Contabilidade Avançada - Aula 3

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Aula: 3 
Disciplina: Contabilidade Avançada I 
Professor: Thiago Lage
E-mail: thiagoclcontabil@yahoo.com.br 
1. Patrimônio Líquido 
O patrimônio líquido é considerado como sendo o capital dos sócios (capital próprio) empregado nas atividades empresariais. 
De acordo com a Lei 6.404/76:
Art. 178. No balanço, as contas serão classificadas segundo os elementos do patrimônio que registrem, e agrupadas de modo a facilitar o conhecimento e a análise da situação financeira da companhia.
III – patrimônio líquido, dividido em capital social, reservas de capital, ajustes de avaliação patrimonial, reservas de lucros, ações em tesouraria e prejuízos acumulados. (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009)
	Capital Social 
	(-) Capital a Realizar 
	Reserva de Lucro 
	Reserva de Capital 
	Ajuste de Avaliação Patrimonial 
	(-) Prejuízo Acumulado 
	(-) Ações em Tesouraria 
1.1 Capitai Social
É à conta do PL composto pelas ações subscritas na constituição da sociedade ou com o aumento de capital. É dividido em capital social e capital social a realizar. A lei das S.A´s dispõe que:
Art. 182. A conta do capital social discriminará o montante subscrito e, por dedução, a parcela ainda não realizada.
EXEMPLO 1: 
Constituição da sociedade X, com R$ 100.000,00 em dinheiro. 
Lançamento: 
D – Caixa 100.000,00 
C – Capital Social 100.000,00
EXEMPLO 2: 
A sociedade X é constituída com ações no montante de R$ 100.000,00, sendo apenas R$ 50.000,00 depositados imediatamente para o início do negócio, lançaremos: 
D – Caixa 50.000,00 (Ativo) 
D – Capital Social a Realizar (- PL) 50.000,00 
C – Capital Social (PL) 100.000,00 
Segundo a Lei 6.404, o capital social poderá ser formado com contribuições em dinheiro ou em qualquer espécie de bens suscetíveis de avaliação em dinheiro. 
A constituição da companhia depende do cumprimento dos seguintes requisitos preliminares:
I - subscrição, pelo menos por 2 (duas) pessoas, de todas as ações em que se divide o capital social fixado no estatuto; 
II - realização, como entrada, de 10% (dez por cento), no mínimo, do preço de emissão das ações subscritas em dinheiro; 
III - depósito, no Banco do Brasil S/A., ou em outro estabelecimento bancário autorizado pela Comissão de Valores Mobiliários, da parte do capital realizado em dinheiro.
1.2 Reservas de Capital
Reservas são valores que representam elementos patrimoniais sem qualquer característica de exigibilidade atual ou futura. 
As reservas de capital são valores recebidos pela empresa (dos sócios ou de terceiros) que não se configuram como receita, isto é, não transitam pelo resultado do exercício, sendo contabilizadas diretamente à conta de Patrimônio Líquido.
São consideradas reservas de Capital:
Ágio na emissão de ações: O que for pago pelo subscritor acima do valor nominal da ação será registrado como reserva de capital, representando o ágio na emissão de ações com valor nominal (contribuição do subscritor que ultrapassar o valor nominal das ações.). 
EX: Suponha-se que a empresa X possua um capital social de R$ 100.000,00, configurando 100.000,00 ações a R$ 1,00 cada. Mostrando-se uma empresa extremamente lucrativa, decide expandir o seu negócio oferecendo ao mercado mais 100.000,00 ações. Todavia, cobra dos novos sócios não mais o aporte de R$ 1,00, mas, sim, de R$ 1,50. Mesmo assim, as ações foram rapidamente vendidas e mais R$ 150.000,00 ingressaram aos cofres da empresa. O lançamento é o seguinte: 
D – Caixa 150.000,00 (Ativo) 
C – Capital Social 100.000,00 (PL) 
C – Reserva de capital – Ágio na emissão de ações 50.000,00 (PL)
Produto de Alienação de Partes Beneficiárias: São títulos negociáveis emitidos por sociedades anônimas de capital fechado, conferindo aos seus titulares direito de crédito eventual contra a companhia, que consiste na participação dos lucros anuais. Havendo lucro, os titulares das partes beneficiárias podem reclamar a participação no resultado. Não havendo lucro, nada têm a reivindicar perante a sociedade.
São, portanto credores eventuais.
Ex: Os administradores de uma companhia, que tanto contribuíram para o seu crescimento, resolvem aposentar, e os novos administradores, como forma de reconhecimento deste trabalho, alienam partes beneficiárias a esses antigos administradores, por R$ 100.000,00. O lançamento é o que se segue: 
D – Caixa 100.000,00 (Ativo) 
C – Reserva de Capital – Produto de alienação de partes beneficiárias 100.000,00 (PL). 
Produto de Alienação de Bônus de subscrição: Os bônus de subscrição conferirão aos seus titulares, nas condições constantes do certificado, direito de subscrever ações do capital social, que será exercido mediante apresentação do título à companhia e pagamento do preço de emissão das ações. Os antigos acionistas detêm a preferência para aquisição de novas ações emitidas por uma companhia.
Ex: Se a empresa X emite R$ 100.000,00 em bônus de subscrição, o lançamento é o que se segue: 
D – Caixa 100.000,00 
C – Reserva de Capital – Produto da alienação de bônus de subscrição 100.000,00.
1.3 Ajuste de Avaliação Patrimonial: 
Antes das alterações da Lei das S.A´s, havia no patrimônio líquido a conta Reserva de Reavaliação. Esta conta foi suprimida, surgindo então o ajuste de avaliação patrimonial. Contudo, não se trata de mera alteração de nome. 
A reavaliação que se aplicava aos bens tangíveis do ativo permanente e que poderia ser ou não realizada, a bel-prazer dos acionistas, deixou de existir. 
Ademais, o ajuste de avaliação patrimonial serve tanto para aumentar como para reduzir valores de ativos e de passivos, enquanto que a reavaliação servia apenas para o aumento de bens do permanente. A nova redação prescreve o seguinte:
Art. 183, § 3o Serão classificadas como ajustes de avaliação patrimonial, enquanto não computadas no resultado do exercício em obediência ao regime de competência, as contrapartidas de aumentos ou diminuições de valor atribuídos a elementos do ativo e do passivo, em decorrência da sua avaliação a valor justo, nos casos previstos nesta Lei. 
Ex: Consideramos que a companhia Celta tenha adquirido no dia 01.12.x1, R$1.000 ações da sociedade Delta pagando por cada uma o valor de R$ 1,00. A cia Celta não tem intenção de permanecer com as ações e pretende negocia-las já no exercício seguinte (x2), portanto a classificação será feita no Ativo circulante, na categoria títulos disponíveis para venda.
D: Valores mobiliários- Títulos disponíveis para venda.
C: Caixa ou\ Banco Conta movimento. R$1.000
Na data de encerramento do exercício, 31.12.x2, a cotação das ações na bolsa de valores era de 0,90 por ação e o contabilista fez o seguinte lançamento:
D: Ajuste de avaliação patrimonial. (negativo)
C: Valores mobiliários- Títulos disponíveis para venda.
Trata-se de ajuste ao valor de mercado (Valor justo), em função de a perda poder ser recuperada, devido à instabilidade das cotações na bolsa de valores. 
OBS: É importante observar que os instrumentos financeiros destinados à negociação imediata normalmente são derivativos�. Em regra esses instrumentos com intenção de venda a curto prazo são classificados no ativo circulante como títulos disponíveis para venda.
1.4 Ações em tesouraria:
São as ações da empresa adquiridas pela própria empresa e mantidas na tesouraria, portanto isso torna a sociedade acionista de si mesma.
Ao julgar que as suas ações valem mais do que o ofertado no mercado, a companhia pode, por exemplo, aproveitar a baixa cotação para comprar os seus títulos. Isso tende a ser bem visto no mercado, pois gera a presunção de que a empresa está confiante em seu futuro.
A CONTA AÇÕES EM TESOURARIA É REDUTORA DO PL. 
Art. 182. § 5º As ações em tesouraria deverão ser destacadas no balanço como dedução da conta do patrimônio líquido que registrara origem dos recursos aplicados na sua aquisição.
O lançamento, pela aquisição, é o seguinte: 
D – Ações em tesouraria (Redutora do PL) 
C – Caixa (- Ativo) 
Pela alienação, lançamos o seguinte:
D – Caixa (Ativo) 
C – Ações em tesouraria (PL)
1.5 Reservas de Lucros:
As reservas de lucros são retenções de parcelas provenientes de ganhos do período, com o objetivo de preservar o Patrimônio Líquido de uma sociedade, com o objetivo de posterior destinação. São, em suma, lucros advindos de sua atividade que a empresa não entrega aos acionistas, mas guarda para si, seja para investir em projetos, seja para resguardar o capital social. 
Segundo a Lei das S.A´s: 
Artigo 182, §4º Serão classificados como reservas de lucros as contas constituídas pela apropriação de lucros da companhia.
Ao final do exercício social as contas de resultado (receitas e despesas) são zeradas. O saldo, lucro ou prejuízo, é transferido para o PL. No PL, podemos ter três destinações: 
1) Dividendos (para os sócios); 
2) Reservas de lucros; 
3) Aumento do capital social.
Assim, se a empresa tem receitas de 2.000, despesas de 1.000, terá um lucro de 1.000 (2.000 – 1.000). Esse lucro pode ser distribuído para os sócios, para aumento do CS ou pode ir para reserva de lucros (se atendidos os requisitos legais). 
Com a alteração da lei das S.A´s a conta antigamente denominada lucros ou prejuízos acumulados passa a ser denominada prejuízos acumulados, ou seja, haverá de existir uma destinação para este lucro, não podendo ficar em conta específica do PL.
As reservas de lucros hoje existentes são as seguintes:
 
- Reserva Legal; 
- Reservas Estatutárias; 
- Reservas para Contingências; 
- Reserva de Incentivos Fiscais; 
- Reserva de Retenção de Lucros; 
- Reserva de Lucros a Realizar; 
- Reserva Especial de Dividendo Obrigatório Não Distribuído; 
- Reserva Específica de Prêmio na Emissão de Debêntures.
 I Reserva Legal
Art. 193. Do lucro líquido do exercício, 5% (cinco por cento) serão aplicados, antes de qualquer outra destinação, na constituição da reserva legal, que não excederá de 20% (vinte por cento) do capital social. 
§ 1º A companhia poderá deixar de constituir a reserva legal no exercício em que o saldo dessa reserva, acrescido do montante das reservas de capital de que trata o § 1º do artigo 182, exceder de 30% (trinta por cento) do capital social. 
§ 2º A reserva legal tem por fim assegurar a integridade do capital social e somente poderá ser utilizada para compensar prejuízos ou aumentar o capital.
Saldo Reserva legal + 5% do LLE ≤ a 20% do capital social. 
Trata-se a reserva legal da única reserva de constituição obrigatória para a empresa. 
Vejam a sua finalidade: manter a integridade do capital social. 
 
Sua utilização: somente poderá ser utilizada para COMPENSAR PREJUÍZOS OU AUMENTAR O CAPITAL SOCIAL.
Existe também um limite facultativo para a constituição da reserva legal, qual seja, quando ela, somada às reservas de capital, atingir o montante de 30% do capital social. 
Saldo Reserva legal + 5% do LLE + Reserva de Capital ≤ a 30% do capital social. 
II Reservas Estatutárias
As reservas estatutárias são reservas constituídas com base no lucro líquido da companhia. E devem estar previstas no estatuto. Segundo a LSA: 
Art. 194. O estatuto poderá criar reservas desde que, para cada uma: 
A - indique, de modo preciso e completo, a sua finalidade;
B - fixe os critérios para determinar a parcela anual dos lucros líquidos que serão destinados à sua constituição; 
C - estabeleça o limite máximo da reserva.
III Reserva de Contingência:
A assembleia-geral poderá, por proposta dos órgãos da administração, destinar parte do lucro líquido à formação de reserva com a finalidade de compensar, em exercício futuro, a diminuição do lucro decorrente de perda julgada provável, cujo valor possa ser estimado (LSA, art. 195). 
A proposta dos órgãos da administração deverá indicar a causa da perda prevista e justificar, com as razões de prudência que a recomendem, a constituição da reserva (LSA, art. 195, §1º). 
A reserva será revertida no exercício em que deixarem de existir as razões que justificaram a sua constituição ou em que ocorrer a perda (LSA, art. 195, §2º).
Ex: Geadas ou secas, que podem atingir empresas com plantações, criações ou estoques nessas áreas, ou ainda as que dependem desses produtos para suas operações, como no caso de empresas comerciais ou industriais que utilizem tais produtos como matérias-primas em seu processo produtivo.
IV Reservas de Incentivos Fiscais:
Antes do advento das mudanças contábeis as doações e subvenções eram registradas à conta de reserva de capital. Pois bem, agora essas doações são registradas como receita (lembrem-se de que as receitas são contas de resultado).
Apesar de o valor do lucro líquido recebido com doações e subvenções governamentais tenha deixado de figurar como reserva de capital, a companhia poderá deliberar por formar com esse montante uma reserva de lucro, chamada reserva de incentivos fiscais.
Art. 195-A. A assembleia geral poderá, por proposta dos órgãos de administração, destinar para a reserva de incentivos fiscais a parcela do lucro líquido decorrente de doações ou subvenções governamentais para investimentos, que poderá ser excluída da base de cálculo do dividendo obrigatório (inciso I do caput do art. 202 desta Lei).
Exemplo
Assim, se o poder público faz uma doação de um terreno, no montante de R$ 100.000,00, para a empresa Alfa, o lançamento para registro é o seguinte: 
D – Terrenos 100.000,00 
C - Outras Receitas – Doações do poder público 100.000,00 
O resultado (confronto das receitas com as despesas) deve ser encerrado ao fim do exercício. Como esse controle (das receitas e despesas) é feito em uma demonstração separada do Balanço Patrimonial, demonstração esta chamada Demonstração do Resultado do Exercício, devemos transferir o valor do lucro ou prejuízo para o Balanço Patrimonial, no grupo Patrimônio Líquido. 
Supondo que tivemos um lucro de R$ 2.000.000,00. A transferência para o Balanço Patrimonial se dá do seguinte modo: 
D – Lucro Líquido do Exercício 2.000.000,00 
C - Lucros/Prejuízos Acumulados 2.000.000,00 
 A transferência desta parcela para a reserva de incentivos fiscais se dará do seguinte modo:
 
D – Lucros/Prejuízos Acumulados 100.000,00 
C – Reserva de Incentivos Fiscais 100.000,00. 
V Reserva de retenção de Lucros
A assembleia geral por proposta dos órgãos da administração, deliberar reter parcela do lucro líquido do exercício prevista no orçamento de capital (plano de investimentos) por ela previamente aprovado, que será registrada como reserva de retenção de lucros, também denominada: reserva para plano de investimentos ou reserva orçamentária .
Tem finalidade de manutenção, no patrimônio da empresa, de parte dos lucros apurados, para que sejam aplicados em projetos de investimentos.
Lançamento:
D Lucros acumulados
C Reserva de retenção de lucros.
A constituição da reserva de retenção de lucros não pode prejudicar o calculo do dividendo mínimo obrigatório.
VI Reservas de Lucro a Realizar 
No exercício em que o montante do dividendo obrigatório, calculado nos termos do estatuto ou do art. 202 da Lei das S/A, ultrapassar a parcela realizada do lucro líquido do exercício, a assembleia-geral poderá, por proposta dos órgãos da administração, destinar o excesso à constituição de reserva de lucros a realizar. 
Desta forma, à opção da companhia, poderá ser constituída a reserva de lucros a realizar, mediante destinação dos lucros do exercício, cujo objetivo é evidenciar a parcela de lucros ainda não realizada financeiramente, apesar de reconhecida contabilmente, pela empresa. 
Imagine-se, então, uma empresa que, em 2010, só tenha efetuado vendas para recebimentoem 2012. Seria justo, assim, que procedesse esta empresa ao pagamento de dividendos (remuneração dos sócios) em 2011? Talvez, não seria viável financeiramente, pois nada entrará no caixa desta sociedade. 
É este o intuito da reserva de lucros a realizar: evitar que a companhia pague dividendos sobre receitas/lucros que ainda foram realizados, que não entraram no caixa. 
Um aspecto deveras importante é anotar que a constituição desta reserva é FACULTATIVA.
Assim, vamos exemplificar. 
Uma empresa X tem a seguinte situação no exercício de 2010: 
- Lucro derivado das vendas de curto prazo (recebimento em 2011): R$ 100.000,00 
- Lucro derivado das vendas de longo prazo (recebimento em 2012 ou posteriormente): R$ 200.000,00. 
- Dividendos obrigatórios a pagar: R$ 150.000,00. 
Neste caso, podemos considerar que os dividendos que teremos de pagar aos sócios ao termo de 2011 são maiores do que o entrou no meu caixa durante o exercício. Teríamos R$ 50.000,00 (150.000 – 100.000,00) desacobertados de recursos para pagamento deste dividendo. 
Nesta hipótese, uma alternativa viável é constituir a reserva de lucros chamada de reserva de lucros a realizar nesse valor (R$ 50.000,00) para pagamento em 2012 ou quando houve o recebimento de lucros posteriores. 
VII RESERVA ESPECIAL PARA DIVIDENDOS OBRIGATÓRIOS NÃO DISTRIBUÍDOS
Segundo a Lei das Sociedades por Ações: 
Art. 202. Os acionistas têm direito de receber como dividendo obrigatório, em cada exercício, a parcela dos lucros estabelecida no estatuto (...) 
Portanto, a regra é a distribuição de dividendos ao final de cada exercício social. Contudo, como todo negócio está sujeito a risco, pode acontecer de a empresa possuir lucro, mas não possuir situação financeira ou patrimonial que permita o pagamento de dividendos, como, por exemplo, quando a empresa tem um volume extraordinário de empréstimos a serem quitados, ou quando está em recuperação judicial ou extrajudicial. Tal situação está prevista na Lei da SAs da seguinte forma: 
§ 5º Os lucros que deixarem de ser distribuídos nos termos do serão registrados como reserva especial e, se não absorvidos por prejuízos em exercícios subsequentes, deverão ser pagos como dividendo assim que o permitir a situação financeira da companhia. 
É só isso! Esse montante não distribuído fica incorporado ao patrimônio líquido em reserva especial, sendo pago quando a situação permitir. No nosso exemplo, com a quitação do empréstimo ou com a extinção da recuperação judicial ou extrajudicial.
2 Lucros e prejuízos Acumulados
A conta lucros ou prejuízos acumulados é uma conta do PL. 
A conta lucros acumulados não pode mais constar no Balanço Patrimonial, quando do fechamento da demonstração. Não é mais possível, com as mudanças recentes advindas na contabilidade, que a empresa retenha lucros injustificadamente. Alguns autores afirmam, erroneamente, que esta conta deixou de existir. Tal afirmação está inconsistente, posto que a conta lucros acumulados pode ser utilizada temporariamente (antes do fechamento do balanço), sendo que a partir dela distribuímos os lucros do exercício as mais diversas finalidades. Sendo uma conta de PL, o seu saldo é credor. 
Ressalve-se, contudo, que a conta prejuízos acumulados diminui o PL, tendo, assim, saldo devedor.
Exercícios de revisão
Questão número 1
(ESAF/ISS RJ/2010) A Sociedade Limítrofe S/A obteve, no ano de 2009, como Resultado Líquido do Exercício, um lucro no valor de R$ 50.000,00 e mandou distribuí-lo da seguinte forma: 
5% para constituição de reserva legal; 
10% para constituição de reserva estatutária; 
10% para participação estatutária de administradores; 
25% para provisão para o Imposto de Renda; 
50% para dividendos obrigatórios; e 
O restante para reservas de lucro. 
Na destinação de resultados feita na forma citada, pode-se dizer que, para constituição da reserva legal, coube à importância de:
a) R$ 2.500,00.
b) R$ 1.875,00.
c) R$ 1.687,50. 
d) R$ 1.500,00. 
e) R$ 1.375,00.
Questão número 2
No final do exercício de 2012, por ocasião da elaboração do balanço patrimonial de uma determinada companhia, o patrimônio líquido era composto pelas seguintes contas com seus respectivos valores em reais:
Capital subscrito R$ 130.000,00
Capital a integralizar R$ 40.000,00
Prejuízos acumulados R$ 5.000,00
Reserva para contingencias R$ 17.000,00
Reserva de ágio na emissão de ações R$ 16.000,00
Reservas estatuárias R$ 15.000,00
Reserva de bônus de subscrição R$ 14.000,00
Reserva legal R$ 15.000,00
Saldo devedor de Ajuste de avaliação patrimonial R$ 12.000,00
Ações de tesouraria R$ 2.000,00
Com esses dados determine as reservas de lucros e o patrimônio liquido:
R$ 47.000,00 e R$ 148.000,00
R$ 42.000,00 e R$ 160.000,00
R$ 59.000,00 e R$ 208.000,00
R$ 46.000,00 e R$ 170.000,00
R$ 77.000,00 e R$ 172.000,00
 Questão número 3
Em 31\12\2012, após os ajustes necessários, o razão de contas de uma empresa apresentava, entre outras, as seguintes contas com seus respectivos saldos:
Capital Realizado R$ 10.000,00
Reserva de Capital R$ 2.800,00
Prejuízos Acumulados R$ 1.600,00
Dividendos a Distribuir R$ 700,00
Reserva Legal R$ 800,00
Capital a Integralizar R$ 2.400,00
Ações de Coligadas R$1.000,00
Com esses dados, no balanço elaborado, o patrimônio líquido apresentava o montante de:
R$ 12.000,00
R$ 9.600,00
R$ 8.900,00
R$ 11.200,00
R$8.600,00
Questão número 4
A companhia Neném S.A, apresentava os seguintes valores relacionados ao capital próprio:
Capital autorizado R$ 100.000,00
Capital subscrito R$ 90.000,00
Capital integralizado R$ 70.000,00
Lucros acumulados R$ 20.000,00
Reserva de ágio na venda de ações R$ 19.000,00
Reserva para contingência R$ 17.000,00
Reserva de correção monetária R$ 16.000,00
Reservas estatutárias R$ 15.000,00
Reservas para investimento R$ 14.000,00
Reserva legal R$ 13.000,00
Reserva de reavaliação R$ 12.000,00
Agrupando corretamente os títulos acima, encontramos:
Capital social no valor de R$ 100.00,00
Capital a realizar no valor de RS 30.000,00
Reservas de lucro no valor de R$ 59.000,00
Reserva de capital no valor de R$ 47.000,00
Patrimônio líquido no valor de R$ 216.000,00
 
Questão número 5
A Cia. Faunix & Florix, ao fim do ano de 2001, demonstrava o seguinte Patrimônio Líquido:
Capital Social R$ 50.000,00
Reserva de alienação de partes beneficiárias R$ 2.000,00
Reserva de ágio na emissão de ações R$ 3.000,00
Reserva Estatutária R$ 4.000,00
Reserva Legal R$ 8.000,00
O lucro líquido apurado no exercício foi de R$ 60.000,00, após a destinação planejada, exceto a constituição de reservas. Agora, para seguir as regras e preceitos atinentes à espécie, a Contabilidade deverá contabilizar uma Reserva Legal de:
a) R$ 3.000,00
b) R$ 2.500,00
c) R$ 2.000,00
d) R$ 1.000,00
e) R$ 0,00
Questão número 6
A firma Xis apresenta o seguinte patrimônio líquido:
Capital Social R$ 30.000,00
Reserva de alienação de bônus de subscrição R$ 1.300,00
Reserva de ágio na emissão de ações R$ 2.000,00
Reserva legal R$ 2.000,00
Reservas estatutárias R$ 1.000,00
No exercício de 20X1, a empresa apurou um lucro líquido final (após o imposto de renda e as participações), no valor de R$ 76.000,00. Considerando-se as limitações impostas pela Lei nº 6.404/76 (Lei das sociedades por ações), podemos dizer que, para constituir a reserva legal no referido exercício, essa empresa:
a) poderá destinar R$ 3.700,00;
b) deverá destinar R$ 3.700,00;
c) deverá destinar R$ 3.800,00;
d) deverá destinar R$ 4.000,00;
e) poderá destinar R$ 4.000,00.
Questão número 7
No patrimônio líquido, o produto da alienação de partes beneficiárias e bônus de subscrição será classificado como:
a) ajuste de avaliação patrimonial;
b) ações em tesouraria;c) lucros acumulados;
d) reserva de capital;
e) reserva de lucros.
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� Instrumentos financeiros cujo valor deriva ou depende do preço ou desempenho de mercado. É similar há uma aposta, há quem acredite que seu valor subirá, e, do outro lado, quem ache que esse preço cairá.
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