Apostila Contabilidade inter

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AULA 1 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
CONTABILIDADE 
INTERNACIONAL 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Profª Ivanes da Glória Mattos 
 
 
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INTRODUÇÃO 
Esta é a disciplina de Contabilidade Internacional, que busca demonstrar 
os principais aspectos e técnicas para padronizar os relatórios contábeis às 
normas internacionais de relatórios financeiros, de modo a proporcionar o 
entendimento e análise destes pelos interessados. 
Nos anos de 1970, nasceram as Normas Internacionais de Contabilidade – 
IAS, para mais tarde, em 2001, passarem a ser chamadas de International 
Financial Reporting Standarts (IFRS) – Normas Internacionais de Relatórios 
Financeiros, que são regras, fundamentos e princípios que unificam os padrões 
contábeis. 
Com o processo da globalização, que tem como objetivo diminuir as 
barreiras existentes entre os países, a contabilidade passou a exercer um novo 
papel, que é o de buscar um consenso sobre as informações financeiras e, para 
tanto, foi necessário adequar as demonstrações para uma linguagem universal 
dos negócios. Dentro desse contexto, a Lei n. 11.638/2007 estabeleceu as bases 
para que as IFRS possam ser aplicadas pelas empresas brasileiras. 
Para as empresas mundiais, a adoção de normas internacionais de 
contabilidade traz vantagens econômicas na forma de atração de maior volume 
de investimentos, uma vez que as informações contábeis passam a ser mais 
confiáveis e comparáveis para resistir à variedade de transações e operações do 
mercado internacional. 
O foco da nossa disciplina será o conhecimento das normas internacionais 
de contabilidade, o processo de sua aplicação e a interação com os 
pronunciamentos técnicos emitidos pelos Comitê de Pronunciamentos Contábeis. 
Nesta aula, vamos abordar os seguintes assuntos: 
1. Organismos responsáveis pela contabilidade no mundo; 
2. Causas das divergências na contabilidade; 
3. Processo de harmonização no Brasil; 
4. Comitê de pronunciamentos contábeis; 
5. Vantagens e desvantagens da harmonização das normas. 
TEMA 1 – ORGANISMOS RESPONSÁVEIS PELA CONTABILIDADE NO MUNDO 
O avanço da globalização da economia fez com que a interdependência 
dos negócios entre os países se tornasse cada vez maior, de modo a exigir dos 
 
 
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envolvidos permanentes atenção às mudanças e à normatização das informações 
contábeis e financeiras. A observância dos princípios, regras e procedimentos 
contábeis ajuda os interessados no processo de tomada de decisões, desde que 
estas sejam transparentes e claras, para evitar diferentes interpretações que 
possam diminuir a credibilidade dos relatórios econômicos e financeiros. 
Muito embora cada país tenha as suas normas e procedimentos contábeis 
que devem ser adotados internamente, são grandes as dificuldades de transpor 
as contas da empresa de um país para outro. Por isso, foi necessário às empresas 
adotar uma harmonização das normas brasileiras às normas dos outros países, 
com a elaboração de demonstrações contábeis com regras uniformes e 
homogêneas para que todos os interessados possam se utilizar de informações 
comparáveis e confiáveis nos seus processos de decisão. 
Para viabilizar essa harmonização global, o International Accounting 
Standards Board – IASB emitiu um conjunto de normas contábeis denominado 
International Financial Reporting Standards – IFRS. 
A adoção das Normas Internacionais de Contabilidade permite solucionar 
vários problemas para os investidores que pretendem realizar transações e 
investimentos externos, uma vez que cada país possui seus princípios e técnicas 
e que causam entraves para o entendimento e adaptação dos relatórios contábeis. 
Dentro do contexto da globalização, a contabilidade é fundamental, pois ela 
traz os elementos necessários para formar um entendimento comum das 
informações de natureza financeira, econômica e patrimonial, ou seja, é um tipo 
de linguagem universal dos negócios. 
Assim, quanto às normas internacionais de contabilidade, é possível 
elencar a participação dos seguintes órgãos: 
• International Accounting Standards Board (IASB); 
• Financial accounting standards board (FASB); 
• The international organization of securities commission (IOSCO); 
• Organization for economic cooperation and development (OECD). 
1.1 International Accounting Standards Board (IASB) 
O IASB é uma organização internacional sem fins lucrativos do setor 
privado que, no âmbito normativo e regulatório, cria, publica, atualiza e dissemina 
 
 
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as normas internacionais de contabilidade, sempre buscando a convergência dos 
relatórios financeiros com as normas nacionais de cada país. 
Essa organização, inicialmente criada pelo acordo entre 09 países, no ano 
de 1973, ainda com o nome de IASC (International Accounting Standards 
Committee), comissão esta que foi a primeira tentativa de normalização contábil 
internacional e emitia os pronunciamentos sobre as normas internacionais de 
contabilidade – IAS (Internnational Accounting Standards). 
A partir de abril de 2001, a organização passou a se chamar de IASB – 
International Accounting Standards Board (Quadro Internacional de Normas 
Contábeis) e já contava com a adesão de profissionais de outros países, cujo 
objetivo principal é desenvolver, com base em princípios claramente articulados, 
um conjunto único de normas de contabilidade de alta qualidade, de fácil 
compreensão e execução e aceitos mundialmente. 
Atualmente, a sede do IASB está localizada em Londres e conta com a 
experiência de mais de 140 diferentes entidades profissionais da contabilidade, 
originárias do mundo todo, inclusive do Brasil, por meio do IBRACON – Instituto 
dos auditores independentes do Brasil e do CFC – Conselho Federal de 
Contabilidade. 
Segundo Müller (2019), os principais objetivos do IASB são os seguintes: 
1. Elaborar e publicar, notoriamente, normas contábeis internacionais, que 
deverão ser observadas nos relatórios contábeis; 
2. Promover a aceitação e a adoção pra´ticas de tais normas em escala 
mundial. 
Cabe às organizações profissionais membros do IASB colaborar com o fiel 
cumpriemento das suas normas, zelar para que as publicações respeitem tais 
normativas e observar, junto aos órgãos responsáveis em cada país, para que os 
relatórios contábeis sejam publicados e se ajustem de acordo com as normas 
internacionais. 
O conjunto de normas contábeis e criadas pelo IASB é denominado 
International Financial Reporting Standards – IFRS (ou Normas Internacionais de 
Relatório Financeiro) e cada uma delas trata de assuntos específicos, porém em 
algumas situações é harmonizar a situação adotando-se mais de uma norma. 
Até agora, o IASB publicou 41 Normas Internacionais de Contabilidade, 
sendo que algumas já foram revogadas e as que permanecem em vigor em 2020 
são 32, as quais são constantemente revisadas. 
 
 
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No Brasil, as principais entidades que participam da convergência contábil 
por meio de suas normatizações são: o Conselho Federal de Contabilidade (CFC), 
o Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC), a Comissão de Valores 
Mobiliários (CVM), o Banco Central do Brasil (Bacen) e o Instituto Brasileiro dos 
Auditores Independentes (Ibracon) 
De acordo com Müller, Scherer e Cordeiro (2019), as normas internacionais 
de contabilidade já criadas e que se encontram em vigor no ano de 2020 são as 
seguintes: 
• IAS 1 – Apresentação das demonstrações contábeis; 
• IAS 2 – Estoques – Inventários; 
• IAS 7 – Demonstração dos fluxos de caixa (das mutações na posição 
financeira); 
• IAS 8 – Práticas contábeis, mudanças de estimativas contábeis e erros; 
• IAS 10 – Contingências e eventos ocorridos após a data do balanço; 
• IAS 11 – Contratos de construção; 
• IAS 12 – Contabilização do Imposto de renda; 
• IAS 16 – Ativo imobilizado; 
• IAS 17 – Arrendamentos; 
• IAS 18 – Receitas; 
• IAS 19 – Custos de benefícios de aposentadoria a empregados;• IAS 20 – Subvenções governamentais e divulgação da assistência 
governamental; 
• IAS 21 – Efeitos de mudanças em taxas de câmbio estrangeiras; 
• IAS 23 – Custo de empréstimos – capitalização dos encargos financeiros; 
• IAS 24 – Divulgação de partes relacionadas; 
• IAS 26 – Contabilização e demonstração financeira de planos de benefício 
de aposentadoria; 
• IAS 27 – Demonstrações contábeis consolidadas e contabilização de 
investimentos em subsidiárias; 
• IAS 28 – Contabilização de investimentos em associadas – Sociedades 
coligadas; 
• IAS 29 – Demonstrações contábeis em economias hiperinflacionárias; 
• IAS 30 – Divulgações nas demonstrações contábeis de bancos e 
instituições financeiras similares; 
 
 
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• IAS 31 – Participação em empreendimentos em conjunto (joint ventures); 
• IAS 32 – Instrumentos financeiros: divulgação e apresentação; 
• IAS 33 – Lucro por ação; 
• IAS 34 – Relatórios financeiros provisórios (intermediários); 
• IAS 36 – Redução no valor recuperável de ativos (descapitalização de 
ativos); 
• IAS 37 – Provisões, passivos contingentes e ativos contingentes; 
• IAS 38 – Ativos intangíveis; 
• IAS 39 – Instrumentos financeiros: reconhecimento e mensuração; 
• IAS 40 – Propriedades para investimento (investimentos em imóveis); 
• IAS 41 – Agricultura; 
• IFRS 1 – Adoção de IFRS pela primeira vez; 
• IFRS 2 – Pagamentos baseados em ações; 
• IFRS 3 – Combinação de negócios; 
• IFRS 4 – Contratos de seguro; 
• IFRS 5 – Ativos não correntes mantidos para venda e operações 
descontinuadas; 
• IFRS 6 – Exploração e avaliação de recursos minerais; 
• IFRS 7 – Instrumentos financeiros: evidenciação; 
• IFRS 8 – Informações por segmento; 
• FRS 9 – Instrumentos financeiros; 
• IFRS 10 – Demonstrações consolidadas; 
• IFRS 11 – Negócios em conjunto; 
• IFRS 12 – Divulgação de participações em outras entidades; 
• IFRS 13 – Mensuração do valor justo; 
• IFRS 15 – Receita de contrato com cliente; 
• IFRS for SMES – Contabilidade para pequenas e médias empresas com 
glossário de termos. 
1.2 Financial Accounting Standards Board (FASB) 
FASB é o conselho de padrões de contabilidade financeira que foi criado 
em 1973, e trata-se de uma instituição sem fins lucrativos com a finalidade de 
unificar os procedimentos contábeis financeiros das empresas privadas e não 
 
 
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governamentais. Por se tratar de uma entidade independente seus membros não 
podem estar vinculados ao mercado de ações. 
De acordo com Müller, Scherer e Cordeiro (2019, p. 130): 
A missão do FASB é, basicamente, estabelecer e aperfeiçoar padrões 
(práticas) de contabilidade e divulgação financeira. Deve-se observar 
que o estabelecimento desses padrões é tido como fundamental para o 
correto funcionamento dos mercados de capitais norte-americanos. 
O FASB emite os seguintes documentos: 
a. SFAS (Statement of financial accounting standards) é um pronunciamento 
sobre procedimentos de contabilidade financeira, que estabelece métodos 
e procedimentos para questões contábeis específicas, criando 
oficialmente, princípios de contabilidade geralmente aceitos. (GAAP); 
b. FASIS (Fasba Interpretations – Interpretações do FASB), que modificam ou 
ampliam tratados em pronunciamentos do FASB; 
c. Technical bulletins (boletins técnicos), que orientam sobre problemas 
contábeis e demonstrações financeiras 
1.3 The International Organization of Securities Commission (IOSCO) – 
Organização Mundial das Comissões de Valores Mobiliários 
O IOSCO tem como objetivos incentivar e promover o desenvolvimento e a 
integridade do mercado de capitais por meio da aplicação das normas de 
contabilidade internacionais. Para Niyama (2010), seus objetivos são: 
a. Auxiliar para a promoção de altos padrões de regulamentação de mercado 
de capitais, refletindo um mercado justo, eficiente e sadio; 
b. Fomentar a troca de informações e experiências visando ao 
desenvolvimento do mercado de capitais domésticos; 
c. Estabelecer padrões e efetivo monitoramento de transações internacionais, 
envolvendo títulos; 
d. Fomentar a integridade do mercado por meio de uma rigorosa aplicação de 
padrões regulatórios. 
 
 
 
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1.4 Organization for Economic Cooperation and Development (OECD) – 
Organização para Desenvolvimento e Cooperação Econômica 
O OECD (Organização Econômica Intergovernamental) foi fundada em 
1961 com o objetivo de incentivar o progresso econômico e o comércio mundial, 
bem como atuar como mediador para que os países membros possam se 
consultar a respeito de problemas econômicos preocupantes, por exemplo, 
balança de pagamentos (Niyama, 2010). 
As suas publicações, voltadas à harmonização contábil, são feitas por um 
grupo de trabalho e tratam de padrões contábeis, questões econômicas e sociais, 
tais como macroeconômicas, comércio, educação e ciência. 
TEMA 2 – CAUSAS DAS DIVERGÊNCIAS NA CONTABILIDADE ENTRE AS 
NORMAS INTERNACIONAIS E NACIONAIS 
Cada país é influenciado pelos seus valores culturais e pelas suas 
estruturas políticas e econômicas, o que se reflete em todas as áreas da gestão 
dos negócios, inclusive na contabilidade. É nela que os principais agentes 
econômicos, financeiros e fiscais se baseiam para avaliar as informações sobre 
os resultados dos negócios, os riscos para realizar investimentos, a arrecadação 
de tributos e o cumprimento das obrigações legais. 
Porém, a linguagem da contabilidade não é igual para todos os países, uma 
vez que cada um tem suas técnicas e práticas contábeis próprias e segue sua 
legislação interna. Mas com o processo da globalização a contabilidade passou a 
exercer um novo papel que é o de buscar um consenso sobre as informações 
financeiras e a harmonização contábil internacional, cujo processo tem como 
objetivos a compreensão de uma linguagem única e a comparabilidade das 
demonstrações financeiras. 
Apesar das divergências, para Niyama (2010), é possível um agrupamento 
de técnicas e práticas contábeis que permitam compreender melhor as causas 
dessas diferenças internacionais em busca de harmonização. 
Mas quais são as principais causas das divergências internacionais nos 
procedimentos utilizados para preparação e apresentação das demonstrações 
financeiras das empresas (financial reporting)? Vários autores já escreveram 
sobre estas causas e selecionamos a opinião de Niyama (2005), que resumiu as 
várias opiniões da seguinte forma: 
 
 
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• Características, natureza e tipo de sistema legal vigente; 
• Forma de captação de recursos pelas empresas, se vinculadas ao mercado 
de capitais ou ao mercado de crédito bancário com fonte governamental; 
• Nível de influência, credibilidade e status (amadurecimento) da profissão 
contábil; 
• Acidentes de percurso, invasões, localização geográfica, herança de ser 
colônia, linguagem etc.; 
• Nível de inflação, que pode ser alta ou baixa 
TEMA 3 – PROCESSO DE HARMONIZAÇÃO NO BRASIL 
Com a globalização e o ingresso dos países no mercado de negócios 
mundial, surgiu a necessidade de eles adequarem suas normas e técnicas 
contábeis para um sistema padronizado e unificado, possibilitando uma melhor 
compreensão das demonstrações financeiras e a comparabilidade destas entre 
os diversos interessados que prezam por uma boa gestão empresarial. 
Conforme já visto anteriormente nesta aula, a grande dificuldade para uma 
perfeita padronização das informações contábeis reside no fato de que cada país 
adota as suas regras e procedimentos contábeis, de acordo com os movimentos 
sociais, políticos, econômicos e fiscais locais, o que dificulta a transposição das 
contas das empresas de um país para outro, tanto no aspecto da entrada em 
novos mercados quanto para efeitos de consolidação das informações. 
No Brasil, o primeiro passo para a harmonização das normas internas aos 
padrões internacionais de contabilidade ocorreu com a publicação da Lei n. 
11.638/07, que estabeleceu as bases para a padronização dosdemonstrativos contábeis ao padrão internacional. 
Essa lei trouxe disposições para as sociedades de grande porte relativas à 
elaboração e divulgação de demonstrações financeiras, inclusive na 
harmonização com as normas e padrões contábeis internacionais. 
O termo harmonização contábil é utilizado para denominar o processo de 
conformidade das normas brasileiras às normas internacionais, para tornar a 
contabilidade mais compreensível e útil no processo de tomada de decisões dos 
países signatários das normas, o que não significa que não haverá mais 
diferenças. Portanto, a harmonização busca diminuir as divergências entre as 
práticas contábeis dos países, mas sem ignorar as diferenças existentes entre 
eles. 
 
 
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TEMA 4 – COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS 
O Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) foi criado pela Resolução 
CFC n. 1.055/2005, de 7 de outubro de 2005, cujo objetivo está previsto no art. 3º 
da norma: 
Art. 3º O Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) tem por objetivo 
o estudo, o preparo e a emissão de Pronunciamentos Técnicos sobre 
procedimentos de Contabilidade e a divulgação de informações dessa 
natureza, para permitir a emissão de normas pela entidade reguladora 
brasileira, visando à centralização e uniformização do seu processo de 
produção, levando sempre em conta a convergência da Contabilidade 
Brasileira aos padrões internacionais. (Brasil, 2005) 
Segundo Rios e Marion (2020): 
Por meio de pronunciamentos e outras orientações técnicas, cabe ao 
CPC produzir e divulgar princípios, normas e padrões de contabilidade 
que caminhem na mesma direção do padrão internacional, representado 
pelas normas IFRS (International Financial Reporting Standard), 
emitidas pelo International Accounting Standards Board (IASB). em suas 
respectivas áreas de atuação, a CVM, o BACEN e demais órgãos e 
agências reguladoras podem adotar, no todo ou em parte, essas 
orientações técnicas. 
Ainda, de acordo com a Resolução n. 1.055/2005, os principais objetivos 
da harmonização das normas contábeis são: 
a. A redução de riscos nos investimentos internacionais (quer os sob a 
forma de empréstimo financeiro quer os sob a forma de participação 
societária), bem como os créditos de natureza comercial, redução de 
riscos essa derivada de um melhor entendimento das demonstrações 
contábeis elaboradas pelos diversos países por parte dos investidores, 
financiadores e fornecedores de crédito; 
b. A maior facilidade de comunicação internacional no mundo dos 
negócios com o uso de uma linguagem contábil bem mais homogênea; 
c. A redução do custo do capital que deriva dessa harmonização, o que 
no caso é de interesse, particularmente, vital para o Brasil. (Brasil, 2005) 
Até o final do ano de 2020, o CPC (Comitê de Pronunciamentos Contábeis) 
já emitiu 51 pronunciamentos técnicos, com as orientações e padrões exigíveis 
para o alinhamento da contabilidade do Brasil às normas internacionais de 
relatórios financeiros. 
TEMA 5 – VANTAGENS E DESVANTAGENS DA HARMONIZAÇÃO DAS 
NORMAS 
Já vimos que a adoção das normas internacionais de contabilidade traz 
para as empresas maior transparência da contabilidade, melhor gestão e poder 
 
 
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de decisão, uniformização dos relatórios econômicos e financeiros, além de uma 
realidade econômica mais eficiente. 
Há, entretanto, segundo autores, vantagens e desvantagens na adoção da 
harmonização contábil. Dentre as vantagens, citam-se: 
a. A apresentação de relatórios contábeis em padrões internacionais dá aos 
investidores maior segurança e transparência na avaliação dos riscos do 
investimento, eis que facilita a leitura das informações presentes das 
demonstrações financeiras; 
b. Com a adoção das normas internacionais de contabilidade a empresa 
mostra melhor ampliação e consistência da realidade financeira da 
empresa; 
c. A convergência das normas contábeis aos padrões internacionais melhora 
o processo de comunicação internacional no mundo dos negócios e pode 
gerar um aumento na atração de recursos externos; 
d. A harmonização das normas facilita as negociações internacionais, tanto 
em relação à fixação de preços como na decisão de obtenção de recursos 
econômicos nos mercados financeiros internacionais; 
e. A padronização dos relatórios financeiros reduz os custos de elaboração 
das demonstrações financeiras e de gerenciamento dos sistemas 
contábeis, para aqueles países que buscam financiamentos; 
f. Comparabilidade na avaliação do desempenho e da situação competitiva 
das empresas em nível mundial. 
Como desvantagens na adoção da harmonização contábil, citam-se: 
a. A adoção de um único padrão reduz as opções de escolha de práticas 
contábeis apropriadas de cada país signatário e implica o afastamento de 
práticas contábeis bem fundamentadas; 
b. As práticas contábeis, os estudos e as pesquisas da área são deixadas de 
lado pelos países, o que prejudica às discussões da academia contábil e 
as técnicas utilizadas podem ser esquecidas; 
c. Não se aplicam as normas específicas de cada país, de acordo às suas 
especificidades culturais, legais, políticas, econômicas e financeiras; 
d. Pode ser considerado como um meio de imposição da vontade dos países 
economicamente desenvolvidos sobre aqueles em desenvolvimento. 
 
 
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Como visto, entre as vantagens e desvantagens prevalece a ideia principal 
de que a adoção das normas internacionais de contabilidade traz benefícios 
econômicos e financeiros para os negócios, bem como a abertura de novas 
possibilidades de investimentos por grupos estrangeiros, pois as demonstrações 
financeiras harmonizadas dão maior transparência, credibilidade e confiabilidade 
das transações e operações realizadas pela empresa e reduz os riscos para os 
investidores. 
 
 
 
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REFERÊNCIAS 
MÜLLER, A. N.; SCHERER, L. M.; CORDEIRO, C. M. R. Contabilidade 
avançada e Internacional. 4. ed. São Paulo: Saraiva, 2019. 
NIYAMA, J. K. Contabilidade internacional. 2. ed. São Paulo: Atlas, 2010. 
NIYAMA, J. K.; COSTA, P. S.; AQUINO, D. R. B. A. Principais causas das 
diferenças internacionais no financial reporting: uma pesquisa empírica em 
instituições de ensino superior do Nordeste e Centro-Oeste do Brasil. ConTexto, 
Porto Alegre, v. 5, n. 8, 2. sem. 2005. 
BRASIL. Conselho Federal de Contabilidade. Resolução CFC n. 1.055/2005 de 7 
de outubro de 2005. Diário Oficial da União, Poder Legislativo, Brasília, DF, 24 
out. 2005. 
RIOS, R. P.; MARION, J. C. Contabilidade avançada de acordo com as 
Normas Brasileiras de Contabilidade e as Normas Internacionais (NBC) e 
Normas Internacionais de Contabilidade (IFRS). 2. ed. São Paulo: Atlas, 2020. 
 
AULA 2 
CONTABILIDADE INTERNACIONAL 
Profª Ivanes da Glória Mattos 
 
 
2 
INTRODUÇÃO 
Estimados alunos! 
Continuando com nosso aprofundamento na Contabilidade Internacional, 
lembramos que o processo de globalização mundial promoveu a necessidade de 
harmonização da contabilidade em todos os países signatários e interessados na 
unificação das demonstrações financeiras. 
Esse processo exige dos profissionais da área conhecimentos das 
particularidades de cada país para gerar demonstrações contábeis e financeiras 
com um mesmo padrão de regras, o que facilita a transparência e entendimento 
das informações nelas contidas. 
A evolução da contabilidade retrata o desenvolvimento econômico dos 
negócios de cada país e estes sofrem a influência de diversos fatores, tais como 
os valores culturais, a estrutura política, econômica e social, que também refletem 
nas técnicas e práticas contábeis. Assim, a evolução dos negócios também está 
vinculada ao nível de desenvolvimento econômico de cada país. 
Os investidores são atraídos por mercados e economias que conhecem e 
têm confiança. Dessa forma, as informações e as demonstrações financeiras 
globais têm maior relevância em detrimento das particularidades nacionais. 
A partir de agora, começaremos a nos envolvercom as normas específicas 
de cada um dos itens do patrimônio e dos resultados das empresas e, assim, 
veremos nesta aula: 
• Estrutura conceitual; 
• Ajuste a valor presente; 
• Cálculos do ajuste a valor presente; 
• Valor justo; 
• Estoques. 
TEMA 1 – ESTRUTURA CONCEITUAL 
A Estrutura Conceitual ganhou importância como documentação indicadora 
de conceitos e diretrizes que direcionam a elaboração de demonstrações contábil-
financeiras no ano de 1998, em vários países da Europa, por meio da International 
Accounting Standards Committee (IASC) – Comissão de Normas Internacionais 
de Contabilidade – que emitia os pronunciamentos IAS. O IASB é o organismo 
substituto do IASC. 
 
 
3 
Aqui em nosso país, o Conselho Federal de Contabilidade (CFC) publicou 
a Resolução n. 1.374 de 2011, da Norma Brasileira de Contabilidade Técnica 
Geral (NBC TG) que se tornou o marco regulatório mais importante para a 
regulação da estruturação e divulgação de relatórios contábil-financeiros. Essa 
normativa implantou a Estrutura Conceitual para a elaboração e divulgação de 
Relatório Contábil-Financeiro. 
A Resolução n. 1.374/2011 é dividida em quatro capítulos, porém os de n. 
2 e 4 ainda carecem de revisão e complemento pelo CPC – Comitê de 
Pronunciamentos Contábeis. De tal forma, nesta aula, iremos tratar apenas dos 
Capítulos 1 e 3. No primeiro capítulo, é tratado sobre o “Objetivo da elaboração e 
divulgação de relatório contábil-financeiro de propósito geral”, e no terceiro 
capítulo, são tratadas as “Características qualitativas da informação contábil-
financeira útil”. 
O objetivo da Resolução “é ter bases sólidas para normas contábeis futuras 
que sejam baseadas em princípios, tenham consistência interna e possam 
convergir para a adoção internacional pelo maior número de países” (Müller; 
Scherer; Cordeiro, 2019). 
O Capitulo 1 da Resolução 1.374/2011 do CPC é dividido em três partes: 
1. Objetivo do relatório contábil-financeiro de propósito geral; 
2. Recursos econômicos, reinvindicações e suas mudanças; 
3. Performance financeira refletidas pelo regime de competência e pelos 
fluxos de caixa. 
Já no Capítulo 3, que trata das Características Qualitativas da Informação 
Contábil-Financeira útil, merecem destaque (Müller; Scherer; Cordeiro, 2019): 
• As características qualitativas fundamentais: relevância e representação 
fidedigna; 
• A característica qualitativa de melhora: comparabilidade, verificabilidade, 
tempestividade e compreensibilidade. 
Quanto à Estrutura Conceitual, que está prevista no Capítulo 1, ela dita as 
bases que fundamentam a elaboração das demonstrações contábeis-financeiras 
destinadas aos usuários externos à empresa, como investidores e agências 
reguladoras. O CPC – Comitê de Pronunciamentos Contábeis, para promover a 
adequação das demonstrações financeiras às Normas Internacionais de 
Contabilidade (IFRS) emitidas pelo IASB, adota a Estrutura Conceitual para 
 
 
4 
Relatórios Financeiros no desenvolvimento dos seus Pronunciamentos 
Contábeis. 
Segundo a OB1 do Capítulo 1, contida na Resolução, a Estrutura 
Conceitual aborda: 
• O objetivo da elaboração e divulgação de relatório contábil-financeiro; 
• As características qualitativas da informação contábil-financeira útil; 
• A definição, o reconhecimento e a mensuração dos elementos a partir dos 
quais As demonstrações contábeis são elaboradas; e 
• Os conceitos de capital e de manutenção de capital. 
Quanto às finalidades da Estrutura Conceitual, citam-se: 
• Auxiliar o desenvolvimento de novos Pronunciamentos Técnicos, 
Interpretações e Orientações e a revisão dos já existentes, para eles terem 
bases em conceitos sólidos e confiáveis. 
• Auxiliar os responsáveis pela elaboração das demonstrações contábeis a 
desenvolver políticas contábeis consistentes e baseadas nas referidas 
normas, bem como amparar os usuários a entender e interpretar os 
pronunciamentos. 
• Promover a harmonização das normas contábeis e dos procedimentos 
relacionados à apresentação das demonstrações financeiras. 
A Estrutura Conceitual pode ser revisada de tempos em tempos, de acordo 
com as necessidades e experiências na sua utilização, pois ela deve sempre estar 
em busca do cumprimento da sua missão declarada pelas IFRS Fundação e do 
IASB, que é de desenvolver pronunciamentos que tragam clareza na prestação 
de contas e eficácia aos mercados financeiros mundiais. 
1.1 Relatório Contábil Financeiro de Propósito Geral 
A Estrutura Conceitual para Relatórios Financeiros apresenta os objetivos 
e os conceitos para a elaboração dos relatórios financeiros para fins gerais que, 
aliás, não são elaborados apenas para se chegar ao valor da entidade que reporta 
a informação; mas a rigor, fornecem informação para auxiliar investidores, 
credores por empréstimo e outros credores, existentes e em potencial (Capítulo 
1, OB7, Resolução 1.374/2011). 
 
 
5 
Quanto aos objetivos dos relatórios contábeis-financeiros de propósito (fim) 
geral, eles estão previstos no Capítulo 1, na OB2 da Resolução 1.374/2011, que 
são: 
• Fornecer informações contábil-financeiras tempestivas acerca da entidade 
que reporta essa informação (reporting entity) que sejam úteis a 
investidores existentes e em potencial, a credores por empréstimos e a 
outros credores, quando da tomada decisão ligada ao fornecimento de 
recursos para a entidade. 
• Fornecer, tempestivamente, informações suficientes para a tomada de 
decisões que envolvem comprar, vender ou manter participações em 
instrumentos patrimoniais e em instrumentos de dívida, e oferecer ou 
disponibilizar empréstimos ou outras formas de crédito. 
• Apresentar a performance financeira das empresas que estará refletida 
pelo regime de competência e pelos fluxos de caixa. O regime de 
competência reflete a situação econômica da entidade em dado momento, 
mesmo que os pagamentos e recebimentos à vista resultantes ocorram em 
período diferente. Já o fluxo de caixa indica quais foram as saídas e 
entradas de dinheiro no caixa durante o período e o resultado desse fluxo. 
Ele “permite identificar informações sobre empréstimos e resgates de 
títulos de dívidas, dividendos e outras distribuições para seus investidores, 
além da possibilidade de prever problemas de liquidez e solvência.” (Müller; 
Scherer; Cordeiro, 2019). 
Como se observa na Resolução 1.374/2011, e o próprio nome indica – 
Estrutura Conceitual para Elaboração e Divulgação de Relatório Contábil-
Financeiro –, a finalidade da Estrutura Conceitual não se restringe a meras 
demonstrações contábeis, mas engloba também as divulgações financeiras como 
um todo. 
Nesse sentido, é possível aos interessados (investidores e credores) 
obterem informações sobre a Posição Patrimonial e Financeira, ou seja, quais são 
os recursos e as obrigações da empresa que indicam a disponibilidade ou a 
ausência de recursos financeiros; e sobre o Desempenho, que indica como está 
sendo feita a administração e a utilização dos recursos financeiros e que refletem 
na eficiência da gestão e na prestação de contas. 
Por meio dos relatórios contábeis e financeiros, é possível aos usuários 
fazer projeções dos fluxos de caixa futuros da empresa (função preditiva) e 
 
 
6 
analisar a atuação dos gestores (função confirmatória), de modo a reduzir as 
incertezas quanto aos resultados do negócio no momento de investir. 
1.2 Características qualitativas da informação contábil-financeira útil 
No Capítulo 3 da Estrutura Conceitual – Resolução 1.374/2011 – estão 
contidas as características qualitativas consideradas mais úteis e que devem estar 
presentes nas Demonstrações Contábeis. Elas distinguem as informações mais 
úteis aos credores e aos investidores para que tomem as decisões baseadas nos 
dados contidos nas informações financeiras (QC 1 – Resolução 1.374/2011). 
Nesse sentido, há dois tipos de características que os relatórios devem 
obrigatoriamenteapresentar: 
• Fundamentais ou obrigatórias, relacionadas à relevância e à representação 
fidedigna. Informação contábil-financeira relevante é aquela capaz de fazer 
diferença nas decisões que possam ser tomadas pelos usuários. A 
informação pode ser capaz de fazer diferença em uma decisão mesmo no 
caso de alguns usuários decidirem não a levar em consideração, ou já 
tiverem tomado ciência de sua existência por outras fontes (QC6). As 
Informações financeiras são capazes de fazer diferença em decisões se 
tiverem valor preditivo, com a projeção de resultados futuros que auxiliem 
na tomada de decisões sobre o futuro da entidade, ou valor confirmatório 
que fornecem feedback sobre (confirmam ou alteram) avaliações 
anteriores, ou ambos (QC7 à QC10). Quanto à informação, para ser 
representação perfeitamente fidedigna, a realidade retratada precisa ter 
três atributos. Ela tem que ser completa, neutra e livre de erro. O objetivo 
é maximizar referidos atributos na extensão que seja possível (QC12). 
1.3 Características qualitativas de melhoria 
As características qualitativas de melhoria completam as informações 
fundamentais e aperfeiçoam a utilidade da informação que é relevante e que é 
representada com fidedignidade. Essas características são divididas em quatro 
itens: 
1. Comparabilidade: as decisões de usuários implicam escolhas entre 
alternativas, como, por exemplo, vender ou manter um investimento, ou 
investir em uma entidade ou noutra. Consequentemente, a informação 
 
 
7 
acerca da entidade que reporta informação será mais útil caso possa ser 
comparada com informação similar sobre outras entidades e com 
informação similar sobre a mesma entidade para outro período ou para 
outra data. A comparação requer no mínimo dois itens (QC20). 
2. Verificabilidade: ajuda a assegurar aos usuários que a informação 
representa fidedignamente o fenômeno econômico que se propõe 
representar. A verificação pode ser direta ou indireta. Verificação direta 
significa verificar um montante ou outra representação por meio de 
observação direta, como, por exemplo, por meio da contagem de caixa. 
Verificação indireta significa checar os dados de entrada do modelo, 
fórmula ou outra técnica e recalcular os resultados obtidos por meio da 
aplicação da mesma metodologia. Um exemplo é a verificação do valor 
contábil dos estoques por meio da checagem dos dados de entrada 
(quantidades e custos) e por meio do recálculo do saldo final dos estoques 
utilizando a mesma premissa adotada no fluxo do custo (por exemplo, 
utilizando o método PEPS) (QC 26 e 27). 
3. Tempestividade: significa ter informação disponível para tomadores de 
decisão a tempo de poder influenciá-los em suas decisões. Quanto mais 
antiga a informação for, menos útil ela será para o tomador de decisões, 
por isso, os relatórios contábeis devem refletir as situações econômica e 
financeira atuais (QC29). 
4. Compreensibilidade: significa classificar, caracterizar e apresentar a 
informação com clareza e concisão torna-a compreensível. 
1.4 Restrição de custo na elaboração e divulgação de relatório contábeis-
financeiro 
O custo de gerar a informação é uma restrição sempre presente na 
entidade no processo de elaboração e divulgação de relatório contábil-financeiro. 
O processo de elaboração e divulgação de relatório contábil-financeiro impõe 
custos, sendo importante que ditos custos sejam justificados pelos benefícios 
gerados pela divulgação da informação (QC35). 
 
 
 
8 
1.5 Estrutura Conceitual para a elaboração e apresentação das 
demonstrações contábeis: texto remanescente 
O Capítulo 4 da Estrutura Conceitual em vigor ainda está em processo de 
revisão, mas atualmente está dividido nos seguintes tópicos: 
• Premissa Subjacente – Continuidade: as demonstrações contábeis 
normalmente são elaboradas tendo como premissa que a entidade está em 
atividade (going concern assumption) e irá manter-se em operação por um 
futuro previsível. Desse modo, parte-se do pressuposto de que a entidade 
não tem a intenção, nem tampouco a necessidade, de entrar em processo 
de liquidação ou de reduzir materialmente a escala de suas operações 
(Item 4, Resolução 1.374/2011). 
• Elementos das demonstrações contábeis: as demonstrações contábeis 
retratam os efeitos patrimoniais e financeiros das transações e outros 
eventos, por meio do grupamento dos mesmos em classes amplas de 
acordo com as suas características econômicas. Estes são os elementos 
das demonstrações contábeis, relacionados à mensuração da posição 
patrimonial e financeira no balanço patrimonial e na Demonstração do 
Resultado do Exercício que são os ativos, os passivos e o patrimônio 
líquido, as Receitas e as Despesas, respectivamente (4.2). 
• Reconhecimento dos elementos das demonstrações contábeis: 
reconhecimento é o processo que consiste na incorporação ao balanço 
patrimonial ou à demonstração do resultado de item que se enquadre na 
definição de elemento e que satisfaça os critérios de reconhecimento. 
Envolve a descrição do item, a mensuração do seu montante monetário e 
a sua inclusão no balanço patrimonial ou na demonstração do resultado. 
Os itens que satisfazem os critérios de reconhecimento devem ser 
reconhecidos no balanço patrimonial ou na demonstração do resultado 
(4.37). 
• Mensuração dos elementos das demonstrações contábeis (4.55). 
Mensurar os elementos significa que, nas demonstrações contábeis, eles 
são quantificados em termos monetários. A base de mensuração é uma 
característica identificada e pode ser realizada pelos seguintes critérios: 
 
 
9 
• Custo histórico – fornece informações monetárias sobre ativos, passivos e 
respectivas receitas e despesas, utilizando informações oriundas do preço 
da transação ou outro evento que deu origem a eles. 
• Custo corrente – Indicam os valores dos elementos do Patrimônio à época 
da elaboração das demonstrações contábeis, independentemente da data 
da aquisição ou pagamento. 
• Valor realizável – Valor de realização ou de liquidação. Os ativos são 
mantidos pelos montantes em caixa ou equivalentes de caixa que poderiam 
ser obtidos pela sua venda em forma ordenada. Os passivos são mantidos 
pelos seus montantes de liquidação. 
• Valor presente – Os ativos são mantidos pelo valor presente, descontado 
dos fluxos futuros de entradas líquidas de caixa que se espera que sejam 
gerados pelo item no curso normal das operações. Os passivos são 
mantidos pelo valor presente, descontado dos fluxos futuros de saídas 
líquidas de caixa que se espera que serão necessários para liquidar o 
passivo no curso normal das operações. 
Com relação ao conceito de Capital e de manutenção do Capital, a 
Estrutura Conceitual traz dois conceitos de capital: (4.57) 
1. Capital financeiro ou monetário – Refere-se aos Ativos Líquidos da 
entidade ou o Patrimônio Líquido de acordo com o conceito de capital 
financeiro. Nesse sentido, tal como o dinheiro investido ou o seu poder de 
compra investido, o capital é sinônimo de ativos líquidos ou patrimônio 
líquido da entidade. 
2. Capital físico – Refere-se à capacidade operacional da entidade e indica o 
lucro a partir da capacidade operacional da entidade. Segundo o conceito 
de capital físico, tal como a capacidade operacional, o capital é considerado 
como a capacidade produtiva da entidade baseada, por exemplo, nas 
unidades de produção diária. 
TEMA 2 – AJUSTE AO VALOR PRESENTE 
A contabilidade, em regra, registra os fatos contábeis de acordo com os 
valores transcritos nos documentos fiscais que deram origem às operações. 
Porém, com o advento da Lei n. 11.638/2007, passou a ser obrigatória a 
necessidade de realizar os ajustes dos itens patrimoniais a valor presente na 
 
 
10 
escrituração contábil para demonstrar o valor real da operação na data de emissão 
do demonstrativo financeiro. 
Art. 183, VIII - os elementos do ativo decorrentes de operaçõesde 
longo prazo serão ajustados a valor presente, sendo os demais 
ajustados quando houver efeito relevante. 
Art. 184, III - as obrigações, encargos e riscos classificados no passivo 
exigível a longo prazo serão ajustados ao seu valor presente, sendo os 
demais ajustados quando houver efeito relevante. (Brasil, 2007) 
O Comitê de Pronunciamentos Contábeis publicou, em 2008, o 
Pronunciamento Técnico CPC n. 12, que trata de Ajuste a Valor Presente, cujo 
documento foi aprovado pela Deliberação CVM 564/2008 e determina que o 
Ajuste ao Valor Presente – AVP deve ser feito em todos os elementos do ativo e 
do passivo de longo prazo e todos os demais elementos patrimoniais de curto 
prazo, caso tais ajustes tenham efeito relevante nas demonstrações levantadas. 
O Pronunciamento faz distinção entre valor presente e valor justo, 
indicando que o valor presente – present value – é utilizado para atualizar o valor 
do dinheiro no tempo, considerando inflação, juros e desvalorização da moeda, 
por exemplo. Já o valor justo – fair value – é o valor pelo qual um ativo pode ser 
negociado ou uma dívida ser quitada pelo seu valor real, por acordo entre as 
partes interessadas. 
TEMA 3 – CÁLCULOS DE AJUSTE A VALOR PRESENTE 
Este ajuste tem como objetivo trazer para o valor atual os direitos e as 
obrigações – Ativo e Passivo – da empresa que serão realizados ou exigidos em 
uma data futura. 
Para se determinar o valor presente de um fluxo de caixa, é necessário o 
conhecimento de três informações: 
1. O valor futuro do item patrimonial (considerando todos os termos e as 
condições contratados); 
2. A data do referido fluxo financeiro (data futura) e 
3. A taxa de desconto aplicável à transação. 
3.1 Exemplos de cálculos e contabilização de ativos 
Vamos analisar um fato calculando e demonstrando sua contabilização do 
Ajuste a Valor Presente de Ativos, que é a venda de mercadorias, com prazo de 
 
 
11 
recebimento de 2 meses para o recebimento, pelo valor de R$ 120.000,00, com 
juros inclusos de 8 %. 
Após o cálculo financeiro, foi apurado um valor presente de R$ 102.882,58 
(120.000,00 PV; 8 i; 2 n) Na fórmula M = P/ (1 + i)n , onde: 
P = Principal ou Valor Presente (PV = present value) 
M = Montante ou Valor Futuro (FV = future value). 
i = Taxa 
n = tempo 
Pela transação de venda: 
D – Contas a receber R$ 120.000,00 
C – Receita de venda R$ 120.000,00 
Pelo registro do Ajuste a Valor Presente: 
D – Ajuste a Valor Presente (conta de resultado) R$ 17.117,42 
C – AVP – Juros a Transcorrer (redutora das contas a receber) R$ 17.117,42 
Pela apropriação mensal: 
D – AVP Juros a Transcorrer R$ 8.558,71 
C – Receita Financeira AVP R$ 8.558,71 
3.2 Exemplos de cálculos e contabilização de passivos 
Neste exemplo, analisaremos o cálculo e a Contabilização de Ajuste a Valor 
Presente de Passivos, com a compra de mercadoria com prazo de 2 meses para 
o pagamento, pelo valor de R$ 150.000,00, com juros inclusos de 10 %. 
Após o cálculo financeiro, foi apurado um valor presente de R$ 128.602,75 
(150.000,00 PV; 8 i; 2 n; PV) na fórmula M = P/ (1 + i)n , onde: 
P = Principal ou Valor Presente (PV = present value) 
M = Montante ou Valor Futuro (FV = future value). 
i = Taxa 
n = tempo 
Pela transação de compra: 
D – Estoque R$ 150.000,00 
C – Fornecedores R$ 150.000,00 
 
 
 
12 
Pelo registro do Ajuste a Valor Presente: 
D – AVP Juros a Incorrer (conta redutora de Fornecedores) R$ 21.397,25 
C – Ajuste a Valor Presente (conta de resultado) R$ 21.397,25 
Pela apropriação mensal: 
D – Despesas Financeiras AVP R$ 10.698,63 
C – AVP Juros a Incorrer R$ 10.698,63 
As informações quanto ao ajuste a valor presente devem ser divulgadas 
em notas explicativas para que os usuários das demonstrações contábeis tenham 
total entendimento quanto à mensuração do ajuste de ativos e passivos. Elas 
devem seguir os requisitos conforme consta no NBC TG 12 (CFC, 2008): 
• Descrição pormenorizada do item objeto da mensuração a valor presente, 
natureza de seus fluxos de caixa (contratuais ou não) e, se aplicável, o seu 
valor de entrada cotado a mercado; 
• Premissas utilizadas pela administração, taxa de juros decompostas por 
prêmios incorporados e por fatores de riscos (risk-free, risco de crédito, 
etc.), montantes dos fluxos de caixa estimados ou séries de montantes dos 
fluxos de caixa estimados, horizontes temporal ou esperado, expectativas 
em termos de montante e temporalidade dos fluxos (probabilidades 
associadas); 
• Modelos utilizados para cálculo de riscos e imputs dos modelos; 
• Breve descrição do método de alocação dos descontos e do procedimento 
adotado para acomodar mudanças de premissas da administração; 
• Propósito da mensuração a valor presente, se para reconhecimento inicial 
ou nova medição e motivação da administração para levar a efeito tal 
procedimento; 
• Outras informações consideradas relevantes. O Ajuste a Valor Presente 
viabiliza para a organização vantagens, tais como: correção de julgamento 
referente a eventos passados já registrados; melhor forma de 
reconhecimento de eventos presentes e demonstrações contábeis com 
maior grau de relevância (CFC, 2008b). 
De acordo com Iudícibus et al. (2010), os procedimentos de ajustar ativos 
e passivos a valor presente contribuem para a elaboração de demonstrações 
 
 
13 
contábeis, com maior valor preditivo, contribuindo para o aumento da relevância 
das informações. 
TEMA 4 – VALOR JUSTO 
Um dos principais pilares das normas internacionais de contabilidade, que 
gerou a introdução dos padrões contábeis internacionais no Brasil, foi a 
mensuração do Valor Justo, cujo objetivo maior foi determinar a forma de cálculo 
do Valor Justo e de divulgar as informações. Esse assunto está previsto na NBC 
– TG n. 46 (Normas Brasileiras de Contabilidade – Gerais), Pronunciamento 
Técnico CPC 46. 
O valor justo – fair value – é o valor pelo qual um ativo pode ser negociado 
ou uma dívida ser quitada pelo seu valor real, por acordo entre as partes 
interessadas baseado em valores de mercado, ou, de acordo com o Comitê de 
Pronunciamentos Contábeis, em seu Pronunciamento Técnico n. 46, Valor Justo 
é: “O preço que seria recebido pela venda de um ativo ou que seria pago pela 
transferência de um passivo, em uma transação não forçada, entre os envolvidos 
na data da mensuração”. 
4.1 Aplicação do Valor Justo 
A aplicação do Valor Justo ocorre quando as partes contratantes decidem, 
entre si, negociar valores do ativo ou de uma dívida a ser quitada pelo seu valor 
real. A NBC 46 prevê algumas situações em que pode ser utilizada a negociação 
pelo valor justo, tais como: 
• Títulos e Valores Mobiliários; 
• Derivativos; 
• Combinações de negócios; 
• Reavaliação de Ativos; 
• Reconhecimento de receitas; 
• Propriedades para investimentos; 
• Ativos Biológicos. 
 
 
 
14 
4.2 Métodos de mensuração 
O item 7 da NBC-TG 46 especifica que a mensuração do valor justo se 
destina a um ativo ou passivo em particular, de acordo com as características de 
cada um, tais como: a condição e a localização do ativo, e restrições, se houver, 
para a venda ou o uso do ativo. Para a mensuração, utilizam-se o ativo ou passivo 
individuais (exemplo: instrumento financeiro ou ativo não financeiro) e ativo ou 
passivo em grupos (exemplo: unidade geradora de caixa ou um negócio). 
Para o cálculo do valor justo, deve-se levar em consideração o preço que 
seria recebido pela venda de um ativo ou pago pela transferência de um passivo 
em uma transação não forçada no mercado principal na data de mensuração nas 
condições atuais de mercado. 
Para estabelecer o valor justo, utilizam-se três métodos, quais sejam: 
1. Abordagem de Mercado: este método utiliza-se de preços que foram 
observados e outras informações relevantes ao produto, em transações no 
mercado que envolvem ativos ou passivos considerados semelhantes 
(CPC 46, B5).2. Abordagem de Receita: também conhecida por Fluxo de Caixa 
Descontado, mediante a uma taxa de desconto, essa técnica traz a valor 
presente montantes futuros (CPC 46, B10). 
3. Abordagem de Custo: é também conhecida por custo de reposição do ativo. 
O CPC 46, B diz: “o custo de reposição geralmente utilizados para ativos e 
passivos tangíveis”. Esse método usa como base o custo de reposição ou 
de substituição. Nos casos de ativos obsoletos, o valor deve ser depreciado 
no seu valor final. 
Além destes, há outros aspectos importantes na CPC 46 e que devem ser 
levados em consideração, tais como: 
• Valor Justo: hierarquia de Divulgação, que trata da forma como a 
divulgação dos resultados deve ser realizada, levando em consideração as 
Técnicas de avaliação utilizadas, as variáveis utilizadas e os dados de 
entrada. 
• Mercado Principal ou Mais Vantajoso, que trata da forma como se faz a 
avaliação de Valor Justo, a qual deve se dar no mercado em que os bens 
do ativo e passivo sejam transacionados. O CPC 46, no parágrafo 17, 
 
 
15 
determina: “A entidade não necessita empreender uma busca exaustiva de 
todos os possíveis mercados para identificar o mercado principal ou, na 
ausência de mercado principal, o mercado mais vantajoso, mas ela deve 
levar em consideração todas as informações que estejam disponíveis”. 
• Participantes do mercado: o CPC 46, parágrafo 42, determina as suas 
necessárias características: “A entidade deve mensurar o Valor Justo de 
um ativo ou passivo utilizando as premissas que os participantes do 
mercado utilizariam ao precificar o ativo ou o passivo, presumindo-se que 
os participantes do mercado ajam em seu melhor interesse econômico”. 
• Quando não houver transações no mercado, a CPC 46 estabeleceu que, 
se na data da mensuração não forem conhecidas transações para o ativo 
ou passivo, o avaliador se utilizará de outras possibilidades, tais como: 
dados históricos, taxa de depreciação, valor do bem novo e valor daquele 
ativo ou passivo no mercado, na data da avaliação. 
• Quanto ao Preço, o CPC 46 especifica que, dentro de um mercado 
previamente determinado, em que o ativo ou passivo é negociado, o valor 
recebido pela venda é o preço a ser usado, e podem incluir-se nesse preço 
os custos de transporte, mas não os custos de transação. 
• Aplicação a ativos não financeiros: neste caso, o CPC 46 determina que: 
“a mensuração do valor justo de um ativo não financeiro leva em 
consideração a capacidade do participante do mercado de gerar benefícios 
econômicos utilizando o ativo em seu melhor uso possível (highest and best 
use) ou vendendo-o a outro participante do mercado que utilizaria o ativo 
em seu melhor uso.” 
• Dificuldade da avaliação de Valor Justo. É difícil para o avaliador, na 
avaliação dos ativos e passivos, trabalhar com a subjetividade de muitos 
critérios ditados pelo CPC 46, tais como o avanço tecnológico e a aceitação 
do mercado. Por isso, o técnico avaliador especialista deve considerar que 
o valor justo reflete um ativo ou um passivo em um dado momento 
específico, mas que poderá sofrer mudanças em um período curto de 
tempo. 
 
 
 
16 
TEMA 5 – ESTOQUES 
A Norma Reguladora que trata desse tema é a IAS 2 (CPC 16) – Avaliação 
e Apresentação de Estoques no Contexto do Sistema de Custo Histórico, que 
estabelece o tratamento contábil para os estoques. 
Essa norma, que criou um padrão internacional de relatório financeiro para 
o tratamento dos estoques, define como os custos de estoque devem ser 
reconhecidos. Ao mesmo tempo, orienta sobre as técnicas de mensuração e as 
fórmulas dos custos, além do reconhecimento das receitas e despesas 
relacionados aos estoques e, ainda, quais são os critérios utilizados para a 
atribuição dos custos aos estoques. 
Nas instituições, independentemente do ramo de negócio, os estoques são 
ativos que elas têm para o desenvolvimento de sua atividade, e cada um deles 
funcionam de acordo com o tipo de empresa, mas em todas elas, a 
movimentação dos produtos e mercadorias reflete significativamente nas 
demonstrações financeiras. 
O estoque nada mais é do que um conjunto de produtos armazenados 
dentro das empresas, sejam eles insumos para o processo de produção, produtos 
em elaboração (em produção) ou produtos finais, prontos para a venda. A gestão 
dos estoques é de fundamental importância, pois ela reflete nos resultados, 
positivos ou negativos, da instituição. Segundo a IAS 2, os estoques são ativos e 
são assim denominados: 
• Mantidos para venda no curso normal dos negócios; 
• Em processo de produção para venda; ou 
• Na forma de materiais ou suprimentos a serem consumidos ou 
transformados no processo de produção ou na prestação de serviços. 
5.1 Custo dos estoques 
Os estoques, objetos do Pronunciamento IAS 2 (CPC 16), devem ser 
mensurados pelo valor de custo ou pelo valor realizável líquido, dos dois o menor. 
Os itens que compõem o estoque são: 
• Custos de aquisição; 
• Custos de transformação; 
dguimaraes
Realce
dguimaraes
Realce
 
 
17 
• Custos fixos indiretos que devem ser alocados às unidades produzidas 
baseada na capacidade normal de produção. 
Os custos de aquisição são compostos pelo preço de compra, mas 
também dos impostos, de importação (se for o caso), tributos não sujeitos à 
recuperação. Adiciona-se ao custo do produto, todos os desembolsos 
relacionados com a aquisição do produto, como transportes. Já os custos de 
produção envolvem mais situações, pois além do custo de aquisição dos 
insumos, agrega-se o custo com a mão de obra, custos variáveis e custos fixos. 
(IAS 2) 
5.2 Mensuração de custos 
A mensuração pode ser feita por meio de dois métodos, que são o custo-
padrão e o método de varejo. O custo-padrão considera os níveis de materiais, 
suprimentos, mão de obra, enquanto o método de varejo é utilizado quando há 
um grande volume de itens, com giro rápido, com margens similares, o que 
dificulta o uso de outros métodos de custo. (IAS2). 
5.3 Fórmulas de custeio 
Há três métodos de mensurar o valor do estoque e dos custos nas 
empresas. O PEPS – Primeiro que entra, primeiro que sai –, a MPM – Custo Médio 
(Média Ponderável) Ponderável – e o UEPS – Último que entra, primeiro que sai. 
Esse último método não é permitido para fins fiscais e contábeis, mas apenas para 
fins gerenciais, eis que supervaloriza o custo no momento da baixa dos estoques, 
o que pode diminuir o resultado tributável. 
Na maioria dos casos, os estoques devem ser baixados utilizando-se o 
método PEPS (primeiro que entra, primeiro que sai), mas também é aceita a baixa 
pelo Custo médio ponderado, sendo que a entidade deve usar o mesmo critério 
de custeio para todos os estoques que tenham natureza e uso semelhantes dentro 
da instituição. 
Com a utilização do método da média ponderada móvel, os custos dos 
produtos em estoque são alterados por meio de novas compras realizadas, que 
normalmente acontecem com preços diferentes e, assim, ao final, tem-se o 
estoque valorado a um preço médio. 
 
 
 
18 
5.4 Valor realizável líquido 
É comum nas empresas que possuem um grande número de itens 
perceber-se a necessidade de baixar alguns itens de seu estoque, seja porque 
esses ativos têm pouca rotatividade ou são produtos fora de linha, obsoletos, 
avariados. 
Esses itens devem ser baixados ao seu valor realizável líquido e o ajuste 
para esse valor deve ser feito item por item. O valor realizável líquido é o preço 
de venda estimado no curso normal dos negócios deduzido dos custos estimados 
para sua conclusão e dos gastos estimados necessários para se concretizar a 
venda (IAS 2). O reconhecimento dos custos de estoque só deve ser realizado no 
momento da venda, ou seja, no mesmo período em que a respectiva receita é 
reconhecida. 
As movimentações dos estoques, bem como o reconhecimento das 
receitas e despesas, devem ser divulgadas nas demonstrações financeirasque 
obedeçam às normas internacionais de contabilidade. 
 
 
 
 
 
 
 
 
19 
REFERÊNCIAS 
BRASIL. Lei n. 11.638, de 28 de dezembro de 2007. Diário Oficial da União, 
Brasília, DF, 28 dez. 2007. 
CFC – Conselho Federal de Contabilidade. Resolução n. 1.374, de 8 de dezembro 
de 2011. Diário Oficial da União, Brasília, DF, 16 dez. 2011. 
COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS. Pronunciamento Técnico 
CPC 46 – mensuração do valor justo. Disponível em: < 
http://static.cpc.aatb.com.br/Documentos/395_CPC_46_rev%2006.pdf>. 
IUDÍCIBUS, S. de. et al. Manual de contabilidade societária: aplicável a todas as 
sociedades: de acordo com as normas internacionais e do CPC. São Paulo: Editora 
Atlas, 2010. 
MÜLLER, A. N.; SCHERER, L. M.; CORDEIRO, C. M. R. Contabilidade 
Avançada e Internacional. 4. ed. São Paulo: Saraiva, 2019. 
 
 
 
AULA 3 
CONTABILIDADE INTERNACIONAL 
Profª Ivanes da Glória Mattos 
2 
INTRODUÇÃO 
Nesta aula vamos analisar sobre o tratamento dado aos Ativos das 
empresas, de acordo com as normas internacionais de contabilidade. A partir de 
agora, começaremos a nos envolver com as normas específicas de cada um dos 
itens do patrimônio e dos resultados das empresas e, assim, veremos: 
1. Ativos biológicos e produtos agrícolas
2. Ativo não circulante mantido para venda e operações descontinuadas
3. Propriedade para investimentos
4. Ativo imobilizado: aspectos conceituais
5. Cálculos de depreciação e exaustão
Vamos, então, seguir com a nossa trajetória! 
Crédito: zmicier kavabata/Shutterstock. 
TEMA 1 – ATIVOS BIOLÓGICOS E PRODUTOS AGRÍCOLAS 
Pelo pronunciamento CPC 29 (IAS 41) foi normatizado o tratamento a ser 
dado pela contabilidade aos ativos biológicos e aos produtos agrícolas sua 
mensuração a valor justo e das avaliações contábeis. Seu contexto mais relevante 
tem por finalidade o reconhecimento contábil dos ativos biológicos e sua 
passagem para produtos agrícolas após a colheita. Segundo a norma, o CPC 29 
aplica-se nos seguintes casos: 
a) ativos biológicos, exceto plantas portadoras;
b) produção agrícola no ponto de colheita e certas subvenções
governamentais.
A planta portadora é uma planta viva que:
i. é utilizada na produção ou no fornecimento de produtos agrícolas;
ii. é cultivada para produzir frutos por mais de um período; e
 
 
3 
iii. tem uma probabilidade remota de ser vendida como produto agrícola, 
exceto para eventual venda como sucata. 
Já na produção agrícola, produção é o produto colhido de ativo biológico 
da entidade; o ativo biológico, por sua vez, é um animal e/ou uma planta, vivos. 
Porém, as regras do CPC 29 não são aplicáveis para: 
a) terras relacionadas com atividades agrícolas; 
b) plantas portadoras relacionadas com a atividade agrícola; 
c) subvenção e assistência governamentais relacionadas às plantas 
portadoras; 
d) ativos intangíveis relacionados com atividades agrícolas. 
São exemplos de atividade agrícola: 
i. aumento de rebanhos; 
ii. silvicultura; 
iii. colheita anual ou constante; 
iv. cultivo de pomares e de plantações; 
v. floricultura; e 
vi. cultura aquática (incluindo criação de peixes). 
1.1 Conceitos 
Ativos biológicos são seres vivos (plantas e animais), que passado seu 
processo de colheita, tornam-se produtos agrícolas, que estão sujeitos, conforme 
as normas, a uma avaliação de valor justo. Estes ativos são transformados, e 
neste momento, quando a vida de um ser vivo chega ao seu final, estes passam 
a ter outra característica contábil. Eles podem ser classificados como: maduros 
(consumíveis e prontos para a colheita) ou imaturos (sustentam colheitas 
regulares e são próprios para a produção), ou ainda, como consumíveis ou de 
produção. São exemplos de ativos biológicos: 
a) carneiro; 
b) plantação de árvores para madeira; 
c) gado de leite; 
d) cana-de-açúcar; 
e) videira; 
f) porcos; 
 
 
4 
g) plantações de algodão e de fumo; 
h) seringueira. 
Um exemplo de fácil entendimento são as árvores que fornecem madeiras; 
ainda na plantação, são ativos biológicos. À medida que são cortadas, tornam-se 
produtos agrícolas, mas ainda poderão se transformar em madeira serrada, 
quando, então, não fará mais parte do reconhecimento do CPC 29. A cana-de-
açúcar é outro exemplo de um ativo biológico que, após transformado 
biologicamente, passa a ser um produto agrícola, e após, açúcar, quando então 
não fará mais parte do reconhecimento do CPC 29. 
De acordo com o CPC 29, produção agrícola é a colheita de ativos biológicos. 
Já a transformação biológica compreende as várias mudanças físicas que ocorrem 
nos ativos em função dos processos que passam, como crescimento, degeneração, 
procriação e produção. Esses processos geram alterações de qualidade e quantidade 
no ativo biológico, o que consequentemente, altera o seu valor justo. Os produtos 
agrícolas são aqueles que servem de alimento às pessoas e podem ser vegetais e 
animais. Valor justo, por sua vez, é o preço que seria recebido pela venda de um ativo 
ou que seria pago pela transferência de um passivo em uma transação não forçada entre 
participantes do mercado na data de mensuração. 
1.2 Valoração de ativos biológicos: fatores que influenciam 
Para calcular esses benefícios é utilizado o método do valor justo e custo desse 
ativo, naturalmente sempre considerando a depreciação e riscos de perda. É necessário 
entender particularidades de cada região em que o ativo estiver instalado, já que essas 
variáveis são influências para valores praticados em determinados ativos biológicos, o 
que pode afetar uma decisão. Há vários fatores que podem influenciar a valoração do 
produto, tais como: 
• oferta e demanda; 
• situação climática; 
• possíveis produtos substitutos; 
• tratamentos culturais; 
• economia. 
Para definir o valor justo é necessário análise profunda da estrutura do 
agronegócio no país, pois as características elencadas podem gerar distorções, 
 
 
5 
por exemplo, de região para região. Por exemplo, a condição da terra onde o ativo 
está e o clima. 
1.3 Reconhecimento, mensuração e ganhos e perdas 
A entidade deve reconhecer um ativo biológico ou produto agrícola quando, 
e somente quando (CPC 29, item 10): 
a) controla o ativo como resultado de eventos passados; 
b) for provável que benefícios econômicos futuros associados ao ativo fluirão para 
a entidade; e 
c) o valor justo ou o custo do ativo puder ser mensurado confiavelmente. 
A mensuração do ativo biológico deve ser feita pelo valor justo menos a 
despesa de venda no momento do reconhecimento inicial e no final de cada 
período de competência. Já o produto agrícola colhido de ativos biológicos da 
entidade deve ser mensurado ao valor justo, menos a despesa de venda, no 
momento da colheita. 
O ganho ou a perda proveniente da mudança no valor justo menos a 
despesa de venda de ativo biológico reconhecido no momento inicial até o final 
de cada período deve ser incluída no resultado do exercício em que tiver origem. 
Já o ganho ou a perda proveniente do reconhecimento inicial do produto agrícola 
ao valor justo menos a despesa de venda deve ser incluído no resultado do 
período em que ocorrer. 
Quando for possível obter de forma confiável o valor justo, o ativo biológico 
deve ser mensurado ao custo menos qualquer depreciação e perda por 
irrecuperabilidade acumulada. Quando aos ativos biológicos que estão 
fisicamente amarrados à terra, como as árvores, devem ser mensurados 
separadamente da terra em que se encontram. Por outro lado, o CPC 29 informa 
que na avaliação de um ativo biológico, quando o preço de mercado não está 
disponível e as alternativas para mensurá-lo não são confiáveis, o ativo biológico 
seja avaliado ao custo. 
1.4 A Lei n. 11.638/07 e os ativos biológicos 
A Lei n 11.638, de 28 de dezembro de 2007, trouxe mudanças na Lei das 
sociedades Anônimas (Lei n. 6.4040/76), revogando, alterando e introduzindo 
alguns dispositivos, mais especificamentesobre assuntos que envolvem a 
 
 
6 
contabilidade. A partir dela, houve integração das demonstrações financeiras das 
companhias nacionais e as internacionais, devendo ambas se adequarem ao 
padrão IFRS (International Financial Reporting Standards). Para a avaliação de 
ativos biológicos, a Lei n. 11.638/2007 exige que os produtores apresentem a 
divulgação contábil correta dos seus ativos biológicos, seguindo o IFRS, e estando 
sujeitos a penalidades caso não a sigam da maneira devida. 
TEMA 2 – ATIVO NÃO CIRCULANTE MANTIDO PARA VENDA E OPERAÇÕES 
DESCONTINUADAS 
Esse tema é tratado pelo Pronunciamento CPC 31 (IFRS 5), que fornece 
subsídios para o reconhecimento e a evidenciação das operações de 
descontinuidade de operações. Uma operação em descontinuidade é qualquer 
operação negocial diversa da área em que a empresa atua regularmente. Já um 
elemento indissociável da operação em descontinuidade é o ativo não circulante 
mantido para venda. A norma informa que a operação descontinuada é o 
componente da entidade que tenha sido alienado ou esteja classificado como 
mantido para venda e: 
a) represente importante linha separada de negócios ou área geográfica de 
operações; 
b) seja parte integrante de um único plano coordenado para vender uma 
importante linha separada de negócios ou área geográfica de operações; 
ou 
c) seja uma controlada adquirida exclusivamente com o objetivo de revenda. 
Operações descontinuadas são bens do ativo não circulante postos à 
venda; logo, as receitas e despesas decorrentes são as operações 
descontinuadas. O Pronunciamento também trata da classificação de ativo não 
circulante como mantido para venda: 
i. A entidade deve classificar um ativo não circulante como mantido para 
venda se o seu valor contábil for recuperado, principalmente, por meio de 
transação de venda em vez do uso contínuo; 
ii. Para que esse seja o caso, o ativo ou o grupo de ativos mantido para venda 
deve estar disponível para venda imediata em suas condições atuais, 
sujeito apenas aos termos que sejam habituais e costumeiros para venda 
 
 
7 
de tais ativos mantidos para venda. Com isso, a sua venda deve ser 
altamente provável; é considerada provável a venda quando: 
a) o nível hierárquico de gestão apropriado esteja comprometido com o plano 
de venda do ativo; 
b) a entidade tenha iniciado um programa firme para localizar um comprador; 
e 
c) o ativo seja colocado para a venda por preço que seja razoável em relação 
ao seu valor justo corrente. 
2.1 Mensuração e apresentação 
Quanto à mensuração e apresentação, a norma (CPC 31) dispõe que os ativos 
que satisfaçam aos critérios de classificação como não circulantes mantidos para venda 
sejam: 
a) mensurados pelo menor: entre o valor contábil e o valor justo menos as 
despesas de venda, e que a depreciação ou a amortização desses ativos 
cesse; 
b) apresentados separadamente no balanço patrimonial e que os resultados das 
operações descontinuadas sejam apresentados separadamente na 
demonstração do resultado. 
O ativo não circulante será considerado para distribuição aos sócios quando a 
entidade está comprometida para distribuir esse ativo (ou grupo de ativos) aos 
proprietários. O critério para essa classificação é que os ativos estejam disponíveis para 
imediata distribuição na sua condição atual e que a distribuição seja altamente provável. 
A forma da sua mensuração será pelo menor valor entre seu valor contábil e seu valor 
justo diminuído das despesas de distribuição. 
O bem mantido no ativo não circulantes para venda não deverá ser 
depreciado (nem amortizado) enquanto estiver classificado como mantido para 
venda ou enquanto fizer parte de grupo de ativos classificado como mantido para 
venda. A entidade deve apresentar e divulgar informação que permita aos 
usuários das demonstrações contábeis avaliarem os efeitos financeiros das 
operações descontinuadas e das baixas de ativos não circulantes mantidos para 
venda (CPC 31). 
 
 
 
8 
TEMA 3 – PROPRIEDADE PARA INVESTIMENTOS 
O tratamento contábil sobre a propriedade para investimento está previsto 
no Pronunciamento Técnico CPC 28, em correlação às Normas Internacionais de 
Contabilidade IAS 40. Segundo a regra do Pronunciamento Contábil do Comitê 
de Pronunciamentos Contábeis (CPC), um bem para investimento é a propriedade 
(terreno ou edifício, ou parte de edifício, ou ambos) mantida pelo proprietário ou 
arrendatário (em arrendamento financeiro) para auferir aluguel ou para 
valorização do capital ou para ambas. Não são consideradas para investimento 
as propriedades: 
a) usadas na produção ou fornecimento de bens/serviços ou para finalidades 
administrativas; 
b) destinadas para venda no curso ordinário do negócio. 
As propriedades para investimento são mantidas para obter rendas e/ou 
para valorização do capital ou para ambas, e por isso são classificadas no 
subgrupo Investimentos, dentro do ativo não circulante. Como essas propriedades 
geram fluxos de caixa independentes dos outros ativos mantidos pela entidade, 
são distintos das demais propriedades ocupadas pelos proprietários que são 
classificadas como ativo imobilizado. 
3.1 Exemplos de propriedade para Investimento 
De acordo com o Pronunciamento CPC 28 (IAS 40) são exemplos de 
propriedades para investimentos: 
a) terrenos mantidos para valorização de capital a longo prazo e não para 
venda a curto prazo no curso ordinário dos negócios; 
b) terrenos mantidos para futuro uso correntemente indeterminado (se a 
entidade não tiver determinado que usará o terreno como propriedade 
ocupada pelo proprietário ou para venda a curto prazo no curso ordinário 
ATIVO 
 Circulante 
 Não Circulante 
 Realizável a Longo Prazo 
 Investimentos 
 Imobilizado 
 
 
9 
do negócio, o terreno é considerado como mantido para valorização do 
capital); 
c) edifício que seja propriedade da entidade (ou ativo de direito de uso relativo 
a edifício mantido pela entidade) e que seja arrendado sob um ou mais 
arrendamentos operacionais; 
d) edifício que esteja desocupado, mas mantido para ser arrendado sob um 
ou mais arrendamentos operacionais; 
e) propriedade que esteja sendo construída ou desenvolvida para futura 
utilização como propriedade para investimento. 
3.2 Exemplos de propriedades são consideradas como propriedades para 
investimento pelo pronunciamento 28 
a) propriedade destinada à venda no decurso ordinário das atividades ou em 
vias de construção ou desenvolvimento para tal venda, como propriedade 
adquirida exclusivamente com vista à alienação subsequente no futuro 
próximo ou para desenvolvimento e revenda; 
b) propriedade ocupada pelo proprietário, incluindo (entre outras coisas) 
propriedade mantida para uso futuro como propriedade ocupada pelo 
proprietário, propriedade mantida para desenvolvimento futuro e uso 
subsequente como propriedade ocupada pelo proprietário, propriedade ocupada 
por empregados (paguem ou não aluguéis a taxas de mercado) e propriedade 
ocupada pelo proprietário ao aguardo de alienação; 
c) propriedade que é arrendada a outra entidade sob arrendamento 
financeiro. 
3.3 Reconhecimento 
A propriedade para investimento deve ser reconhecida como ativo quando, 
e apenas quando (CPC 28): 
a) for provável que os benefícios econômicos futuros associados à 
propriedade para investimento fluirão para a entidade; e 
b) o custo da propriedade para investimento possa ser mensurado confiavelmente. 
O Princípio do Reconhecimento contido na IAS 40 determina que se deve 
considerar como custo todos os valores da propriedade para investimento no 
momento em que eles são incorridos, incluindo custos inicialmente incorridos para 
 
 
10 
adquirir uma propriedade para investimento e custos incorridos 
subsequentemente para adicionar a, substituir partes de, ou prestar manutenção 
à propriedade, excluindo, no entanto, os custos de reparos e manutenção diários 
do bem.3.4 Valor justo 
Com a implantação do Pronunciamento Contábil (CPC 28), as propriedades 
para investimento podem ser mensuradas por dois métodos distintos e que devem 
ser aplicados à todas as suas propriedades para investimento: método de custo e 
método de valor justo. 
O valor justo é o preço que seria recebido pela venda de um ativo ou que 
seria pago pela transferência de um passivo em uma transação não forçada entre 
participantes do mercado na data de mensuração. No reconhecimento é 
obrigatório que a mensuração desse ativo seja feita pelo método de custo, mas a 
partir da mensuração subsequente, ou seja, após o reconhecimento, esse ativo 
pode ser mensurado tanto pelo método de custo quanto pelo método de valor 
justo. Porém, se for adotado o método de custo a entidade deverá mensurar o 
bem pelo seu valor justo e divulga-lo nas Notas Explicativas. É o que determina o 
item 32 da CPC 28: 
Este Pronunciamento Técnico exige que todas as entidades mensurem o 
valor justo de propriedades para investimento para a finalidade de 
mensuração (se a entidade usar o método do valor justo) ou de divulgação (se 
usar o método do custo). 
Após o reconhecimento inicial, a entidade que escolhe o método do valor 
justo deve mensurar todas as suas propriedades para investimento pelo valor 
justo, exceto em casos excepcionais, quando não for possível determinar tal valor, 
cujo o método para a mensuração do valor justo da propriedade para investimento 
está previsto no Pronunciamento Técnico CPC 46. O ganho ou a perda 
proveniente de alteração no valor justo de propriedade para investimento deve ser 
reconhecido no resultado do período em que ocorra (item 35, CPC 28). 
3.5 Transferência 
As transferências para/ou de propriedades para investimento devem ser 
feitas quando, e apenas quando, houver alteração de uso evidenciada nas 
seguintes situações (item 57, CPC 28): 
 
 
11 
1. início de ocupação pelo proprietário: transferência de propriedade para 
investimento para propriedade ocupada pelo proprietário (imobilizado); 
2. início de desenvolvimento com objetivo de venda: transferência de 
propriedade para investimento para estoque. Aqui a entidade deve 
transferir a propriedade de propriedade para investimento para estoque 
quando, e apenas quando, houver uma alteração no uso, evidenciada pelo 
começo de desenvolvimento com ao objetivo de venda. 
3. fim de ocupação pelo proprietário: transferência de propriedade ocupada 
pelo proprietário para propriedade para investimento. Aqui a entidade 
deverá aplicar o CPC 27 (imobilizado) para propriedade própria e o CPC 
06 (arrendamento) para propriedade mantida por arrendatário como ativo 
de direito de uso até a data da alteração do uso. 
4. começo de arrendamento operacional para outra entidade: para 
transferência de estoques para propriedade para investimento. 
3.6 Contabilização das diferenças contábeis decorrentes da transferência 
De acordo com a regra estabelecida no Pronunciamento 28, até a data em 
que o imóvel ocupado pelo proprietário se torne propriedade para investimento 
escriturada pelo valor justo, a entidade deverá depreciar a propriedade e 
reconhecer quaisquer perdas por redução no valor recuperável (impairment) que 
tenham ocorrido. Mas, após classificação como investimento, (a valor justo) não 
haverá necessidade da continuidade da depreciação. As regras para a 
contabilização das diferenças entre o valor contábil e o seu valor justo, nos casos 
de transferência do imobilizado para o investimento a valor justo, estão 
estabelecidas no pronunciamento CPC 27, quais sejam: 
a) qualquer diminuição resultante no valor contábil da propriedade será 
reconhecida no resultado. Porém, até o ponto em que a quantia esteja 
incluída em reavaliação anteriormente procedida nessa propriedade, a 
diminuição é debitada contra esse excedente de reavaliação; 
b) qualquer aumento resultante no valor contábil até o ponto em que o 
aumento reverta perda anterior por impairment dessa propriedade, o 
aumento será reconhecido no resultado; 
c) qualquer parte remanescente do aumento será creditada diretamente no 
patrimônio líquido, em ajustes de avaliação patrimonial, como parte dos outros 
resultados abrangentes. 
 
 
12 
Já nos casos de transferência do estoque para o investimento a valor 
justo qualquer diferença entre o valor justo da propriedade nessa data e o seu 
valor contábil anterior deve ser reconhecida no resultado. Veja, a seguir, o 
esquema para o tratamento contábil das transferências das propriedades 
contabilizadas no ativo não circulante – investimento. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
*Ajuste de avaliação patrimonial 
Fonte: Mattos, 2021. 
TEMA 4 – ATIVO IMOBILIZADO: ASPECTOS CONCEITUAIS 
O tratamento contábil para ativos imobilizados está previsto no 
pronunciamento contábil CPC 27 (IAS 16), para que os usuários das 
demonstrações contábeis possam diferenciar a informação sobre o investimento 
da entidade em seus ativos imobilizados, bem como suas mutações. As regras 
contidas neste pronunciamento devem ser aplicadas na contabilização de ativos 
imobilizados, exceto quando outro pronunciamento exija ou permita tratamento 
contábil diferente, tais como: CPC 29, 30 e 31). O Pronunciamento CPC 27 traz 
as definições dos componentes do ativo imobilizado, tais como: 
Transferência Diferença Contábil 
Estoque 
Imobilizado 
Propriedade 
para 
Investimento 
Propriedade 
para 
Investimento 
Resultado 
Diminuição 
Aumento 
Resultado 
*AAP (PL) 
ATIVO 
 Circulante 
 Não Circulante 
 Realizável a Longo Prazo 
 Investimentos 
 Imobilizado 
 
 
13 
• Valor contábil é o valor pelo qual um ativo é reconhecido após a dedução 
da depreciação e da perda por redução ao valor recuperável acumuladas; 
• planta portadora é uma planta viva que: é utilizada na produção ou no 
fornecimento de produtos agrícolas; é cultivada para produzir frutos por 
mais de um período; e tem probabilidade remota de ser vendida como 
produto agrícola, exceto para eventual venda como sucata. 
• Custo é o montante de caixa ou equivalente de caixa pago ou o valor justo 
de qualquer outro recurso dado para adquirir um ativo na data da sua 
aquisição ou construção. 
• Valor depreciável é o custo de um ativo ou outro valor que substitua o custo, 
menos o seu valor residual. 
• Depreciação é a alocação sistemática do valor depreciável de um ativo ao 
longo da sua vida útil. 
• Valor específico para a entidade (valor em uso) é o valor presente dos 
fluxos de caixa que a entidade espera: obter com o uso contínuo de um 
ativo e com a alienação ao final da sua vida útil ou incorrer na liquidação 
de um passivo. 
• Valor justo é o preço que seria recebido pela venda de um ativo ou que 
seria pago pela transferência de um passivo em uma transação não forçada 
entre participantes do mercado na data de mensuração. 
• Perda por redução ao valor recuperável é o valor pelo qual o valor contábil 
de um ativo ou de uma unidade geradora de caixa excede seu valor 
recuperável. 
• Ativo imobilizado é o item tangível que: é mantido para uso na produção ou 
fornecimento de mercadorias ou serviços, para aluguel a outros, ou para 
fins administrativos e se espera utilizar por mais de um período. 
• Os ativos imobilizados correspondem aos direitos que tenham por objeto 
bens corpóreos destinados à manutenção das atividades da entidade ou 
exercidos com essa finalidade. 
• Valor recuperável é o maior valor entre o valor justo menos os custos de 
venda de um ativo e seu valor em uso. 
• Valor residual de um ativo é o valor estimado que a entidade obteria com a 
venda do ativo após deduzir as despesas estimadas de venda, caso o ativo 
já tivesse a idade e a condição esperadas para o fim de sua vida útil. 
 
 
14 
• Vida útil é: o período de tempo durante o qual a entidade espera utilizar o 
ativo; ou o número de unidades de produção ou de unidades semelhantes 
que a entidadeespera obter pela utilização do ativo. 
4.1 Reconhecimento 
Os itens do ativo imobilizado, para reconhecimento como ativo, devem ser 
mensurados pelo seu custo. O custo de um item do ativo imobilizado compreende: 
a) seu preço de aquisição, acrescido de impostos de importação e impostos 
não recuperáveis sobre a compra, depois de deduzidos os descontos 
comerciais e abatimentos; 
b) quaisquer custos diretamente atribuíveis para colocar o ativo no local e 
condição necessárias para o mesmo ser capaz de funcionar da forma 
pretendida pela administração; 
c) a estimativa inicial dos custos de desmontagem e remoção do item e de 
restauração do local (sítio) no qual este está localizado. 
O tópico 16 do pronunciamento CPC 27 define os itens que de custo que 
compõe um ativo imobilizado: 
I. seu preço de aquisição, acrescido de impostos de importação e impostos não 
recuperáveis sobre a compra, depois de deduzidos os descontos comerciais e 
abatimentos; 
II. quaisquer custos diretamente atribuíveis para colocar o ativo no local e condição 
necessárias para o mesmo ser capaz de funcionar da forma pretendida pela 
administração; 
III. a estimativa inicial dos custos de desmontagem e remoção do item e de 
restauração do local (sítio) no qual este está localizado. Tais custos 
representam a obrigação em que a entidade incorre quando o item é 
adquirido ou como consequência de usá-lo durante determinado período 
para finalidades diferentes da produção de estoque durante esse período. 
Os itens 17 e 19 do pronunciamento técnico CPC 27 trazem exemplos de 
itens que compõem, ou não, os custos de um item do ativo imobilizado. 
 
 
 
 
15 
4.2 Mensuração do custo 
A partir do item 23 do Pronunciamento CPC 27 estão dispostas as regras 
a respeito da mensuração do custo, que se pode resumir em: 
a) O custo de um item de ativo imobilizado é equivalente ao preço à vista na 
data do reconhecimento. 
b) Se o prazo de pagamento excede os prazos normais de crédito, a diferença 
entre o preço equivalente à vista e o total dos pagamentos deve ser 
reconhecida como despesa com juros durante o período, a menos que seja 
passível de capitalização. 
c) Um ativo imobilizado pode ser adquirido por meio de permuta por ativo não 
monetário. Nesse caso, o custo de tal item do ativo imobilizado é 
mensurado pelo valor justo a não ser que: a operação de permuta não 
tenha natureza comercial ou o valor justo do ativo recebido e do ativo 
cedido não possam ser mensurados com segurança. 
4.3 Reavaliação 
Após o reconhecimento como um ativo, o item do ativo imobilizado cujo 
valor justo possa ser mensurado confiavelmente pode ser apresentado, se 
permitido por lei, pelo seu valor reavaliado, correspondente ao seu valor justo à 
data da reavaliação menos qualquer depreciação e perda por redução ao valor 
recuperável acumuladas subsequentes. (Item 31). Se o processo de reavaliação 
for permitido por lei, todos a classe do ativo imobilizado à qual pertence esse ativo 
deve ser reavaliado. São exemplos de classes individuais de ativo imobilizado: 
terrenos, terrenos e edifícios, máquinas, navios, aviões, veículos a motor, móveis 
e utensílios, equipamentos de escritório e plantas portadoras. 
TEMA 5 – CÁLCULOS DE DEPRECIAÇÃO E EXAUSTÃO 
A depreciação é a perda de valor de um bem decorrente de seu uso, do 
desgaste natural ou de sua obsolescência. (Dicionário Financeiro). O 
Pronunciamento CPC 27 (IAS 16) trata dos cálculos da depreciação e da exaustão 
a partir do seu item 43. Basicamente, as regras para a depreciação trazidas pelo 
Pronunciamento são as seguintes: 
 
 
16 
a) O valor depreciável de um ativo deve ser apropriado de forma sistemática 
ao longo da sua vida útil estimada. 
b) O valor residual e a vida útil de um ativo são revisados pelo menos ao final 
de cada exercício e, se as expectativas diferirem das estimativas 
anteriores, a mudança deve ser contabilizada como mudança de estimativa 
contábil. 
c) A depreciação é reconhecida mesmo que o valor justo do ativo exceda o 
seu valor contábil, desde que o valor residual do ativo não exceda o seu 
valor contábil. 
d) A despesa de depreciação de cada período deve ser reconhecida no 
resultado a menos que seja incluída no valor contábil de outro ativo. Por 
exemplo, a depreciação de máquinas e equipamentos de produção é 
incluída nos custos de produção de estoque. 
e) Cada componente de um item do ativo imobilizado com custo significativo 
em relação ao custo total do item deve ser depreciado separadamente. 
f) O início do prazo para o cálculo da depreciação será quando o item do 
imobilizado estiver disponível para uso. 
5.1 Métodos de depreciação 
O método de depreciação utilizado reflete o padrão de consumo pela 
entidade dos benefícios econômicos futuros, sendo que o método aplicado a um 
ativo deve ser revisado pelo menos ao final de cada exercício e, se houver 
alteração significativa no padrão de consumo previsto, o método de depreciação 
deve ser alterado para refletir essa mudança. As mudanças ocorridas devem ser 
registradas de acordo com o Pronunciamento Técnico CPC 23 –Políticas 
Contábeis, Mudança de Estimativa e Retificação de Erro. Os métodos de 
depreciação admitidos no Pronunciamento 27 são: 
• Método da linha reta ou método linear: nesse caso a depreciação resulta 
em despesa constante durante a vida útil do ativo, caso seu valor residual 
não se altere. 
• Método dos saldos decrescentes: aqui a depreciação resulta em despesa 
decrescente durante a vida útil. 
• Método de unidades produzidas: nessa situação, a depreciação resulta em 
despesa baseada no uso ou produção esperados. 
 
 
17 
5.2 Baixa 
A baixa dos bens do imobilizado está prevista a partir do item 67 do 
Pronunciamento e especifica que o valor contábil de um item do ativo imobilizado 
deve ser baixado por ocasião de sua alienação ou quando não há expectativa de 
benefícios econômicos futuros com a sua utilização ou alienação. Os ganhos ou 
as perdas decorrentes da baixa de um item do ativo imobilizado devem ser 
reconhecidos no resultado quando o item é baixado, sendo que estes devem ser 
determinados pela diferença entre o valor líquido da alienação, se houver, e o 
valor contábil do item. 
No Balanço Patrimonial as contas de depreciação, amortização e exaustão 
aparecem como contas retificadores, deduzindo o Imobilizado. 
 
ATIVO 
 Circulante 
 Não Circulante 
 Realizável a Longo Prazo 
 Investimentos 
 Imobilizado 
o (-) Depreciação 
 
 
18 
REFERÊNCIAS 
CVM. Comissão de Valores Mobiliários. Comitê de Pronunciamentos Contábeis. 
Pronunciamento 27 CPC – Ativo Imobilizado. Disponível em: <http://static.cpc.a
atb.com.br/Documentos/316_CPC_27_rev%2014.pdf>. Acesso em: 29 jun. 2021. 
CVM. Comissão de Valores Mobiliários. Comitê de Pronunciamentos Contábeis. 
Pronunciamento 28 CPC – Propriedade para investimento. Disponível em: 
<http://conteudo.cvm.gov.br/export/sites/cvm/menu/regulados/normascontabeis/c
pc/CPC_28_rev_12.pdf>. Acesso em: 29 jun. 2021. 
CVM. Comissão de Valores Mobiliários. Comitê de Pronunciamentos Contábeis. 
Pronunciamento contábil 31 – Ativo não circulante mantido para venda e operação 
descontinuada. Disponível em: <http://static.cpc.aatb.com.br/Documentos/336_CPC_31
_rev%2012.pdf>. Acesso em: 29 jun. 2021. 
CVM. Comissão de Valores Mobiliários. Comitê de Pronunciamentos Contábeis. 
Pronunciamento Técnico CPC 46 – mensuração do valor justo. Disponível em: 
<http://www.cpc.org.br/CPC/Documentos-Emitidos/Pronunciamentos>. Acesso em: 29 
jun. 2021. 
Dicionário Financeiro. Depreciação. Disponível em: 
<https://www.dicionariofinanceiro.com/depreciacao/>. Acesso em: 29 jun. 2021. 
IUDÍCIBUS, S. de; MARTINS, E.; GELBCKE, E. Rubens; SANTOS, A. dos. 
Manual de contabilidade societária: aplicável a todas as sociedades: de acordo 
com as normas internacionais e do CPC (2010). São Paulo: Editora Atlas. 2010. 
LEMES, S.; CARVALHO, N. ContabilidadeInternacional para graduação: 
texto, estudos de casos e questões de múltipla escolha. São Paulo: Atlas. 2010. 
 
 
AULA 4 
CONTABILIDADE INTERNACIONAL 
Profª Ivanes da Glória Mattos 
 
 
2 
INTRODUÇÃO 
Nesta aula vamos avançar na análise das contas patrimoniais de acordo 
com os Pronunciamentos Contábeis da Comissão de Pronunciamentos Contábeis 
– CPC. Continuaremos a analisar, nesta aula, as contas do Ativo. Vamos em 
frente! 
 
Crédito: Vladwel/Shutterstock. 
TEMA 1 – ARRENDAMENTO MERCANTIL: ASPECTOS CONCEITUAIS 
O arrendamento mercantil, ou leasing, é tratado no Pronunciamento CPC 
06 (IFRS 16), que a partir da Revisão 02 (CPC 14) passou a ser tratado como 
arrendamento. 
O conceito primeiro de arrendamento mercantil está previsto na Lei n. 
6.099/1974, em seu art. 1º parágrafo único: 
Considera-se arrendamento mercantil, para os efeitos desta lei, o 
negócio jurídico realizado entre pessoa jurídica, na qualidade de 
arrendadora, e pessoa física ou jurídica, na qualidade de arrendatária, e 
que tenha por objeto o arrendamento de bens adquiridos pela 
arrendadora, segundo especificações da arrendatária e para uso próprio 
desta. (Brasil, 1974) 
Já o Pronunciamento CPC 06 classifica o arrendamento como: “O contrato, 
ou parte do contrato, que transfere o direito de usar um ativo subjacente por um 
período de tempo em troca de contraprestação” (CPC, 2017). 
1.1 Conceitos 
O Apêndice A desse pronunciamento contábil traz os principais conceitos, 
utilizados nos contratos de arrendamento mercantil: 
 
 
3 
• Arrendador: a entidade que fornece o direito de usar o ativo subjacente 
por um período de tempo em troca de contraprestação. 
• Arrendatário: entidade que obtém o direito de usar o ativo subjacente por 
um período de tempo em troca de contraprestação. 
• Contrato de arrendamento: contrato que transmite o direito de controlar o 
uso de ativo identificado por um período de tempo em troca de 
contraprestação. 
• Arrendamento de curto prazo: na data de início, tem o prazo de 
arrendamento de 12 meses ou menos. O arrendamento que contém opção 
de compra não é arrendamento de curto prazo. 
• Arrendamento financeiro: transfere substancialmente todos os riscos e 
benefícios inerentes à propriedade do ativo subjacente. 
• Arrendamento operacional: não transfere substancialmente todos os 
riscos e benefícios inerentes à propriedade do ativo subjacente. 
Em relação aos conceitos de arrendamento financeiro e operacional, a 
partir de 1º de janeiro de 2019, com a Revisão 02 do Pronunciamento CPC 06, 
todos os arrendamentos serão reconhecidos dentro do Balanço Patrimonial do 
arrendatário. 
• Ativo de direito de uso: ativo que representa o direito do arrendatário de 
usar o ativo subjacente durante o prazo de arrendamento. 
• Ativo subjacente: ativo que é o objeto do arrendamento, para o qual o 
direito de usar esse ativo foi fornecido pelo arrendador ao arrendatário. 
• Ativo identificável: ativo específico de uso da entidade. O fornecedor não 
tem o direito de substituição substancial. Tem caráter de exclusividade. 
• Direito de controle: para controlar o uso do ativo identificado, o 
arrendatário é obrigado a ter o direito de obter substancialmente todos os 
benefícios econômicos do uso do ativo durante todo o período de uso. 
Como regra geral, o arrendatário deve ativar todos os arrendamentos, com 
exceções nos casos de: 
• arrendamentos de curto prazo, até 12 meses, desde que não haja opção 
de compra; 
• arrendamentos de baixo valor. 
 
 
4 
Em ambos os casos, o arrendatário deve reconhecer os pagamentos de 
arrendamento associados a esses arrendamentos como despesa em base linear 
ao longo do prazo do arrendamento ou em outra base sistemática. O arrendatário 
deve aplicar outra base sistemática se essa base representar melhor o padrão do 
benefício do arrendatário 
1.2 Reconhecimento do arrendamento (leasing) no arrendatário 
Se o contrato for reconhecido como um arrendamento, segundo o 
Pronunciamento CPC 06 – R2, na data do início do arrendamento, o arrendatário 
deve reconhecer o ativo de direito de uso e o passivo de arrendamento. 
Nesse caso, a empresa deverá registrar um Ativo não Corrente referente a 
um direito de uso (Ativo Imobilizado), sujeitos a depreciação e a redução ao valor 
recuperável (impairment); e um Passivo correspondente como Arrendamento 
Mercantil (Passivo Circulante e Não Circulante, conforme o prazo do contrato, de 
forma pro rata). 
O tema da Redução ao Valor Recuperável dos Ativos é tratado no 
Pronunciamento CPC 01. A publicação das demonstrações financeiras, indicando 
a perda por desvalorização dos seus ativos (Lei n. 11.638/07), é obrigatória para 
as empresas que tenham ativos totais superiores a R$ 240 milhões ou receita 
bruta anual superior a R$ 300 milhões. 
Quanto ao valor a ser registrado do arrendamento no Ativo, o arrendatário 
deve mensurar inicialmente o custo, que abrange os seguintes aspectos: 
• O valor da mensuração inicial do passivo de arrendamento, ou seja, o 
passivo calculado no valor presente (item 26 do CPC 06); 
• Quaisquer pagamentos de arrendamentos efetuados até a data de início, 
menos quaisquer incentivos de arrendamento recebidos; 
• Quaisquer custos diretos iniciais incorridos pelo arrendatário. 
No passivo, o arrendatário deve mensurar o arrendamento ao valor 
presente dos pagamentos do arrendamento que não são efetuados nessa data. 
Para trazer ao valor presente, os pagamentos do arrendamento devem ser 
descontados, utilizando a taxa de juros implícita no arrendamento, se ela puder 
ser determinada imediatamente. Se a taxa não puder ser determinada 
imediatamente, o arrendatário deve utilizar a taxa incremental sobre empréstimo 
do arrendatário. 
 
 
5 
TEMA 2 – ARRENDAMENTO MERCANTIL: CÁLCULOS E REGISTRO CONTÁBIL 
Para facilitar o entendimento deste tema, partiremos de um exemplo 
prático. Antes, vamos ver mais alguns conceitos necessários à contabilização, 
com o objetivo de garantir que o valor registrado contabilmente não seja superior 
ao valor de recuperação. 
• Valor recuperável: definido pelo maior valor entre o valor justo líquido de 
despesas de venda de um ativo, ou de unidade geradora de caixa, e o seu 
valor em uso. Se um destes montantes for maior que o contábil, não existe 
desvalorização. 
• Valor justo líquido de despesa de venda: avaliação do ativo, subtraindo 
as despesas estimadas em uma possível venda do bem. Ou seja, o valor 
que a empresa conseguiria receber pela venda do ativo em uma 
negociação padrão, descontados os custos com a venda. 
• Valor em uso: valor presente de fluxos de caixa futuros esperados de um 
ativo ou de uma unidade geradora de caixa. 
• Teste de recuperabilidade ou teste de impairment: possibilita que 
empresas, ao verificarem o valor de seus ativos, anualmente, reconheçam 
se estão desvalorizados, ou seja, se o valor contábil excede o valor 
recuperável. 
Quanto à classificação contábil, de acordo com o Pronunciamento CPC 06, 
na arrendatária: 
• O valor do bem arrendado integra o Ativo Imobilizado, no Ativo Não 
Circulante, em contrapartida ao valor total das contraprestações e do valor 
residual, que deve ser registrado no Passivo. 
• Depreciação: a depreciação do bem arrendado na modalidade de leasing 
deve ser consistente com a depreciação aplicável a outros ativos de 
natureza igual ou semelhantes, reconhecida em custo ou despesas do 
arrendatário em conformidade (Pronunciamento CPC 27). 
• Encargos financeiros a apropriar: a diferença entre o valor total das 
contraprestações, adicionado do valor residual, e o valor do bem 
arrendado, deve ser registrada como encargo financeiro a apropriar em 
conta retificadora das contraprestações e do valor residual. O pagamento 
antecipado do valor residual deve ser considerado como uma 
contraprestação, sendo-lhe atribuído tratamento semelhante. 
 
 
6 
• Apropriação do encargo financeiro mensal: o encargofinanceiro deve 
ser apropriado ao resultado (custo ou despesas), de acordo com o regime 
de competência, no débito da conta de despesa financeira, e no crédito da 
conta de encargos financeiros a apropriar. 
Exemplo prático: a empresa ABCDTal Industrial SA realizou um contrato 
de arrendamento de duas máquinas para o seu parque fabril, nas seguintes 
condições: 
• Valor da contraprestação anual, vencível no final de cada ano: R$ 
20.000,00 > Valor total = R$ 100.000,00 
• Prazo do arrendamento: 5 anos 
• Valor residual a ser pago no final do 5º ano, para aquisição final do ativo: 
R$ 4.000,00 
• Taxa de juros implícita no contrato: 12% ao ano. 
Na fórmula M = P/ (1 + i)n, vejamos: 
• P = Principal ou Valor Presente (PV = present value) 
• M = Montante ou Valor Futuro (FV = future value) 
• i = Taxa 
• n = tempo 
Teremos os seguintes valores presentes: 
• 1º ano: FV: R$ 20.000,00 > PV: R$ 17.857,14 
• 2º ano: FV: R$ 20.000,00 > PV: R$ 15.943,87 
• 3º ano: FV: R$ 20.000,00 > PV: R$ 14.235,88 
• 4º ano: FV: R$ 20.000,00 > PV: R$ 12.710,51 
• 5º ano: FV: R$ 20.000,00 > PV: R$ 11.348,80 
• Valor Total > R$ 72.096,20 
Quadro 1 – Valores 
Ativo Direito de Uso R$ 72.096,20 
Passivo Circulante R$ 20.000,00 
Juros a transcorrer – Ano 01 R$ 2.142,86 
Passivo Não Circulante R$ 80.000,00 
Juros a transcorrer – Anos 2, 3,4 e 5 R$ 25.760,94 
 
 
7 
Quadro 2 – Contabilização 
 Débito Crédito 
Máquinas e Equipamentos (Ativo não 
Circulante – Imobilizado – Direito de Uso 
72.096,20 
Encargos financeiros a apropriar – Ano 1 – 
Passivo Circulante 
2.142,86 
Encargos Financeiros a Apropriar – Anos 2, 3, 
4 e 5 – Passivo Não Circulante 
25.760,94 
Arrendamento a pagar – Passivo Circulante 20.000,00 
Arrendamento a pagar – Passivo não circulante 80.000,00 
2.1 Cálculo e contabilização da depreciação 
Em relação à depreciação, o arrendatário deve depreciar o ativo de direito 
de uso, desde a data de início até o que ocorrer primeiro entre: fim da vida útil do 
ativo de direito de uso; ou fim do prazo de arrendamento. 
O Pronunciamento CPC 06, ao tratar da depreciação, menciona que o 
arrendatário deve depreciar da data de início até o fim da vida útil do ativo 
subjacente, quando: 
• o arrendamento transferir a propriedade do ativo subjacente ao arrendatário 
ao fim do prazo do arrendamento; 
• o custo do ativo de direito de uso refletir que o arrendatário exercerá a 
opção de compra. 
Cálculo da depreciação do exemplo supracitado: 
• Prazo do contrato = 60 meses 
• O arrendatário exercerá a opção de compra 
• Vida útil do bem = 60 meses 
• Depreciação: Valor do bem = R$ 72.096,20 ÷ 60 meses = R$ 1.201,60 
(depreciação mensal) 
Quadro 3 – Contabilização da depreciação 
 Débito Crédito 
Despesa com Depreciação – Resultado - DRE 1.201,60 
Depreciação Acumulada – Direito de Uso do Ativo 
– Ativo Não Circulante – Imobilizado 
 1.201,60 
 
 
8 
2.2 Apresentação 
Segundo o Pronunciamento CPC 06, o arrendatário deve apresentar no 
balanço patrimonial ou divulgar nas notas explicativas: 
• ativos de direito de uso separadamente de outros ativos; se o arrendatário 
não apresentar ativos de direito de uso separadamente no balanço 
patrimonial, o arrendatário deve: 
o incluir ativos de direito de uso na mesma rubrica em que os ativos 
subjacentes correspondentes seriam apresentados se fossem 
próprios; 
o divulgar quais rubricas no balanço patrimonial incluem os ativos de 
direito de uso. 
• passivos de arrendamento separadamente de outros passivos; se o 
arrendatário não apresentar passivos de arrendamento separadamente 
no balanço patrimonial, o arrendatário deve divulgar quais rubricas no 
balanço patrimonial incluem esses passivos. 
TEMA 3 – ATIVO INTANGÍVEL 
O tratamento contábil dado ao Ativo Intangível é normatizado pelo 
Pronunciamento CPC 04 (IAS 38). Tais ativos são conhecidos por não terem 
existência física. Estão classificados no Ativo Não Circulante – Subgrupo 
Intangíveis (Lei n. 11.638/2007). 
São exemplos de Ativo Intangível: 
• marcas; 
• patentes; 
• licenças; 
• softwares; 
• franquias; 
• fundo de comércio adquirido; 
• nome comercial; 
• direitos autorais; 
• direitos de propriedade industrial e de serviços; 
• desenvolvimento de tecnologia; 
• receitas e fórmulas; 
 
 
9 
• modelos, projetos e protótipos; 
• know-how; 
• capital intelectual; 
• gastos com propaganda, treinamento, início das operações (também 
denominados pré-operacionais); 
• atividades de pesquisa e desenvolvimento. 
Quanto às características básicas de um ativo intangível, são trazidas pelo 
Pronunciamento CPC 04, que é definido quando: 
• for separável, ou seja, capaz de ser separado ou dividido da empresa, 
podendo ser negociado, vendido, transferido, licenciado, alugado ou 
trocado; 
• resultar de direitos contratuais ou de outros direitos legais; 
• for provável que os benefícios econômicos futuros esperados atribuíveis ao 
ativo sejam gerados em favor da entidade; 
• puder ter seu custo mensurado com segurança. 
3.1 Conceitos 
O pronunciamento que trata dos Intangíveis traz os seguintes conceitos: 
• Amortização: alocação sistemática do valor amortizável de ativo intangível 
ao longo da sua vida útil. 
• Ativo é um recurso: 
o controlado pela entidade como resultado de eventos passados; 
o do qual se espera que resultem benefícios econômicos futuros para 
a entidade. 
• Valor contábil: valor pelo qual um ativo é reconhecido no balanço 
patrimonial, após a dedução da amortização acumulada e da perda por 
desvalorização. 
• Custo: montante de caixa ou equivalente de caixa pago; valor justo de 
qualquer outra contraprestação dada para adquirir um ativo na data da sua 
aquisição ou construção; ou ainda, se for o caso, valor atribuído ao ativo 
quando inicialmente reconhecido de acordo com as disposições 
específicas de outro pronunciamento, como o Pronunciamento Técnico 
CPC 10 – Pagamento Baseado em Ações. 
 
 
10 
• Valor amortizável: custo de um ativo ou outro valor que substitua o custo, 
menos o seu valor residual. 
• Desenvolvimento: aplicação dos resultados da pesquisa ou de outros 
conhecimentos em um plano ou projeto visando à produção de materiais, 
dispositivos, produtos, processos, sistemas ou serviços novos ou 
substancialmente aprimorados, antes do início de sua produção comercial 
ou de seu uso. 
• Valor específico para a entidade: valor presente dos fluxos de caixa; em 
relação aos quais uma entidade espera: 
o obter com o uso contínuo de um ativo e com a alienação ao final da 
sua vida útil; 
o ou incorrer para a liquidação de um passivo. 
• Valor justo: preço que seria recebido pela venda de um ativo, ou que seria 
pago pela transferência de um passivo em uma transação não forçada 
entre participantes do mercado na data de mensuração. 
• Perda por desvalorização: valor pelo qual o valor contábil de um ativo ou 
de uma unidade geradora de caixa excede o valor recuperável. 
• Ativo intangível: ativo não monetário identificável sem substância física. 
• Ativo monetário: representado por dinheiro ou por direitos a serem 
recebidos em uma quantia fixa ou determinável de dinheiro. 
• Pesquisa: investigação original e planejada, realizada com a expectativa 
de adquirir novo conhecimento e entendimento científico ou técnico. 
• Valor residual de um ativo intangível: valor estimado que uma entidade 
obteria com a venda do ativo, após deduzidas as despesas estimadas de 
venda, caso o ativo já tivesse a idade e a condição esperadas para o fim 
de sua vida útil. 
• Vida útil é: 
o o período de tempo em que a entidade espera utilizar um ativo; 
o ou o número de unidades de produção ou de unidades semelhantes 
que a entidade espera obter pela utilização do ativo. 
3.2 Reconhecimento e mensuração 
O reconhecimento contábil de um item como ativo intangível exige que a 
entidade demonstre que ele atende: 
 
 
11 
• a definição de ativo intangível;• e os critérios de reconhecimento. 
Por outro lado, um ativo intangível deve ser reconhecido apenas se: 
• for provável que os benefícios econômicos futuros esperados atribuíveis ao 
ativo serão gerados em favor da entidade; 
• o custo do ativo possa ser mensurado com confiabilidade. 
A forma como esse ativo será calculado deve seguir algumas regras, 
podendo a empresa optar pelo método de custo ou pela reavaliação da 
política contábil, desde que, nesse segundo caso, haja permissão legal. A 
avaliação dos ativos intangíveis é indispensável para demonstrar o patrimônio real 
dos empreendimentos – afinal, é por meio dela que será escriturado o valor do 
ativo intangível no balanço patrimonial. 
A etapa de divulgação dos valores correspondentes aos ativos intangíveis 
é realizada por meio das demonstrações contábeis, que contêm informações 
complementares nas notas explicativas. Nessa complementação, é necessário 
constar dados como vida útil. Nos casos de vida útil definida, deve ser indicada a 
taxa de amortização; já para os itens com vida útil não definida, é necessário 
informar o valor contábil e as razões para essa avaliação. 
TEMA 4 – REDUÇÃO AO VALOR RECUPERÁVEL: ASPECTOS CONCEITUAIS 
O Pronunciamento Contábil CPC 01 (IAS 36) normatiza as regras para o 
tratamento da redução ao valor recuperável, com a finalidade de estabelecer 
procedimentos que a entidade deve aplicar para assegurar que seus ativos 
estejam registrados contabilmente, por valor que não exceda os valores de 
recuperação. 
De acordo com a norma, um ativo está registrado contabilmente por valor 
que excede seu valor de recuperação quando o seu valor contábil exceder o 
montante a ser recuperado pelo uso ou pela venda do ativo. Nesse caso, o ativo 
é caracterizado como sujeito ao reconhecimento de perdas, e a entidade deve 
reconhecer um ajuste para perdas por desvalorização. 
Em regra, estão abrangidos no Pronunciamento CPC 01 todos os ativos 
sujeitos à ajuste para perdas por desvalorização de todos os ativos, exceto: 
• estoques; 
 
 
12 
• ativos de contrato e ativos resultantes de custos para obter ou cumprir 
contratos que devem ser reconhecidos de acordo com o CPC 47 – Receita 
de Contrato com Cliente; 
• ativos fiscais diferidos; 
• ativos advindos de planos de benefícios a empregados; 
• instrumentos financeiros; 
• propriedade para investimento que seja mensurada ao valor justo; 
• ativo Biológico e Produto Agrícola que sejam mensurados com valor justo 
líquido de despesas de vender; 
• Contratos de seguro; 
• e ativo não circulante mantido para venda e operação descontinuada. 
No entanto, estão sujeitos às regras do pronunciamento ora estudado ao 
ativos financeiros classificados como: 
• controladas; 
• coligadas; 
• empreendimento controlado em conjunto; 
• e para perdas por desvalorização com outros ativos financeiros. 
4.1 Conceitos 
O Pronunciamento 01 traz os seguintes conceitos: 
• Valor contábil líquido: montante pelo qual o ativo está reconhecido no 
balanço depois da dedução de toda respectiva depreciação, amortização 
ou exaustão acumulada e ajuste para perdas. 
• Unidade geradora de caixa: menor grupo identificável de ativos que gera 
entradas de caixa, que são em grande parte independentes das entradas 
de caixa de outros ativos ou outros grupos de ativos. 
• Ativos corporativos: são ativos, exceto ágio por expectativa de 
rentabilidade futura (goodwill), que contribuem, mesmo que indiretamente, 
para os fluxos de caixa futuros, tanto da unidade geradora de caixa sob 
revisão quanto de outras unidades geradoras de caixa. 
• Despesas de venda ou de baixa: são despesas incrementais diretamente 
atribuíveis à venda ou à baixa de um ativo ou de uma unidade geradora de 
 
 
13 
caixa, excluindo as despesas financeiras e de impostos sobre o resultado 
gerado. 
• Valor depreciável, amortizável e exaurível: custo de um ativo, ou outra 
base que substitua o custo nas demonstrações contábeis, menos o seu 
valor residual. 
• Depreciação, amortização e exaustão: alocação sistemática do valor 
depreciável, amortizável e exaurível de ativos durante a vida útil. 
• Valor justo: preço que seria recebido pela venda de um ativo ou que seria 
pago pela transferência de um passivo em uma transação não forçada 
entre participantes do mercado na data de mensuração. 
• Perda por desvalorização: montante pelo qual o valor contábil de um ativo 
ou de unidade geradora de caixa excede o valor recuperável. 
• Valor recuperável de um ativo ou de unidade geradora de caixa: maior 
montante entre o valor justo líquido de despesa de venda e o valor em uso. 
• Vida útil é: 
o o período de tempo durante o qual a entidade espera utilizar um 
ativo; 
o ou o número de unidades de produção ou de unidades semelhantes 
que a entidade espera obter do ativo. 
• Valor em uso: valor presente de fluxos de caixa futuros esperados, que 
devem advir de um ativo ou de unidade geradora de caixa. 
• Teste de impairment: também chamado de teste de imparidade ou teste 
de recuperabilidade, é um procedimento realizado nas empresas para a 
verificação de uma possível redução no valor recuperável dos ativos de 
longa duração. 
Esse teste tem o objetivo de avaliar informações, permitindo o ajuste no 
Balanço Patrimonial, caso necessário. Para o Pronunciamento Contábil CPC 01, 
o ativo está desvalorizado quando o valor contábil excede o valor recuperável. Por 
isso, a entidade deve avaliar, ao fim de cada período de reporte, se há alguma 
indicação de que um ativo possa ter sofrido desvalorização. Se houver alguma 
indicação, a entidade deve estimar o valor recuperável do ativo. 
Porém, e independentemente de existir, ou não, qualquer indicação de 
redução ao valor recuperável, a entidade deve: 
 
 
14 
• Testar, no mínimo anualmente, a redução ao valor recuperável de um ativo 
intangível com vida útil indefinida, ou de um ativo intangível ainda não 
disponível para uso, comparando o valor contábil com o valor recuperável. 
O teste de redução ao valor recuperável pode ser executado a qualquer 
momento no período de um ano, desde que seja executado, todo ano, no 
mesmo período. Ativos intangíveis diferentes podem ter o valor recuperável 
testado em períodos diferentes. Entretanto, se tais ativos intangíveis foram 
inicialmente reconhecidos durante o ano corrente, devem ter a redução ao 
valor recuperável testada antes do fim do ano corrente. 
• Testar, anualmente, o ágio pago por expectativa de rentabilidade futura 
(goodwill) em combinação de negócios. 
Quanto aos indicativos de que um ativo esteja desvalorizado, temos as 
evidências internas e externas. 
• Indicações externas que o ativo possa ter sofrido desvalorização: 
o há indicações observáveis de que o valor do ativo diminuiu 
significativamente durante o período, mais do que seria de se 
esperar como resultado da passagem do tempo ou do uso normal; 
o mudanças significativas com efeito adverso sobre a entidade 
ocorreram durante o período, ou ocorrerão em futuro próximo, no 
ambiente tecnológico, de mercado, econômico ou legal, no qual a 
entidade opera ou no mercado em que o ativo é utilizado; 
o as taxas de juros de mercado ou outras taxas de mercado de retorno 
sobre investimentos aumentaram durante o período; tais aumentos 
provavelmente vão afetar a taxa de desconto utilizada no cálculo do 
valor em uso de um ativo, diminuindo materialmente o valor 
recuperável do ativo; 
o o valor contábil do patrimônio líquido da entidade é maior do que o 
valor de suas ações no mercado. 
• Indicações internas de que o ativo possa ter sofrido desvalorização: 
o evidência disponível de obsolescência ou de dano físico de um ativo; 
o mudanças significativas, com efeito adverso sobre a entidade, 
ocorreram durante o período, ou devem ocorrer em futuro próximo, 
na extensão pela qual, ou na maneira pela qual, um ativo é ou será 
utilizado (essas mudanças incluem: ativo que se tornainativo ou 
 
 
15 
ocioso; planos para descontinuidade ou reestruturação da operação 
a que um ativo pertence; planos para baixa de ativo antes da data 
anteriormente esperada; e reavaliação da vida útil de ativo como 
finita ao invés de indefinida); 
o evidência disponível, proveniente de relatório interno, que indique 
que o desempenho econômico de um ativo é ou será pior que o 
esperado. 
O item 17 do Pronunciamento CPC 01 traz, ainda, que se houver indicação 
de que um ativo possa ter sofrido desvalorização, isso pode significar que a vida 
útil remanescente, o método de depreciação, amortização e exaustão, ou o valor 
residual para o ativo, necessitam ser revisados e ajustados em consonância com 
os Pronunciamentos Técnicos aplicáveis ao ativo, mesmo que nenhuma perda por 
desvalorização seja reconhecida para o ativo. 
TEMA 5 – CÁLCULO DO VALOR RECUPERÁVEL DE ATIVOS 
De acordo com o Pronunciamento CPC 01, deve-se utilizar de metodologia 
adequada (prevista neste documento) para o cálculo do valor recuperável, de 
modo a garantir que os ativos de longo prazo, assim como os de natureza 
permanente, não venham a ser registrados por um valor superior ao que pode ser 
recuperado. Já vimos que o valor recuperável, de acordo com o Pronunciamento 
01, é definido como o maior valor entre o valor justo líquido de despesas de venda 
de um ativo ou de unidade geradora de caixa e o seu valor em uso. 
Assim, a adoção dos procedimentos contidos na norma deve ser feita 
sempre que o valor contábil de um bem do ativo imobilizado ou intangível 
apresente valor acima do seu valor de mercado. Nessa situação, teremos 
desvalorização do bem (perda por irrecuperabilidade), o que deve ser reconhecido 
pela entidade, pois tais ativos estarão em imparidade. 
O art. 183 da Lei n. 6.404/1976 prevê a obrigatoriedade de as entidades 
reavaliarem os bens registrados no ativo imobilizado e no intangível, para fins de 
recuperação dos valores registrados nessas contas. 
O método previsto no Pronunciamento CPC 01 orienta que as empresas 
devem fazer uma avaliação anual dos seus ativos, de modo a registrar perdas de 
valor do capital aplicado, revisando e ajustando a sua vida útil econômica. Essa 
avaliação de ativos pode ser feita por meio do teste de recuperabilidade, mais 
 
 
16 
conhecido como teste de impairment. Com seu auxílio, será verificado quanto 
valem os ativos e qual é o seu valor recuperável. 
É importante destacar que o ajuste de valores, de acordo com o teste de 
recuperabilidade, será feito somente quando houver redução de valores; ou seja, 
se o valor apurado for menor que o valor contábil, eis que a reavaliação é feita 
para adequar o valor contábil dos ativos à sua real capacidade de retorno 
econômico. Nessa situação, o valor contábil do ativo deve ser reduzido ao valor 
recuperável. Essa redução representa uma perda por desvalorização do ativo, que 
deve ser reconhecida imediatamente na demonstração do resultado. 
5.1 Conceitos 
Vamos a alguns conceitos importantes que o Pronunciamento CPC 01 traz, 
relacionados a valores recuperáveis relevantes para o entendimento do tema: 
• Teste de impairment: este teste é utilizado para avaliar uma possível 
redução no valor recuperável dos ativos de longa duração da entidade. Ele 
também é chamado de teste de imparidade ou teste de 
recuperabilidade, e permite fazer ajustes no Balanço Patrimonial, caso 
necessário. A realização do teste de imparidade busca assegurar que “os 
ativos de longa duração não estejam registrados contabilmente por um 
valor superior àquele passível de ser recuperado por uso ou por venda. O 
resultado do teste configura-se em um Laudo de Avaliação de valor justo. 
• Unidade geradora de caixa: trata-se do menor nível de um ativo (ou grupo 
de ativos) que pode ser identificado. Refere-se ao ativo que tem condições 
de gerar entradas de caixa representativas e independentes de outros 
ativos. 
• Valor em uso: o valor em uso é um procedimento utilizado para calcular o 
valor de um bem de longa duração que está sendo utilizado pela empresa. 
Essa modalidade também é conhecida como Valor Presente Líquido (VPL) 
aplicado a fluxos de caixa futuros. O cálculo do valor em uso, que deve ser 
realizado por profissional competente (interno ou externo), trará 
informações sobre a estimativa dos fluxos de caixa que se busca obter do 
ativo, com expectativas sobre variações no valor e risco de ativo. 
 
 
17 
• Valor contábil líquido: valor do ativo registrado nas demonstrações 
financeiras, resultado líquido da depreciação acumulada e das provisões 
de perdas já registradas para o ativo. 
• Valor líquido de venda: valor resultante da venda de um ativo ou de uma 
unidade geradora de caixa após a dedução dos custos. 
• Valor recuperável de um ativo: maior valor entre o valor líquido de venda 
de um ativo e o seu valor em uso. Assim, quando o valor contábil de um 
item supera o valor recuperável, é possível determinar que ele está 
desvalorizado. Porém, quando o valor recuperável do ativo for maior do que 
o valor contábil, não será necessário nenhum registro. Como exemplo, 
temos o valor de uma máquina registrada contabilmente no imobilizado 
pelo valor de R$ 150.000,00, cujo cálculo de valor recuperável apresenta 
um valor de R$ 110.000,00. Neste caso, o valor da perda por 
desvalorização é de R$ 40.000,00. 
Quadro 4 – Ajuste contábil da diferença de R$ 40.000,00 
 Débito Crédito 
Despesa de perda por desvalorização de ativos – 
Resultado 
40.000,00 
Perda por desvalorização da máquina – Redutora do Ativo 40.000,00 
Quadro 5 – Balanço Patrimonial: conta do ativo – Máquina 
 Débito Crédito 
Ativo Imobilizado – Máquina – Valor Original xxx 
(-) Depreciação acumulada xxx 
(-) Perda por desvalorização da máquina – impairment xxx 
(=) Valor recuperável do ativo xxx 
 
 
 
 
 
 
18 
REFERÊNCIAS 
BRASIL. Lei n. 6.099, de 12 de setembro de 1974. Diário Oficial da União, Poder 
Legislativo, Brasília, DF, 13 set. 1974. 
CPC – Comissão de Pronunciamentos Contábeis. Pronunciamento Técnico CPC 
01 (R1), de 6 de agosto de 2010. CPC, Brasília, 7 out. 2010. 
CPC – Comissão de Pronunciamentos Contábeis. Pronunciamento Técnico CPC 
04 (R1), de 5 de novembro de 2010. CPC, Brasília, 2 dez. 2010. 
CPC – Comissão de Pronunciamentos Contábeis. Pronunciamento Técnico CPC 
06 (R2), de 6 de outubro de 2017. CPC, Brasília, 21 dez. 2017. 
 
AULA 5 
CONTABILIDADE INTERNACIONAL 
Profª Ivanes da Glória Mattos 
2 
INTRODUÇÃO 
Chegamos a nossa quinta aula e estamos avançando na análise das contas 
patrimoniais de acordo com os Pronunciamentos Contábeis da Comissão de 
Pronunciamentos Contábeis (CPC). Até a aula anterior, tratamos de várias contas do Ativo 
e, daqui para a frente, vamos trabalhar também com as contas do Passivo e de Provisões. 
Veremos nesta aula os seguintes temas: 
1. Custos de empréstimos
2. Provisões, passivos contingentes e ativos contingentes
3. Subvenções e assistências governamentais
4. Evento subsequente
5. Políticas contábeis, mudança de estimativa e retificações de erro
Vamos em frente! 
Crédito: Vectorium/Shutterstock. 
TEMA 1 – CUSTOS DE EMPRÉSTIMOS 
O Pronunciamento CPC 20 (IAS 23) trata do tema ora abordado. De acordo com 
este documento os custos estão relacionados à aquisição, construção ou produção de um 
ativo qualificável e compõem parte do custo de tal ativo. A base de cálculo para apuração 
do custo são as demonstrações financeiras e as informações contidas nas Notas 
Explicativas. Assim, o reconhecimento dos encargos de empréstimos é ajustado no 
próprio ativo, ao invés do seu reconhecimento como despesa financeira. Porém, esses 
custos somente devem ser adicionados ao próprio ativo se for possível comprovar que 
 
 
3 
estes irão resultar em benefícios econômicos para a empresa, caso contrário, deverão ser 
reconhecidos como despesa. Um exemplo de um ativo que gera benefício 
econômico/riquezaé o caso de um imóvel que a entidade aluga. O imóvel não é ativo pela 
existência da terra, tijolos e estrutura – a coisa física –, mas pelo fato de gerar benefício 
(riqueza) para a entidade. 
O Pronunciamento CPC 20 (Comissão de Pronunciamentos Contábeis) traz 
conceitos essenciais para o entendimento deste tema, tais como: 
• Custos de empréstimos são juros e outros custos que um empréstimo de recursos 
gera a uma companhia, que incluem: encargos financeiros calculados com base no 
método da taxa efetiva de juros; encargos financeiros relativos aos arrendamentos 
mercantis financeiros reconhecidos; e variações cambiais decorrentes de 
empréstimos em moeda estrangeira, na extensão em que elas sejam consideradas 
como ajuste, para mais ou para menos, do custo dos juros. 
• Ativo qualificável e período de tempo substancial - Ativo qualificável é um ativo 
que, necessariamente, demanda um tempo substancial para ficar pronto para 
utilização ou venda. Embora o Pronunciamento não traga o conceito de tempo 
substancial pode-se associá-lo ao tempo longo, considerável. O CPC 20 elenca 
alguns ativos que podem se enquadrar como ativo qualificável: estoques; ativos 
intangíveis; plantas industriais para manufatura; propriedades para investimentos; 
usinas de geração de energia; propriedades para investimentos. 
Não são considerados ativos qualificáveis os ativos financeiros e os estoques 
manufaturados, quando forem produzidos por um curto período de tempo. Também não 
são considerados como ativos qualificáveis os ativos disponíveis para seu uso ou venda 
pretendidos, quando adquiridos. 
1.1 Tratamento dado aos custos de empréstimos atribuíveis no ativo 
Foi estabelecido pela norma que se deve capitalizar aqueles custos de 
empréstimos que são atribuíveis a aquisição, construção ou produção de ativo qualificável 
como parte do custo do ativo. Outros custos devem ser reconhecidos como despesa no 
período que são incorridos. Os custos abordados no Pronunciamento 20 devem ser 
capitalizados como parte dos custos do ativo, quando for provável que resultarão em 
benefícios econômicos e que possam, estes custos, ser mensurados de forma confiável. 
O montante dos custos dos empréstimos a serem capitalizados são aqueles 
efetivamente ocorridos sobre estes empréstimos, subtraindo-se dos mesmos quaisquer 
 
 
4 
receitas financeiras que possa decorrer do investimento temporário de tais empréstimos. 
Desta forma, estas receitas financeiras vão reduzir o montante da despesa financeira 
desse empréstimo e deixa de ser reconhecido no resultado. 
1.2 Contratos financeiros elegíveis à capitalização 
Nos contratos financeiros, a norma estabelece que é permitido à companhia 
contrair esses empréstimos e incorrer em custos de empréstimos, antes que todos estes 
recursos sejam gastos com o ativo qualificável. Nesses casos, os recursos são 
frequentemente investidos até que se incorra em gastos com o ativo qualificável. Assim, 
na determinação do montante de custos de empréstimos elegíveis à capitalização durante 
o período, quaisquer receitas financeiras ganhas sobre tais recursos devem ser deduzidas 
dos custos dos empréstimos incorridos. 
Vamos a um exemplo: a empresa fez um empréstimo para a construção de um 
imóvel, no valor de R$ 500.000,00. Inicialmente, ele utiliza R$ 300.000,00 para construir 
esse imóvel e o restante é deixado em uma aplicação financeira para arcar com os custos 
futuros. O custo de empréstimo que será adicionado ao custo do imóvel, denominado 
custo capitalizado, será somente os juros incorridos sobre o valor utilizado para a 
construção do imóvel, menos a receita gerada pela outra parte que foi aplicada. 
Quando, eventualmente, a empresa obter empréstimo sem destinação específica 
e, após, direcionar parte destes recursos com a finalidade de obter um ativo qualificável, 
a entidade deve determinar o montante dos custos dos empréstimos elegíveis à 
capitalização e os custos sobre estes valores (destinados ao ativo) deverão ser 
apropriados à própria conta do ativo, aplicando-se taxa de capitalização aos gastos com 
o ativo. A taxa de capitalização deve ser a média ponderada dos custos dos empréstimos 
aplicáveis a todos os empréstimos da entidade que estiveram vigentes durante o período. 
No entanto, a entidade deve excluir desse cálculo os custos de empréstimos aplicáveis 
aos empréstimos destinados especificamente com o propósito de obter um ativo 
qualificável (CPC 20). Quanto à capitalização, temos os seguintes aspectos: 
 
 
 
 
 
 
5 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
TEMA 2 – PROVISÕES, PASSIVOS E ATIVOS CONTINGENTES 
O tema sobre as provisões, passivos e ativos contingentes é tratado pelo 
Pronunciamento CPC – 25 (IAS 37). Partimos da premissa que Passivo é uma obrigação que 
a companhia assume, originada de eventos já ocorridos, cuja liquidação resultará em saída de 
recursos capazes de gerar benefícios econômicos. Estas ocorrências criam uma obrigação legal 
ou não formalizada e obriga a entidade a não ter outra alternativa, senão liquidar esta obrigação. 
(Pronunciamento Conceitual Básico). De acordo com o Pronunciamento CPC 25, a obrigação 
legal é uma obrigação que deriva de: 
• Contrato (por meio de termos explícitos ou implícitos); 
• Legislação; 
• Outra ação de lei. 
Já a obrigação não formalizada é uma obrigação que decorre das ações da 
entidade em que: 
• Por via de padrão estabelecido de práticas passadas publicadas ou de declaração 
atual suficientemente específica, a entidade tenha indicado a outras partes que 
aceitará certas responsabilidades; 
• Em consequência, a entidade cria uma expectativa válida nessas outras partes de 
que cumprirá com essas responsabilidades. 
Além dos itens anteriormente citados, o Pronunciamento ora estudado traz mais 
alguns conceitos importantes para o entendimento do tema, tais como: 
INÍCIO 
Quando a empresa: 
• Incorre em gastos com 
o ativo; 
• Incorre em custos de 
empréstimos; 
• Inicia as atividades 
que são necessárias ao 
preparo do ativo para 
seu uso ou venda. 
SUSPENSÃO 
• Em extensos períodos 
em que o ativo qualificável 
não é desenvolvido; 
• Quando as atividades 
necessárias no preparo 
do ativo, para venda ou 
uso pretendidos, estão 
suspensas. 
TÉRMINO 
•Quando todas as 
atividades necessárias 
ao preparo do ativo 
qualificável são 
concluídas, o ativo está 
pronto para uso ou 
venda. 
 
 
6 
• Contingência: No dicionário esse termo significa “que pode, ou não, suceder ou 
existir; duvidoso, eventual, incerto.” (Michaelis). Nesse sentido, para a contabilidade 
a contingência é uma condição ou situação cujo resultado final, favorável ou 
desfavorável, depende de eventos futuros incertos (CPC 25). 
• Passivo contingente é: obrigação possível que resulta de eventos passados e cuja 
existência será confirmada apenas pela ocorrência ou não de um ou mais eventos 
futuros incertos não totalmente sob controle da entidade; ou obrigação presente 
que resulta de eventos passados, mas que não é reconhecida porque não é 
provável que uma saída de recursos que incorporam benefícios econômicos seja 
exigida para liquidar a obrigação ou porque o valor da obrigação não pode ser 
mensurado com suficiente confiabilidade. 
• Ativo contingente: ativo possível que resulta de eventos passados e cuja existência 
será confirmada apenas pela ocorrência ou não de um ou mais eventos futuros 
incertos não totalmente sob controle da entidade. 
• Contrato oneroso: contrato em que os custos inevitáveis de satisfazer as 
obrigações do contrato excedem os benefícios econômicos que se esperam sejam 
recebidos ao longo do mesmo contrato. 
• Reestruturação: programa planejado e controlado pela administração e que altera 
materialmente o âmbito de um negócio empreendido por entidade ou a maneira 
como o negócio é conduzido. 
2.1 Provisões 
Na contabilidade a provisão é um passivo de prazo ou valor incerto. Pode-se dizer, 
então, que as Provisõessão expectativas de obrigações e são registradas com 
o objetivo de apropriar no resultado, segundo o regime de competência, custos 
ou despesas que provável ou certamente ocorrerão no futuro. (Marinho) 
De acordo com o Pronunciamento CPC 25, as provisões devem ser reavaliadas e 
ajustadas periodicamente, a cada encerramento do exercício, para refletir a melhor 
estimativa. Se necessário, a provisão deverá ser revertida, à medida que não seja mais 
necessária uma saída de recursos que incorpore. A norma ainda ressalta que não devem 
ser reconhecidas provisões para perdas operacionais futuras, pois estas perdas não 
satisfazem a definição de passivo. Assim, uma obrigação surge somente quando há uma 
parte identificada e houver um documento formal que sustente. 
Destaca-se que a diferença entre obrigação presente de provisão e obrigação 
futura reside no fato de que esta sequer existe na data do balanço final e aquela já existe 
na data do balanço, porém sua liquidação ocorrerá no futuro. 
 
 
7 
• Provisão e outros passivos: as provisões são distintas de outros passivos, como 
contas a pagar e passivos que derivam de apropriações por competência, pois há 
incerteza sobre o prazo ou valor do desembolso futuro necessário para a 
liquidação. (CPC 25). 
• Provisão e passivo contingente: a provisão é uma obrigação presente, registrada 
no Passivo e que possui um prazo e valores incertos, mas tem a saída de recursos 
provável e que incorporam benefícios econômicos caso seja necessário liquidar a 
obrigação. Já o passivo contingente não satisfaz nenhum dos critérios de 
reconhecimento contábil, pois são obrigações que ainda podem, ou não, acontecer. 
Mas ambos, a provisão e o passivo contingente se referem à saída de recursos da 
empresa. 
Assim, pode-se dizer que a provisão é um gasto presente, mas sobre o qual não 
existe certeza de quando irá acontecer ou qual será o montante debitado. Mas a saída de 
recursos para liquidar a obrigação de um passivo contingente não é provável e também 
não deve ser reconhecida contabilmente, pois somente será confirmada pela existência, 
ou não, de um ou mais eventos futuros incertos, que não estão totalmente sobre o controle 
da companhia. Por outro lado, O passivo contingente não aparece no balanço patrimonial, 
mas as empresas precisam elaborar notas explicativas sobre as contingências passivas. 
Já as provisões aparecem no Passivo e para que um valor seja reconhecido como 
provisão ela precisa: 
a. possuir uma obrigação presente, que tenha origem em um evento passado; 
b. ter como provável o gasto de recurso para liquidar a obrigação; 
c. possibilidade de elaboração de uma estimativa do valor a ser pago; 
d. ter um evento passado que conduz a uma obrigação presente e a entidade não 
tenha qualquer alternativa senão liquidar a obrigação. Esse é o caso somente 
quando a liquidação da obrigação pode ser imposta legalmente; ou no caso de 
obrigação não formalizada, quando o evento (que pode ser ação da entidade) cria 
expectativas válidas em terceiros de que a entidade cumprirá a obrigação. 
Um exemplo clássico de passivo contingente são os gastos com processos 
judiciais, tais como causas trabalhistas, cíveis, tributárias ou ambientais, entre outras. Isso 
porque a organização entende que existe a possibilidade que ela perca uma determinada 
causa e, com isso, sofra prejuízos. Portanto, os valores que ela estima para esses gastos 
são tidos como passivos contingentes e são considerados para evitar surpresas e gastos 
inesperados. 
 
 
8 
Quadro 1 – Explicativo do registro de provisões e passivos contingentes 
PROVISÕES PARA CONTINGÊNCIAS 
 Provável Possível Remota 
Balanço Patrimonial Registra Não Registra Não Registra 
Notas Explicativas Divulga Divulga Não Divulga 
Fonte: Mattos, 2021. 
• Provisões e a estimativa confiável da obrigação: já vimos que as provisões são 
expectativas de obrigações e são registradas com o objetivo de apropriar no 
resultado, segundo o regime de competência, custos ou despesas que provável ou 
certamente ocorrerão no futuro. Para o registro das provisões é possível utilizar 
estimativas, o que não prejudica a sua confiabilidade, eis que, de maneira geral, a 
entidade é capaz de determinar os possíveis desfechos que envolvem uma 
obrigação. São exemplos de provisões: provisão para 13º salário e provisão para o 
Imposto de Renda. 
2.2 Passivo contingente 
Vimos que para o reconhecimento das provisões pode-se utilizar de estimativas 
para o seu registro contábil. Porém, nas situações em que nenhuma estimativa confiável 
possa ser realizada, há um passivo que naturalmente, não pode ser reconhecido. Esse 
passivo é divulgado como passivo contingente. Temos que um passivo contingente não 
deve ser reconhecido pela Companhia, mas se configurar-se numa possibilidade, ainda 
que remota, de gerar uma saída de recursos que gere um provável benefício econômico, 
deve ser divulgado nas notas explicativas. 
2.3 Ativo contingente 
Já sabemos que um ativo contingente é um ativo possível que resulta de eventos 
passados e cuja existência será confirmada apenas pela ocorrência ou não de um ou mais 
eventos futuros incertos não totalmente sob controle da entidade. Portanto, um ativo 
contingente não deverá ser reconhecido pela companhia. Essas contingências ativas não 
devem ser reconhecidas contabilmente, porém devem ser divulgados em nota explicativa 
com a descrição da sua natureza, o valor potencial e a expectativa da companhia sobre a 
sua eventual realização. Mas, quando a realização do ganho é praticamente certa, o ativo 
relacionado deve ser reconhecido no ativo. 
 
 
9 
Um exemplo de ativo contingente é quando a companhia reivindica algo, como 
indenização pelo uso indevido da sua marca. É provável que ela seja vencedora na 
medida judicial, mas o resultado é incerto. Nesse caso, o ativo contingente só deve constar 
das notas explicativas. Porém, se for praticamente certo o ganho, ou seja, depois que 
estiver tramitado e julgado, o ativo e o correspondente são reconhecidos nas 
demonstrações contábeis do período em que ocorrer a mudança de estimativa. 
TEMA 3 – SUBVENÇÕES E ASSISTÊNCIAS GOVERNAMENTAIS 
Algumas companhias, principalmente em processos de instalação e expansão, 
recebem dos governos, recursos para fomentar a produção, sua instalação e geração de 
empregos. Estes recursos naturalmente refletem diretamente na operação da empresa, 
na sua produção e consequentemente, nas suas demonstrações financeiras. As regras 
para o tratamento das Subvenções e Assistências Governamentais estão previstas no 
Pronunciamento CPC 07-R1 (IAS 20), que tem como objetivo contabilizar e divulgar 
subvenção governamental e divulgar outras formas de assistência governamental. 
3.1 Conceitos 
O próprio Pronunciamento CPC 07 traz as definições mais importantes deste tema, 
quais sejam: 
• Governo: refere-se a governo federal, estadual ou municipal, agências 
governamentais e órgãos semelhantes, sejam locais, nacionais ou internacionais. 
• Assistência governamental: é a ação de um governo que se destina a 
proporcionar benefício econômico a uma empresa, ou grupo de empresas. Para 
isso ocorrer, se faz necessário que este beneficiário atenda a alguns critérios pré-
estabelecidos. 
• Subvenção governamental: é outro tipo de assistência governamental que pode 
ser disponibilizado a uma companhia e, que na maioria das vezes, ocorre 
diretamente por recursos financeiros. Igualmente à assistência governamental, a 
empresa precisa ter cumprido, ou cumprirá, condições relacionadas as suas 
atividades operacionais. A subvenção também é conhecida como subsídio, 
incentivo fiscal, doação, prêmio etc. 
Ela corresponde a um auxílio por parte do governo, geralmente feito em dinheiro, e 
é destinada a entidades públicas e privadas, com o objetivo de, dentre outros: 
 
 
10 
a. promover estímulos econômicos a um determinado setor empresarial; 
b. promoveresse tipo de incentivo para atrair investidores para um local específico; 
c. financiar e promover atividades de interesse público; 
d. estimular o desenvolvimento de algum setor da economia; 
e. promover estratégias econômicas e sociais. 
No conceito de subvenção, temos dois tipos que são: 
• Subvenção relacionada a ativos, em que a companhia deve comprar, construir 
ou adquirir ativos a longo prazo para recebê-la; 
• Subvenção relacionada a resultados são as outras subvenções governamentais 
e que não esteja relacionada à subvenção de ativos (CPC 07). 
Quanto ao Reconhecimento contábil das subvenções governamentais, e de 
acordo com o Pronunciamento temos duas situações em que as subvenções 
governamentais não devem ser reconhecidas até que exista razoável segurança de que 
a companhia cumprirá com todas as condições estabelecidas; o até que exista razoável 
segurança de que a subvenção será recebida. 
A entidade, ao receber as subvenções, deve reconhecer como receita durante o 
período e confrontadas com as despesas/desembolsos que a companhia quer compensar. 
Neste caso, os argumentos do Governo para que a subvenção seja considerada receita 
também estão previstos no Pronunciamento CPC 07, quais sejam: 
1. O recebimento de uma subvenção governamental não é originado pelos acionistas, 
sendo um ato externo a sociedade que a beneficia, entende-se que esse fato é 
considerado conceitualmente uma receita; 
2. As subvenções governamentais raramente são gratuitas (CPC 07, 2019), e que a 
companhia receberá as possíveis subvenções a partir do momento que ela passe 
a cumprir as regras colocadas no processo. 
3. No caso de subvenção que reduz tributos, estes são reconhecidos como despesas 
e como essa subvenção é uma forma de reduzir ou isentar a entidade dos tributos, 
o reconhecimento da subvenção deve ser por receita. 
Até que seja atendida a totalidade dos requisitos, para ser reconhecida como 
receita com subvenção na Demonstração do Resultado deve a companhia registrar em 
seu ativo e em conta específica, sua contrapartida no passivo, demonstradas em seu 
Balanço Patrimonial. Assim como os demais registros contábeis utilizam o regime de 
competência, as receitas por subvenções deverão seguir este mesmo princípio. Quando 
se tratar de subvenção para a isenção ou redução de tributos, o fato deverá ser registrado 
 
 
11 
pelo valor total do imposto, contabilizando a parte subvencionada a crédito de receita, 
deduzindo a obrigação no passivo. 
Quanto à Divulgação de subvenção e assistência governamental nas 
demonstrações financeiras, o CPC 07 determina que devem ser divulgadas as seguintes 
informações: 
• Ocorrendo subvenções governamentais, a companhia deverá divulgar a política 
contábil adotada e os métodos de apresentação utilizados nas demonstrações 
contábeis. 
• A companhia deverá informar a natureza e extensão das subvenções 
governamentais ou assistências governamentais que reconheceu em suas 
demonstrações financeiras, e indicar outras formas de assistência governamental 
que tenha se beneficiado. 
• As subvenções normalmente impõem contrapartidas a serem cumpridas, então, as 
demonstrações devem indicá-las. 
Quanto à isenção tributária, trata-se da dispensa legal do pagamento de tributo 
sob quaisquer formas jurídicas, seja por isenção, imunidades, reduções etc. Ocorre 
também a possibilidade da redução do tributo, que acontece quando somente uma parte 
do passivo tributário é pago, restando, ainda, parcela de imposto a pagar. Destaca o CPC 
07 que a redução ou a isenção pode se acontecer, por meio de devolução do 
imposto recolhido mediante determinadas condições. 
TEMA 4 – EVENTOS SUBSEQUENTES 
O Pronunciamento Técnico CPC 24 (IAS 10) converge às normas internacionais de 
contabilidade e visa a padronização das informações demonstradas, os métodos 
aplicados na contabilidade e a transparência das informações. Ele foca na análise 
específica nos eventos relevantes, que podem ocorrer após a data do balanço até a data 
da divulgação e na necessidade da divulgação das possíveis consequências através de 
nota explicativa ou de ajuste das demonstrações financeiras para sua divulgação. O 
objetivo do Pronunciamento 24 é determinar: 
• quando a entidade deve ajustar suas demonstrações contábeis com respeito a eventos 
subsequentes ao período contábil a que se referem essas demonstrações; e 
• as informações que a entidade deve divulgar sobre a data em que é concedida a 
autorização para emissão das demonstrações contábeis e sobre os eventos 
subsequentes ao período contábil a que se referem essas demonstrações. 
 
 
12 
4.1 Conceito de eventos subsequentes 
De acordo com o Pronunciamento CPC 24, são eventos favoráveis ou não que 
ocorrem após a data do balanço e antes da divulgação das demonstrações financeiras. 
O CPC 24, apresenta possibilidades de eventos que podem ocorrer: 
• Eventos subsequentes que originam ajustes dos valores reconhecidos nas suas 
demonstrações contábeis ou faça o reconhecimento dos itens que não tenham sido 
reconhecidos. 
• Eventos subsequentes que não originam ajustes nas demonstrações contábeis, 
embora sejam significativos e que resultam em divulgação. 
Temos então que o objetivo da norma é definir em quais situações uma companhia 
deve fazer ajustes em suas demonstrações financeiras e em quais situações os ajustes 
são dispensáveis, por eventos ocorridos após a data de balanço. 
4.2. Tipos de eventos subsequentes 
Vamos entender então as possibilidades de eventos, com exemplos. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
Eventos que geram ajustes: 
São aqueles que se tinha conhecimento 
e deveriam constar nas demonstrações 
financeiras: 
a) Acordo entre partes em um 
processo judicial; 
b) Venda de estoque a preço 
substancialmente menor após o 
encerramento do exercício 
social; 
c) Falência de um cliente; 
d) Venda de ativo imobilizado a um 
preço líquido substancialmente 
menor que o valor residual 
contábil; 
e) Alteração na sociedade com 
fusão, incorporação ou cisão. 
f) Existência de fraude ou erro que 
mostra que as demonstrações 
contábeis estão incorretas; 
Eventos que não geram ajustes, 
gerando apenas informação nas 
notas explicativas: 
a) Reclassificação de ativos 
mantidos para venda; 
b) Queda no valor de mercado de 
investimentos; 
c) Compra, alienação ou 
desapropriação de ativos após 
a data do balanço; 
d) Paralisação que comprometa a 
sua capacidade de produção; 
e) Declaração de dividendos; 
 
 
13 
4.3 Continuidade 
O Pronunciamento CPC 24, item 14, traz o tratamento a ser dado para as empresas 
que não pretendem dar continuidade as suas atividades, após o encerramento das 
demonstrações financeiras, determinando que: 
A entidade não deve elaborar suas demonstrações contábeis com base no 
pressuposto de continuidade se sua administração determinar após o período 
contábil a que se referem as demonstrações contábeis que pretende liquidar a 
entidade, ou deixar de operar ou que não tem alternativa realista senão fazê-lo. 
Esse tratamento deriva do Princípio Contábil da Continuidade previsto na 
Resolução CFC n. 1.374, de 08 de dezembro de 2011, que traz: 
A continuidade ou não da entidade, bem como sua vida definida ou provável, deve 
ser considerada quando da sua classificação e avaliação das mutações 
patrimoniais, quantitativas e qualitativas. 
Assim, a entidade deve considerar a continuidade, ou não, das suas atividades para 
garantir utilidade de alguns ativos que, caso a empresa encerrasse suas atividades, teriam 
o seu valor econômico anulado, o que geraria insegurança jurídica e tributária. 
4.4 Divulgação 
O Pronunciamento 24 ainda determina que é importante os usuários saberem quando 
foi autorizada a emissão das demonstrações contábeis, já que elas não refletem eventos 
posteriores a essa data. Assim, deve ser divulgado a data em que foi concedida a autorização 
para emitir demonstrações contábeis e quem forneceutal autorização e se os sócios da 
entidade ou terceiros têm o poder de alterar as demonstrações financeiras após emissão. É 
indiscutível esse processo de divulgação dos eventos subsequentes, pois ele reflete 
diretamente na qualidade e transparência das informações, que são relevantes àqueles que 
utilizam as demonstrações financeiras. 
TEMA 5 – POLÍTICA CONTÁBIL, MUDANÇA DE ESTIMATIVA E RETIFICAÇÃO DE ERROS 
No Brasil, o Comitê de Pronunciamentos contábeis, por meio de seu 
Pronunciamento CPC 23, discorre sobre esse tema e tem como objetivo definir critérios 
para seleção e mudança de políticas contábeis, juntamente ao tratamento contábil e à 
divulgação de mudança nas políticas contábeis, a mudança nas estimativas contábeis e a 
retificação de erro. O resultado esperado é melhorar a relevância e a confiabilidade das 
demonstrações contábeis da entidade, bem como permitir sua comparabilidade ao longo 
 
 
14 
do tempo com as demonstrações contábeis de outras entidades. Como forma de promover 
a confiabilidade e a compreensão dos usuários da contabilidade temos as Notas 
Explicativas, que têm o objetivo de informar sobre os elementos financeiros, econômicos 
e patrimoniais da entidade. 
5.1 Conceitos 
5.1.1 Políticas contábeis 
São os princípios, as bases, as convenções, as regras e as práticas específicas 
aplicados pela entidade na elaboração e na apresentação de demonstrações contábeis e 
que asseguram a confiabilidade na elaboração e divulgação das demonstrações 
financeiras. Para que uma política contábil seja confiável, é necessário: 
• Ser relevante e representar adequadamente os informes contábeis; 
• Refletir a essência econômica das transações; 
• Manter a neutralidade nas avaliações de ativos e passivos – isentando-se de 
tendências; 
• Recepcionar prudentemente as práticas normalmente aceitas pela contabilidade e 
que estejam completas em todos os aspectos materiais. 
A entidade deve alterar uma política contábil apenas se a mudança for exigida por 
pronunciamento, interpretação ou orientação; ou resultar em informação confiável e mais 
relevante nas demonstrações contábeis sobre os efeitos das transações, outros eventos 
ou condições acerca da posição patrimonial e financeira, do desempenho ou dos fluxos 
de caixa da entidade. 
5.1.2 Mudança na estimativa contábil 
É um ajuste nos saldos contábeis de ativo ou de passivo, ou nos montantes 
relativos ao consumo periódico de ativo. Ela decorre da avaliação da situação atual e das 
obrigações e dos benefícios futuros esperados associados aos ativos e passivos. As 
alterações nas estimativas contábeis decorrem de nova informação ou inovações e, 
portanto, não são retificações de erros. 
Apesar da contabilidade, na sua grande maioria das vezes, utilizar-se de fatos e 
atos que conseguimos mensurar, em algumas situações não é possível atribuir números 
precisos nas demonstrações financeiras, podendo os mesmos serem estimados. A 
 
 
15 
estimativa envolve a apreciação baseada na última informação disponível e confiável. Por 
exemplo, podem ser exigidas estimativas de: 
• créditos de liquidação duvidosa; 
• obsolescência de estoque; 
• valor justo de ativos financeiros ou passivos financeiros; 
• vida útil de ativos depreciáveis ou o padrão esperado de consumo dos futuros 
benefícios econômicos incorporados nesses ativos; e 
• obrigações decorrentes de garantias. 
5.1.3 Retificação de erros de períodos anteriores 
Os erros são omissões e incorreções nas demonstrações contábeis da entidade de 
um ou mais períodos anteriores decorrentes da falta de uso, ou uso incorreto, de 
informação confiável que: 
• estava disponível quando da autorização para divulgação das demonstrações 
contábeis desses períodos; e 
• pudesse ter sido razoavelmente obtida e levada em consideração na elaboração e 
na apresentação dessas demonstrações contábeis. 
• Tais erros incluem os efeitos de erros matemáticos, erros na aplicação de políticas 
contábeis, descuidos ou interpretações incorretas de fatos e fraudes. 
Os erros podem ocorrer no registro, na mensuração, na apresentação ou na 
divulgação de elementos de demonstrações contábeis. Estas não estarão em 
conformidade com os Pronunciamentos, Interpretações e Orientações do CPC 23 se 
contiverem erros materiais ou erros imateriais cometidos intencionalmente para alcançar 
determinada apresentação da posição patrimonial e financeira, do desempenho ou dos 
fluxos de caixa da entidade. 
Quanto à correção dos erros, a entidade deve corrigir os erros materiais de períodos 
anteriores retrospectivamente no primeiro conjunto de demonstrações contábeis cuja 
autorização para publicação ocorra após a descoberta de tais erros por reapresentação 
dos valores comparativos para o período anterior apresentado em que tenha ocorrido o 
erro; ou se o erro ocorreu antes do período anterior mais antigo apresentado, da 
reapresentação dos saldos de abertura dos ativos, dos passivos e do patrimônio líquido 
para o período anterior mais antigo apresentado. 
Promovida a correção, a entidade deverá divulgar a informação da: 
 
 
16 
• a natureza do erro; 
• o valor da correção para cada rubrica afetada; 
• na medida do possível, o valor da devida correção no período anterior mais 
antigo; 
• uma nota explicativa, caso seja impraticável determinar os valores como antes 
mencionado. 
Temos, ainda, no Pronunciamento CPC 23, outros conceitos de: 
• Aplicação retrospectiva é a aplicação de nova política contábil a transações, a 
outros eventos e a condições, como se essa política tivesse sido sempre aplicada. 
• Reapresentação retrospectiva é a correção do reconhecimento, da mensuração 
e da divulgação de valores de elementos das demonstrações contábeis, como se 
um erro de períodos anteriores nunca tivesse ocorrido. 
• Aplicação impraticável de requisito ocorre quando a entidade não pode aplicá-
lo depois de ter feito todos os esforços razoáveis nesse sentido. 
• Aplicação prospectiva de mudança em política contábil e de reconhecimento 
do efeito de mudança em estimativa contábil representa, respectivamente: 
a) a aplicação da nova política contábil a transações, a outros eventos e a condições 
que ocorram após a data em que a política é alterada; e 
b) o reconhecimento do efeito da mudança na estimativa contábil nos períodos 
corrente e futuro afetados pela mudança. 
Deve ser dado aos usuários das demonstrações contábeis a possibilidade de 
comparar as demonstrações contábeis da entidade ao longo do tempo para identificar 
tendências na sua posição patrimonial e financeira, no seu desempenho e nos seus fluxos 
de caixa. 
Quanto à divulgação das mudanças na estimativa contábil, a entidade deve 
divulgar a natureza e o montante de mudança na estimativa contábil que tenha efeito no 
período corrente ou se espera que tenha efeito em períodos subsequentes, salvo quando 
a divulgação do efeito de períodos subsequentes for impraticável. Se o montante do efeito 
de períodos subsequentes não for divulgado porque a estimativa do mesmo é 
impraticável, a entidade deve divulgar tal fato. 
 
 
 
17 
REFERÊNCIAS 
IUDÍCIBUS, S. de; MARTINS, E.; GELBCKE, E. R.; SANTOS, A. dos. Manual de 
contabilidade societária: aplicável a todas as sociedades: de acordo com as normas 
internacionais e do CPC (2010). São Paulo: Editora Atlas. 2010. 
LEMES, S.; CARVALHO, N. Contabilidade Internacional para graduação: texto, 
estudos de casos e questões de múltipla escolha. São Paulo: Atlas. 2010. 
MÜLLER, A. N.; SCHERER, L. M.; CORDEIRO, C. M. R. Contabilidade Avançada e 
Internacional. 4. ed. São Paulo: Saraiva. 2019. 
COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS. Pronunciamento Técnico CPC 07-
R1. 2009. Disponível em: <http://conteudo.cvm.gov.br/export/sites/cvm/menu/regulados/
normascontabeis/cpc/cpc_20_r1_rev_12.pdf>. Acesso em: 04 jul. 2021. 
COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS. Pronunciamento Técnico CPC 23. 
Disponível em: <http://static.cpc.aatb.com.br/documentos/296_cpc_23_rev%2014.pdf>.Acesso em: 04 jul. 2021. 
COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS. Pronunciamento técnico CPC 24. 
Disponível em: <http://static.cpc.aatb.com.br/Documentos/300_CPC_24%20_rev%2012.
pdf>. Acesso em: 04 jul. 2021. 
COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS. Pronunciamento técnico CPC 25. 
Disponível em: <http://static.cpc.aatb.com.br/documentos/304_cpc_25_rev%2014.pdf>. 
Acesso em: 04 jul. 2021. 
AULA 6 
CONTABILIDADE INTERNACIONAL 
Profª Ivanes da Glória Mattos 
 
 
2 
INTRODUÇÃO 
Estamos, agora, começando mais uma aula em que vamos conhecer temas 
relacionados às demonstrações contábeis financeiras que têm por objetivo 
fornecer informações pertinentes à posição financeira, à rentabilidade e às 
atividades operacionais, de investimento e de financiamento das entidades, de 
acordo com as regras estabelecidas pelos pronunciamentos contábeis da 
Comissão de Pronunciamentos Contábeis – CPC. 
Veremos, então, nesta aula, os seguintes cinco temas: 
1. Apresentação das demonstrações contábeis 
2. Mudanças nas taxas de câmbio 
3. Normas para conversão de demonstrações contábeis 
4. Conversão de demonstrações contábeis: aplicação 
5. Pronunciamento Técnico CPC PME 
Vamos em frente! 
 
Crédito: Alina Kvaratskhelia/Shutterstock. 
TEMA 1 – APRESENTAÇÃO DAS DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS 
As demonstrações contábeis são relatórios que retratam a situação 
econômica e financeira de uma entidade e que embasam a tomada de decisões 
dos seus gestores. Elas são o resultado da aplicação de todos os métodos, 
técnicas e regras que facilitam o entendimento das demonstrações contábeis 
pelos diversos públicos nelas interessados. O Comitê de Pronunciamentos 
Contábeis (CPC), por meio do Pronunciamento Técnico CPC 26 (R1), estabelece 
regras e diretrizes para a apresentação desses relatórios financeiros, no tocante 
à sua estrutura, ao seu conteúdo e à sua forma de apresentação, o que permite a 
comparação de relatórios de exercícios anteriores, em uma mesma companhia, e 
 
 
3 
faz com que as demonstrações contábeis sigam padrões adotados 
internacionalmente (CPC, 2011b). 
1.1 Conceitos 
O Pronunciamento Técnico CPC 26 (R1) apresenta os seguintes conceitos 
(CPC, 2011b): 
a. Demonstrações contábeis de propósito geral (referidas simplesmente 
como demonstrações contábeis) são aquelas cujo propósito reside no 
atendimento das necessidades informacionais de usuários externos que 
não se encontram em condições de requerer relatórios especificamente 
planejados para atender às suas necessidades peculiares. 
b. Aplicação impraticável ocorre quando a entidade não pode aplicar um 
requisito depois de ter feito todos os esforços razoáveis nesse sentido. 
c. Práticas contábeis brasileiras compreendem a legislação societária 
brasileira, os pronunciamentos, as interpretações e as orientações emitidos 
pelo CPC e homologados pelos órgãos reguladores, assim como as 
práticas adotadas pelas entidades em assuntos não regulados, desde que 
atendam ao Pronunciamento Técnico CPC 00 (R2) e, por conseguinte, 
estejam em consonância com as normas contábeis internacionais (CPC, 
2019). 
d. A informação é material se sua omissão, distorção ou obscuridade pode 
influenciar, de modo razoável, decisões que os usuários primários das 
demonstrações contábeis de propósito geral tomam como base nessas 
demonstrações contábeis, que fornecem informações financeiras sobre 
relatório específico da entidade. 
e. Notas explicativas contêm informações adicionais às apresentadas nas 
demonstrações contábeis e oferecem descrições narrativas ou 
segregações e aberturas de itens divulgados nessas demonstrações, além 
de dados acerca de itens que não se enquadram nos critérios de 
reconhecimento das demonstrações contábeis. 
f. Outros resultados abrangentes compreendem itens de receita e despesa 
(incluindo ajustes de reclassificação) que não são reconhecidos na 
demonstração do resultado como requerido ou permitido pelos 
pronunciamentos, interpretações e orientações emitidos pelo CPC. 
 
 
4 
g. Proprietário é o detentor de instrumentos classificados como patrimoniais 
(de capital próprio, no patrimônio líquido). 
h. Resultado do período é o total das receitas deduzido das despesas, 
exceto os itens reconhecidos como outros resultados abrangentes no 
patrimônio líquido. 
i. Ajuste de reclassificação é o valor reclassificado para o resultado no 
período corrente que foi inicialmente reconhecido como outros resultados 
abrangentes no período corrente ou em período anterior. 
j. Resultado abrangente é a mutação que ocorre no patrimônio líquido 
durante um período, que resulta de transações e outros eventos que não 
sejam derivados de transações com os sócios, na sua qualidade de 
proprietários. 
k. Resultado abrangente compreende todos os componentes da 
demonstração do resultado e da demonstração dos outros resultados 
abrangentes. 
1.2 Demonstrações contábeis de propósito geral 
O Pronunciamento Técnico CPC 26 (R1) abrange todas as demonstrações 
contábeis, excetuando as demonstrações contábeis intermediárias 
(condensadas), as quais seguem a estrutura do Pronunciamento Técnico CPC 21 
(R1) (CPC, 2011a, 2011b). Essas demonstrações contábeis intermediárias 
contêm um conjunto completo de demonstrações contábeis ou um conjunto de 
demonstrações contábeis condensadas para um período intermediário. 
O Pronunciamento Técnico CPC 26 (R1) regula a estrutura das 
demonstrações contábeis de propósito geral, ou seja, o público externo, tais como 
os investidores, os tomadores de decisão, os clientes e os fornecedores (Brasil, 
2011b). Na estruturação dessas demonstrações, são indispensáveis as seguintes 
informações: 
a. ativos; 
b. passivos; 
c. patrimônio líquido; 
d. receitas e despesas; 
e. ganhos e perdas; 
f. alteração de capital próprio; 
g. fluxos de caixa. 
 
 
5 
Já as demonstrações financeiras que devem ser publicadas, de acordo com 
o Pronunciamento Técnico CPC 26 (R1) (Brasil, 2011b), são: 
• Balanço Patrimonial ao final do período – BP 
• Demonstração do Resultado do Exercício – DRE 
• Demonstração do Resultado Abrangente do período – DRA 
• Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido do período – DMPL 
• Demonstração dos Fluxos de Caixa do período – DFC 
• Notas Explicativas – NE 
• Informações comparativas com o período anterior 
• Balanço Patrimonial do início do período mais antigo (com comparativo), 
no caso de apresentação retroativa ou reclassificação de itens nas 
demonstrações contábeis 
• Demonstração do Valor Adicionado do período – DVA (obrigatório para 
companhias de capital aberto) 
Conhecer cada uma das demonstrações contábeis é de fundamental 
importância para se garantir aos interessados que a entidade cumpre com os 
requisitos estabelecidos pelas normas. Porém, pela amplitude do Pronunciamento 
Técnico CPC 26 (R1), nos aprofundaremos aqui nas demonstrações contábeis 
mais importantes para a tomada de decisões (Brasil, 2011b). 
1.3 Balanço Patrimonial (BP) 
O BP, de acordo com a Lei n. 6.404/1976, deve ser estruturado em Ativo 
e Passivo e nos grupos Ativo Circulante, Ativo Não Circulante, Passivo 
Circulante e Passivo Não Circulante (Brasil, 1976). 
Quadro 1 – Estrutura do Balanço Patrimonial 
Ativo – registra os bens e direitos 
pertencentes à entidade. 
Passivo – registra as obrigações para com 
terceiros, acionistas e sócios. 
Ativo Circulante Passivo Circulante 
Registra as disponibilidades (caixa, bancos, 
contas, movimentos e aplicações financeiras), 
os títulos negociáveis (como duplicatas a 
receber), os estoques e outros créditos de 
realização a curto prazo, como adiantamento a 
fornecedores e empregados. 
Registra as obrigações a serem pagas por 
uma empresa no período de 1 ano, como 
compra de matérias-primas, contas a pagar, 
empréstimos com vencimento menor que 360 
dias, impostos a serem recolhidos e provisões. 
Ativo Não Circulante Passivo Não Circulante 
Registra o realizável a longo prazo, os 
investimentos,o imobilizado e o intangível. 
Registra as obrigações da entidade, inclusive 
financiamentos para aquisição de direitos do 
Ativo Não Circulante, quando vencerem após 
 
 
6 
o exercício seguinte. Normalmente, tais 
obrigações correspondem a valores exigíveis 
a partir do 13º mês seguinte ao do exercício 
social. 
 Patrimônio Líquido 
 Registra o valor contábil pertencente aos 
acionistas ou quotistas. 
Na elaboração do BP, deve-se priorizar a qualidade e a relevância das 
informações. Sua forma de apresentação contempla uma certa flexibilidade, 
desde que sempre siga os padrões aceitos internacionalmente. 
1.4 Demonstração do Resultado do Exercício – DRE consolidado e 
Demonstração do Resultado Abrangente – DRA 
Tanto a DRE consolidado como a DRA são fundamentais para o processo 
de tomada de decisão em uma entidade. Ambas apresentam os itens de receita e 
despesa reconhecidos no período, porém: 
a. A DRA apresenta a 
[...] alteração no patrimônio líquido de uma sociedade durante um 
período, decorrente de transações e outros eventos e circunstâncias não 
originados dos sócios, que inclui todas as mudanças no patrimônio 
durante o período, exceto aquelas resultantes de investimentos dos 
sócios e distribuições aos sócios. (CPC, 2011b) 
A DRA é uma importante ferramenta de análise gerencial, pois, respeitando 
o princípio de competência de exercícios, atualiza o capital próprio dos sócios, por 
meio de registro no Patrimônio Líquido (e não no Resultado) das receitas e 
despesas de realização financeira incerta, uma vez que decorrem de 
investimentos de longo prazo, sem data prevista de resgate ou outra forma de 
alienação. 
b. A DRE reflete o cenário atual, ou seja, o que realmente ocorreu ao longo 
do período de apuração, que tem como objetivo detalhar a formação 
do resultado líquido de um exercício pela confrontação das receitas, 
custos e despesas de uma empresa, apurados segundo o princípio contábil 
do regime de competência. 
c. A DRE é o instrumento mais utilizado, já que a DRA tem uma natureza mais 
ampla, pois considera elementos que vão além dos fatos que 
compreendem o período de um exercício, sendo um relatório mais 
completo. 
 
 
7 
1.5 Demonstração dos Fluxos de Caixa – DFC 
A DFC é o relatório mais eficiente para demonstrar a posição financeira 
(pagamentos e recebimentos) de uma empresa. Ela passou a ser obrigatória a 
partir da Lei n. 11.638/2007 e identifica a capacidade de a entidade gerar caixa e 
equivalentes de caixa, bem como as necessidades da entidade de utilização 
desses fluxos de caixa. A Comissão de Valores Mobiliários – CVM, por meio da 
Deliberação n. 547/2008, aprovou o Pronunciamento Técnico CPC 03 (R2), que 
regulamenta a DFC. Já o Conselho Federal de Contabilidade – CFC, por meio da 
Resolução n. 1.125/2008, aprovou a Norma Brasileira de Contabilidade – NBC T 
3.8, que também trata da DFC (Brasil, 2007, 2008; CPC, 2010b; CFC, 2008). 
De acordo com o Pronunciamento Técnico CPC 03 (R2), todas as 
entidades cujo patrimônio líquido seja superior a 2 milhões de reais, 
independentemente do tipo societário adotado, devem apresentar a DFC 
anualmente, inclusive as pequenas e médias empresas – PMEs (CPC, 2010b). As 
informações contidas na DFC permitem que os usuários (interno e externo) 
visualizem a forma com que a empresa gera e utiliza seu caixa e equivalentes de 
caixa e observem a sua capacidade de, por exemplo, distribuir dividendos, pagar 
juros e amortizar dívidas etc., bem como a sua liquidez e a sua solvência 
empresarial. 
Segundo o Pronunciamento Técnico CPC 03 (R2) (CPC, 2010b), a DFC 
deve ser dividida em três grupos: 
1. Atividades Operacionais 
2. Atividades de Investimento 
3. Atividades de Financiamento 
O mesmo pronunciamento apresenta os seguintes conceitos (CPC, 2010b): 
a. Caixa: compreende numerário em espécie e depósitos bancários 
disponíveis. 
b. Equivalentes de caixa: são aplicações financeiras de curto prazo, de alta 
liquidez, prontamente conversíveis em montante conhecido de caixa e que 
estão sujeitas a um insignificante risco de mudança de valor. 
c. Fluxos de caixa: são as entradas e saídas de caixa e equivalentes de 
caixa. 
d. Atividades operacionais: são as principais atividades geradoras de 
receita da entidade, bem como os gastos decorrentes da industrialização, 
 
 
8 
comercialização ou prestação de serviços da empresa. Consistem em 
exemplos de fluxos de caixa que decorrem das atividades operacionais de 
uma empresa: 
• recebimentos de caixa pela venda de mercadorias e pela prestação de 
serviços; 
• recebimentos de caixa decorrentes de royalties, honorários, comissões e 
outras receitas; 
• pagamentos de caixa a fornecedores de mercadorias e serviços; 
• pagamentos de caixa diretamente a empregados ou em conta de 
empregados; 
• pagamentos ou restituição de caixa de impostos sobre a renda. 
e. Atividades de investimento: são referentes à aquisição e à venda de 
ativos de longo prazo e de outros investimentos não incluídos nos 
equivalentes de caixa. Constituem exemplos de fluxos de caixa advindos 
das atividades de investimento: 
• pagamentos em caixa para aquisição de ativo imobilizado, intangíveis e 
outros ativos de longo prazo, o que inclui aqueles relacionados aos custos 
de desenvolvimento ativados e aos ativos imobilizados de construção 
própria; 
• recebimentos de caixa resultantes da venda de ativo imobilizado, 
intangíveis e outros ativos de longo prazo; 
• adiantamentos em caixa e empréstimos feitos a terceiros (exceto aqueles 
adiantamentos e empréstimos feitos por instituição financeira). 
f. Atividades de financiamento: são aquelas que resultam em mudanças no 
tamanho e na composição do capital próprio e do capital de terceiros da 
entidade. Encontram-se entre os exemplos de fluxos de caixa advindos das 
atividades de financiamento: 
• caixa recebido pela emissão de ações ou outros instrumentos patrimoniais; 
• pagamentos em caixa a investidores, para adquirir ou resgatar ações da 
entidade; 
• caixa recebido pela emissão de debêntures, empréstimos, notas 
promissórias, outros títulos de dívida, hipotecas e outros empréstimos de 
curto e longo prazos; 
• amortização de empréstimos e financiamentos; 
 
 
9 
• pagamentos em caixa, por arrendatário, para redução de passivo relativo a 
arrendamento mercantil financeiro. 
Há duas formas de apresentação da DFC: 
1. Método direto: quando se parte da receita com venda à vista. 
2. Método indireto: quando se parte do lucro líquido do exercício e se 
efetuam os ajustes necessários, para reconstituir esse lucro, no saldo de 
caixa líquido gerado pelas operações da empresa. 
1.6 Notas explicativas 
O parágrafo 4º do art. 176 da Lei n. 6.404/1976 (Lei das Sociedades por 
Ações – S.A.) trata da obrigatoriedade da publicação do demonstrativo Notas 
Explicativas e define que: “As demonstrações serão complementadas por Notas 
Explicativas e outros quadros analíticos ou demonstrações contábeis necessários 
para esclarecimento da situação patrimonial e dos resultados do exercício” (Brasil, 
1976). 
As Notas Explicativas contêm as informações necessárias para 
esclarecimento da situação patrimonial e dos valores relativos ao resultado do 
exercício que podem modificar futuramente tal situação patrimonial da empresa. 
As suas bases gerais e as normas a serem inclusas nas demonstrações 
financeiras das empresas estão previstas no parágrafo 5º do art. 176 da Lei das 
S.A., que estabelece que as Notas Explicativas devem indicar: 
a) os principais critérios de avaliação dos elementos patrimoniais, 
especialmente estoques, dos cálculos de depreciação, amortização e 
exaustão, de constituição de provisões para encargos ou riscos, e dos 
ajustes para atender a perdas prováveis na realização de elementos do 
ativo; 
b) os investimentos em outras sociedades, quando relevantes; 
c) o aumento de valor de elementos do ativo resultante de novas 
avaliações; 
d) osônus reais constituídos sobre elementos do ativo, as garantias 
prestadas a terceiros e outras responsabilidades eventuais ou 
contingentes; 
e) a taxa de juros, as datas de vencimento e as garantias das obrigações 
a longo prazo; 
f) as opções de compra de ações outorgadas e exercidas no exercício; 
g) o número, espécies e classes das ações do capital social; 
h) os ajustes de exercícios anteriores [...]; 
i) os eventos subsequentes à data de encerramento do exercício que 
tenham, ou possam vir a ter, efeito relevante sobre a situação financeira 
e os resultados futuros da companhia. (Brasil, 1976) 
 
 
 
10 
TEMA 2 – MUDANÇAS NAS TAXAS DE CÂMBIO 
O CPC (2010a), por meio do CPC 02 (R2), estabelece orientações sobre 
as mudanças nas taxas de câmbio e conversão de demonstrações contábeis. O 
objetivo é definir a forma de incluir transações em moeda estrangeira e operações 
no exterior nas demonstrações contábeis das entidades; de converter 
demonstrações contábeis em moeda de apresentação; e de especificar quais 
taxas de câmbio devem ser utilizadas e como reportar os efeitos das mudanças 
nas taxas de câmbio nas demonstrações contábeis. 
Assim, tal pronunciamento (CPC, 2010a) aborda a possibilidade de uma 
empresa manter atividades em moeda estrangeira e apresentar suas 
demonstrações contábeis também em moeda estrangeira, de duas formas: 
1. por meio de transações em moeda estrangeira; 
2. via operações no exterior. 
2.1 Aplicação do Pronunciamento Técnico CPC 02 (R2) 
O Pronunciamento Técnico CPC 02 (R2) (CPC, 2010a), ora objeto deste 
estudo, deve ser adotado: 
a. na contabilização de transações e saldos em moeda estrangeira; 
b. na conversão de resultados e posição financeira de operações no exterior 
incluídos nas demonstrações contábeis de uma entidade por meio de 
consolidação, consolidação proporcional ou pela aplicação do método de 
equivalência patrimonial; 
c. na conversão de resultados e posição financeira de uma entidade em uma 
moeda de apresentação. 
Todas as entidades com operações ou sedes no exterior devem informar 
os valores transacionados em moeda nacional, converter os itens expressos em 
moeda estrangeira em sua moeda funcional e reportar os efeitos de tal conversão. 
Algumas entidades são compostas de um certo número de entidades individuais, 
fazendo-se necessário, nesses casos, que as informações (resultado, posição 
financeira) de cada uma dessas sejam convertidas na moeda na qual essa 
entidade apresenta suas demonstrações contábeis. Do ponto de vista contábil, é 
possível que uma entidade brasileira utilize moeda funcional diferente da moeda 
nacional. Porém, no âmbito societário e tributário, a escrituração e a apuração 
 
 
11 
contábeis devem ser realizadas em moeda nacional. A moeda funcional é a 
moeda do principal ambiente econômico em que a entidade opera. 
Os critérios para apresentação de transação em moeda estrangeira como 
moeda funcional são: 
a. Quando a transação em moeda estrangeira é fixada: nesse caso, ela 
deverá ser reconhecida contabilmente no momento inicial da transação, em 
moeda funcional e com a aplicação da taxa de câmbio, à vista, existente 
entre a moeda funcional e a moeda estrangeira, com base na data da 
transação, no montante em moeda estrangeira. A transação em moeda 
estrangeira é fixada ou requer sua liquidação em moeda estrangeira 
quando a entidade: 
• compra ou vende bens e serviços cujo preço é fixado em moeda 
estrangeira; 
• obtém ou concede empréstimos com valores a pagar ou a receber fixados 
em moeda estrangeira; 
• adquire ou desfaz-se de ativos ou assume ou liquida passivos fixados em 
moeda estrangeira. 
b. Apresentação das informações ao término de períodos de reporte 
subsequentes: ao término de cada período de reporte das demonstrações 
financeiras: 
• os itens monetários em moeda estrangeira devem ser convertidos, à taxa 
de câmbio de fechamento das demonstrações financeiras; 
• os itens não monetários mensurados pelo custo histórico em moeda 
estrangeira devem ser convertidos à taxa de câmbio da data da transação; 
• os itens não monetários mensurados pelo valor justo em moeda estrangeira 
devem ser convertidos à taxa de câmbio vigente nas datas em que o valor 
justo for determinado. 
2.2 Reconhecimento de variação cambial 
As variações relacionadas à moeda deverão ser reconhecidas na DRE em 
que acontecerem as variações cambiais advindas da liquidação de itens 
monetários ou da conversão de itens monetários por taxas diferentes daquelas 
pelas quais foram convertidos quando da sua mensuração inicial, durante o 
período ou em demonstrações contábeis anteriores. Quando a transação é 
 
 
12 
liquidada no mesmo exercício em que foi originada, a variação cambial deve ser 
reconhecida nesse mesmo período. Quando a transação é liquidada em período 
subsequente ao exercício em que se originou, a variação cambial deverá ser 
reconhecida em cada período, até a data de liquidação. 
Quando houver alteração da moeda funcional, a entidade deverá aplicar os 
procedimentos de conversão requeridos à nova moeda funcional a partir da data 
da alteração. Assim, todos os itens devem ser convertidos na nova moeda 
funcional, utilizando a taxa de câmbio observada na data da alteração. Os 
montantes resultantes da conversão, no caso dos itens não monetários, devem 
ser tratados como se fossem seus custos históricos. 
2.3 Divulgação 
De acordo com o Pronunciamento Técnico CPC 02 (R2) (CPC, 2010a), a 
entidade deverá divulgar: 
a. o montante das variações cambiais reconhecidas na DRE, com exceção 
daquelas originadas de instrumentos financeiros mensurados do valor 
justo, por meio do resultado; 
b. as variações cambiais líquidas reconhecidas em outros resultados 
abrangentes e registradas em conta específica do Patrimônio Líquido, e a 
conciliação do montante de tais variações cambiais, no início e no final do 
período. 
Nas demonstrações contábeis, quando a moeda de apresentação for 
diferente da moeda funcional, deverá ser relatada, juntamente com a divulgação 
da moeda funcional, a razão para a utilização de moeda de apresentação 
diferente. Também deverão ser divulgados o fato e a razão para a alteração na 
moeda funcional pela entidade que reporta a informação ou por entidade no 
exterior significativa. 
TEMA 3 – NORMAS PARA CONVERSÃO DE DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS 
São muitas as entidades que realizam operações com moedas estrangeiras 
e, para a apresentação de suas demonstrações contábeis, elas devem seguir as 
regras estabelecidas pela legislação, no caso o Pronunciamento Técnico CPC 02 
(R2), que prevê a obrigatoriedade de as empresas relatarem em seus 
 
 
13 
demonstrativos contábeis as suas transações e operações realizadas em moeda 
estrangeira (CPC, 2010a). 
Para tanto, inicialmente, as entidades deverão definir sua moeda funcional, 
que, conforme já vimos, é a moeda do ambiente econômico principal no qual a 
entidade opera. Definida essa moeda funcional, as entidades devem converter 
todos os itens das suas demonstrações nessa moeda e, para isso, precisarão 
fazer a conversão da moeda estrangeira, aplicando-lhe a devida taxa de câmbio. 
Além da padronização das demonstrações contábeis, um dos objetivos dessa 
conversão é informar os impactos das variações cambiais no patrimônio das 
empresas. O pronunciamento ora estudado (CPC, 2010a) tem como objetivo 
regulamentar as seguintes operações: 
a. contabilização de transações e saldos em moeda estrangeira, excetuando-
se aquelas transações com derivativos e saldos normatizados pelo 
Pronunciamento Técnico CPC 48, que trata dos instrumentos financeiros 
(CPC, 2016); 
b. conversão de resultados de operações no exterior que são incluídas nas 
demonstrações contábeis da entidade por meio de consolidação ou pela 
aplicação do método da equivalência patrimonial; 
c. conversão dos resultados de uma empresa em uma moeda de 
apresentação. 
3.1 Definiçãoda moeda funcional 
Na definição da moeda funcional é necessário que a entidade identifique, 
cumulativamente, a moeda: 
a. que mais fortemente influencie os preços dos seus bens ou serviços; 
b. do país cujas forças competitivas e reguladoras influenciem a estrutura de 
precificação da empresa; 
c. que influencia os custos e despesas da empresa; 
d. na qual os fundos (financeiros) são gerados. 
3.2 Transação em moeda estrangeira 
Quando da realização da conversão das demonstrações contábeis na 
moeda funcional, a empresa deverá identificar a transação em moeda estrangeira, 
 
 
14 
que é entendida como aquela em que é requerida sua liquidação em moeda 
estrangeira, bem como: 
a. a compra ou venda de bens ou serviços cujos preços sejam fixados em 
moeda estrangeira; 
b. a obtenção ou concessão de empréstimos, quando os valores a pagar ou 
a receber sejam fixados em moeda estrangeira; 
c. qualquer outra forma com que a entidade adquira ou se desfaça de ativos, 
assuma ou liquide passivos fixados em moeda estrangeira. 
Contabilmente, é na data da transação que deve ser realizado o 
reconhecimento de uma transação estrangeira pela moeda funcional. A data da 
transação é a data a partir da qual a transação se qualifica para fins de 
reconhecimento, de acordo com as práticas contábeis adotadas no Brasil. Ao 
término de cada período de reporte das demonstrações financeiras, os itens 
monetários em moeda estrangeira devem ser convertidos, usando-se a taxa de 
câmbio de fechamento das demonstrações financeiras. Então, para as transações 
em moeda estrangeira, os saldos devem sempre estar atualizados de acordo com 
a última taxa de câmbio, ou seja, no momento inicial da transação o valor em reais 
deve ser equivalente ao valor da moeda estrangeira multiplicado pela taxa de 
câmbio da data da transação. Depois, a cada movimentação o saldo deve ser 
atualizado. 
TEMA 4 – CONVERSÃO DE DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS 
O Pronunciamento Técnico CPC 02 (R2) estabelece três métodos que 
orientam as entidades sobre como praticar as conversões das suas 
demonstrações financeiras (CPC, 2010a), a saber: 
1. método monetário e não monetário; 
2. câmbio de fechamento; 
3. método temporal. 
4.1 Método monetário e não monetário 
Na utilização desse método, os itens patrimoniais e de resultado têm as 
seguintes categorias: 
 
 
15 
a. Itens monetários expostos: ativos (disponibilidades reais e direitos) ou 
passivos (obrigações) que serão realizados ou exigidos em dinheiro. Em 
função da flutuação das taxas de câmbio, esses itens geram ganhos ou 
perdas de conversão de moeda estrangeira. Citam-se como exemplos: 
caixa, bancos, duplicatas a receber, duplicatas descontadas, duplicatas a 
pagar, impostos a recolher, empréstimos e financiamentos em reais. 
b. Itens monetários protegidos: ativos (disponibilidades em moeda 
estrangeira e direitos) e passivos (obrigações) realizados ou exigidos em 
moeda estrangeira. Em função da flutuação das taxas de câmbio, esses 
itens também geram receitas ou despesas de variação cambial em reais. 
Como exemplos temos: faturas a receber de operações com clientes 
estrangeiros, empréstimos a pagar em moeda estrangeira, obrigações com 
fornecedores estrangeiros. 
c. Itens não monetários: ativos (bens realizáveis ou permanentes e direitos) 
e passivos (obrigações) realizados ou exigidos em bens e serviços e 
patrimônio líquido. Os itens não monetários, por serem normalmente 
convertidos pela taxa histórica de câmbio, não geram ganhos ou perdas de 
conversão em moeda estrangeira. Exemplos: estoques, adiantamentos a 
fornecedores, participações societárias (realizáveis ou permanentes), 
imobilizado, adiantamentos de clientes, receitas diferidas e patrimônio 
líquido. 
Salienta-se que não somente as contas patrimoniais, mas também as 
contas de resultado são consideradas como não monetárias, conforme a seguir: 
• Receitas e despesas monetárias expostas: aquelas cuja contrapartida é 
feita por meio de ativos ou passivos monetários expostos e que geram 
ingressos imediatos ou futuros de recursos em moeda nacional. 
• Receitas e despesas monetárias protegidas: aquelas cuja contrapartida 
acontece por meio de ativos ou passivos monetários protegidos e que 
geram ingressos imediatos ou futuros de recursos em moeda estrangeira. 
• Receitas e despesas não monetárias: aquelas cuja contrapartida se dá por 
ativos ou passivos não monetários e que não geram ingressos imediatos 
ou futuros de recursos. 
 
 
 
16 
4.2 Método do câmbio de fechamento 
Nesse método, os procedimentos são os seguintes: 
• conversão de todos os ativos e passivos exigíveis pelas taxas de câmbio 
de fechamento; 
• conversão de receitas e despesas pelas taxas médias mensais; 
• movimentação do estoque em dólar, para apuração do custo da mercadoria 
vendida – CMV; 
• conversão do capital social pelas taxas históricas; 
• apuração do valor histórico de lucros acumulados; 
• elaboração do demonstrativo dos ajustes acumulados de conversão; 
• apropriação dos ganhos e perdas, no patrimônio, resultantes da variação 
da taxa cambial numa conta específica: Ajustes Acumulados de 
Conversão. 
4.3 Método temporal 
Esse método é uma combinação dos métodos monetário/não monetário e 
câmbio de fechamento. Por ele, os itens patrimoniais classificam-se conforme a 
base de valor adotada para avaliação, que pode ser: valor passado, presente ou 
futuro. Para conversão por esse método, se faz necessário cumprir os seguintes 
procedimentos: 
• classificação dos saldos das contas e definição das taxas de conversão a 
serem utilizadas, devendo-se para isso separar os componentes 
patrimoniais entre itens monetários e não monetários; 
• conversão dos itens monetários do ativo e do passivo pela taxa de câmbio 
corrente, que nesse caso é a taxa de câmbio da data das demonstrações 
financeiras; 
• conversão dos itens não monetários do ativo e do passivo, assim como das 
contas de resultado, pelas taxas históricas de câmbio; 
• apuração dos ganhos e perdas de conversão. 
Pode-se utilizar o método temporal de conversão, com emprego de taxas 
de câmbio projetadas, para itens monetários prefixados (contas a receber e a 
pagar). Nesses casos, esses itens são apresentados, nas demonstrações 
 
 
17 
financeiras, em moeda estrangeira, convertidos pela taxa projetada de câmbio 
para a sua data de recebimento ou pagamento. 
TEMA 5 – PRONUNCIAMENTO TÉCNICO CPC PME 
O Pronunciamento Técnico CPC PME foi aprovado no ano de 2009 com o 
objetivo de regular as normas de contabilidade das PMEs, eis que elas também 
necessitam de transparência em suas informações contábeis, de modo a 
apresentá-las em um contexto universal. A aplicabilidade do Pronunciamento 
Técnico CPC PME passou a ser obrigatório para as micro e pequenas empresas 
que se enquadram na classificação exigida, a partir do ano de 2010. A adoção 
dessas normas permite a adesão das PMEs às demonstrações financeiras 
padronizadas seguindo um sistema transparente de elevada qualidade, inclusive 
proporcionando sua comparabilidade com outras entidades, além de maior 
acesso ao mercado de capitais e aos instrumentos de dívida. Vamos, aqui, 
mostrar essas particularidades das normas contábeis voltadas para as PMEs 
(CPC, 2011c). 
5.1 O conceito de pequenas e médias empresas (PMEs) 
Vamos utilizar aqui o conceito da legislação societária que estabelece 
diferenças entre empresas pelo montante do seu faturamento, classificando-as 
em pequenas e médias; ou grandes empresas. De modo geral, o porte de 
empresa é um critério essencial para entender o tamanho e o potencial de uma 
organização, e o que distingue, pois, uma pequena ou média empresa de uma 
grande empresa são os seus respectivos faturamentos e números de funcionários. 
Para o Pronunciamento Técnico CPC PME, estão submetidas à norma 
todas as empresas não classificadas como de grande porte ou não obrigadas a 
prestar contas públicas.Ou seja, aquelas com receita bruta e ativos inferiores a 
R$ 300 milhões ou R$ 240 milhões, respectivamente. Para as PMEs, a 
contabilidade tem enorme importância, pois é geradora de informações para 
seus gestores, sócios e terceiros, além do que sua aplicabilidade gera 
demonstrações mais confiáveis. O pronunciamento estabelece uma série de 
princípios contábeis aplicáveis às micro e pequenas empresas, mas mais 
acessíveis do que aqueles aplicáveis às demais empresas (CPC, 2011c). 
 
 
18 
Para materializar essas diferenças entre a contabilidade para empresas 
maiores e a contabilidade para PMEs, o Pronunciamento Técnico CPC PME 
aponta alguns exemplos: 
a. Custos de empréstimos: para as empresas em geral, os custos de 
empréstimos diretamente atribuídos à aquisição, construção ou produção 
de um ativo qualificado precisam ser capitalizados e os empréstimos com 
outra destinação são classificados como despesas. Já para as PMEs, 
todos os custos são considerados como tais, ativos ou passivos 
financeiros. 
b. Ativos intangíveis: para as grandes empresas, os custos de 
desenvolvimento são capitalizados quando certos critérios são 
alcançados. Os seus ativos intangíveis com vidas úteis indefinidas (como 
o ágio) não passam por amortização, porém devem ser testados por 
impairment uma vez ao ano, ainda que não haja evidência de perda de 
valor. Já para as PMEs, todos os custos de pesquisa e desenvolvimento 
são classificados como despesas. Todos os seus ativos intangíveis, como 
o ágio e os possuidores de vida útil definida, sofrem amortização. 
5.2 As demonstrações financeiras segundo o Pronunciamento Técnico CPC 
PME 
De acordo com as regras do Pronunciamento Técnico CPC PME (Brasil, 
2011c), ao final de cada exercício social as pequenas e médias empresas devem 
apresentar suas demonstrações contábeis formadas por: 
a. BP; 
b. DRE; 
c. DRA; 
d. DMPL; 
e. DFC; 
f. NE. 
 
 
 
19 
REFERÊNCIAS 
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n. 547, de 13 de agosto de 2008. Diário Oficial da União, Brasília, 15 ago. 2008. 
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CPC – Comitê de Pronunciamentos Contábeis. Pronunciamento Técnico CPC 
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CPC – Comitê de Pronunciamentos Contábeis. Pronunciamento Técnico CPC 
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	INTRODUÇÃO