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Prof. Allan Marcelo de 
Oliveira
Análise Estratégica de 
Custos
Aula 2
Conversa Inicial
Um dos primeiros 
passos para que 
a empresa possa 
seguir o caminho do 
sucesso é o correto 
cálculo de custos
Cálculos distorcidos 
ocasionam decisões 
inadequadas e 
divergentes dos 
objetivos da empresa
Alocação dos custos fixos e 
custeio variável
Decisões para 
alocação de 
custos fixos
Limitação na 
metodologia de 
alocação de custos 
indiretos fixos
Abordagem do 
custeio variável
Razões do não 
uso do custeio 
variável nos 
balanços
Avaliação do custo 
fixo e variável no 
mix de produto
Decisões para 
alocação de custos 
fixos
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Os custos fixos 
devem alocados 
aos produtos
Como realizar 
essa alocação?
Existem várias 
formas de ratear 
os custos fixos 
aos produtos
Cabe à empresa 
escolher a que 
melhor represente 
a utilização dos 
custos fixos
Vamos a um exemplo
Produto MOD/um MP/un
Custo 
variável/un
Quantidade 
produzida
Horas de 
MOD /un
Kg de 
MP / un
X $ 800,00 $ 450,00 $ 1.250,00 1.000 unidades 29 h 30
Y $ 1.200,00 $ 360,00 $ 1.560,00 2.000 unidades 50 h 18,25
Z $ 1.000,00 $ 400,00 $ 1.400,00 2.000 unidades 33 h 15,50
Observando o 
quadro, temos 
informações 
sobre a produção e 
custos variáveis 
de determinada 
empresa
Assumindo que 
os custos fixos da 
empresa são de 
$ 3.900.000,00, 
devemos atribuí-los 
aos produtos
Vamos realizar 
o rateio pela 
quantidade de 
horas de MOD
X – 29 h/un x 1.000 un = 
29.000
Y – 50 h/un x 2.000 un = 
100.000
Z – 33 h/un x 2.000 un = 
66.000
195.000
3.900.000 ÷ 195.000 = 20
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X – 29.000 x 20 = 
$ 580.000,00
Y – 100.000 x 20 = 
$ 2.000.000,00
Z – 66.000 x 20 = 
$ 1.320.000,00
Chegamos ao valor 
total dos custos fixos 
a ser alocado a cada 
produto
Basta dividir o valor 
de custo fixo do 
alocado ao produto 
pela quantidade 
produzida
X – $ 580.000,00 ÷
1.000 = $ 580,00/un
Y – $ 2.000.000,00 ÷
2.000 = 
$ 1.000,00/un
Z – $ 1.320.000,00 ÷
2.000 = $ 660,00/un
Logo, para 
chegarmos ao custo 
unitário de cada 
produto basta somar 
o custo variável 
unitário com o valor 
encontrado da 
alocação do custo 
fixo
X – $ 580,00 + 
$ 1.250,00 = $ 1.830,00
Y – $ 1.000,00 + 
$ 1.560,00 = $ 2.560,00
Z – $ 660,00 + $ 
1.400,00 = $ 2.060,00
Chegamos então ao 
custo unitário de 
cada produto
Podem ser utilizadas 
outras formas de 
rateio para alocar os 
custos fixos, cabendo 
à empresa escolher 
aquela que achar 
que reflete melhor 
a utilização dos 
custos fixos
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Limitação na 
metodologia de 
alocação de custos 
indiretos fixos
Como observamos, o 
procedimento de 
rateio dos custos 
fixos é muito 
simples de ser 
operacionalizado, 
mas dentro desse 
processo existe a 
subjetividade da 
escolha do critério
A liberdade de 
escolha acaba 
criando limitações 
ao processo, uma 
vez que uma 
gama enorme de 
possibilidades 
leva a inúmeros 
resultados 
diferentes
Cada resultado 
impacta nos custos 
dos produtos
Enquanto um critério 
pode carregar mais 
determinado produto, 
outro critério terá 
resultado diferente
Vamos aproveitar os 
dados do exemplo 
anterior e mostrar 
como a escolha de 
um critério diferente 
pode alocar valor 
maior ou menor de 
custo fixo aos 
produtos
Podemos ver, que 
alterando o critério, 
a carga de custo fixo 
por produto se altera
Critério Produtos X Y Z
Horas de MOD Horas 29.000 100.000 66.000
CF/un $ 580,00 $ 1.000,00 $ 660,00
Kg de MP
Kg 30.000 36.500 31.000
CF/un $ 1.200,00 $ 730,00 $ 620,00
Custo variável
CV 1.250.000 3.120.000 2.800.000
CF/un $ 679,92 $ 848,54 $ 761,51
Valor da MOD
$ MOD 800.000 2.400.000 2.000.000
CF/un $ 600,00 $ 900,00 $ 750,00
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 R$-
 R$200,00
 R$400,00
 R$600,00
 R$800,00
 R$1.000,00
 R$1.200,00
 R$1.400,00
Horas
MOD
KG MP Custos
Variáveis
Valor
MOD
X Y Z
No gráfico podemos ver como o 
custo unitário do produto variou 
ao alterar o critério de alocação 
dos custos fixos
Abordagem do 
custeio variável
Contrapondo 
os métodos que 
atribuem todos os 
custos aos produtos, 
surge o custeio 
variável, que é 
uma abordagem 
diferenciada
Bornia (2010) define 
o custeio variável 
como aquele em 
que apenas os 
custos variáveis 
são considerados 
custos dos produtos, 
enquanto os 
custos fixos são 
considerados 
custos do período
Basicamente, 
esse tipo de custeio 
separa os custos 
fixos dos variáveis, 
visando uma 
perspectiva gerencial 
mais focada na 
tomada de decisões
Independentemente da 
quantidade produzida 
de cada produto, ou 
preferência por um 
produto em detrimento 
de outro, os custos 
fixos não sofrem 
impacto, enquanto 
os variáveis são 
influenciados
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Razões do não uso do 
custeio variável nos 
balanços
Mesmo sendo útil 
para o gerenciamento 
da atividade, tanto 
auditores como o 
fisco não aceitam a 
utilização em 
balanços
A competência trata 
que as receitas devem 
ser confrontadas com 
os sacrifícios que 
deram origem a elas
Se o custo for para o 
período, e não para o 
produto, não haverá 
confrontação, 
descumprindo a 
competência
Avaliação do custo 
fixo e variável no 
mix de produtos
No planejamento do 
mix de produtos, a 
informação de custos 
deve ser considerada 
principalmente 
quando se tratar 
da busca por maior 
valor de lucro
Então, cabe entender 
como os custos 
influenciam nos 
produtos, ou seja, 
qual o valor dos 
custos fixos e 
variáveis dentro 
do custo de uma 
unidade de produto
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Gomes e Santana 
(2015) relatam que 
devem ser utilizadas 
algumas perguntas 
para subsidiar a 
formação do mix:
a) Qual produto gera 
maior lucratividade?
b) Existem restrições 
nos processos 
produtivos?
c) Quais produtos 
ocupam mais as 
restrições do 
sistema?
d) Qual o volume de 
produção que o 
mercado irá 
consumir?
e) Qual a produção 
necessária para 
obtenção de lucro?
Na Prática
Uma empresa não 
sabe como apurar 
seus custos, então 
contratou você para 
realizar tal tarefa
Ela gostaria de saber 
qual é o custo do 
produto considerando 
7 tipos de metodologia 
de alocação dos custos 
fixos, bem como apurar 
o custo pelo custeio 
variável, formando 
assim um quadro 
comparativo 
para facilitar o 
entendimento dos 
proprietários
No quadro a seguir 
são apresentadas 
algumas informações 
sobre os produtos
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Produto MOD/um MP/un
Energia 
direta/um
Quantidade 
produzida
Horas de 
MOD / un
Kg de 
MP / un
Alfa $ 70,00 $ 75,00 $ 8,00 4.000 5 h 11,0
Beta $ 65,00 $ 66,00 $ 2,00 8.000 4 h 10,0
Gama $ 50,00 $ 90,00 $ 3,60 5.000 6 h 9,5
Delta $ 50,00 $ 74,00 $ 3,00 3.000 6 h 9,5
Sabe-se que os 
custos fixos são de 
$ 300.000,00, então 
vamos realizar as 
apurações dos 
custos unitários
Realizando todos os 
cálculos, chegamos 
ao quadro-resumo 
solicitado
Custeio 
Variável
Alocações do Custo Fixo
Qtd MOD Qtd MP
Custo 
Variável
Valor MOD Valor MP
Valor 
Energia
Qtd Prod.
Alfa $ 153,00 $ 158,00 $ 169,50 $ 169,54 $ 170,50 $ 168,00 $ 185,00 $ 168,00
Beta $ 133,00 $ 143,00 $ 148,00 $ 147,38 $ 149,25 $ 146,20 $ 141,00 $ 148,00
Gama $ 143,60 $ 161,60 $ 157,85 $ 159,12 $ 156,10 $ 161,60 $ 158,00 $ 158,60
Delta $ 127,00 $ 145,00 $ 141,25 $ 140,73 $ 139,50 $ 141,80 $ 139,00 $ 142,00
Finalizando
1. Decisões para 
alocação de 
custos fixos
2. Limitação na 
metodologia de 
alocação de custos 
indiretos fixos
Temas desta aula
3. Abordagem do 
custeio variável
4. Razões do não uso 
do custeio variável 
nos balanços
5. Avaliação do custo 
fixo e variável no 
mix de produtos
Referências
9
BORNIA, A. C. Análise 
gerencial de custos: 
aplicação em empresas 
modernas. 3.ed. São 
Paulo: Altas, 2010.
GOMES, S. C.; SANTANA, 
F. R. Decisão na 
formação do mix de 
produto. Disponível em: 
<http://www.techoje.co
m.br/site/techoje/categ
oria/detalhe_artigo/922
>. Acesso em: 2 mar. 
2018.
MARTINS, E. Contabilidade 
de custos. 10. ed. São 
Paulo: Altas, 2010.
NAKAGAWA, M. Gestão 
estratégica de custos: 
conceito, sistemas e 
implementação, JIT/TQC. 1 
ed. São Paulo: Atlas, 1991.
RIBEIRO, O. M. 
Contabilidade de custos: 
fácil. 8 ed. São Paulo: 
Saraiva, 2013.