IMPOSTOS MUNICIPAIS

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IMPOSTOS MUNICIPAIS
2ª EDIÇÃO/2023
1. IMPOSTOS MUNICIPAIS 2
2. IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE PREDIAL E TERRITORIAL URBANA – IPTU 2
2.1. PROGRESSIVIDADE DA ALÍQUOTA 3
2.2. PROGRESSIVIDADE EXTRAFISCAL 6
2.3. FATO GERADOR 7
2.4. BASE DE CÁLCULO 9
2.5. CONTRIBUINTES 10
2.6. LANÇAMENTO 13
3. IMPOSTO SOBRE TRANSMISSÃO DE BENS IMÓVEIS - ITBI 14
3.1. TRANSFERÊNCIA 15
3.2. IMUNIDADES ESPECÍFICAS 16
3.3. FATO GERADOR 19
3.4. BASE DE CÁLCULO 20
3.5. CONTRIBUINTE 23
3.6. LANÇAMENTO 23
4. IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA – ISS 24
4.1. O QUE SE CONFIGURA SERVIÇO? 25
4.2. REGIME DE ALÍQUOTAS E CONCESSÃO DE BENEFÍCIOS DO ISS 26
4.3. MUNICÍPIO COMPETENTE PARA A COBRANÇA 27
4.4. ISENÇÃO HETERÔNOMA NAS EXPORTAÇÕES 29
4.5. FATO GERADOR 30
4.6. BASE DE CÁLCULO 30
4.7. CONTRIBUINTE 32
4.8. LANÇAMENTO 32
4.9. FORNECIMENTO DE MERCADORIAS E SERVIÇOS NUMA MESMA OPERAÇÃO 32
4.10 JURISPRUDÊNCIA EM TESES DO SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA - EDIÇÕES REFERENTES AO ISS 32
4.10.1 EDIÇÃO Nº 64 (teses compiladas até 24/08/2016) 33
1
1. IMPOSTOS MUNICIPAIS
Os impostos municipais são:
1. Imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana (IPTU);
2. Imposto sobre a transmissão inter vivos de bens imóveis (ITBI);
3. Imposto sobre serviços de qualquer natureza (ISS).
📌 OBSERVAÇÃO
Ressalvada a hipótese de Emenda à Constituição não há possibilidade dos Municípios criarem
impostos além da lista apresentada.
2. IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE PREDIAL E TERRITORIAL URBANA – IPTU
Paulo Caliendo1 apresenta os seguintes ensinamentos a respeito do IPTU:
“São características do IPTU ser um imposto municipal, real, direto e com função preponderantemente
fiscal. O IPTU é um imposto de competência dos municípios por força do art. 156, I, da CF/88, bem como de
natureza real, em virtude do fato de sua incidência sobre a propriedade territorial urbana. Trata-se de um
imposto direto, visto que o seu encargo não pode ser transferido para um terceiro ou contribuinte de fato. Sua
função preponderantemente fiscal é comprovada pela verificação do percentual de participação da receita do
imposto no quadro geral de arrecadação fiscal do país. No entanto, o IPTU possui igualmente uma forte
carga de extrafiscalidade, dado que possui uma função explícita que auxilia na realização de uma política
urbana adequada e sustentável.”
“O Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana (IPTU) é de competência dos Municípios
e do Distrito Federal. O IPTU está sujeito aos princípios da anterioridade e da noventena e tem como fato
gerador a propriedade, o domínio útil ou a posse de bem imóvel por natureza ou por acessão física, localizado
na zona urbana do município. O lançamento do crédito tributário é feito de ofício, e a base de cálculo será o
valor do imóvel”2.
A matriz constitucional do IPTU pode ser encontrada no art. 156, I:
Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre:
I – Propriedade predial e territorial urbana;
2 Almeida, Roberto Caparroz, D. e Pedro Lenza. Esquematizado - Direito Tributário . Disponível em: Minha Biblioteca, (5ª edição). Editora Saraiva, 2021.
1 Caliendo, Paulo. Curso de direito tributário . Disponível em: Minha Biblioteca, (4ª edição). Editora Saraiva, 2022.
2
📌 OBSERVAÇÃO
ITR X IPTU: O ITR incide sobre a propriedade localizada em área rural e tem finalidade extrafiscal,
visto que o art. 153, §4º, I da CF traz a utilização das alíquotas a fim de desestimular a manutenção de
propriedades improdutivas.
Art. 153. Compete à União instituir impostos sobre:
VI - propriedade territorial rural;
§ 4º O imposto previsto no inciso VI do caput:
I - será progressivo e terá suas alíquotas fixadas de forma a desestimular a manutenção de propriedades
improdutivas;
Diferente do que acabamos de apresentar, o IPTU possui função precipuamente fiscal, visa carrear
recursos para os cofres públicos municipais. No entanto, é certo que o IPTU possui uma função extrafiscal
baseada no art. 182, §4º, II da CF, que será exposta ainda neste texto.
2.1. PROGRESSIVIDADE DA ALÍQUOTA
“O princípio da progressividade deriva da aplicação de dois princípios vinculados à capacidade
contributiva e à solidariedade social. Por si só, o princípio da capacidade contributiva não exige diretamente a
utilização do princípio da progressividade ou da proporcionalidade da alíquota dos tributos, visto que tanto um
quanto o outro podem cumprir os ditames da justiça particular de tratar igualmente os iguais e desigualmente
os desiguais. (...) Em suma, o princípio da progressividade seria um exercício de extrafiscalidade em prol
da promoção dos direitos fundamentais e não teria nenhum sentido fiscal de alcançar uma tributação
efetiva da renda3”.
Importante apresentar que a matéria passou a ser aceita constitucionalmente após o advento da EC.
29/2000, está EC autorizou a progressividade das alíquotas com base no valor venal do imóvel; antes da
Emenda alguns Municípios já possuíam leis que determinava a progressividade, entendendo que era algo
previsto no texto constitucional quando se analisava que os imóveis mais valiosos pertenciam aos contribuintes
com maior renda, desta forma a progressividade era um remédio para uma aplicação mais isonômica da
tributação.
Cabe mencionar que o STF entendeu INCONSTITUCIONAL a progressividade da alíquota antes da
Emenda, sobre o tema há a seguinte súmula:
STF. Súmula n. 668: É inconstitucional a lei municipal que tenha estabelecido, antes da Emenda Constitucional
29/2000, alíquotas progressivas para o IPTU, salvo se destinada a assegurar o cumprimento da função social
da propriedade urbana.
3 Caliendo, Paulo. Curso de direito tributário . Disponível em: Minha Biblioteca, (4ª edição). Editora Saraiva, 2022.
3
🚨 JÁ CAIU
Na prova para Advogado do Senado Federal (Ano: 2022, CEBRASPE), foi considerada incorreta a seguinte
afirmativa: “o IPTU, por ser um imposto real, não pode ter alíquotas diferenciadas de acordo com a
localização do imóvel.”
Ainda, na prova para Procurador da Câmara Municipal de Teresina/PI (Ano: 2021, Instituto AOCP), foi
considerada correta a afirmativa que dizia que “é inconstitucional a lei municipal que tenha estabelecido,
antes da Emenda Constitucional 29/2000, alíquotas progressivas para o IPTU, salvo se destinada a assegurar
o cumprimento da função social da propriedade urbana.”
📌 OBSERVAÇÕES
￭ É certo que a inconstitucionalidade abrange apenas a progressividade do tributo, mas não sua
cobrança em patamar mínimo devidamente estabelecido.
O art. 156, §1 da CF dispõe:
Art. 156. § 1º Sem prejuízo da progressividade no tempo a que se refere o art. 182, § 4º, inciso II
(progressividade extrafiscal), o imposto previsto no inciso I poderá:
I – ser progressivo em razão do valor do imóvel; e
II – ter alíquotas diferentes de acordo com a localização e o uso do imóvel (seletividade).
￭ O inciso I prevê uma progressividade fiscal, ou seja, o intuito é arrecadar mais. Assim, como quem
possui imóveis mais valiosos são pessoas que têm capacidade contributiva mais elevada, cobra-se IPTU
proporcionalmente mais elevado.
Assim, lembre-se que temos as seguintes formas de progressividade:
● Fiscal (art.156, § 1º, I): progressivo em razão do valor do imóvel.
● Extrafiscal (art.182, § 4º, II): tem como objetivo induzir um comportamento (fazer com que as pessoas
utilizem o imóvel). Progressivo em razão do tempo.
Art. 182. A política de desenvolvimento urbano, executada pelo Poder Público municipal, conforme
diretrizes gerais fixadas em lei, tem por objetivo ordenar o pleno desenvolvimento das funções sociais da
cidade e garantir o bem-estar de seus habitantes. (...)
§ 4º É facultado ao Poder Público municipal, mediante lei específica para área incluída no plano diretor, exigir,
nos termos da lei federal, do proprietário do solo urbano não edificado, subutilizado ou não utilizado, que
promova seu adequado aproveitamento, sob pena, sucessivamente, de:
4
II - imposto sobre a propriedade predial e territorialrealizar o lançamento de ofício.
4.9. FORNECIMENTO DE MERCADORIAS E SERVIÇOS NUMA MESMA OPERAÇÃO
Nesses casos, se a LC 116 tiver o serviço na lista, haverá ISS. Se houver ressalva à incidência do ICMS,
incidirá ISS e ICMS. Se não houver ressalva, apesar de haver mercadoria na mesma operação, incidirá apenas
ISS.
📌 OBSERVAÇÃO
Se o serviço não estiver na lista, teremos ICMS sobre o total da nota.
4.10 JURISPRUDÊNCIA EM TESES DO SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA - EDIÇÕES
REFERENTES AO ISS
O Superior Tribunal de Justiça tem a tradição de compilar sua jurisprudência em teses, para facilitar
não só o estudo, mas também no dia-a-dia forense. Tratam-se de matérias que não são súmulas, mas se
encaminham para a consolidação do entendimento.
Quanto à matéria “ISS”, o STJ tem uma edição publicada, qual seja, a edição nº 64. Como há chances
de tais entendimentos aparecerem na sua prova de Direito Tributário, a seguir traremos todas as teses já
compiladas, sendo que as mais atuais precedem as mais antigas.
32
4.10.1 EDIÇÃO Nº 64 (teses compiladas até 24/08/2016)
1) A listagem de serviços que constituem fatos geradores do Imposto Sobre Serviços de Qualquer
Natureza - ISSQN (anexa ao Decreto-Lei n. 406/1968 e à Lei Complementar n. 116/2003) comporta interpretação
extensiva para abarcar os serviços congêneres àqueles previstos taxativamente. (Tese julgada sob o rito do art.
543-C do CPC/73 - Tema 132);
2) O ISS é espécie tributária que pode se caracterizar como tributo direto ou indireto, sendo
necessário avaliar se seu valor é repassado ou não ao preço cobrado pelo serviço. (Tese julgada sob o rito do
art. 543-C do CPC/73 Tema 398);
3) A partir da vigência da Lei Complementar n. 116/03, a competência tributária ativa para a cobrança
do ISSQN recai sobre o município em que o serviço é efetivamente realizado, desde que, no local, haja unidade
econômica ou profissional do estabelecimento prestador. (Tese julgada sob o rito do art. 543-C do CPC/73 -
Temas 354 e 355);
4) Incide ISSQN e não ICMS nas hipóteses em que são desenvolvidas operações mistas de
fornecimento de mercadorias e prestação de serviço, desde que este esteja expressamente previsto na listagem
anexa ao DL n. 406/1968 e à LC n. 116/2003;
5) O tratamento diferenciado que assegura a alíquota fixa do ISS às sociedades profissionais, nos
moldes do art. 9º do Decreto-Lei n. 406/68, não foi revogado pelo art. 10 da Lei Complementar n. 116/03;
6) O benefício da alíquota fixa do Imposto sobre Serviços estabelecida no art. 9º, §§ 1º e 3º, do DL n.
406/68 somente é concedido às sociedades uni ou pluripessoais integradas por profissionais que atuam com
responsabilidade pessoal e sem caráter empresarial;
7) A tributação fixa do ISS não alcança as sociedades constituídas sob a forma de responsabilidade
limitada, em razão do caráter empresarial de que se reveste este tipo societário;
8) As sociedades simples constituídas sob a forma societária limitada fazem jus ao benefício da
tributação por alíquota fixa desde que os seus sócios prestem serviços de forma pessoal e sem caráter
empresarial;
9) Não incide ISS sobre os serviços de rebocagem na vigência do Decreto-Lei n. 406/68, tanto por
ausência de expressa previsão legal (art. 108, §1º, do CTN), como por não ser serviço congênere ao de
atracação;
10) A base de cálculo do ISSQN incidente na prestação do serviço público de transporte coletivo é o
valor pago pelo usuário no momento da aquisição da passagem, e não o valor da tarifa vigente na data da sua
utilização;
11) O valor suportado pelo beneficiário do serviço, nele incluindo a quantia referente ao ISSQN,
compõe o conceito de receita ou faturamento para fins de adequação à hipótese de incidência do PIS e da
COFINS. (Tese julgada sob o rito do art. 543-C do CPC/73 Tema 634);
12) É inconstitucional a incidência do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza ISS sobre
operações de locação de bens móveis dissociadas da prestação de serviços. (Súmula Vinculante n. 31/STF);
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13) É legítima a incidência de ISS sobre os serviços bancários congêneres da lista anexa ao DL n.
406/1968 e à LC n. 56/1987. (Súmula n. 424/STJ) (Julgado sob o rito do art. 543-C do CPC/73 - Tema 132);
14) Não se aplica à prestação de serviços de registros públicos cartorários e notariais o regime
especial de alíquota fixa do ISS previsto no § 1º do art. 9º do DL n. 406/1968;
15) A competência para o recolhimento do ISS nas hipóteses de construção civil é do município onde a
obra foi realizada, independentemente do serviço ter sido prestado antes ou após a edição da LC n. 116/03.
(Tese julgada sob o rito do art. 543-C do CPC/73 - Tema 198);
16) O custo dos materiais empregados na construção civil pode ser deduzido da base de cálculo do
Imposto sobre Serviços;
17) O ISSQN incide apenas sobre a taxa de agenciamento quando o serviço prestado por sociedade
empresária de trabalho temporário for de intermediação, devendo, entretanto, englobar também os valores
dos salários e encargos sociais dos trabalhadores por ela contratados nas hipóteses de fornecimento de mão
de obra. (Tese julgada sob o rito do art. 543-C do CPC/73 - Tema 403);
🚨 JÁ CAIU
Na prova para Procurador da Câmara Municipal de Teresina/PI (Ano: 2021, Instituto AOCP), foi considerada
correta a alternativa que dizia que “No tocante à base de cálculo, o ISSQN incide apenas sobre a taxa de
agenciamento quando o serviço prestado por sociedade empresária de trabalho temporário for de
intermediação, devendo, entretanto, englobar também os valores dos salários e encargos sociais dos
trabalhadores por ela contratados nas hipóteses de fornecimento de mão de obra.”
18) Não incide ISS sobre o serviço de provedor de acesso à internet, por ausência de previsão legal;
19) Incide ISS sobre a intermediação de negócios na Bolsa de Mercadorias e Futuro - BM&F, cuja
atividade é voltada para a comercialização de mercadorias;
34urbana progressivo no tempo;
O inciso II não prevê uma progressividade, mas sim uma seletividade (das alíquotas). Isso permite
que a alíquota seja maior em locais mais nobres.
A jurisprudência que gerou a súmula nº 668 (acima apresentada) é anterior ao julgamento sobre a
progressividade do IPTU, pois tomava como base a capacidade contributiva e a isonomia. Assim, o STF aceitou a
progressividade sem que a Constituição autorizasse. Todavia, a súmula 688 não foi cancelada e deve ser
considerada.
🚨 JÁ CAIU
Quanto à referida súmula, na prova para provimento do cargo de Juiz de Direito do Estado do Rio Grande do
Sul (Ano: 2022, FAURGS), foi cobrada a seguinte questão: “Considere o trecho a seguir:
A Súmula 668 do Supremo Tribunal Federal (STF) enuncia que é inconstitucional a lei ______ que tenha
estabelecido, antes da Emenda Constitucional 29/2000, alíquotas progressivas para o ___________, salvo se
destinada a assegurar o cumprimento __________. O Supremo Tribunal Federal (STF) também firmou _________
de que, declarada a inconstitucionalidade da progressividade de alíquota tributária, é devido o tributo
calculado pela alíquota __________ correspondente, de acordo com __________.
Assinale a alternativa que preenche, correta e respectivamente, as lacunas do trecho acima.”
Resposta: “municipal – imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana - da função social da
propriedade urbana – tese de repercussão geral – mínima – a destinação do imóvel.”
Ainda entendeu o STF:
STF. Súmula n. 589. É inconstitucional a fixação de adicional progressivo do Imposto Predial e Territorial
Urbano em função do número de imóveis do contribuinte.
🚨 JÁ CAIU
Na prova para Procurador do Município de São João del Rei/MG (Ano: 2021, IBGP), foi considerada incorreta
a alternativa que dizia que: “o Supremo Tribunal Federal admite a possibilidade de se adotar como medida da
capacidade contributiva de alguém, para o fim de se aplicar a progressividade fiscal do IPTU, a quantidade de
imóveis possuídos pelo contribuinte.”
STF. Súmula n. 539. É constitucional a lei do município que reduz o Imposto Predial Urbano sobre imóvel
5
ocupado pela residência do proprietário, que não possua outro.
A esse respeito, em decisão mais atual, sobre a progressividade e diferenciação de alíquotas:
1. Esta Corte, em diversos precedentes de ambas as Turmas, manifestou-se pela possibilidade da instituição
de alíquotas diferenciadas de IPTU (seletividade) com base na destinação e situação do imóvel (residencial ou
comercial, edificado ou não edificado), em período anterior à edição da Emenda Constitucional n. 29/2000.
Entendeu-se que tal prática não se confunde com o estabelecimento de alíquotas progressivas, cuja
constitucionalidade, em momento anterior à emenda constitucional, foi reconhecida apenas para assegurar o
cumprimento da função social da propriedade.
2. Desse modo, mantenho o entendimento de ambas as Turmas desta Corte e nego provimento ao recurso.
Proponho a fixação da seguinte tese em sede de repercussão geral: “São constitucionais as leis municipais
anteriores à Emenda Constitucional n. 29/2000, que instituíram alíquotas diferenciadas de IPTU para
imóveis edificados e não edificados, residenciais e não residenciais (uso)”.
O professor Ricardo Alexandre4 destaca as seguintes características e requisitos para a
progressividade de alíquotas com base no valor venal do imóvel:
● Somente é legítima a partir do advento da Emenda Constitucional 29, de 13 de setembro de 2000;
● Tem objetivo fiscal, pois, ao aumentar as alíquotas incidentes sobre os imóveis mais valiosos -
presumivelmente pertencentes a pessoas de maior capacidade econômica -, visa a incrementar a
arrecadação, retirando mais de quem mais pode pagar;
● Deve-se ater aos limites do razoável, sob pena de incidir em efeito confiscatório, vedado pelo art. 150,
IV, da CF/1988.
2.2. PROGRESSIVIDADE EXTRAFISCAL
A progressividade do art. 182, §4º possui finalidade extrafiscal. Isso foi feito para que o poder
público tenha ferramentas para que se dê adequado aproveitamento à propriedade, incentivando um
comportamento do proprietário.
⚠ ATENÇÃO
O professor Ricardo Alexandre traz duas relevantes distinções entre a progressividade Extrafiscal e a
progressividade com base no valor venal do imóvel, veja:
“a) Tem objetivo extrafiscal, pois o escopo da regra é estimular o cumprimento da função social da
4 Alexandre, Ricardo. Direito Tributário - 15ª ed. Ed. JusPodivm, 2021
6
propriedade por meio de um agravamento da carga tributária suportada pelo proprietário do solo urbano que
não promove seu adequado aproveitamento. A arrecadação advinda de tal situação é mero efeito colateral do
tributo.
b) O parâmetro para a progressividade não é o valor do imóvel, mas, sim, o passar do tempo sem o adequado
aproveitamento do solo urbano. Logo, na progressividade fiscal prevista no art. 156, § 1.°, I, da CF/1988,
quanto mais valioso o imóvel, maior a alíquota incidente. Já na progressividade extrafiscal, prevista no art. 182,
§ 4.°, II, da CF/1988, quanto mais tempo mantida a situação agressiva à finalidade social da propriedade, maior
será a alíquota aplicável no lançamento do IPTU”.5
📌 OBSERVAÇÃO
A alíquota máxima possível na progressividade é de 15%, esta limitação tem o objetivo de evitar o
efeito confiscatório que a progressividade poderia gerar.
2.3. FATO GERADOR
O fato gerador do IPTU é a propriedade, o domínio útil ou a posse de bem imóvel por natureza ou por
acessão física localizado na zona urbana do Município, conforme dispõe o art. 32 do CTN:
Art. 32. O imposto, de competência dos Municípios, sobre a propriedade predial e territorial urbana tem como
fato gerador a propriedade, o domínio útil ou a posse de bem imóvel por natureza ou por acessão física,
como definido na lei civil, localizado na zona urbana do Município.
Eduardo Sabbag6 apresenta a distinção dos termos propriedade, domínio útil e posse:
PROPRIEDADE O gozo jurídico pleno de uso, fruição e disposição do bem imóvel.
DOMÍNIO ÚTIL um dos elementos de gozo jurídico da propriedade plena.
POSSE
manifesta-se, no caso de incidência de IPTU, quando alguém age como se fosse titular
do domínio útil, portanto, na posse caracterizada como usucapionem. Assim, refere-se à
posse juridicamente perfeita, e não àquela de índole irregular.
O conceito de zona urbana por sua vez está disposto no art. 31, §§ 1º e 2º do CTN:
6 Sabbag, Eduardo. Direito Tributário Essencial. Disponível em: Minha Biblioteca, (8th edição). Grupo GEN, 2021.
5 Alexandre, Ricardo. Direito Tributário - 15ª ed. Ed. JusPodivm, 2021
7
Art. 32. (...)
§ 1º Para efeito deste imposto entende-se como zona urbana a definida em lei municipal, observando o
requisito mínimo da existência de melhoramentos indicados em pelo menos 2 dos incisos seguintes,
construídos ou mantidos pelo Poder Público:
I – meio-fio ou calçamento, com canalização de águas fluviais;
II – abastecimento de água;
III – sistema de esgotos sanitários;
IV – rede de iluminação pública, com ou sem posteamento para distribuição domiciliar;
V – escola primária ou posto de saúde a uma distância máxima de 3 quilômetros do imóvel considerado.
§ 2º A lei municipal pode considerar urbanas as áreas urbanizáveis, ou de expansão urbana, constantes de
loteamentos aprovados pelos órgãos competentes, destinados à habitação ou a comércio, mesmo que
localizados fora das zonas definidas nos termos do parágrafo anterior.
📌 OBSERVAÇÃO
Se os melhoramentos são realizados pelos particulares, não poderá ser considerada a área como zona
urbana, salvo se o poder público passar a manter, tendo em visto o disposto no §1º.
No que diz respeito ao §2º do art. 32, do CTN, o STJ editou a seguinte súmula:
STJ. Súmula n. 626 – A incidência do IPTU sobre imóvel situado em área considerada pela lei local como
urbanizável ou de expansão urbana não está condicionada à existência dos melhoramentos elencados no art.
32, § 1º, do CTN.
🚨 JÁ CAIU
Naprova para Procurador da Câmara Municipal de Teresina/PI (Ano: 2021, Instituto AOCP), foi considerada
incorreta a afirmativa contrária ao verbete sumular acima, no qual dizia-se que “a incidência do IPTU sobre
imóvel situado em área considerada pela lei local como urbanizável ou de expansão urbana está
condicionada à existência dos melhoramentos elencados no art. 32, § 1º, do CTN.”
Cabe, trazer, ainda, a conceituação apresentada na obra do professor Ricardo Alexandre sobre bens
imóveis, vejamos:
“São bens imóveis por natureza “o solo com a sua superfície, os seus acessórios e adjacências naturais,
compreendendo as árvores e frutos pendentes, o espaço aéreo e o subsolo”. São bens imóveis por acessão
física tudo quanto o homem incorporar permanentemente ao solo, como a semente lançada à terra, os
8
edifícios e construções, de modo que se não possa retirar sem destruição, modificação, fratura ou dano.”7
2.4. BASE DE CÁLCULO
“A base de cálculo do IPTU é o valor venal do imóvel, não se considerando, nos termos do art. 33,
parágrafo único, do CTN o valor dos bens móveis mantidos, em caráter permanente ou temporário, no imóvel,
para efeito de sua utilização, exploração, aformoseamento ou comodidade”8.
Conforme previsto no art. 33 caput e parágrafo único do CTN:
Art. 33. A base do cálculo do imposto é o valor venal do imóvel.
Parágrafo único. Na determinação da base de cálculo, não se considera o valor dos bens móveis mantidos, em
caráter permanente ou temporário, no imóvel, para efeito de sua utilização, exploração, aformoseamento ou
comodidade.
O STF, no RE 648.245-MG9, trouxe o seguinte entendimento:
“É inconstitucional a majoração do IPTU sem edição de lei em sentido formal, vedada a atualização, por ato do
Executivo, em percentual superior aos índices oficiais”
Tal entendimento acontece, pois, a base de cálculo é um dos aspectos quantitativos do fato gerador e,
por isso, é submetida ao princípio da reserva legal segundo o art. 97, IV, do Código Tributário Nacional.
⚠ ATENÇÃO
O CTN diz que a base de cálculo do ITBI também é o valor venal do imóvel.
O Município calcula o IPTU usando uma planta genérica de valores, que leva em consideração vários
aspectos. Quanto ao ITBI, cobra-se o tributo por uma transferência onerosa do imóvel, utilizando-se, portanto, o
valor da transação e não da planta genérica.
Assim, perceba que pode acontecer de o valor venal do imóvel ser diferente em cada tributo, já que
calculados de forma diferente. Diante disso, vários contribuintes foram ao judiciário, mas a jurisprudência deu
razão ao fisco, entendendo ser possível essa técnica que calcula os tributos de forma diferente.
9 RE 648.245-MG, rel. Min. Gilmar Mendes, Plenário, j. 1º-8-2013
8 Caliendo, Paulo. Curso de direito tributário . Disponível em: Minha Biblioteca, (4ª edição). Editora Saraiva, 2022.
7 Alexandre, Ricardo. Direito Tributário - 15ª ed. Ed. JusPodivm, 2021
9
🚨 JÁ CAIU
Na prova para Procurador do Município de São João Del Rei/MG (Ano: 2021, IBGP) foi considerada correta a
afirmativa que dizia que “se a planta de valores do Imposto Predial Territorial Urbano não for resultante de
efetivas avaliações do valor venal, os prefeitos, em planta genérica, podem apenas atualizar os valores da
planta anterior em proporção à inflação ocorrida no período, mediante decreto.”
📌 OBSERVAÇÃO
Esses eram os chamados bens por acessão intelectual, assim, temos que:
● ITR: incide sobre o imóvel por natureza (terreno);
● IPTU: sobre o imóvel por natureza e por acessão física (prédio + terreno).
● Nenhum pode cobrar sobre os imóveis por acessão intelectual.
2.5. CONTRIBUINTES
“Contribuinte do IPTU é o proprietário do imóvel. Sendo inviável cobrar o tributo do proprietário, então
o titular do domínio útil ou o possuidor a qualquer título responde pela dívida tributária. É que o art. 34 do CTN
menciona como contribuintes, sucessivamente, o dono do imóvel, o titular do domínio útil e o possuidor,
estabelecendo verdadeiro benefício de ordem em favor destes últimos, que somente poderão ser acionados
para quitação da dívida na hipótese de restarem frustradas as tentativas, por parte do Fisco, de cobrança junto
ao proprietário10”.
Art. 34. O contribuinte do imposto é o proprietário do imóvel, o titular do seu domínio útil, ou o seu possuidor
a qualquer título.
Definição de quem é o proprietário do imóvel, o titular ou o possuidor, nas palavras do professor Rafael
Novais11:
PROPRIETÁRIO
Sujeito que consta no competente Cartório de Registro de Imóveis nos termos da lei
civil (arts. 1.227 e 1.245, § 1º, do CC).
TITULAR DO
DOMÍNIO ÚTIL
Sujeito que conserva o domínio direto do bem para usar, gozar e dispor, ainda que
sem a propriedade, como os casos de usufruto (art. 1.403, II, do CC).
POSSUIDOR Seria qualquer sujeito que exerce algum dos poderes inerentes à propriedade com
11 Novais, Rafael. Direito Tributário Facilitado. Disponível em: Minha Biblioteca, (6th edição). Grupo GEN, 2022.
10 Mazza, Alexandre. Manual de Direito Tributário. Disponível em: Minha Biblioteca, (8th edição). Editora Saraiva, 2022.
10
“animus domini”, entendendo o STJ quanto à exigência da disposição como dono
(REsp 325.489/SP, RE 451.152/RJ). A título de exemplo, os casos de usucapião (art.
1.238 e seguintes do CC).
⚠ ATENÇÃO
A CF/88 prevê imposto sobre a PROPRIEDADE predial e territorial urbana, dessa forma já foi exposto
que seria possível cobrar IPTU do proprietário e do titular da posse ou do domínio útil.
O STJ entendeu que o direito tributário incide sobre realidades econômicas, ou seja, o que se quer
tributar é a relação da pessoa com um imóvel que tem caraterísticas de propriedade, ou seja, o sujeito usa o
imóvel como verdadeiro dono.
⚠ CUIDADO
Poderá ser cobrado, no caso da posse, quando o sujeito tem a posse que se assemelha à propriedade
(posse ad usucapionem). A posse meramente desdobrada não pode ser tributada, a exemplo da posse do
locatário.
📌 OBSERVAÇÕES
￭ No compromisso irretratável de compra e venda, até que haja aquisição em definitivo (registro do
título aquisitivo no registro de imóveis) a propriedade continua sendo da construtora.
￭ Todavia, o comprador não tem restrição quanto às mudanças que quiser efetuar no imóvel, agindo,
portanto, com animus domini.
￭ Assim, temos o promitente comprador que possui posse com animus domini e a proprietária que é
a construtora.
Pergunta-se: de quem o município poderá cobrar? O STJ sumulou:
Súmula 399. Cabe à legislação municipal estabelecer o sujeito passivo do IPTU.
⚠ ATENÇÃO
Para a melhor compreensão da súmula mais uma vez tomaremos respaldo nos ensinamentos do
professor Ricardo Alexandre12, vejamos:
12 Alexandre, Ricardo. Direito Tributário - 15ª ed. Ed. JusPodivm, 2021
11
“A redação da súmula é excessivamente resumida, podendo induzir a uma interpretação equivocada. Há de se
recordar que, como decorrência do art. 146, III, a, da Constituição Federal, cabe exclusivamente à lei
complementar de caráter nacional a definição dos contribuintes dos impostos discriminados no texto
constitucional. Todavia, no caso do IPTU, o contribuinte foi definido de forma alternativa pelo CTN (norma
recepcionada com força de lei complementar, conforme detalhado no item 3.1.1.1 desta obra). Assim, é
exclusiva e excepcionalmente em face de tal alternatividade definida na lei nacional que pode ser enxergada a
possibilidade de a legislação municipal estabelecer o sujeito passivo do IPTU, conforme sumulado.
Resumindo tudo o que foi dito, o contribuinte do IPTU, de acordo com a literalidade do art. 34 do CTN, é o
proprietário do imóvel, o titular de seu domínio útil ou o seu possuidor a qualquer título; mas a jurisprudência
do STJ, no que diz respeito especificamente ao possuidor, considera que este somente poderá ser sujeito
passivo da obrigação se a posse for exercida com ânimo definitivo”.13
Ainda sobre o tema:
STJ, REsp. 325.489. O contribuinte do IPTU é o possuidor por direito real que exerce a posse com animusdefinitivo.
Faz-se interessante também transcrever uma esclarecedora Ementa do STF prolatado no Recurso
Extraordinário 434.251/RJ, vejamos:
"No acórdão recorrido, leu-se apressadamente o art. 31 do CTN de modo a dizer que 'possuidor a qualquer
título' é apenas aquele que exerce a posse com ânimo de proprietário, ou aquele que tenha a possibilidade
real de se tornar proprietário. A conclusão é equivocada, pois a tributação baseia-se no aspecto econômico e
na função social que se dá à propriedade. Na locação empresarial de fins lucrativos, tanto o
proprietário-locador como o possuidor-locatário retiram vantagem econômica do bem imóvel, de modo
que a aparente 'posse detenção' é sim signo presuntivo de riqueza também para a pessoa que recebe a
propriedade imóvel para uso. Desta forma, o locatário empresarial com fins lucrativos também é
'possuidor a qualquer título', para fins de incidência do IPTU, nos termos da Constituição" (STF, Pleno, RE
434.251/RJ, Rei. Min. Edson Fachin, Rei. p/ Acórdão Min. Cármen Lúcia, j. 19.04.2017, DJE 31.08.2017).
O entendimento é, portanto, que o Locátario Empresarial com fins lucrativos é possuidor a qualquer
título para fins de incidência do IPTU, segundo o STF. Ainda sobre o assunto há a súmula 614 do STJ, vejamos:
STJ - Súmula 614 - "O locatário não possui legitimidade ativa para discutir a relação jurídico-tributária de IPTU
e de taxas referentes ao imóvel alugado nem para repetir indébito desses tributos".
13 Alexandre, Ricardo. Direito Tributário - 15ª ed. Ed. JusPodivm, 2021
12
🚨 JÁ CAIU
Na prova para Advogado do Senado Federal (Ano: 2022, CEBRASPE), foi considerada correta a seguinte
afirmativa: “cabe à legislação do Município eleger o sujeito passivo do IPTU.”
2.6. LANÇAMENTO
O lançamento desse imposto será de ofício, conforme estabelece o art. 149 do CTN, cabendo ao fisco
municipal realizar todos os elementos necessários e efetivar a notificação para pagamento ao contribuinte.
📌 OBSERVAÇÃO
O lançamento só gera efeitos quando o contribuinte é notificado. Mas cuidado, pois dispõe a
jurisprudência:
Súmula 397. O contribuinte do IPTU é notificado do lançamento pelo envio do carnê ao seu endereço.
Conforme o CTN, imóvel em área urbana está sujeito a IPTU e imóvel em área rural está sujeito a ITR.
É adotado o critério da localização.
Ainda no ano de 1966 foi editado um decreto-lei (D.L. 57/66) que disse que se o imóvel está em área
urbana, mas tem destinação rural (agrícola, pastoril etc.), incide ITR (art. 15), derrogando o CTN no caso de
imóvel em área urbana com destinação rural, prevalecendo o critério da localização nos demais casos.
Em 1972 uma Lei revoga o dispositivo do decreto que derrogou o CTN. Todavia, a questão foi
judicializada e venceu a tese de que o decreto já tinha status de LC assim como o CTN, ou seja, a Lei de 1972
não revogou o decreto, prevalecendo a regra até hoje.
É importante mencionar, na linha da súmula 397 do STJ, a corte entende ser presumido o recebimento
do carnê para pagamento do IPTU, de tal forma que cabe ao contribuinte a prova de que não recebeu, na linha
do que fora julgado:
"A notificação deste lançamento ao contribuinte ocorre quando, apurado o débito, envia-se para o endereço
do imóvel a comunicação do montante a ser pago. Como bem ressaltou o acórdão, há presunção de que a
notificação foi entregue ao contribuinte que, não concordando com a cobrança, pode impugná-la
administrativa ou judicialmente. Cabería ao recorrente, para afastar a presunção, comprovar que não recebeu
pelo correio o carnê de cobrança (embora difícil a produção de tal prova), o que não ocorreu neste feito" (REsp
168.035/SP, 2.a Turma, Rei. Min. Eliana Calmon, DJ 24.09.2001).
13
🚨 JÁ CAIU
Na prova para Advogado do Senado Federal (Ano: 2022, CEBRASPE), foi considerada correta a seguinte
afirmativa: “considera-se suficiente para fins de notificação do lançamento tributário a remessa do carnê do
IPTU ao endereço do contribuinte.”
3. IMPOSTO SOBRE TRANSMISSÃO DE BENS IMÓVEIS - ITBI
O denominado “Imposto de transmissão de bens imóveis (ITBI)” é de competência dos Municípios e do
Distrito Federal, está sujeito aos princípios da anterioridade e da noventena e tem seu fundamento
constitucional expresso no art. 156, II, da CF/88:
Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre:
II – transmissão "inter vivos", a qualquer título, por ato oneroso, de bens imóveis, por natureza ou acessão
física, e de direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia14, bem como cessão de direitos a sua
aquisição;
🚨 JÁ CAIU
Na prova para Procurador do Município de Lagoa Santa/MG (Ano: 2019, FUNDEP (Gestão de Concursos)), foi
considerada correta a alternativa que dizia que o ITBI “compete ao município da situação do bem.”
“Trata-se de um imposto municipal, real, direto e de função predominantemente fiscal. É um imposto
real, incidindo sobre a transmissão da propriedade imóvel e sobre os direitos em garantia correspondentes,
não importando a capacidade contributiva do contribuinte. É um imposto direto, dado que não ocorre a
translação do encargo econômico para um contribuinte de fato. A repercussão econômica ocorre para o
contribuinte de direito, não sendo previsto o repasse desse ônus. É um imposto predominantemente fiscal,
porque incide sobre as operações de transferência de bens imóveis e sobre os direitos correlatos”15.
Lembrando que o CTN trata de um único Imposto de Transmissão de caráter estadual nos arts. 35 a
42, posteriormente a CF previu dois impostos distintos: o ITCMD (estadual) e o ITBI (municipal).
🚨 JÁ CAIU
Na prova para Analista da Receita Estadual do Estado de Santa Catarina (Ano: 2021, FCC), sobre o ITCMD e o
15 Caliendo, Paulo. Curso de direito tributário . Disponível em: Minha Biblioteca, (4ª edição). Editora Saraiva, 2022.
14 Art. 1.225 do CC/02
14
ITBI, foi elaborada a seguinte questão: “Determinado Estado brasileiro, ao criar sua lei estadual referente ao
ITCMD, optou, conscientemente, por tributar as transmissões causa mortis e as doações de bens móveis e de
direitos a eles relativos, deixando de fora, deliberadamente, a tributação das transmissões de bens imóveis e
de direitos a eles relativos, seja causa mortis, seja por doação. Vários Municípios localizados nesse Estado,
tomando ciência desse fato, decidiram incluir a tributação das transmissões causa mortis e das doações de
bens imóveis e de direitos a eles relativos, nas suas respectivas legislações do ITBI. Considerando, nesse caso,
as disposições do Código Tributário Nacional acerca dessa matéria, verifica-se que os Municípios, em suas leis
do ITBI, (...)”
Resposta: “não poderiam ter incluído hipóteses de incidência próprias do ITCMD.”
📌 OBSERVAÇÃO
Na doação onerosa/com encargo, incidirá o ITCMD e não o ITBI.
É um tributo de caráter fiscal, assim como ocorre no ITCMD.
Há que se pontuar que o ITBI não incide sobre as transmissões originárias, tais como por usucapião
ou por acessão.
🚨 JÁ CAIU
Sobre o ITBI, na prova para Procurador da Companhia de Tecnologia da Informação e Comunicação do
Paraná - PR/CELEPAR-PR (Ano: 2022, Instituto Access), foi elaborada a seguinte questão: “O ITBI é imposto
municipal que incide sobre a transmissão, por ato oneroso, de bens imóveis intervivos. No entanto, há
municípios que não editaram lei para instituir o ITBI. No caso para esses municípios, o imposto é objeto de
(...)”
Resposta: “não incidência.”
3.1. TRANSFERÊNCIA
A transferência da propriedade imobiliária, em regra, só acontece com o registro do título aquisitivo
no Registro de Imóveis. Assim, antes do registro não se pode cobrar o ITBI, malgrado as legislações municipais
exijam antes.
Nesse sentido:
ARE 759.964 AgR: 1. A cobrança de ITBI é devida no momento do registro da compra e venda na matrícula do
imóvel. 2. A jurisprudência do STF considera ilegítima a exigência do ITBI em momento anterior ao registro do
título de transferência da propriedade do bem, de modo que exação baseada em promessade compra e
15
venda revela-se indevida.
⚠ ATENÇÃO
A regra do art. 150, §7º da CF foi criada para permitir que se atribua a uma pessoa que não é o
contribuinte a responsabilidade pelo pagamento de tributo cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente.
Todavia, essa regra foi criada para ser aplicada nas cadeias de produção e circulação de mercadorias
(capilaridade) e não para o ITBI, em que não temos cadeia de produção.
📌 OBSERVAÇÃO
Quando se exige que o notário exija o comprovante do pagamento do ITBI, mesmo antes do fato
gerador, ele tem que exigir, porque a lei que trata dos notários estabelece que ele tem o dever de fiscalizar
certos tributos. Conforme o art. 74 do CTN, se o notário se omitir, ele passa a ser responsável solidário. Por este
motivo, o contribuinte deve ir ao judiciário, alegando que o fato gerador não ocorreu e que é inconstitucional a
cobrança.
3.2. IMUNIDADES ESPECÍFICAS
A Constituição Federal e o CTN apresentam algumas imunidades tributárias específicas para o ITBI:
● Constituição de Pessoa Jurídica: Conforme dispõe o inciso I, § 2º, do art. 156, da CF:
Art. 156. (...) § 2º O imposto previsto no inciso II:
I – não incide sobre a transmissão de bens ou direitos incorporados ao patrimônio de pessoa jurídica em
realização de capital, nem sobre a transmissão de bens ou direitos decorrente de fusão, incorporação,
cisão ou extinção de pessoa jurídica, salvo se, nesses casos, a atividade preponderante do adquirente for a
compra e venda desses bens ou direitos, locação de bens imóveis ou arrendamento mercantil;
“Objetivando desonerar a atividade de constituição de novas pessoas jurídicas, a Carta Magna afastou a
incidência do ITBI sobre a transmissão de bens ou direitos incorporados ao seu patrimônio em realização de
capital. Assim, se no momento de criação de uma pessoa jurídica algum dos sócios pretender integralizar sua
cota social por meio da transmissão de imóvel à sociedade, não haverá incidência da exação. Esse mesmo
entendimento também será aplicável sobre a transmissão de bens imóveis decorrentes de fusão, incorporação,
cisão ou extinção de pessoa jurídica”16.
16 Novais, Rafael. Direito Tributário Facilitado. Disponível em: Minha Biblioteca, (6th edição). Grupo GEN, 2022.
16
📌 OBSERVAÇÃO
Quase a unanimidade da doutrina afirma que a exceção se reflete apenas nos casos de transmissão
de bens ou direitos decorrente de fusão, incorporação, cisão ou extinção de pessoa jurídica.
Todavia, a FCC já considerou que em se tratando de atividade imobiliária não há imunidade.
O STF, em 2020, decidiu um caso em que uma pessoa da cidade de São João Batista, em Santa
Catarina, integralizou uma cota de R$ 24.000,00 de capital social da empresa, transmitindo para esta a
propriedade de 17 imóveis que eram avaliados em mais de R$ 800.000,00. O município entendeu que a
integralização é a de R$ 24.000,00 e no resto haveria a incidência do ITBI. No STF deu-se razão ao Município:
STF: “EMENTA. CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO. IMPOSTO DE TRANSMISSÃO DE BENS IMÓVEIS – ITBI.
IMUNIDADE PREVISTA NO ART. 156, § 2º, I, DA CONSTITUIÇÃO. APLICABILIDADE ATÉ O LIMITE DO CAPITAL
SOCIAL A SER INTEGRALIZADO. RECURSO EXTRAORDINÁRIO IMPROVIDO. 1. A Constituição de 1988 imunizou a
integralização do capital por meio de bens imóveis, não incidindo o ITBI sobre o valor do bem dado em
pagamento do capital subscrito pelo sócio ou acionista da pessoa jurídica (art. 156, § 2º). 2. A norma não
imuniza qualquer incorporação de bens ou direitos ao patrimônio da pessoa jurídica, mas exclusivamente o
pagamento, em bens ou direitos, que o sócio faz para integralização do capital social subscrito. Portanto,
sobre a diferença do valor dos bens imóveis que superar o capital subscrito a ser integralizado, incidirá a
tributação pelo ITBI. 3. Recurso Extraordinário a que se nega provimento. Tema 796, fixada a seguinte tese de
repercussão geral: “A imunidade em relação ao ITBI, prevista no inciso I do § 2º do art. 156 da
Constituição Federal, não alcança o valor dos bens que exceder o limite do capital social a ser
integralizado”. (STF – RE 796.376 SC, rel. Min. Marco Aurélio, j. 5-8-2020, Tribunal Pleno, DJe 25-8-2020).
● Direitos reais de garantia: As transmissões dos direitos reais de garantia não se submetem à
incidência do ITBI. Consideram-se como direitos reais de garantia: o penhor, a hipoteca e a anticrese.
Conforme o fundamento constitucional previsto no art. 156, II, CF:
Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre:
(...)
II - transmissão "inter vivos", a qualquer título, por ato oneroso, de bens imóveis, por natureza ou acessão
física, e de direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de direitos a sua
aquisição;
● Reforma Agrária: As operações de transferência de imóveis desapropriados para fins de reforma
agrária são imunes à incidência de impostos federais, estaduais e municipais, afastando-se,
consequentemente, o ITBI, em conformidade com o texto do art. 184, § 5º, da CF.
17
Art. 184. Compete à União desapropriar por interesse social, para fins de reforma agrária, o imóvel rural que
não esteja cumprindo sua função social, mediante prévia e justa indenização em títulos da dívida agrária, com
cláusula de preservação do valor real, resgatáveis no prazo de até vinte anos, a partir do segundo ano de sua
emissão, e cuja utilização será definida em lei. (...)
§ 5º São isentas de impostos federais, estaduais e municipais as operações de transferência de imóveis
desapropriados para fins de reforma agrária.
● Imunidade no CTN
Art. 36. Ressalvado o disposto no artigo seguinte, o imposto não incide sobre a transmissão dos bens ou
direitos referidos no artigo anterior:
I – quando efetuada para sua incorporação ao patrimônio de pessoa jurídica em pagamento de capital nela
subscrito;
II – quando decorrente da incorporação ou da fusão de uma pessoa jurídica por outra ou com outra.
Parágrafo único. O imposto não incide sobre a transmissão aos mesmos alienantes, dos bens e direitos
adquiridos na forma do inciso I deste artigo, em decorrência da sua desincorporação do patrimônio da pessoa
jurídica a que foram conferidos.
O art. 37 detalha o que é atividade preponderante:
Art. 37. O disposto no artigo anterior não se aplica quando a pessoa jurídica adquirente tenha como atividade
preponderante a venda ou locação de propriedade imobiliária ou a cessão de direitos relativos à sua
aquisição.
§ 1º Considera-se caracterizada a atividade preponderante referida neste artigo quando mais de 50% da
receita operacional da pessoa jurídica adquirente, nos 2 anos anteriores e nos 2 anos subsequentes à
aquisição, decorrer de transações mencionadas neste artigo.
§ 2º Se a pessoa jurídica adquirente iniciar suas atividades após a aquisição, ou menos de 2 anos antes dela,
apurar-se-á a preponderância referida no parágrafo anterior levando em conta os 3 primeiros anos
seguintes à data da aquisição.
Observa-se, portanto, a receita operacional.
● Regulação da imunidade nos eventos societários: Imagine a hipótese anterior, em que imóveis são
usados para integralizar o capital social da empresa. Se futuramente esta empresa for dissolvida e um
sócio distinto do antigo dono dos imóveis receber estes imóveis enquanto sua parte da empresa, a
imunidade tributária não existiria. É o que se extrai da norma a seguir:
18
Art. 36. Ressalvado o disposto no artigo seguinte, o imposto não incide sobre a transmissão dos bens ou
direitos referidos no artigo anterior:
Parágrafo único. O imposto não incide sobre a transmissão aos mesmos alienantes, dos bens e direitos
adquiridos na forma do inciso I deste artigo, em decorrência da sua desincorporação do patrimônio da
pessoa jurídica a que foram conferidos.
O parágrafo único do art. 36 elenca que na situação em que a integralização do capital e a repartição
no momento da dissolução, encaminhar o imóvel para o mesmo sócio, haverá incidência da imunidade, ou seja,
o Sócio A integraliza ocapital com imóveis, posteriormente a empresa é dissolvida e na repartição os mesmo
imóveis retornam ao sócio A. Assim, na desincorporação o imposto não irá incidir se a transmissão for para os
mesmos alienantes.
Deve-se destacar que há uma preocupação com a simulação nas operações de integralização e
extinção da empresa, isto porque, se a Lei abrangesse a imunidade para outro sócio, distinto daquele que
integralizou com imóvel o capital social, poderíamos ter empresas com a mera intenção de transmitir imóveis
sem a incidência do tributo devido.
Nesse caso, devemos verificar uma regra antielisiva no CTN:
Art. 16, parágrafo único. A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios jurídicos
praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos
elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei
ordinária.
Todavia, deve-se considerar que essa regra deve ser flexibilizada, pois há situações em que o sócio
que integralizou o bem já não está na sociedade. Deve-se verificar se o objetivo da transferência foi
efetivamente não pagar o tributo (teste de propósito negocial).
3.3. FATO GERADOR
“O fato gerador do ITBI se caracteriza pela transmissão “inter vivos”, a qualquer título, por ato
oneroso, de bens imóveis, por natureza ou acessão física, e de direitos reais sobre imóveis, exceto os de
garantia, bem como cessão de direitos a sua aquisição (art. 156, II, da CF + art. 35 do CTN)”17.
🚨 JÁ CAIU
Na prova para Procurador do Município de Lagoa Santa/MG (Ano: 2019, FUNDEP (Gestão de Concursos)), foi
17 Mazza, Alexandre. Manual de Direito Tributário. Disponível em: Minha Biblioteca, (8th edição). Editora Saraiva, 2022.
19
considerada correta alternativa que dizia que o ITBI “pode incidir sobre a transmissão inter vivos, a qualquer
título, por ato oneroso, de bens imóveis, por natureza ou acessão física, e de direitos reais sobre imóveis,
exceto os de garantia, bem como cessão de direitos a sua aquisição.”
📌 OBSERVAÇÃO
“Destaque-se que se o contrato submetido a registro consistir em mero de compromisso de compra e
venda, mesmo que se realize a operação no competente Cartório de Registro de Imóveis, não ocorrerá o fato
gerador do ITBI, uma vez que se trata de contrato preliminar, que não transmite imediatamente direitos reais
nem configura cessão de direitos à aquisição, podendo ou não se concretizar em contrato definitivo (STF, RP
1121/GO e AgRg no AI 603.309/MG)”.18
Ademais, o fato gerador deste tributo “é o registro no ofício competente da transmissão da
propriedade do imóvel, mesmo no caso de cisão de empresa”19:
Mesmo em caso de cisão, o fato gerador do ITBI é o registro no ofício competente da transmissão da
propriedade do bem imóvel, em conformidade com a lei civil. Logo, não há como se considerar como fato
gerador da referida exação a data de constituição das empresas pelo registro de Contrato Social na Junta
Comercial, ocorrido em data anterior. Dessa forma, o fato gerador do ITBI ocorre, no seu aspecto material e
temporal, com a efetiva transmissão, a qualquer título, da propriedade imobiliária, o que se perfectibiliza com
a consumação do negócio jurídico hábil a transmitir a titularidade do bem, mediante o registro do título
translativo no Cartório de Registro de Imóveis. Ainda sobre o tema: O fato gerador do imposto sobre
transmissão inter vivos de bens imóveis (ITBI) somente ocorre com a efetiva transferência da propriedade
imobiliária, que se dá mediante o registro (STF. Plenário ARE 1294969 RG, Rel. Min. Presidente, julgado em
11/02/2021. Repercussão Geral – Tema 1124). STJ. 2ª Turma. AREsp 1760009-SP, Rel. Min. Herman Benjamin,
julgado em 19/04/2022 (Info 734).
3.4. BASE DE CÁLCULO
“A base de cálculo do ITBI é o valor venal do bem imóvel ou dos direitos transferidos. No caso de
cessão de bens imóveis, a base de cálculo será o valor dos direitos cedidos e não do valor do imóvel em
referência”20. É o que prevê o art. 38 do CTN:
Art. 38. A base de cálculo do imposto é o valor venal dos bens ou direitos transmitidos.
 
20 Caliendo, Paulo. Curso de direito tributário . Disponível em: Minha Biblioteca, (4ª edição). Editora Saraiva, 2022.
19 CAVALCANTE, Márcio André Lopes. O fato gerador de ITBI é o registro no ofício competente da transmissão da propriedade do imóvel, mesmo no
caso de cisão de empresa. Buscador Dizer o Direito, Manaus. Disponível em:
.
18 Alexandre, Ricardo. Direito Tributário - 15ª ed. Ed. JusPodivm, 2021
20
🚨 JÁ CAIU
Na prova para Juiz de Direito de Pernambuco (Ano: 2022, FGV) foi cobrada a seguinte questão: “Mário
desejava adquirir um apartamento de José, tendo sido pactuado o preço em R$ 300.000,00, pois o imóvel
necessitava de ampla reforma, ainda que um imóvel naquela região custasse em torno de R$ 400.000,00.
Para poder efetuar o registro do negócio jurídico, Mário foi informado pelo registrador de que deveria
recolher o Imposto de Transmissão Inter Vivos (ITBI). Mário declarou ao Fisco municipal o mesmo valor que
constaria da escritura pública (R$ 300.000,00), mas o Fisco não aceitou tal valor, arbitrando-o unilateralmente
em R$ 400.000,00. À luz do Código Tributário Nacional e do entendimento dominante dos Tribunais
Superiores, é correto afirmar que: (...)”
Resposta: “o valor de R$ 300.000,00 declarado por Mário goza da presunção de ser condizente com o valor
de mercado.”
📌 OBSERVAÇÃO
“Valor venal é o valor de mercado do bem imóvel por natureza ou acessão física, excluindo-se tudo
quanto no imóvel o proprietário mantiver intencionalmente empregado em sua exploração industrial,
aformoseamento ou comodidade, que, por serem bens imóveis por acessão intelectual, estão
constitucionalmente fora do campo de incidência do tributo”.21
⚠ ATENÇÃO
Aparentemente o IPTU e o ITBI possuem a mesma base de cálculo e, de fato, assim consta na previsão
legal; no entanto a jurisprudência possui entendimento que na prática mostra valores distintos, isto porque,
enquanto o IPTU considera a planta genérica do imóvel, segundo a jurisprudência, ao ITBI aplica-se o valor real
da comercialização do mencionado imóvel, ou seja, mais preciso. Ademais, atente-se para o julgado proferido
no REsp 1937821-SP, no qual a 1ª Seção do STJ, fixou a Tese 1113, em sede de Recurso Repetitivo:
a) a base de cálculo do ITBI é o valor do imóvel transmitido em condições normais de mercado, não estando
vinculada à base de cálculo do IPTU, que nem sequer pode ser utilizada como piso de tributação;
b) o valor da transação declarado pelo contribuinte goza da presunção de que é condizente com o valor de
mercado, que somente pode ser afastada pelo fisco mediante a regular instauração de processo
administrativo próprio (art. 148 do CTN);
c) o Município não pode arbitrar previamente a base de cálculo do ITBI com respaldo em valor de referência
por ele estabelecido unilateralmente.
21 Alexandre, Ricardo. Direito Tributário - 15ª ed. Ed. JusPodivm, 2021
21
STJ. 1ª Seção.REsp 1937821-SP, Rel. Min. Gurgel de Faria, julgado em 24/02/2022 (Recurso Repetitivo – Tema
1113) (Info 730).22
🚨 JÁ CAIU
Na prova para Promotor de Justiça Substituto de Mato Grosso do Sul (Ano: 2022, Instituto AOCP) foi cobrada
a seguinte questão: “Provocado por inúmeras demandas judiciais entre contribuintes e municípios, em todo o
país, o Superior Tribunal de Justiça delimitou, conceitualmente, sob o rito dos recursos repetitivos (Tema
1113), a base de cálculo do Imposto sobre transmissão de bens imóveis – ITBI. Na Tese Firmada, o STJ aborda,
inclusive, conceitos da base de cálculo do Imposto Predial e Territorial Urbano – IPTU – para definir que (...)”
Resposta: “o município não poderá arbitrar previamente a base de cálculo do ITBI com respaldo em valor de
referência por ele estabelecido unilateralmente.”
● Arbitramento: Quanto ao arbitramento,quando o valor estabelecido na escritura de compra e venda
não merece fé, aplicar-se-á o art. 148 do CTN, podendo a autoridade administrativa arbitrar o valor.
Conforme o STJ:
1. Constituindo o valor venal do bem transmitido a base de cálculo do ITBI, caso a importância declarada
pelo contribuinte se mostre nitidamente inferior ao valor de mercado, pode o Fisco arbitrar a base de
cálculo do referido imposto, desde que atendida a determinação do art. 148, do CTN. (REsp 261.166/SP).
● Arrematação em hasta pública
1. A arrematação representa a aquisição do bem alienado judicialmente, considerando-se como base de
cálculo do ITBI aquele alcançado na hasta pública. 2. (…) Tendo em vista que a arrematação corresponde à
aquisição do bem vendido judicialmente, é de se considerar como valor venal do imóvel aquele atingido
em hasta pública. Este, portanto, é o que deve servir de base de cálculo do ITBI.
Súmula n. 656: É inconstitucional a lei que estabelece alíquotas progressivas para o Imposto de Transmissão
Inter Vivos de Bens Imóveis (ITBI) com base no valor venal do imóvel.
🚨 JÁ CAIU
Na prova para Procurador da Câmara de Sertanópolis/PR (Ano: 2022, FAUEL) foi considerada errada a
alternativa que dizia que “de acordo com o entendimento sumulado do STF, é constitucional a lei que
22 CAVALCANTE, Márcio André Lopes. Teses sobre a base de cálculo do ITBI. Buscador Dizer o Direito, Manaus. Disponível em:
.
22
estabelece alíquotas progressivas para o Imposto de Transmissão Inter Vivos de Bens Imóveis (ITBI) com base
no valor venal do imóvel.”
Ainda, na prova para Procurador do Município de São João del Rei/MG (Ano: 2021, IBGP), foi considerada
correta a alternativa que dizia que: “de acordo com entendimento sumular do Supremo Tribunal Federal é
inconstitucional a lei que estabelece alíquotas progressivas para o imposto de transmissão “intervivos” de
bens imóveis (ITBI), com base no valor venal do imóvel. Há, todavia, recente posicionamento do tribunal no
sentindo de que a capacidade contributiva é aplicável a todos os impostos, sejam pessoais ou reais, tornando
viável a progressividade dos impostos reais.”
⚠ ATENÇÃO
Antes, se dizia que o imposto real não poderia ser progressivo com fundamento na base de cálculo do
imóvel. Devemos lembrar, todavia, que o STF em sua composição atual, aceita a progressividade de alíquota
com base simplesmente no princípio da isonomia.
Como o STF aceitou para o ITCMD, muito provavelmente em breve também aceitará para o ITBI.
Todavia, ainda não se decidiu dessa forma.
3.5. CONTRIBUINTE
Considera-se contribuinte qualquer das partes na operação tributada. Versa sobre o tema o art. 42 do
CTN:
Art. 42. Contribuinte do imposto é qualquer das partes na operação tributada, como dispuser a lei.
Desta forma o Legislador Municipal tem competência para definir quem será o contribuinte do ITBI,
desde que seja algum dos sujeitos da operação a ser tributada. Em regra percebe-se que os Municípios
costumam fixar o contribuinte como adquirente do bem ou Direito.
3.6. LANÇAMENTO
Segue os moldes do ITCMD, assim será lançado por declaração, de tal sorte que a autoridade fiscal
constitui o crédito a partir das informações prestadas pelo próprio sujeito passivo ou terceiro. Ressalvando a
possibilidade de submeter-se ao lançamento de ofício, no prazo decadencial, em razão de eventuais omissões
na declaração.
“O lançamento será por declaração (art. 147 do CTN), em que o contribuinte declarará ao fisco a
realização do fato gerador e suas características para concretização do lançamento. Doutrina também aponta
23
para existência do lançamento por arbitramento (art. 148 do CTN), quando a fazenda pública não concordar
com as declarações prestadas.”
Art. 147. O lançamento é efetuado com base na declaração do sujeito passivo ou de terceiro, quando um ou
outro, na forma da legislação tributária, presta à autoridade administrativa informações sobre matéria de fato,
indispensáveis à sua efetivação.
§ 1º A retificação da declaração por iniciativa do próprio declarante, quando vise a reduzir ou a excluir tributo,
só é admissível mediante comprovação do erro em que se funde, e antes de notificado o lançamento.
§ 2º Os erros contidos na declaração e apuráveis pelo seu exame serão retificados de ofício pela autoridade
administrativa a que competir a revisão daquela.
Art. 148. Quando o cálculo do tributo tenha por base, ou tome em consideração, o valor ou o preço de bens,
direitos, serviços ou atos jurídicos, a autoridade lançadora, mediante processo regular, arbitrará aquele valor
ou preço, sempre que sejam omissos ou não mereçam fé as declarações ou os esclarecimentos prestados, ou
os documentos expedidos pelo sujeito passivo ou pelo terceiro legalmente obrigado, ressalvada, em caso de
contestação, avaliação contraditória, administrativa ou judicial.
4. IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS DE QUALQUER NATUREZA – ISS
“O ISS é um imposto de competência municipal e de natureza real, fiscal e direto. Considera-se um
imposto real, visto que se trata de um tributo que incide sobre o serviço prestado e possui como base de
cálculo o valor do serviço, pouco importando a capacidade contributiva do contribuinte (prestador). O fato de
um contribuinte possuir significativa capacidade econômica não importará para a aferição do quantum
debeatur do imposto. No entanto, pode-se utilizar de outros mecanismos para proteger os contribuintes de
menor capacidade econômica, por meio do uso isenções, não incidência, imunidade e alíquota zero para
determinadas categorias de prestadores, bem como pelo uso da seletividade das alíquotas para proteger
determinados serviços essenciais ou prestados por contribuintes de menor poder aquisitivo”23.
Conforme a CF:
Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre: (...)
III – serviços de qualquer natureza, não compreendidos no art. 155, II, definidos em lei complementar.
O art. 155, II diz que o ICMS incide sobre os serviços de transporte interestadual e intermunicipal e os
serviços de comunicação.
23 Caliendo, Paulo. Curso de direito tributário . Disponível em: Minha Biblioteca, (4ª edição). Editora Saraiva, 2022.
24
A Lei Complementar lista um a um os serviços passíveis do ISS. Para que a operação seja tributada por
ISS, deverá estar na lista. Assim, trata-se de uma lista exaustiva, malgrado a lista contenha algumas cláusulas
que permitem interpretação extensiva do serviço que foi ali listado, a exemplo do serviço de manicure, pedicure
e congêneres.
Essa expressão foi aceita, pois a todo momento se cria serviços do mesmo gênero. Se assim não fosse,
os novos serviços deixariam de ser tributados.
Observa-se que é um tributo de natureza fiscal, constituindo recursos para os cofres públicos.
O ISS se sujeita aos seguintes princípios:
● Legalidade estrita (CF, art. 150, I);
● Anterioridade (CF, art. 150, III, b);
● Noventena (CF, art. 150, III, c).
🚨 JÁ CAIU
Quanto à instituição do ISS no âmbito municipal, na prova para Procurador do Estado de Santa Catarina (Ano:
2022, FGV), foi cobrada a seguinte questão: “Em matéria tributária, a Constituição da República de 1988
reserva alguns temas para serem regulamentados por meio de leis complementares, as quais exigem
quórum qualificado para sua aprovação. A única matéria tributária em que NÃO se exige lei complementar
para sua instituição é: (...)
Resposta: “instituição efetiva do ISS pelos Municípios em nível local.”
4.1. O QUE SE CONFIGURA SERVIÇO?
Há algum tempo entendia-se como serviço a atuação de alguém contratado para fazer algo em
benefício de quem o contratou, como por exemplo o médico contratado para fazer uma cirurgia no paciente.
Todavia, quando a prestação não fosse de fazer, não haveria prestação de serviço (exemplo: locação de bem
móvel, ou seja, sujeito aluga um carro para usar no final de semana). Isso porque entendia-se que o conceito de
serviçoutilizado pela Constituição era o proveniente do Direito Privado.
Nesse sentido, o STF editou a seguinte súmula:
STF, Súmula Vinculante n. 31 – É inconstitucional a incidência do imposto sobre serviços de qualquer
natureza – ISS sobre operações de locações de bens móveis.
Isso criou, todavia, uma situação injusta, pois as empresas locadoras ficaram sem pagar nenhum
imposto (ICMS ou ISS).
Atento a isso, o STF mais recentemente tem estabelecido um conceito novo de serviços. Assim, temos:
25
RE 651.703/PR: 18. O art. 156, III, da CRFB/88, ao referir-se a serviços de qualquer natureza não os adstringiu
às típicas obrigações de fazer, (...)
21. Sob este ângulo, o conceito de prestação de serviços não tem por premissa a configuração dada pelo
Direito Civil, mas relacionado ao oferecimento de uma utilidade para outrem, a partir de um conjunto de
atividades materiais ou imateriais, prestadas com habitualidade e intuito de lucro, podendo estar conjugada
ou não com a entrega de bens ao tomador.
Assim, tivemos a seguinte tese firmada:
“As operadoras de planos de saúde realizam prestação de serviço sujeita ao Imposto Sobre Serviços de
Qualquer Natureza – ISSQN, previsto no art. 156, III, CRFB/88”.
4.2. REGIME DE ALÍQUOTAS E CONCESSÃO DE BENEFÍCIOS DO ISS
Conforme a CF:
Art. 156. (...)
§ 3º Em relação ao imposto previsto no inciso III do caput deste artigo, cabe à lei complementar:
I – fixar as suas alíquotas MÁXIMAS E MÍNIMAS;
II – excluir da sua incidência exportações de serviços para o exterior;
III – regular a forma e as condições como isenções, incentivos e benefícios fiscais serão concedidos e
revogados.
📌 OBSERVAÇÃO
Quanto ao ICMS, o principal dispositivo que visa evitar guerra fiscal é o dispositivo que trata da
deliberação dos Estados e DF (deliberação pelo CONFAZ e depois pelos Governadores) para concessão de
isenção e benefícios (art. 155, §2, XII, g). Tal dispositivo se assemelha muito ao inciso III do dispositivo
colacionado acima.
No caso do ISS, não temos a deliberação, mas a regra é estabelecida em Lei Complementar Federal.
Nesse contexto, temos a LC 116/03:
Art. 8º As ALÍQUOTAS MÁXIMAS do Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza são as seguintes:
I – (VETADO)
II – Demais serviços, 5% (cinco por cento).
26
Art. 8º-A. A ALÍQUOTA MÍNIMA do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza é de 2% (dois por cento).
(Incluído pela Lei Complementar nº 157, de 2016)
§ 1º O imposto não será objeto de concessão de isenções, incentivos ou benefícios tributários ou
financeiros, inclusive de redução de base de cálculo ou de crédito presumido ou outorgado, ou sob
qualquer outra forma que resulte, direta ou indiretamente, em carga tributária menor que a
decorrente da aplicação da alíquota mínima estabelecida no caput, exceto para os serviços a que se
referem os subitens 7.02, 7.05 e 16.01 da lista anexa a esta Lei Complementar.
Assim, não se pode conceder um benefício que faça com que a carga tributária efetiva fique direta ou
indiretamente menor que 2%, isto porque esta era a forma mais comum de se desenvolver a Guerra Fiscal,
municípios baixavam por demasiado suas alíquotas de ISS, tornando-os mais interessantes às empresas, dessa
forma:
§ 2º É NULA a lei ou o ato do Município ou do Distrito Federal que não respeite as disposições relativas à
alíquota mínima previstas neste artigo no caso de serviço prestado a tomador ou intermediário localizado em
Município diverso daquele onde está localizado o prestador do serviço.
§ 3º A nulidade a que se refere o § 2º deste artigo gera, para o prestador do serviço, perante o Município ou
o Distrito Federal que não respeitar as disposições deste artigo, o direito à restituição do valor
efetivamente pago do Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza calculado sob a égide da lei nula.
4.3. MUNICÍPIO COMPETENTE PARA A COBRANÇA
Conforme o art. 3 da LC 116/03:
Art. 3o O serviço considera-se prestado, e o imposto, devido, no local do estabelecimento prestador ou, na
falta do estabelecimento, no local do domicílio do prestador, exceto nas hipóteses previstas nos incisos I a
XXV, quando o imposto será devido no local.
Assim, foram criadas exceções, inicialmente tivemos alterações pela LC 157 e posteriormente pela LC
175 de 2020, atingindo os seguintes serviços:
● Planos de saúde;
● Planos médico-veterinários;
● Administração de fundos, de consórcio, de cartão de crédito ou débito e congêneres, de carteira de
clientes, de cheques pré-datados e congêneres;
● Arrendamento mercantil (leasing).
27
Quanto a esses serviços, as leis tentaram mudar a regra, dispondo que o Município competente seria
o local do TOMADOR DE SERVIÇO. Mas, isso gerou diversos problemas, a exemplo da identificação do tomador
de serviço.
Diante disso, foi proposta ADI para discutir tal questão. O min. Alexandre de Moraes concedeu liminar
suspendendo a Lei Complementar 157/16. A LC 175/20 veio justamente solucionar os problemas da LC 157/16.
Vejamos o que disse o ministro:
ADI 5835/DF:
Diferentemente do modelo anterior, que estipulava, para os serviços em análise, a incidência tributária no
local do estabelecimento prestador do serviço, a nova sistemática legislativa prevê a incidência do tributo no
domicílio do tomador de serviços. Essa alteração exigiria que a nova disciplina normativa apontasse com
clareza o conceito de “tomador de serviços”, sob pena de grave insegurança jurídica e eventual
possibilidade de dupla tributação.
A ausência dessa definição e a existência de diversas leis, decretos e atos normativos municipais antagônicos
já vigentes ou prestes a entrar em vigência acabarão por gerar dificuldade na aplicação da Lei Complementar
Federal, ampliando os conflitos de competência entre unidades federadas e gerando forte abalo no princípio
constitucional da segurança jurídica, comprometendo, inclusive, a regularidade da atividade econômica, com
consequente desrespeito à própria razão de existência do art. 146 da CF.
Em 2020, o congresso legislou e criou a LC 175/20:
Art. 1º Esta Lei Complementar dispõe sobre o padrão nacional de obrigação acessória do Imposto Sobre
Serviços de Qualquer Natureza (ISSQN), de competência dos Municípios e do Distrito Federal, incidente
sobre os serviços previstos nos subitens 4.22, 4.23, 5.09, 15.01 e 15.09 da lista de serviços anexa à Lei
Complementar n. 116, de 31 de julho de 2003; altera dispositivos da referida Lei Complementar; prevê regra
de transição para a partilha do produto da arrecadação do ISSQN entre o Município do local do
estabelecimento prestador e o Município do domicílio do tomador relativamente aos serviços de que
trata, cujo período de apuração esteja compreendido entre a data de publicação desta Lei Complementar e o
último dia do exercício financeiro de 2022; e dá outras providências.
No art. 3º da LC 116/03 tivemos a inclusão de alguns parágrafos importantes:
Art. 3º O serviço considera-se prestado, e o imposto, devido, no local do estabelecimento prestador ou, na falta
do estabelecimento, no local do domicílio do prestador, exceto nas hipóteses previstas nos incisos I a XXV,
quando o imposto será devido no local:
XXV – do domicílio do tomador do serviço do subitem 15.09.
§ 6º No caso dos serviços de planos de saúde ou de medicina e congêneres, referidos nos subitens 4.22 e
28
4.23 da lista de serviços anexa a esta Lei Complementar, o tomador do serviço é a pessoa física beneficiária
vinculada à operadora por meio de convênio ou contrato de plano de saúde individual, familiar,
coletivo empresarial ou coletivo por adesão. (...)
§ 8º No caso dos serviços de administração de cartão de crédito ou débito e congêneres, referidos no
subitem 15.01 da lista de serviços anexa a esta Lei Complementar, prestados diretamente aos portadores de
cartões de crédito ou débito e congêneres, o tomador é o primeiro titular do cartão.
⚠ ATENÇÃO
No que tange às regras de transição (até o final de 2022), temos as seguintes disposições:
Art. 15. O produto da arrecadaçãodo ISSQN relativo aos serviços descritos nos subitens 4.22, 4.23, 5.09, 15.01
e 15.09 da lista de serviços anexa à Lei Complementar n. 116, de 31 de julho de 2003, cujo período de
apuração esteja compreendido entre a data de publicação desta Lei Complementar e o último dia do exercício
financeiro de 2022 será partilhado entre o Município do local do estabelecimento prestador e o
Município do domicílio do tomador desses serviços, da seguinte forma:
I – relativamente aos períodos de apuração ocorridos no exercício de 2021, 33,5% do produto da arrecadação
pertencerão ao Município do local do estabelecimento prestador do serviço, e 66,5%, ao Município do
domicílio do tomador;
II – relativamente aos períodos de apuração ocorridos no exercício de 2022, 15% do produto da arrecadação
pertencerão ao Município do local do estabelecimento prestador do serviço, e 85%, ao Município do domicílio
do tomador;
III – relativamente aos períodos de apuração ocorridos a partir do exercício de 2023, 100% do produto da
arrecadação pertencerão ao Município do domicílio do tomador.
Além disso, deve-se destacar que foi criado um padrão nacional de obrigações acessórias.
4.4. ISENÇÃO HETERÔNOMA NAS EXPORTAÇÕES
Lembre-se que em regra a isenção é autônoma.
A União por Lei Complementar pode excluir da incidência do ISS as exportações de serviço para o
exterior, perceba que a CF autoriza a lei a excluir. Assim, não se trata de imunidade, mas de isenção. Vejamos:
Art. 156. (...)
§ 3º Em relação ao imposto previsto no inciso III do caput deste artigo, cabe à lei complementar: (...)
II – excluir da sua incidência exportações de serviços para o exterior.
29
Nesse sentido, dispõe a LC 116/03:
Art. 2º O imposto não incide sobre:
I – as exportações de serviços para o exterior do País;
A autorização trazida na norma apresentada é exceção ao princípio que impede a União de conceder
isenção de tributo que não seja de sua competência, logo é uma situação de isenção heterônoma.
4.5. FATO GERADOR
O fato gerador desse imposto consiste na prestação de serviços constantes em lista, ainda que esses
não se constituam como atividade preponderante do prestador, previsto na LC n. 116/2003:
Art. 1º O Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza, de competência dos Municípios e do Distrito Federal,
tem como fato gerador a prestação de serviços constantes da lista anexa, ainda que esses não se
constituam como atividade preponderante do prestador.
§ 1º O imposto incide também sobre o serviço proveniente do exterior do País ou cuja prestação se tenha
iniciado no exterior do País
🚨 JÁ CAIU
Na prova para Procurador da Câmara Municipal de Santos/SP (Ano: 2022, Instituto Mais), foi considerada
correta a seguinte alternativa: “não incide sobre as exportações de serviços para o exterior do país, mas
incide nos casos em que os serviços são desenvolvidos no Brasil, cujo resultado aqui se verifique, ainda que o
pagamento seja feito por residente no exterior.”
Ainda, no mesmo certame, foi considerada errada a afirmativa que dizia que “incide sobre serviço
proveniente do exterior do país, mas não sobre a prestação que se tenha iniciado no exterior do país.”
4.6. BASE DE CÁLCULO
É o preço do serviço, conforme o art. 7º da LC 116/03.
Art. 7º A base de cálculo do imposto é o preço do serviço.
§ 1o Quando os serviços descritos pelo subitem 3.04 da lista anexa forem prestados no território de mais de
um Município, a base de cálculo será proporcional, conforme o caso, à extensão da ferrovia, rodovia, dutos e
condutos de qualquer natureza, cabos de qualquer natureza, ou ao número de postes, existentes em cada
Município.
30
§ 2o Não se incluem na base de cálculo do Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza:
I - o valor dos materiais fornecidos pelo prestador dos serviços previstos nos itens 7.02 e 7.05 da lista de
serviços anexa a esta Lei Complementar;
Destacamos as palavras do professor Ricardo Alexandre: “Não poderia ser diferente, pois a base de
cálculo deve ser sempre uma grandeza que quantifique a riqueza tributada pelo imposto”.24
“Entretanto, ainda se encontra legítima a incidência do denominado “ISS FIXO” sobre trabalhos pessoais
(art. 9º do Decreto-lei 406/1968) estabelecido de maneira única em casos de impossibilidade de se precisar o
valor dos serviços prestados por profissionais liberais”25.
Quanto ao ISS FIXO, em 2022 o Superior Tribunal de Justiça entendeu que, mesmo que um escritório de
advocacia seja especializado em arbitragem, tal objeto não descaracteriza a sociedade unipessoal. Desta forma,
a pessoa jurídica permanece contemplada pelo regime especial de recolhimento previsto na Lei Complementar
406/1968. Vejamos o extrato do julgado26:
Mesmo que uma sociedade de advogados seja especializada nas atividades de arbitragem, isso não serve para
descaracterizar sua natureza de sociedade uniprofissional, podendo ela ser beneficiada pelo regime especial
de recolhimento do ISS previsto no DL 406/68 - O tratamento privilegiado previsto no art. 9º, §§ 1º e 3º, do
Decreto-Lei nº 406/68 somente é aplicável às sociedades uniprofissionais que tenham por objeto a prestação
de serviço especializado, com a atuação direta dos sócios, com responsabilidade pessoal destes e sem caráter
empresarial. No caso concreto, os sócios da sociedade são advogados, e não árbitros, e o objeto social é o
exercício da advocacia. A despeito disso, eles exercem a arbitragem como atividade jurídica, sendo que a Lei nº
8.906/94 permite que o advogado postule “em juízo ou fora dele” (art. 5º), inclusive em atividades de
arbitragem. STJ. 2ª Turma. AgInt no AREsp 1891277-SP, Rel. Min. Humberto Martins, julgado em 14/11/2022
(Info 761).
Ainda, quanto ao fato gerador do ISS, é importante destacar que “a inserção de textos, desenhos e
outros materiais de propaganda e publicidade é passível de tributação por ISS (e não ICMS)”27:
A inserção de textos, desenhos e outros materiais de propaganda e publicidade em qualquer meio (exceto em
livros, jornais, periódicos e modalidades de serviços de radiodifusão sonora e de sons e imagens de recepção
livre e gratuita) é passível de tributação por ISS. Tese fixada pelo STF: “É constitucional o subitem 17.25 da lista
anexa à LC nº 116/03, incluído pela LC nº 157/16, no que propicia a incidência do ISS, afastando a do ICMS,
sobre a prestação de serviço de inserção de textos, desenhos e outros materiais de propaganda e publicidade
27 CAVALCANTE, Márcio André Lopes. A inserção de textos, desenhos e outros materiais de propaganda e publicidade é passível de tributação por ISS (e
não ICMS). Buscador Dizer o Direito, Manaus. Disponível em:
.
26 CAVALCANTE, Márcio André Lopes. Mesmo que uma sociedade de advogados seja especializada nas atividades de arbitragem, isso não serve para
descaracterizar sua natureza de sociedade uniprofissional, podendo ela ser beneficiada pelo regime especial de recolhimento do ISS previsto no DL
406/68. Buscador Dizer o Direito, Manaus. Disponível em:
.
25 Novais, Rafael. Direito Tributário Facilitado. Disponível em: Minha Biblioteca, (6th edição). Grupo GEN, 2022.
24 Alexandre, Ricardo. Direito Tributário - 15ª ed. Ed. JusPodivm, 2021
31
em qualquer meio (exceto em livros, jornais, periódicos e nas modalidades de serviços de radiodifusão sonora
e de sons e imagens de recepção livre e gratuita)”. STF. Plenário. ADI 6034/RJ, Rel. Min. Dias Toffoli, julgado em
8/3/2022 (Info 1046).
4.7. CONTRIBUINTE
É o prestador de serviços, nos termos do art. 5º, LC 116/03.
Art. 5o Contribuinte é o prestador do serviço.
4.8. LANÇAMENTO
Em regra, será por homologação, visto que o próprio sujeito, a cada fato gerador praticado, apura o
tributo devido e antecipa o pagamento, sem prévio exame da autoridade fiscal, restando a ela homologar ou,
caso haja incorreções,