,5% (art. 647 do RIR/99 e Lei 
nº 9.064/95 art. 6º). O fato gerador do imposto ocorre na data em que o rendimento 
for pago ou creditado à pessoa jurídica beneficiária. 
 
Os serviços a seguir indicados: 
 
1. Administração de bens ou negócios em geral (exceto consórcios ou fundos 
mútuos para aquisição de bens); 
2. Advocacia; 
3. Análise clínica laboratorial; 
4. Análises técnicas; 
5. Arquitetura; 
6. Assessoria e consultoria técnica (exceto o serviço de assistência técnica 
prestado a terceiros e concernente a ramo de indústria ou comércio explorado 
pelo prestador do serviço); 
7. Assistência social; 
8. Auditoria; 
9. Avaliação e perícia; 
10.Biologia e biomedicina; 
11.Cálculo em geral; 
12.Consultoria; 
13.Contabilidade; 
14.Desenho técnico; 
15.Economia; 
16.Elaboração de projetos; 
17.Engenharia (exceto construção de estradas, pontes, prédios e obras 
assemelhadas); 
18.Ensino e treinamento; 
19.Estatística; 
20.Fisioterapia 
21.Fonoaudiologia; 
22.Geologia; 
23.Leilão; 
24.Medicina (exceto a prestada por ambulatório, banco de sangue, casa de saúde, 
casa de recuperação ou repouso sob orientação médica, hospital e pronto-
socorro); 
25.Nutricionismo e dietética; 
26.Odontologia; 
27.Organização de feiras de amostras, congressos, seminários, simpósios e 
congêneres; 
28.Pesquisa em geral; 
29.Planejamento; 
30.Programação; 
31.Prótese; 
32.Psicologia e psicanálise; 
33.Química; 
34.Radiologia e radioterapia; 
35.Relações públicas; 
36.Serviço de despachante; 
37.Terapêutica ocupacional; 
71 
 
38.Tradução ou interpretação comercial; 
39.Urbanismo; 
40.Veterinária. 
 
Outros serviços tributados pela alícota de 1,5% 
 
� Comissão ou corretagem paga à Pessoa Jurídica; 
� Serviços de Propaganda Prestados por Pessoa Jurídica; 
� Serviços prestados por associados decooperativas de trabalho; 
� Serviços de assessoria creditícia, mercadológica, gestão de crédito, seleção e 
riscos, administração de contas a pagar e a receber. 
 
Alícota de 1,0% 
 
1. Limpeza e Conservação de bens imóveis, exceto reformas e obras 
assemelhadas; 
2. Segurança e Vigilância; 
3. Por locação de mão-de-obra de empregados da locadora colocados a serviço da 
locatária, em local por esta determinado; e 
4. Transporte de valores. 
 
 
RETENÇÃO NA FONTE: CSSLL, PIS/PASEP E COFINS 
 
 
O art.30 da Lei nº 10.833, de 29/12/2003, instituiu, desde 01-02-04, a retenção da 
Contribuição Social sobre o lucro Líquido (CSLL), da COFINS e da contribuição para o 
PIS/PASEP. 
 
Base de Cálculo: A base de cálculo das contribuições é o valor bruto do serviço 
prestado, sem qualquer dedução (art. 2º da IN/SRF nº459/04). 
 
Alíquota: A alíquota de 4.65% será aplicada sobre o valor total da nota fiscal 1% de 
CSLL, 3%COFINS e 0,65% de PIS/PASEP. 
 
Fato Gerador: O fato gerador das contribuições é a data do pagamento dos serviços 
prestados. 
 
Obs: Os pagamentos antecipados também são alcançados pelas retenções (ADI nº 
10/2004). 
 
Serviços profissionais contidos no art.647/RIR/99: 
 
Os mesmos relacionados nos itens de 1 a 40 da retenção do Imposto de Renda. 
 
 
 
 
 
 
72 
 
Art. 649/RIR/99 e §2º da IN/SRF Nº 459/04: 
 
� Serviços de limpeza 
� Conservação; 
� Manutenção; 
� Segurança; 
� Vigilância; 
� Transporte de valores; 
� Locação de mão-de-obra. 
 
Art. 1º da IN/SRF Nº 459/04 
 
� Serviços de assessoria creditícia; 
� Mercadológica; 
� Gestão de crédito; 
� Seleção e riscos; 
� Administração de contas a pagar e a receber; 
 
Prazo de Recolhimento: O prazo de recolhimento será até o último dia útil da 
quinzena subseqüente àquela quinzena em que tiver ocorrido o pagamento à pessoa 
jurídica fornecedora dos bens ou prestadora de serviço (art.74 da Lei nº 11.196/05). 
 
Responsabilidade: A responsabilidade da retenção e do recolhimento das 
contribuições é da fonte pagadora, ou seja, a pessoa jurídica tomadora de serviço 
(art.30 da Lei nº10.833/03 e art. 1º da IN/SRF. nº459/04). 
 
Tratamento Fiscal: As contribuições retidas na fonte são consideradas antecipações 
do devido pela contribuição. 
 
As contribuições serão devidas se o valor da prestação de serviço for superior a 
R$5.000,00 dentro do mês. Se houver mais de um pagamento no mês que venha a 
totalizar R$5.000,00 ou mais, neste momento deverá ser recolhida a contribuição. Os 
valores retidos deverão ser recolhidos ao Tesouro Nacional pela pessoa jurídica que 
efetuar a retenção ou, de forma centralizada, pelo estabelecimento matriz da pessoa 
jurídica, até o último dia útil da semana subseqüente àquela quinzena em que tiver 
ocorrido o pagamento à pessoa jurídica prestadora dos serviços. (A rt. 6º da SRF nº 
459/2004) 
 
Exemplo: 
 
Suponha que uma empresa efetue pagamentos no valor total de R$8.000,00, por um 
determinado serviço prestado, tributado por ISS, IR, CSSLL, PIS E COFINS a uma 
mesma pessoa jurídica, não optante pelo Simples, cujos pagamentos são 
discriminados abaixo: 
 
Pagamento 1 em 03/03 - R$1.500,00 
 
Pagamento 2 em 14/03 - R$4.000,00 
 
73 
 
Pagamento 3 em 28/03 - R$2.500,00 
 
ISS devido = R$8.000 x 0,05 = R$400,00 (recolhido ao final de trimestre) 
IR devido = R$8.000 x 0,015 = R$120,00 (recolhido até o dia 10 do mês 
subsequente) 
CSSLL, PIS E COFINS (Pagamentos 1 + 2) = R$5.500,00 X 4.65% = R$255,75 (pago 
na semana seguinte da primeira quinzena) 
CSSLL, PIS E COFINS (Pagamentos 1 + 2 + 3) = R$8.000 X 4.65% = R$372,00 
Diferença a ser recolhida na primeira semana de abril = R$372,00 – R$255,75 = 
R$116,25. 
 
Contabilização (optando por reconhecer as retenções em cada parcela): 
 
Pelo Pagamento 1: 
D Despesas com Serviços Tomados.............. R$1.500,00 
C IR a Recolher......................................... R$ 22,50 
C ISS a Recolher....................................... R$ 75,00 
C Bancos Conta Movimento ou Caixa............. R$1.402,50 
 
Pelo Pagamento 2: 
D Despesas com Serviços Tomados............ R$4.000,00 
C IR a Recolher....................................... R$ 60,00 
C ISS a Recolher..................................... R$ 200,00 
C CSSL a Recolher................................... R$ 165,00 
C PIS a Recolher..................................... R$ 35,75 
C COFINS a Recolher............................... R$ 55,00 
C Bancos Conta Movimento ou Caixa........... R$3.484,25 
 
Pelo Pagamento 3: 
D Despesas com Serviços Tomados........... R$2.500,00 
C IR a Recolher...................................... R$ 37,50 
C ISS a Recolher..................................... R$ 125,00 
C CSSL a Recolher................................... R$ 75,00 
C PIS a Recolher..................................... R$ 16,25 
C COFINS a Recolher............................... R$ 25,00 
C Bancos Conta Movimento ou Caixa........... R$2.221,25 
 
Ou optando por reconhecer o total contratado 
 
D Despesas com Serviços Tomados........... R$8.000,00 
C IR a Recolher...................................... R$ 120,00 
C ISS a Recolher..................................... R$ 400,00 
C CSSL a Recolher................................... R$ 240,00 
C PIS a Recolher..................................... R$ 52,00 
C COFINS a Recolher............................... R$ 80,00 
C Bancos Conta Movimento....................... R$7.108,00 
 
Pelo Pagamento 1: 
 
D Contas a Pagar.................................... R$2.221,25 
74 
 
C Bancos Conta Movimento ou Caixa........... R$2.221,25 
 
Pelo Pagamento 2: 
D Contas a Pagar.................................... R$3.484,25 
C Bancos Conta Movimento ou Caixa........... R$3.484,25 
 
Pelo Pagamento 3: 
D Contas a Pagar.................................... R$1.402,50 
C Bancos Conta Movimento ou Caixa........... R$1.402,50 
 
Na Contabilidade da Prestadora ficará (considerando um só lançamento): 
 
D Bancos Conta Movimento...................... R$7.108,00 
D IR a Compensar.................................. R$ 120,00 
D Despesas com ISS............................... R$ 400,00 
D Despesas CSSLL................................... R$ 240,00 
D Despesas com PIS................................ R$ 52,00 
D Despesas com COFINS......................... R$ 80,00 
C Receita de Serviços.............................. R$8.000,00 
 
 
Dispensa da Retenção: A pessoa jurídica tomadora do serviço (fonte pagadora) não 
reterá as contribuições sociais nos pagamentos efetuados a (art.3º da IN SRF nº 
459/04): 
 
a) Empresas estrangeiras de transporte de valores; 
b) Pessoas jurídicas optantes pelo SIMPLES Nacional. 
 
Atividades sujeitas à retenção somente da CSLL 
 
Estão sujeitos somente à retenção da CSLL à alíquota de 1% os pagamentos (art. 4º 
da In/SRF nº459/04): 
 
a) A título de transporte internacional de valores efetuados por empresas 
nacionais; 
 
b) De conservação, modernização, conversão e reparo de embarcações pré-
registradas ou registradas no Regime Especial Brasileiro (REB), aos estaleiros 
navais brasileiros. 
 
 
EXERCÍCIOS; 
 
 
1) Considere uma empresa do Município A, cuja a alíquota do ISS seja de 3%, que 
requisita serviços de demolição (item 7.04 do Anexo à LC 116) a outra empresa 
localizada no Município B, cuja a alícota do ISS é de 5%, neste caso, qual o 
Município a ser beneficiado pela arrecadação do ISS e qual será a alícota a ser 
aplicada? 
75 
 
a) O Município B, a alícota de 5%, pois neste tipo de serviço o ISS é devido 
no domicílio do prestador 
b) Os dois Municípios serão beneficiados, o A com 3% e o B com o resíduo 
de 2% da alícota máxima 
c) O Município A, a alícota de 3%, pois neste tipo de serviço o ISS é devido 
no local do serviço 
d) O MunicípioA, a alícota de 5%, pois neste tipo de serviço o ISS é devido 
no local da prestação com a alícota do município do prestador 
e) O Município B, a alícota de 3%, pois neste serviço o ISS é devido no 
domicílio do prestador com a alícota do município do tomador 
 
 
2) O ISS é considerado como uma antecipação e o seu fato gerador é a data do 
pagamento pelos serviços prestados. Com base neste argumento, pode-se afirmar 
que: 
a) O ISS é devido ao final da prestação, pelo montante total da prestação 
paga, neste incluídas as antecipações feitas 
b) O ISS é retido na fonte no momento do pagamento, alcançando inclusive 
as antecipações 
c) O ISS é uma retenção, mas não alcança as antecipações, pois nestes 
casos não ocorreu o fato gerador 
d) O ISS não pode ser considerado uma retenção e não alcança as 
antecipações, pois o fato gerador só é reconhecido ao fim do trimestre 
e) O fato gerador do ISS é a prestação do serviço, portando não há fato 
gerador nas antecipações 
 
 
3) Como regra geral do ISS, considera-se o serviço prestado e o imposto devido no 
local do estabelecimento do prestador. Na falta deste, o imposto devido será no 
município do (e): 
a) Maior freqüência do prestador 
b) Estabelecimento do tomador 
c) Local onde o serviço prestado 
d) Local onde o serviço é iniciado 
e) Domicílio do prestador 
 
4) O contribuinte do ISS é o prestador de serviços, incluídas as pessoa jurídica ou 
profissional autônomo, de serviços descritos na lista de 40 grupos de serviços 
constante do anexo da Lei Complementar nº 116/2003. Entretanto, não compõem 
o escopo do ISS: 
a) Os serviços de locação de bens móveis 
b) Os serviços seguros e congêneres 
c) Os serviços portuários e aeroportuários 
d) Os serviços de registros públicos 
e) Os serviços de exploração de rodovia. 
 
 
 
 
76 
 
5) Além do ISS na prestação de serviços, são objeto de retenção fonte os seguintes 
tributos: 
a) O ICMS, FGTS, CSSL e a COFINS 
b) O IR, COFINS, ICMS e a CSSL 
c) O IPI, COFINS, CSSL e o PIS/PASEP 
d) O IR, CSSL, PIS/PASEP e COFINS 
e) O IR, ICMS, COFINS e o PIS/PASEP 
 
 
 
 
GABARITO ( C, B, E, A, D ) 
77 
 
TRIBUTOS INCIDENTES SOBRE A FOLHA 
 
OBJETIVOS 
 
- IDENTIFICAR E COMPREENDER OS TRIBUTOS SOBRE A FOLHA; 
- IDENTIFICAR AS HIPÓTESES DE INCIDÊNCIA, CALCULAR E CONTABILIZAR OS 
TRIBUTOS SOBRE A FOLHA. 
 
 
INTRODUÇÃO 
 
Muito se comenta sobre a carga tributária incidente sobre as atividades empresariais. 
Não obstante aos pesados encargos incidentes nas operações e manutenção dos 
negócios (IPI, ICMS, IPTU, IR, CSSL, entre outros), as empresas que não estão 
enquadradas no Simples, para sobreviver, ainda tem que arcar com os pesados 
encargos sobre a folha de pagamentos, que representa considerável dispêndio dos 
empresários, muitas vezes, obrigados a terceirizar serviços essências ou optar pela 
contratação informal, implicando em baixa competitividade dos produtos e serviços, 
pela reduzida eficiência estrutural do negócio, baixa sinergia e motivação, 
desintegração das atividades, retrabalho, etc. Destaca-se que a contratação de um 
empregado sujeita o empresário à assumir encargos da ordem de aproximadamente 
68% referente aos encargos trabalhistas e previdenciários sobre o salário, além de 
outros adicionais e benefícios garantidos pela CLT e Convenções Coletivas. Não nos 
cabe aqui a discussão sobre a propriedade do sustento das atividades estatais, ou a 
justiça com o empregado, que dedica seus esforços à empresa, mas há um grande 
desequilíbrio que onera e, muitas vezes, inviabiliza a função empresarial, o que 
prejudica a sociedade como um todo, pois o trabalho é o princípio do ciclo virtuoso da 
sociedade, sem ele a sociedade é inviabilizada. 
Isto posto, nosso objetivo, na presente aula é identificar, calcular e contabilizar os 
principais encargos incidentes sobre a folha de pagamento. 
 
CONTRIBIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS 
 
Conforme disposição Constitucional e da Lei 8212/91, a Seguridade Social compreende 
um conjunto integrado de ações de iniciativa dos poderes públicos e da sociedade, 
destinado a assegurar o direito relativo à saúde, à previdência e à assistência social. 
Define também que as receitas para financiamento deste sistema são constituídas, no 
que tange às empresas, pelas contribuições incidentes sobre a remuneração paga ou creditada 
aos segurados a seu serviço; a contribuição dos trabalhadores, incidentes sobre o seu salário 
de contribuição, das empresas, incidentes sobre faturamento e lucro; e as incidentes sobre a 
receita de concursos de prognósticos. Desta forma, as contribuições para o Instituto 
Nacional de Seguridade Social (INSS) são distribuídas entre empregador e empregado, 
não obstante às contribuições dos autônomos, temporários e outros, conforme 
dispositivo legal. 
78 
 
 
EMPREGADOR 
 
A referida Lei define que a empresa (responsável tributário pelo recolhimento e 
repasse) pode ser do tipo individual ou do tipo societário, que assume o risco de 
atividade econômica urbana ou rural, com fins lucrativos ou não, bem como os órgãos 
e entidades da administração pública direta, indireta e fundacional, equiparando-se a 
empresa, para os efeitos da Lei, o contribuinte individual em relação a segurado que 
lhe presta serviço, bem como a cooperativa, a associação ou entidade de qualquer 
natureza ou finalidade, a missão diplomática e a repartição consular de carreira 
estrangeiras. Esses encargos estão dispostos na tabela abaixo: 
 
TIPO DE ENCARGO % APLICADO 
INSS sobre a folha 20 
Salário Educação 2,5 
SAT – Seguro de Acidentes de trabalho 1, 2 ou 3 (Função do risco da 
atividade do segurado) 
SESI, SESC ou SEST 1,5 
SENAI, SENAC ou SENAT 1 
SEBRAE 0,6 
INCRA 0,2 ou 2,7 para as agroindústrias 
FGTS 8 
 
 
INSS SOBRE A FOLHA 
 
O INSS do empregador é calculado pelo percentual de 20% aplicado sobre o total da 
folha de pagamento da empresa, não incluídos: 
 
1. A ajuda de custo; 
2. A parcela in-natura de acordo com os programas aprovados pelo Ministério do 
Trabalho; 
3. Férias indenizadas; 
4. Abono de Férias; 
5. Indenização compensatória decorrente de despedida sem justa causa; 
6. Diárias de viagens que não excedam 50% da remuneração; 
7. Participações de empregados nos resultados; 
8. Benefícios referentes a Planos de Saúde, inclusive reembolsos, quando 
estendidos a todos os funcionários; 
9. Reembolso creche para menores de 6 anos; 
10.A bolsa de complementação de estagiário; 
11.O valor correspondente a vestuário, equipamentos e acessórios utilizados no 
local de trabalho. 
79 
 
 
SALÁRIO EDUCAÇÃO 
 
Este tributo tem como função financiar o ensino fundamental dos empregados e de 
seus filhos com idade até 14 anos. O recolhimento é feito pelo INSS, sendo 2/3 destes 
recursos destinados aos Estados e 1/3 ao Fundo Nacional de Desenvolvimento 
Educacional (FNDE), via Tesouro Nacional com a prévia autorização do MEC. A alícota 
é de 2,5%, incidente sobre a remuneração paga ao empregado, sendo isentos a União 
os Estados, Distrito Federal e os Municípios, as instituições oficiais de ensino e 
particulares, estas últimas devidamente autorizadas e reconhecidas, organizações 
hospitalares e de assistência social com fins filantrópicos, as organizações culturais 
reconhecidas pelo ME, empresas que mantém escolas de ensino fundamental ou 
indeniza despesas de autopreparação dos empregados e de seus filhos, bem com as 
que utilizam esquema misto e optantes pelo SIMPLES. 
 
SAT 
 
O Seguro de Acidentes do Trabalho – SAT é calculado em função do grau de risco da 
atividade do empregado na empresa. A contribuição é de 1% para as atividades em 
que o risco pra o empregado é leve, 2% para o risco considerado médio e 3% para o 
risco considerado grave. Essas classificações seguem as determinações do Ministério 
do Trabalho.SENAI 
 
O Serviço nacional de Aprendizagem Industrial – SENAI foi criado pelo DL no 4.048/42, 
sofrendo algumas alterações posteriores. É uma contribuição paga pelas empresas do 
setor industrial (exceto as constantes do DL no 1.146/70), empresas de transporte, 
oficinas gráficas, empresas de telecomunicações, jornalismo, serviço público de 
produção e distribuição de água, energia, gás, esgoto saneamento, frigorífico e 
armazém geral, tendo alícota de 1% sobre o total da remuneração paga aos 
empregados. São isentas deste tributo as seguintes atividades: 
 
a) União, Estados, DF e Municípios; 
b) Entidades filantrópicas com isenção; 
c) Empresas que mantiverem por conta própria a aprendizagem industrial; e 
d) As indústrias optantes pelo SIMPLES. 
 
 
 
 
 
80 
 
SESI 
 
O Serviço Nacional da Indústria – SESI foi criado pela Lei no 9.403/46, tendo como 
finalidade: 
 
a) Organização e administração das escolas de aprendizagem industrial, estendida 
às de transporte e comunicação; 
b) Melhoria das condições de habitação, nutrição e higiene; 
c) Assistência ao trabalhador, atividades educacionais e culturais, bem como 
valorização do homem. 
 
A contribuição é de 1,5% incidente sobre o total da remuneração paga pelas empresas 
de cunho industrial (as mesmas que contribuem para o SENAI) aos empregados e 
avulsos que prestam serviços. Estão isentas as organizações citadas no SENAI. 
 
SENAC 
 
O Serviço Nacional de Aprendizagem Comercial – SENAC foi criado pelo DL 8.621/46 é 
uma instituição aberta a toda a sociedade, que visa financiar as atividades de 
organização e administração das escolas de aprendizagem comercial, bem como a 
difusão e aperfeiçoamento do ensino comercial. A alícota desta contribuição é de 1%, 
incidente sobre a remuneração paga pelas empresas comerciais aos empregados e 
avulsos que lhes prestam serviços. São contribuintes deste tributo as empresas de 
comércio atacadista, varejista, armazenagem (exceto armazéns gerais), empresas de 
turismo e hospitalidade, estabelecimentos de saúde, empresas de comércio 
transportador, revendedor e retalhista de óleo diesel, óleo combustível e querosene, 
empresas de processamento de dados, escritórios, consultórios e laboratórios de 
profissionais liberais (pessoas jurídicas) e tomadores de serviços de trabalhadores 
avulsos vinculados ao comércio. 
São isentos: 
 
a) União, Estados, DF, Municípios e suas autarquias; 
b) Entidades filantrópicas com isenção; 
c) Cooperativa Comercial; e 
d) As empresas optantes pelo SIMPLES. 
 
 
SESC 
 
O Serviço Social do Comércio – SESC foi criado através do DL no 9.853/46 com a 
finalidade de aplicação em programas que contribuam para o bem-estar social dos 
empregados das empresas relacionadas e de suas respectivas famílias, bem como 
planejar e executar medidas que contribuam para o bem estar destes comerciários, 
81 
 
promovendo atividades educativas e culturais, visando a valorização do homem. Além 
das empresas que contribuem para o SENAC, ou seja empresas consideradas 
comerciais, são também contribuintes as empresas de comunicação e de publicidade 
jornalística (exceto gráfica de difusão artística), estabelecimentos de ensino, clubes de 
futebol profissional e entidades desportivas e equiparadas. A alícota é de 1,5% 
incidente sobre o total da remuneração paga aos empregados e avulsos que lhes 
prestem serviços. 
 
SENAT 
 
O Serviço Nacional de Aprendizagem do Transporte – SENAT segue a mesma estrutura 
do modelo SENAC, sendo destinado aos trabalhadores com vínculo e autônomos de 
transportes rodoviários. A alícota aplicada é de 1% sobre o total da remuneração paga 
aos empregados e avulsos que lhes prestam serviços. 
 
SEST 
 
O Serviço Social do Transporte – SEST segue a mesma estrutura do modelo SESC, 
sendo destinado aos trabalhadores com vínculo e autônomos de transportes 
rodoviários. A alícota é de 1,5% aplicada sobre o total da remuneração paga aos 
empregados e e avulsos que lhes prestam serviços. 
 
 
SEBRAE 
 
O Serviço de Apoio as Micro e Pequenas Empresas – SEBRAE foi criado pela Lei no 
8.029/90, com algumas alterações posteriores. Este serviço tem como objetivo a 
aplicação de recursos em programas de apoio ao desenvolvimento das pequenas e 
microempresas, bem como planejar, coordenar e orientar programas técnicos, 
projetos e atividades de apoio às micro e pequenas empresas, em conformidade com 
os programas e políticas nacionais de desenvolvimento nas áreas industrial, comercial 
e tecnológica. Os contribuintes são todas as empresas sujeitas as contribuições 
SENAI/SESI e SENAC/SESC, entretanto as alícotas incidentes sobre o total da folha de 
pagamento mensal, são diferenciadas, conforme abaixo: 
 
Alícota 0,3%: 
a) Empresas de comunicação, publicidade, consultórios de profissionais liberais, 
condomínios e creches; 
b) Estabelecimentos de ensino; 
c) Clubes de futebol profissional; 
d) Entidades desportivas e equiparadas; 
 
Alícota de 0,6%: 
82 
 
a) Indústrias, transporte ferroviário, empresas de telecomunicações, indústrias de 
construção civil e armazéns gerais; 
b) Comércio atacadista, varejista, agentes autônomos do comércio, turismo e 
hospitalidade, estabelecimentos de serviços de saúde, escritórios e consultórios; 
c) Empresas de transporte rodoviário, transporte de valores, distribuição de 
petróleo; 
d) Tomadores de serviços de trabalhadores avulsos – indústria; 
e) Trabalhadores avulsos vinculados ao comércio; 
f) Contribuição sobre férias dos trabalhadores avulsos vinculados à indústria e ao 
comércio. 
 
São isentos: 
 
a) As empresas optantes pelo SIMPLES. 
b) União, Estados, DF, Municípios e suas autarquias; 
c) Entidades filantrópicas com isenção. 
 
INCRA 
 
O INCRA é regido pelo DL no 1.146/70, tendo alícota de 2,7% sobre a folha de 
pagamentos das agroindústrias, inclusive cooperativas rurais e demais atividades 
relacionadas no referido regulamento. As demais atividades empresariais contribuem 
com 0,2% sobre a folha de pagamento, sendo isentos desta contribuição as seguintes 
atividades: 
 
a) Cartórios; Órgãos Federais, Estaduais e Municipais; 
b) Entidades Filantrópicas; 
c) Empresas de trabalho temporário, regulamentadas pela Lei no 6.019/74; 
d) Empresas optantes pelo Simples. 
 
OBS: As agroindústrias contribuintes do INCRA são isentas das contribuições 
SESI/SENAI. 
 
FGTS 
 
O FGTS foi criado pela Lei 5.107/1966, quando era optativo, passando a ser 
obrigatório a partir da Constituição de 1988. Com base na citada Lei, todas as 
empresas sujeitas à Consolidação das Leis do Trabalho (CLT), ficam obrigadas a 
depositar, até o dia 07 do mês seguinte, em conta bancária vinculada ao 
empregado na CEF, a importância correspondente a 8% da remuneração paga 
no mês anterior. Desta forma, se um funcionário perceba em um determinado 
mês um salário de R$1.800, o empregador deverá efetuar o depósito de 8% x 
83 
 
R$1.800 = R$144,00 na conta vinculada da Caixa Econômica Federal, até o dia 
07 do mês subsequente. 
 
 
EMPREGADO 
 
Conforme observado anteriormente, a outra parcela das contribuições são efetivadas 
por desconto na folha de pagamento dos empregados, antes destes receberem o valor 
total de seu salário, de acordo com os percentuais da tabela abaixo, conforme os 
dispositivos da Lei n. 8.212/91, do Decreto n. 3.048/99 e Instrução Normativa RFB n. 
971/09. 
Assim, mensalmente, cada funcionário será descontado na fonte do valor referente ao 
INSS sobre o seu salário. Os percentuais de desconto variam em função da faixa 
salarial de cada indivíduo, sendo que esta legislaçao muda com bastante frequência. A 
tabela de descontos do INSS atualmente advém da Portaria nº. 407, de 14 de Julho de 
2011. 
 
Tabela (a partir de 15.07.2011) 
Faixa salarial Alíquota 
de até R$ 1.107,52 8,00% 
de R$ 1.107,53até 1.845,87 9,00% 
de R$ 1.845,88 até 3.691,74 11,00% 
 
Tabela a partir de 01.01.2011 (Antiga) 
Faixa salarial Alíquota 
de até R$ 1.106,90 8,00% 
de R$ 1.106,91 até 1.844,83 9,00% 
de R$ 1.844,84 até 3.689,66 11,00% 
 
 
• Limite máximo de desconto: R$ 406,09 (3.691,09 x 0,11). 
• Valor deduzido junto com os dependentes, para calculo de I.R.P.F na fonte. 
 
Tipos de contribuinte 
 
• Empregado: quem trabalha para empresa. 
• Empregado doméstico: quem trabalha em uma residência (ex: jardineiro). 
• Trabalhador avulso: quase sempre é um portuário. 
84 
 
• Contribuinte individual: são os autônomos e todos os que recebem remuneração 
que não é salário. 
• Segurado especial: pequenos agricultores e pescadores. 
• Segurado facultativo: aquele que tem mais de 16 anos, não tem renda própria, 
mas decide contribuir. 
 
EXEMPLOS: 
 
a. Suponha-se que uma sociedade empresária de cunho comercial, cuja classificação 
de risco seja leve, apresenta a seguinte folha de pagamento em um determinado 
mês: 
 
Funcionário Básico Comissões Total 
João Gilberto R$1.650,00 R$350,00 R$2.000,00 
Maria Silva R$1.090,00 R$110,00 R$1.200,00 
Pedro Cabral R$ 820,00 - R$ 820,00 
 
 Com base nos dados acima projete a folha de pagamento com os descontos 
cabíveis. 
 
ÍTEM ALÍCOTA 
% 
JOÃO 
GILBERTO 
MARIA 
SILVA 
PEDRO 
CABRAL 
TOTAL 
BASE R$2.000,00 R$1.200,00 R$820,00 R$4.020,00 
INSS s/Folha 20 R$804,00 
INSS 11 (R$220,00) 
INSS 9 (R$108,00) 
INSS 8 (R$65,60) 
SAL. EDUC. 2,5 R$100,50 
SAT 1 R$40,20 
SENAC 1 R$40,20 
SESC 1,5 R$60,30 
SEBRAE 0,6 R$24,12 
INCRA 0,2 R$8,04 
FGTS 8 R$160,00 R$96,00 R$65,60 R$321,60 
TOTAL LÍQUIDO R$1.780,00 R$1092,00 R$754,40 R$5.418,96 
 
 
Contabilização da obrigação salarial: 
 
D Despesas com Salários ....... R$4.020,00 
C INSS a Pagar ................... R$ 393,60 
C Salários a pagar ................ R$3.626,40 
 
85 
 
Contabilização das despesas com a folha: 
D Despesas com Encargos s/ Folha ...... R$1.398,96 
C INSS a Pagar ................................ R$ 804,00 
C Salário Educação a Pagar ................ R$ 100,50 
C SAT a Pagar ................................. R$ 40,20 
C SENAC a Pagar ............................. R$ 40,20 
C SESC a Pagar ............................... R$ 60,30 
C SEBRAE a Pagar ............................ R$ 24,12 
C INCRA a Pagar .............................. R$ 8,04 
C FGTS a Depositar ........................... R$ 321,60 
 
 
Nº Funcionários 
Nº 
Salário 
Comissão 
Total 
Descontos Valor 
Dep. 
Vendas INSS IR V. Transp. Líquido 
$ $ $ $ $ $ $ 
1 Diretor Administrativo 2 8.000,00 0,00 8.000,00 
2 Gerente Financeiro 1 6.000,00 0,00 6.000,00 
3 Assistente Administ. - 1.500,00 0,00 1.500,00 
4 Assistente Financeiro 1 1.800,00 0,00 1.800,00 
5 Assistente C. a Receber - 1.300,00 0,00 1.300,00 
6 Assistente C. a Pagar - 1.300,00 0,00 1.300,00 
7 Estoquista - 1.000,00 0,00 1.000,00 
8 Assistente de DP 1 1.600,00 0,00 1.600,00 
9 Gerente Comercial 3 6.000,00 4.000,00 10.000,00 
10 Vendedor - 2.000,00 2.000,00 4.000,00 
TOTAL 30.500,00 6.000,00 36.500,00 
 
EXERCÍCIOS: 
 
 
1) De acordo com a legislação em vigor, estão isentas do tributo Serviço de 
Apoio às Micro e Pequenas Empresas – SEBRAE: 
 
a) As micro e pequenas empresas tributadas pelo lucro presumido e as 
empresas públicas. 
b) As entidades filantrópicas, Cartórios, Fundações e Autarquias Federais. 
c) As empresas optantes pelo SIMPLES e União, Estados, DF, Municípios e 
suas autarquias. 
d) As empresas optantes sistema SIMPLES e as empresas públicas. 
e) As entidades filantrópicas e as sociedades de economia mista. 
 
86 
 
2) Conforme dispositivo da Lei 8.212/91 - Seguridade Social, EMPREGADOR 
(responsável tributário pelo recolhimento e repasse) equiparando-se a empresa 
contribuinte, para os efeitos da Lei, as seguintes entidades, EXCETO: 
 
a) Os órgãos e entidades da administração pública direta, indireta e fundacional 
b) O contribuinte individual em relação a segurado que lhe presta serviço. 
c) As cooperativas, as associações e entidade de qualquer natureza ou finalidade. 
d) A missão diplomática e as repartições consulares de carreiras estrangeiras. 
e) As pessoas físicas, sem vínculo empregatício, com registro no cadastro nacional 
de pessoas físicas. 
 
3) O INSS do empregador é calculado pelo percentual de 20% aplicado sobre o 
total da folha de pagamento da empresa, não incluídos: 
a) A ajuda de custo e as participações dos empregados nos resultados. 
b) Décimo terceiro salário e o repouso semanal remunerado. 
c) Férias regulares e comissões sobre as vendas. 
d) Remuneração de empregados domésticos e férias regulares. 
e) Repouso semanal remunerado e indenizações compensatórias por justa causa. 
 
4) O tributo sobre a folha, calculado em função do grau de risco da atividade do 
empregado na empresa, é conhecido por: 
a) SAT - Seguro de Acidentes do Trabalho. 
b) SEBRAE – Seguro de Apoio às Micro e Pequenas Empresas. 
c) SENAI – Seguro Nacional Industrial. 
d) SESI – Seguro Social da Indústria. 
e) SEST – Seguro Social do Transporte. 
 
Discursiva: 
 
Considere um Pessoa Jurídica cuja folha de pagamento dos empregados totalize 
R$12.000. Desconsiderando o IRPF retido na fonte e considerando que os tributos do 
empregador totalizam 26,6% de contribuições, mais FGTS de 8% e as retenções do 
INSS dos empregados totalizam 9%, em média, calcule o total a ser desembolsado 
pelo empregador para cumprimento das suas obrigações e qual o pagamento líquido 
será depositado na conta dos empregados. 
87 
 
Solução: 
Desembolso do empregador = R$12.000 x 1,346 = R$16.152,00 
Valor líquido a ser depositado na conta dos empregados = R$12.000 x 0,91 = 
R$10.920,00 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Apostila elaborada pelo Prof. Marcos Vinícius Kucera